Règlement du paiement de la taxe (30.06.2021)

LIVRE IV : Paiement de la taxe

Chapitre 13. Règlement du paiement de la taxe

Mise à jour 30.06.2021 – Version précédente : [01.07.2018]

Structure

Section 1. Cadre législatif

Section 2. Généralités

Section 3. Déclarations informatives et déclarations d’option

Section 4. Facturation

Section 5. Emission d’un ticket d’un système de caisse enregistreuse (SCE), d'une note ou d'un reçu

Section 6. Déclarations à la TVA des opérations imposables et paiement de la taxe due au Trésor

Section 7. La comptabilité

Section 8. Liste annuelle des opérations réalisées avec des clients assujettis

Section 9. Relevé des opérations intracommunautaires

Section 10. Redevable de la TVA

C. La déclaration de cession occasionnelle d'un bâtiment ou d'une fraction de bâtiment et de son terrain, la constitution, cession ou rétrocession d'un droit réel sur un tel bien (arrêté royal n° 14 relatif aux cessions de bâtiments, fractions de bâtiment et du sol y attenant et aux constitutions, cessions et rétrocessions d'un droit réel au sens de l'article 9, deuxième alinéa, 2°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, portant sur de tels biens)

D. Déclaration récapitulative du curateur

E. La déclaration MOSS

F. Les déclarations OSS

G. Déclaration TVA spécifique manifestations, foires et merchandising

H. Déclaration spécifique à la TVA relative au transport rémunéré de personnes

I. Déclaration n° 110/1 concernant l’application du taux réduit de TVA de 12 % sur certaines opérations relatives aux logements privés et aux complexes d’habitation qui sont destinés au logement dans le cadre de la politique sociale – Initiative privée.

Section 7 - La comptabilité

1. Généralités

2. La comptabilité en matière de TVA des assujettis à l'exception de ceux visés aux articles 44, 56bis et 57 du Code de la TVA

3. Le facturier d'entrée

A. Documents à inscrire

B. Mentions que doit contenir le facturier d'entrée

4. Le facturier de sortie

A. Documents à inscrire

B. Mentions que doit contenir le facturier de sortie

5. Journal des recettes et registre centralisateur

A. Dispositions réglementaires principales

B. Choix du papier ou du digital et conséquences

C. Assujettis concernés

D. Contenu

a. Le journal des recettes

b. Le journal centralisateur

E. Forme

a. Le journal des recettes

Le journal des recettes tenu sur papier

Le journal des recettes tenu de manière digitale

b. Le journal centralisateur

Le journal centralisateur tenu sur papier

Le journal centralisateur tenu de manière digitale

F. Période visée

G. Conservation et communication des registres

6. Le tableau des biens d'investissement

7. Les comptes clients

8. Registre des travaux matériels ou expertises relatifs à des biens autres qu'immeubles par nature

A. Principe

B. Mentions que doit contenir le registre

9. Registre TVA des véhicules à moteur

A. Principes

B. Régime

a. Opérations et personnes concernées

b. Inscriptions dans le registre

c. Définitions

e. Codes identifiant la nature de l'opération

10. Registre des non-transferts

A. Principe

B. Mentions que doit contenir ce registre

11. Registre du consignant

A. Principe

B. Mentions que doit contenir ce registre

12. Registre du consignataire

A. Principe

B. Mentions que doit contenir ce registre

13. La comptabilité des assujettis visés à l'article 56bis, du Code de la TVA (petites entreprises soumises au régime de la franchise de la taxe)

A. Facturier d'entrée et facturier de sortie

B. Journal des recettes

C. Autres obligations

14. La comptabilité des assujettis visés à l'article 57 du Code de la TVA (régime particulier des exploitants agricoles)

15. La comptabilité des personnes morales non assujetties et des assujettis qui effectuent exclusivement des opérations exemptées en vertu de l'article 44 du Code de la TVA n'ouvrant aucun droit à déduction

16. Registre dont la tenue est imposée aux assujettis soumis au régime de la franchise de la taxe, aux assujettis soumis au régime particulier des exploitants agricoles, aux assujettis qui effectuent exclusivement des opérations exonérées en vertu de l'article 44 du Code de la TVA n'ouvrant aucun droit à déduction et aux personnes morales non-assujetties

Section 8 - Liste annuelle des opérations réalisées avec des clients assujettis

1. Principe

2. Personnes tenues à l'établissement de la liste annuelle

3. Clients à reprendre

4. Opérations à reprendre

5. Renseignements que doit fournir la liste

6. Forme de la liste et modalités de dépôt

7. Listing « néant »

8. Certification, date et signature

Section 9 - Relevé des opérations intracommunautaires

1. Principe

2. Personnes tenues à l'établissement du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

3. Modifications au 1^er janvier 2020

4. Partie 1 du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

A. Clients à inscrire

B. Opérations à déclarer

C. Inscriptions dans la partie 1 du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

5. Partie 2 du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

A. Clients à inscrire

B. Corrections

6. Périodicité du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

7. Comment remplir et déposer le relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

8. Le relevé à la TVA des opérations intracommunautaires (parties 1 et 2) à déposer par les exploitants agricoles visés à l'article 57 du Code de la TVA

9. Certification, date et signature

Section 10 - Redevable de la TVA

1. Principes en matière de détermination du redevable

2. Règles générales de détermination du redevable

A. L’assujetti qui effectue une livraison de biens ou une prestation de services imposable qui a lieu en Belgique

B. La personne qui effectue une acquisition intracommunautaire de biens imposable qui a lieu en Belgique

a. acquisition intracommunautaire de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise

b. acquisition intracommunautaire de produits soumis à accise

c. acquisition intracommunautaire d’un moyen de transport neuf

C. Toute personne qui, dans une facture ou un document en tenant lieu, mentionne la taxe sur la valeur ajoutée, encore qu’elle n’ait fourni aucun bien ni aucun service

3. Reports de perception prévu à l’article 51, § 2, du Code de la TVA

A. Situations visées à l’article 51, § 2, premier alinéa, 1°, 2°, 5°, et 6°, du Code de la TVA

1. Prestation de services localisée en Belgique en vertu de l’article 21, § 2, du Code de la TVA et fournie par un prestataire non établi en Belgique (article 51, § 2, premier alinéa -, 1°, du Code de la TVA)

1. l’assujetti qui effectue l’opération n’est pas établi en Belgique

2. la personne qui reçoit l’opération est un assujetti au sens de l’article 21, § 1er, du Code de la TVA

3. l’opération imposable consiste en une prestation de services dont le lieu est réputé se situer en Belgique en vertu de l’article 21, § 2, du Code de la TVA

2. Opération triangulaire ABC (article 51, § 2, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA)

3. Report de perception généralisé (article 51, § 2, premier alinéa, 5°, du Code de la TVA)

1. L'assujetti qui effectue l'opération n'est pas établi en Belgique.

2. La personne qui reçoit l'opération est :

3. L'opération imposable n'est pas visée à l'article 51, § 2, premier alinéa, 1°, 2° ou 6°, du Code de la TVA, ni exemptée ou effectuée en exemption de la taxe en vertu des articles 39 à 44bis du Code de la TVA.

a. Livraison de biens avec transport

b. Livraison de biens avec installation ou montage par le vendeur ou pour son compte

c. Prestations de service à un bien immeuble par nature situé en Belgique lorsque le preneur est un assujetti au sens de l’article 21, § 1er du Code de la TVA

d. Octroi du droit d’accès à des manifestations culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires, telles que les foires et les expositions, ainsi que les prestations de services accessoires à ces accès

e. Prestations de services de restaurant et restauration, à l’exception de celles qui sont exécutées matériellement à bord de navires, d’aéronefs ou de trains, au cours de la partie d’un transport effectuée à l’intérieur de la Communauté

4. Livraison de gaz par le réseau de distribution de gaz naturel, d’électricité ou de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage ou de refroidissement (article 51, § 2, premier alinéa, 6°, du Code de la TVA)

1. L'assujetti qui effectue l'opération n'est pas établi en Belgique.

2. La personne qui reçoit l'opération est identifiée à la taxe sur la valeur ajoutée en Belgique conformément à l’article 50, § 1er, du Code de la TVA.

3. L’opération imposable consiste en une livraison de biens dont le lieu est réputé se situer en Belgique en vertu de l’article 14bis du Code de la TVA.

a. L’acheteur est un assujetti-revendeur

b. L’acheteur est un consommateur final

5. Obligations du fournisseur ou prestataire

6. Obligations du cocontractant redevable de la taxe

B. Livraisons de biens ou de prestations de services visées aux articles 39, § 2 et 39 quater du Code de la TVA (article 51, § 2, premier alinéa, 3°, du Code de la TVA).

C. Sortie des biens placés sous un des régimes visés aux articles 39, § 2 et 39quater du Code de la TVA (article 51, § 2, premier alinéa, 4°, du Code de la TVA)

4. Report de redevabilité pris en exécution de l’article 51, § 4 du Code de la TVA

A. Report de redevabilité en matière de travaux immobiliers (article 20 de l’arrêté royal n°1, précité)

a. Principe

b. Qualité du prestataire

c. Assujettis visés

d. Opérations visées

* Travaux de construction, de transformation, d’achèvement, d’aménagement, de réparation, d’entretien, de nettoyage et de démolition de tout ou partie d’un immeuble par nature

* Opération comportant à la fois la fourniture d’un bien meuble et son placement dans un immeuble de manière telle que ce bien meuble devienne immeuble par nature

* Autres opérations comportant à la fois la fourniture et la fixation à un bâtiment et visées par l’article 20, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité

Chauffage central et climatisation

Installation sanitaire

Installation électrique

Sonnerie électrique, installation d’incendie, de protection contre le vol et de téléphonie

Armoires, éviers, hottes

Volets, persiennes, stores

Revêtements de mur et de sol

Travaux de fixation, placement, réparation, entretien et nettoyage

* La mise à disposition de personnel

e. Les obligations du prestataire de services et du fournisseur de biens

* Facturation

* Déclaration périodique

* Paiement de la taxe

* Comptabilité

* Liste annuelle des clients assujettis

f. Les obligations du cocontractant

* Déclaration périodique à la TVA

* Déduction

* Paiement de la taxe

g. Travail immobilier pour un assujetti partiel

h. Remarque concernant l'article 19, § 2, du Code de la TVA

B. Report de redevabilité en matière d’or et d’or d’investissement (article 20bis de l’Arrêté royal n°1, précité)

a. Principe

b. Qualité du fournisseur

c. Assujettis visés

d. Opérations visées

e. Obligations du fournisseur d’or dans le cadre du report de perception de la taxe

Facturation

Autres obligations

C. Report de redevabilité en matière de quotas de gaz (article 20ter de l’Arrêté royal n° 1, précité)

a. Principe

b. Qualité du prestataire

c. Assujettis visés

d. Obligations du prestataire de services dans le cadre du report de perception de la taxe

Facturation

Autres obligations

5. Perception de la taxe supplémentaire due dans le cadre d’une procédure d’expertise afin de fixer la valeur normale des biens immobiliers et des travaux immobiliers (article 51, § 3, du Code de la TVA)

6. Solidarité au paiement de la taxe

A. Solidarité visée par l’article 51bis du Code de la TVA

a. Principe

b. Levée de la solidarité

c. Champ d’application

d. Cas particulier du paragraphe 1^er bis de l’article 51bis du Code de la TVA

B. Solidarité visée par l’article 51ter du Code de la TVA

a. Principe

b. Atténuation du principe

C. Solidarité au paiement de la taxe en ce qui concerne les opérations effectuées par les assujettis qui ne sont pas établis et qui ne sont pas identifiés à la TVA en Belgique (article 5 de l’arrêté royal n° 31 précité pris en exécution de l’article 55, § 6, du Code de la TVA)

a. Accord à l’amiable entre le fournisseur/prestataire, son cocontractant et l’administration

b. Aucune démarche spontanée n’est effectuée par le fournisseur/prestataire

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Section 1 - Cadre législatif

1. Exposé des dispositions du Code de la TVA

Article 51

Article 51bis

Article 51ter

Article 53

Article 53bis

Article 53ter

Article 53quater

Article 53quinquies

Article 53sexies

Article 53octies

Article 53nonies

Article 53decies

Article 54bis

Article 55

Article 56bis

Article 57

Article 58

2. Exposé des dispositions des arrêtés royaux et des arrêtés ministériels

Arrêté royal n° 1 du 29.12.1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la TVA

Arrêté royal n° 3 du 10.12.1969 relatif aux déductions pour l’application de la TVA

Arrêté royal n° 4 du 29.12.1969 relatif aux restitutions en matière de TVA

Arrêté royal n° 10 du 29.12.1992, relatif aux modalités d’exercice des options prévues aux articles 15, § 2, alinéa 3, et 25ter, § 1er, alinéa 2, 2°, alinéa 2, du Code de la TVA, aux déclarations de commencement, de changement, de cessation d’activité et aux déclarations préalables en matière de TVA

Arrêté royal n° 23 du 09.12.2009 relatif à la liste annuelle des clients assujettis à la TVA

Arrêté royal n° 24 du 29.12.1992 relatif au paiement de la TVA

Arrêté royal n° 31 du 02.04.2002 relatif aux modalités d’application de la TVA, en ce qui concerne les Opérations effectuées par les assujettis qui ne sont pas établis en Belgique

Arrêté royal n° 46 du 29.12.1992 relatif à la déclaration de l'acquisition intracommunautaire de moyens de transport et au paiement de la TVA due y afférente

Arrêté royal n° 50 du 09.12.2009 relatif au relevé à la TVA des opérations intracommunautaires

Arrêté royal n° 51 du 14.04.1993 relatif au régime de simplification pour les acquisitions intracommunautaires de produits soumis à accise en matière de TVA

Arrêté royal n° 55 du 09.03.2007 relatif au régime des assujettis formant une unité TVA

Arrêté royal du 30.12.2009 fixant la définition et les conditions auxquelles doit répondre un système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca

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Section 2 – Généralités

Le Chapitre 13 traite des dispositions énoncées aux articles 50 à 51ter et 53 à 53decies du Code de la TVA, devant permettre d'assurer le paiement de la TVA.

Ces dispositions sont précisées notamment par les arrêtés royaux n°^s 1, 10, 23, 31 et 50.

Par ailleurs, des obligations particulières sont parfois imposées dans le cadre d'arrêtés développés dans d'autres chapitres du présent Manuel (registre des restitutions, voir « Livre IV : Paiement de la taxe - Chapitre 14 : Restitutions de la taxe ; achats ou importations en franchise en vue de l'exportation », voir « Livre II : Détermination de la base d'imposition et du taux applicable - Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux »).

Sont successivement examinés dans des sections différentes :

• Déclarations informatives et d'options ;

• Facturation ;

• Emission d’un ticket d’un système de caisse enregistreuse (SCE), d'une note ou d'un reçu ;

• Déclarations à la TVA des opérations imposables et paiement de la taxe due au Trésor ;

• Comptabilité ;

• Liste annuelle des opérations réalisées avec des clients assujettis ;

• Relevé des opérations intracommunautaires ;

• Redevable de la TVA.

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Section 3 – Déclarations informatives et déclarations d’option

1. Déclarations de commencement, de changement et de cessation d'activité

A. Déclaration de commencement d’activité

Toute personne doit, avant d'exercer une activité économique qui lui donne la qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, en faire la déclaration au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle). Cette déclaration est effectuée au moyen du formulaire 604 A (article 1 de l’arrêté royal n° 10 du 29.12.1992 relatif aux modalités d’exercice des options prévues aux articles 15, § 2, alinéa 3, 21bis, § 2, 9°, alinéa 4, 25ter, § 1^er, alinéa 2, 2°, alinéa 2 et 44, § 3, 2°, d, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, aux déclarations de commencement, de changement, de cessation d’activité et aux déclarations préalables en matière de taxe sur la valeur ajoutée).

Les assujettis tenus au dépôt de la déclaration de commencement d'activité déposent ces déclarations par voie électronique. Toutefois, ils sont dispensés de l'obligation de dépôt par voie électronique aussi longtemps qu'ils, ou le cas échéant, la personne mandatée pour le dépôt de ces déclarations, ne disposent pas des moyens informatiques nécessaires pour remplir cette obligation (article 6 de l'arrêté royal n° 10, précité). Le dépôt électronique se fait via l'application e604. (Circulaire 2019/C/129 relative aux modifications apportées aux arrêtés royaux nos 4, 10, 19, 51 et 54 en matière de TVA et à la suppression de l’arrêté royal n° 47 par l’arrêté royal du 28.06.2019)

Ces renseignements ne doivent être fournis que pour autant qu'ils n'aient pas déjà été communiqués à la Banque-Carrefour des Entreprises visée à la loi du 16.01.2003 portant création d'une Banque-Carrefour des Entreprises, modernisation du registre de commerce, création de guichets-entreprises agréés et portant diverses dispositions. Les renseignements visés peuvent également être fournis au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) par l'entremise d'un guichet-entreprise agréé conformément à la loi précitée (article 7bis de l’arrêté royal n° 10, précité).

Cette déclaration mentionne notamment : la dénomination et la forme juridique sous lesquelles le déclarant exerce son activité économique, selon le cas l'adresse du siège social ou du domicile, l'adresse du siège administratif principal et du siège d'exploitation du déclarant, une description précise de l'activité économique, la date du début de l'activité économique qui sera exercée et une évaluation du chiffre d'affaires qui sera réalisé.

Lorsque le déclarant n'est pas établi en Belgique et qu'il ne fait pas agréer un représentant responsable, cette déclaration mentionne, en outre, une adresse en Belgique où les livres et documents que le déclarant est tenu de conserver en vertu de l'article 60 du Code de la TVA seront communiqués à toute réquisition des agents de l'administration responsable de la taxe sur la valeur ajoutée, conformément à l'article 61, § 1er, du Code de la TVA (article 1 de l’arrêté royal n° 10, précité).

Dans le cas où le déclarant est bien établi en Belgique, le lieu d'établissement est déterminé par le domicile fiscal de la personne. Le domicile fiscal d'une société ou celui, de manière générale, d’une personne morale, doit toujours correspondre au lieu où se trouve la gestion quotidienne effective de cette société et où la comptabilité est tenue et centralisée (question parlementaire écrite n° 404 de monsieur le Représentant Ludo Van Campenhout du 28.05.2004). Le domicile fiscal d'une société est donc l'endroit où l'on peut contrôler effectivement la situation fiscale de celle-ci, étant entendu qu'il est toujours loisible au taxateur d'aller vérifier un élément en particulier ou d'autres données à un autre endroit où une partie de l'activité serait exercée. Pour les personnes physiques, le domicile fiscal reste, en principe, le domicile de l'assujetti.

Est dispensée de l’obligation de dépôt de la déclaration de commencement d’activité, la personne qui effectue exclusivement dans l'exercice de son activité économique des opérations exemptées par application de l'article 44 du Code ne lui ouvrant aucun droit à déduction, à l'exception des groupements autonomes de personnes visés à l'article 44, § 2bis, du Code.

Le groupement autonome de personnes visé à l'article 44, § 2bis, du Code est également tenu, conformément à l'article 44, § 2bis, alinéas 3 et 4, du Code, de communiquer au service compétent de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, sur papier ou sous format électronique, une liste reprenant le nom, la forme juridique, l'adresse, le numéro d'entreprise et la nature de l'activité de ses membres, dans le mois qui suit le commencement de son activité (article 1er de l’arrêté royal n° 10, précité).

Toute unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, doit, lors de sa création, déposer une demande motivée au nom et pour le compte de tous les membres qui remplissent les conditions pour faire partie d'une unité TVA, auprès du chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle).

Cette demande introduite par le représentant de l'unité TVA conformément à l'article 2, § 2, premier alinéa, de l'arrêté royal n° 55 du 09.03.2007 relatif au régime des assujettis formant une unité TVA, sur base d'une procuration signée par tous les membres de l'unité TVA, équivaut à une déclaration de commencement d'activité au sens de l’article 53, § 1er, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA. Le formulaire 606 A est utilisé à cette fin.

Conformément à l'article 1er, § 3, troisième alinéa, de l'arrêté royal n° 55, précité, les membres de l'unité TVA désignent l'un d'entre eux pour exercer, en leur nom et pour leur compte, les droits et obligations de cette unité TVA. Ce membre est, pour l'application du même arrêté royal, qualifié de représentant de l'unité TVA.

La demande introduite par le représentant de l'unité TVA mentionne notamment : la dénomination sous laquelle l'unité TVA est constituée, l'adresse où elle est établie qui correspond à l'adresse du domicile fiscal du représentant de cette unité TVA, une description précise des activités économiques externes principales et accessoires de l'unité TVA, la date de commencement de l'unité TVA, une évaluation du chiffre d'affaires relatif aux opérations externes qui sera réalisé et le régime TVA qui lui sera applicable : dépôt de déclarations mensuelles, trimestrielles, unité TVA réalisant exclusivement des opérations exemptées sans droit à déduction avec octroi d'un numéro d'identification à la TVA.

B. Déclaration de modification d’activité

De plus, tout assujetti tenu au dépôt de la déclaration précitée, qui change de domicile ou de siège social, qui modifie la dénomination ou la forme juridique sous lesquelles il exerce son activité économique, qui crée, déplace ou supprime un siège administratif, un siège d'exploitation ou un établissement professionnel, qui modifie en tout ou en partie son activité économique, qui modifie l'adresse de communication visée à l'article 61, § 1^er, sixième alinéa, du Code de la TVA, ou qui n'effectue plus que des opérations exonérées par l'article 44 du Code de la TVA, doit en faire la déclaration, dans un délai d'un mois, au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) (article 2 de l’arrêté royal n° 10, précité). Cette déclaration est effectuée au moyen du formulaire 604 B.

Les assujettis tenus au dépôt de la déclaration de changement d'activité, déposent ces déclarations par voie électronique. Toutefois, ils sont dispensés de l'obligation de dépôt par voie électronique aussi longtemps qu'ils, ou le cas échéant, la personne mandatée pour le dépôt de ces déclarations, ne disposent pas des moyens informatiques nécessaires pour remplir cette obligation (article 6 de l'arrêté royal n° 10, précité). Le dépôt électronique se fait via l'application e604. Circulaire 2019/C/129 relative aux modifications apportées aux arrêtés royaux nos 4, 10, 19, 51 et 54 en matière de TVA et à la suppression de l’arrêté royal n° 47 par l’arrêté royal du 28.06.2019

Dans ce cas également, les renseignements ne doivent être fournis que pour autant qu'ils n'aient pas déjà été communiqués à la Banque-Carrefour des Entreprises visée à la loi du 16.01.2003 portant création d'une Banque-Carrefour des Entreprises, modernisation du registre de commerce, création de guichets d'entreprises agréés et portant diverses dispositions. Les renseignements visés peuvent également être fournis au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) par l'entremise d'un guichet d'entreprise agréé conformément à la loi précitée (article 7bis de l’arrêté royal n° 10, précité).

La question parlementaire écrite n° 4-3.774 de monsieur le Sénateur Jurgen Cender du 09.07.2009 confirme que si le nom, l'adresse du siège social ou la forme juridique d'une entreprise change, le formulaire 604B ne doit pas, en principe, être soumis. Ces changements seront inclus dans la Banque-Carrefour des Entreprise et les bureaux seront informés de ces changements au moyen d'un échange systématique d'informations avec la Banque-Carrefour des Entreprises.

Par dérogation à l'alinéa 1^er, le groupement autonome de personnes visé à l'article 44, § 2bis, alinéa 3, du Code, informe, conformément à l'article 44, § 2bis, alinéa 3, du Code, sur papier ou sous format électronique, le service compétent de l'administration du seul changement de tout ou partie de son activité économique dans le mois qui suit cet évènement.

En cas d'adhésion ou de retrait d'un membre d'un groupement autonome de personnes visé à l'article 44, § 2bis, du Code, ou de modification de l'activité de l'un de ses membres, le groupement en informe, conformément à l'article 44, § 2bis, alinéas 3 et 4, du Code, sur papier ou sous format électronique, le même service dans le mois qui suit cet évènement (article 2 de l’arrêté royal n° 10, précité).

Tout assujetti ayant droit à la restitution prévue à l’article 81 de l’arrêté royal n° 4, et n’ayant pas encore communiqué à l’administration ses données bancaires ou les modifications de ses données bancaires, y compris l’IBAN et le BIC, doit reprendre ces données dans le formulaire 604 B selon les modalités prévues à l’article 2, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 10, précité. La notification des données a effet le premier jour du deuxième mois qui suit la période à laquelle se rapporte l’excédent d’impôt à restituer, lorsque cette modification est introduite avant la fin du mois qui suit cette même période.

Exemple :

L’assujetti X, qui bénéficie d’un crédit d’impôt relatif au premier trimestre 2010, change de compte bancaire en date du 25.03.2010. Il communique les nouvelles données en complétant un formulaire n° 604 B qu’il envoie le 10.04.2010 au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle).

Comme l’assujetti communique le nouveau numéro de compte avant la fin du mois d’avril, soit le mois qui suit la période à laquelle se rapporte le crédit d’impôt à restituer, le changement prend effet le 01.05.2010. L’assujetti peut obtenir la restitution sur le nouveau numéro de compte à la date réglementaire prévue, soit au plus tard le 30.06.2010.

En ce qui concerne l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, son représentant est tenu de porter à la connaissance du chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) pour cette unité TVA toute modification intervenue dans le chef de celle-ci.

Cette communication peut concerner :

• une modification des données relatives à l'identification de l'unité TVA (changement de dénomination, de domicile fiscal, modification de tout ou partie des activités externes, modification du régime de dépôt des déclarations périodiques) ;

• une modification des données personnelles d'un ou plusieurs membres de l'unité TVA (modification de l'adresse d'un membre, modification de tout ou partie de l'activité économique interne ou externe d'un membre, cessation de l'activité dans le chef d'un membre) ;

• l'entrée sur option d'un nouveau membre dans l'unité TVA (article 4, § 1er, de l'arrêté royal n° 55, précité) ;

• l'entrée obligatoire d'un nouveau membre dans l'unité TVA (article 4, § 2, premier alinéa, de l'arrêté royal n° 55, précité) ;

• la sortie volontaire d'un membre de l'unité TVA après l'expiration de la période obligatoire (article 5, § 1er, premier alinéa, de l'arrêté royal n° 55, précité) ;

• la sortie obligatoire d'un membre qui ne remplit plus les conditions d'appartenance à l'unité TVA (article 5, § 2, deuxième alinéa, de l'arrêté royal n° 55, précité) ;

• la sortie obligatoire d'un membre engagé dans une procédure d'insolvabilité (article 6, § 2, de l'arrêté royal n° 55, précité) ;

• la sortie volontaire ou obligatoire du représentant de l'unité TVA ou la cessation de sa charge (article 6, § 3, de l'arrêté royal n° 55, précité).

Cette information par le représentant de l'unité TVA sur base de la procuration signée par tous les membres de l'unité TVA, équivaut à une déclaration de modification d'activité au sens de l'article 53, § 1er, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA.

C. Déclaration de cessation d’activité

Tout assujetti doit également, lorsqu'il cesse d'exercer toute activité économique lui donnant la qualité d'assujetti, en faire la déclaration au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle), dans le même délai d'un mois (article 3 de l’arrêté royal n° 10, précité). Cette déclaration est effectuée au moyen du formulaire 604 C.

Les assujettis tenus au dépôt de la déclaration de cessation d'activité, déposent ces déclarations par voie électronique. Toutefois, ils sont dispensés de l'obligation de dépôt par voie électronique aussi longtemps qu'ils, ou le cas échéant, la personne mandatée pour le dépôt de ces déclarations, ne disposent pas des moyens informatiques nécessaires pour remplir cette obligation (article 6 de l'arrêté royal n° 10, précité). Le dépôt électronique se fait via l'application e604. Circulaire 2019/C/129 relative aux modifications apportées aux arrêtés royaux nos 4, 10, 19, 51 et 54 en matière de TVA et à la suppression de l’arrêté royal n° 47 par l’arrêté royal du 28.06.2019

Ce renseignement ne doit être fourni que pour autant qu'il n’ait pas déjà été communiqué à la Banque-Carrefour des Entreprises. Il peut également être fourni au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) par l'entremise d'un guichet d’entreprise agréé conformément à la loi précitée (article 7bis de l’arrêté royal n° 10).

Le statut d'assujetti à la TVA n'est perdu que si l'activité qui a conduit à ce statut cesse une fois pour toutes.

Ainsi, un commerçant, personne physique, qui exerce une activité qui lui confère la qualité d'assujetti à la TVA, ne perd en principe cette qualité qu'au moment de la clôture définitive de la liquidation, lorsqu’il n'est plus en mesure d'effectuer des opérations visées par le Code de la TVA.

Lorsque la décision de dissoudre une société est prise, celle-ci conserve également son statut d'assujetti à la TVA jusqu'à la clôture définitive de la liquidation. Toutefois, l'immatriculation d'une société en liquidation peut, à sa demande, être annulée dès lors qu'il est établi que la société n'est plus en mesure d'effectuer des opérations susceptibles de la rendre redevable de la taxe vis-à-vis de l'Etat. La radiation de l’identification peut être autorisée, entre autres, lorsque la société en liquidation ne possède plus aucun actif réalisable et que son activité se limite au recouvrement de ses créances à l'égard de tiers (question parlementaire écrite n° 175 de monsieur le Sénateur Jean-Pierre de Clippele du 11.04.1983).

Lorsque les héritiers liquident ou transfèrent l'entreprise de l’assujetti décédé, ils doivent remplir toutes les obligations que le contribuable aurait dû remplir s'il avait lui-même vendu ou transféré son entreprise. En particulier, ils doivent présenter une déclaration de cessation d'activité dans les 15 jours suivant la liquidation ou le transfert de l’activité (question parlementaire écrite n° 57 de monsieur le Sénateur Maurits Coppieters du 27.06.1979).

En cas de faillite, le curateur doit déposer la déclaration de cessation d'activité dans le mois qui suit la clôture de la faillite. Il peut la déposer plus tôt, dès l'instant où il n'y a plus d'opérations à effectuer qui pourraient rendre la taxe exigible (circulaire n° 26/1978 du 31.08.1978, numéro 25 et question parlementaire écrite n° 446 de monsieur le Représentant Alfons Borginon du 05.09.2000). En principe, le numéro d’identification à la TVA ne peut être clôturé avant la facturation des honoraires du curateur (n° 150 à 153 de la circulaire 47/2013 du 20.11.2013) (n° 124 et suivants de la décision ET 126.564 du 18.07.2014.

En ce qui concerne l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, son représentant est tenu, conformément à l'article 3, § 1er, de l'arrêté royal n° 55, précité, de porter la dissolution de l'unité TVA à la connaissance du chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) pour cette unité TVA.

La cessation d'activité de l'unité TVA peut intervenir pour les deux raisons qui suivent :

• Les conditions d'existence de l'unité visées à l'article 1er, § 1er, de l'arrêté royal n° 55, précité, ne sont plus remplies dans le chef des membres de cette unité.

• L'unité TVA demande sa cessation sur base volontaire bien que les conditions de son existence soient toujours remplies.

Cette information vaut déclaration de cessation d'activité de l'unité TVA au sens de l'article 53, § 1er, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA et doit être transmise au chef de l’office de contrôle de la TVA (centre de contrôle) pour l'unité TVA dans le mois de cet événement.

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Section 4 – Facturation

1. Importance de la facturation au sein du système TVA

Le régime de la TVA ne peut fonctionner convenablement que si l'obligation de facturer est garantie. Cette obligation ainsi que l’émission de factures sont dans l’ensemble visés aux articles 219bis à 225 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28.11.2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

Les règles relatives au contenu de la facture ainsi que celles en matière de factures papier et de factures électroniques sont déterminées par les articles 226 à 237 de cette même directive. Ces règles de facturation ont été modifiées en profondeur par la directive 2010/45/UE du Conseil du 13.07.2010 modifiant la directive 2006/112/CE, directive transposée en droit belge avec entrée en vigueur au 01.01.2013.

Dans l’application pratique de la TVA, la facture constitue en effet le pivot du mécanisme de déduction. C'est au moyen de ses factures d'achat que chaque assujetti agissant en tant que tel établit le montant de la TVA qui lui a été portée en compte par ses fournisseurs ou prestataires de services (appelée taxe en amont) et qu'il peut déduire en totalité ou en partie, tandis que c'est en principe au moyen de ses factures de vente qu'il détermine le montant de la TVA qu’il doit au Trésor.

Ce principe de base, qui trouve son origine à l’article 178 de la directive 2006/112/CE (et ses rétroactes) a été repris comme tel à l’article 3, § 1er, 1°, de l’arrêté royal n° 3 du 10.12.1969 relatif aux déductions pour l’application de la TVA, qui détermine que pour pouvoir exercer son droit à déduction de la taxe en amont qui a grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, un assujetti doit détenir une facture émise conformément aux articles 53, § 2 et 53decies, § 2, du Code de la TVA et contenant les mentions visées à l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1 du 29.12.1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la TVA.

Seul l’exemplaire original de la facture peut en principe valoir comme preuve pour le (l’exercice du) droit à déduction. Dès lors, quand une facture est émise en plusieurs exemplaires, le fournisseur doit faire figurer clairement, sur les exemplaires supplémentaires émis au client, la mention « duplicata » ou une autre mention d'où il résulte qu'un autre exemplaire de la facture est l'original et peut seul servir en vue de la déduction de la taxe (circulaire n° 91/1970 du 21.12.1970, in fine).

Il est à noter que sous la pression de la jurisprudence uniforme de la Cour de justice européenne en cette matière, l’administration a nuancé son point de vue assez strict exposé ci-dessus au sujet de la facture en tant que condition pour l’exercice du droit à déduction de la taxe en matière de TVA (circulaire 2017/C/64 (n° E.T. 131.409) du 12.10.2017).

La facture, l’obligation de facturer et le contenu de la facture font l'objet des articles 1er, § 13, 53, §§ 2 et 3, 53decies et 54 du Code de la TVA et des articles 1 à 13 inclus de l'arrêté royal n° 1, précité.

La notion de « facture » est décrite par l’article 1er, § 13, 1°, du Code de la TVA comme « tout document ou message sur papier ou sous format électronique qui remplit les conditions fixées par le Code de la TVA et les arrêtés pris pour son exécution » (article 218 de la directive 2006/112/CE). Conformément à l’article 53, § 2, du Code de la TVA, « tout document qui modifie la facture initiale et y fait référence de façon spécifique et non équivoque est assimilé à une facture » (article 219 de la directive 2006/112/CE).

L’article 60, § 5, premier alinéa, du Code de la TVA détermine en outre qu’étant donné que les factures doivent fidèlement refléter les livraisons de biens et/ou prestations de services réellement effectuées, l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité de chaque facture, que celle-ci se présente sur papier ou sous format électronique, doivent être assurées à compter du moment de l’émission de la facture jusqu’à la fin de sa période de conservation.

La directive 2010/45/UE du Conseil du 13.07.2010 modifiant la directive 2006/112/CE relative au système commun de TVA au niveau des règles en matière de facturation laisse la méthode permettant d’offrir ces garanties au choix de l’assujetti et mentionne notamment à titre d’exemple, en plus de la signature électronique avancée et de l’échange de données informatisées (EDI), les contrôles de gestion qui établissent une piste d’audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de services. L’utilisation de ces contrôles était d’ailleurs déjà possible depuis la date d’entrée en vigueur de l’arrêté royal du 15.12.2009 modifiant le Code de la TVA, ce qui était précisément son objectif (question parlementaire écrite n° 239 de monsieur le Représentant Christian Brotcorme du 21.01.2011).

Étant donné que, tant pour la facture papier que pour la facture électronique, chaque assujetti est libre de déterminer la manière dont il va assurer le respect de ces trois conditions, la disposition précitée n'impose pas de charges administratives supplémentaires relatives aux factures papier. Les contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de services ne constituent en effet qu'un exemple de méthode permettant d'assurer le respect desdites conditions (question parlementaire écrite n° 601 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 03.12.2012).

Cette nouvelle approche de la facture, basée sur la prise en compte du numéro 10 de la directive 2010/45/CE du Conseil du 13.07.2010 précitée, a pour conséquence que l’administration renonce désormais au principe selon lequel la facture constitue LE document sur lequel est basé l’exercice du droit à déduction et qu’elle exige qu’en plus de la facture, d’autres éléments supplémentaires soient disponibles afin de permettre de vérifier de manière satisfaisante l’exactitude de la facture ainsi que la véracité de l’opération qui se cache derrière la facture. La facture seule ne suffit donc plus, en particulier pour l’exercice du droit à déduction.

Cette disposition, ainsi que d’autres de la directive 2010/45/CE, qui devaient en principe être appliquées avec entrée en vigueur au 01.01.2013, ont été transposées en droit national au moyen de :

• la loi du 17.12.2012 modifiant le Code de la TVA, publiée au MB du 21.12.2012, deuxième édition, pages 86.994 à 87.005 ;

• l’arrêté royal du 19.12.2012 modifiant l’arrêté royal n° 1 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, publié au MB du 31.12.2012, première édition, pages 88.563 à 88.573.

Suite aux modifications législatives précitées, l’administration des Affaires Fiscales (désormais le service d’encadrement ESS) a publié la circulaire AAF n° 02/2013 du 23.01.2013 portant un premier commentaire de la loi du 17.12.12 modifiant le Code de la TVA ainsi que ses annexes 1, 2 et 3. Le commentaire fourni dans cette circulaire s’appuie principalement sur « les explanatory notes » que la Commission européenne, et notamment la DG TAXUD, a publiées en date du 05.10.2011 (en 21 langues) avec les nouvelles règles en matière de facturation de la directive 2010/45/CE précitée. Cette notice n’est pas contraignante, mais fournit des indications de manière pratique et informelle.

Le point de vue selon lequel la facture seule ne suffit plus, en particulier en ce qui concerne le droit à déduction, a d’ailleurs encore été récemment confirmé et étendu dans la nouvelle circulaire 2017/C/64 (n° E.T. 131.409) du 12.10.2017 relative à la facture, condition de l’exercice du droit à déduction en matière de TVA.

Outre le rejet total ou partiel du droit à déduction, les infractions aux dispositions légales des articles 53, § 2, et 60 du Code de la TVA, peuvent également donner lieu à des amendes administratives et, le cas échéant, à des intérêts de retard.

2. Règles de facturation versus règles de conservation

Suite au manque d’uniformité en la matière sur le plan communautaire par le passé, l’article 219bis a été introduit dans la directive 2006/112/CE au moyen de l’article 1^er, 12), de la directive 2010/45/CE, afin de clarifier les compétences des Etats membres au niveau des règles applicables en matière de facturation, en particulier sur le plan de l’émission, du contenu et des mesures de simplification, mais à l’exclusion des règles relatives à la conservation des factures. Les règles applicables en matière de facturation papier et de facturation électronique ont été transposées par le biais des dispositions de l’article 53decies du Code de la TVA (circulaire AGFisc n° 14/2014 (n° E.T. 120.000) du 04.04.2014 relative à la facturation électronique, aux conditions de base et aux recommandations et exemples).

En substance, les règles de facturation applicables sont en principe celles de l'Etat membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est réputée être effectuée, sous réserve toutefois de ce qui suit.

Par dérogation à ce principe, la facturation est en effet soumise aux règles de l'Etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d'un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ou, en l'absence d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, de l'Etat membre dans lequel le fournisseur ou prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle, lorsque :

• le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi dans l'Etat membre où la livraison de biens ou la prestation de services est réputée se situer ou lorsque l'établissement stable qu'il possède dans cet Etat membre ne participe pas à la livraison de biens ou à la prestation de services, et que la taxe est due par l'acquéreur ou le preneur. Toutefois, dans ce cas, lorsque le client établit lui-même la facture, la règle générale s'applique et la facture est alors soumise aux règles applicables dans l'Etat membre où est réputée se situer la livraison de biens ou la prestation de services.

• la livraison de biens ou la prestation de services est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté.

La facturation est donc soumise aux règles applicables en Belgique lorsque :

• elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées en Belgique ou qui ont lieu en dehors de la Communauté et que le fournisseur ou prestataire a établi en Belgique le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ;

• elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées en Belgique et que le fournisseur ou prestataire, même non établi, y est le redevable de la taxe ;

• le fournisseur ou prestataire est établi dans un Etat membre autre que la Belgique (il n'a pas établi le siège de son activité économique en Belgique et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et l'acquéreur ou le preneur est à la fois le redevable de la taxe en Belgique et l'émetteur de la facture (autofacturation) ;

• le fournisseur ou prestataire est établi en Belgique et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées dans un autre Etat membre, pour un preneur établi dans cet autre Etat membre, qui y est redevable de la taxe et qui n'émet pas lui-même la facture ;

• le fournisseur ou prestataire est établi en dehors de la Communauté (il n'a pas établi le siège de son activité économique en Belgique ni dans un autre Etat membre et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être localisées en Belgique.

Pour un meilleur aperçu des règles de compétence en matière de facturation, il est renvoyé au tableau repris au chapitre II, A, de la circulaire AAF n° 02/2013 du 23.01.2013 précitée portant un premier commentaire de la loi du 17.12.2012 modifiant le Code de la TVA ainsi qu’à ses annexes 1, 2 et 3.

Il est en outre renvoyé au tableau du chapitre IV de la circulaire AAF n° 53/2013 du 16.12.2013 relative aux règles applicables à la facture en cas d’autofacturation.

Règles particulières pour les opérations pour lesquelles l’assujetti se prévaut d’un des régimes particuliers OSS

Par dérogation à cette règle, l’article 53decies, § 1^er, alinéa 4, (nouveau) du Code de la TVA applicable à partir du 01.07.2021 précise que l’Etat membre compétent est celui dans lequel l’assujetti qui se prévaut de l’un des régimes particuliers visé au titre XII, chapitre 6, de la directive 2006/112/CE (régime UE, non-UE ou régime d’importation) est identifié pour l'application de ce régime.

Le lieu où l’opération en question est réputée avoir lieu aux fins de la TVA n'a pas d'importance ; celle-ci peut donc également avoir lieu dans un Etat membre autre que celui dans lequel l'assujetti est identifié aux fins du régime particulier.

Cette règle a pour objectif d’aligner, en termes de compétence territoriale, les règles relatives à la déclaration, au paiement et à la facturation des opérations pour lesquelles l’assujetti fait usage d’un de ces régimes particuliers.

Pour une description détaillée de ces dispositions il est renvoyé au chapitre 16, Section 10, titres 2, 3 et 4.

Toutefois, l’Etat membre compétent en matière de règles de facturation n’est pas toujours le même que l’Etat membre compétent pour les règles en matière de conservation des factures.

3. Obligation d’émettre une facture ou un document en tenant lieu

A. Principe

Conformément à l'article 53, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, l'assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles qui sont exonérées en vertu de l'article 44 du Code de la TVA et autres que celles visées à l’article 135, alinéa 1^er, points a) à g) de la directive 2006/112/CE, doit émettre une facture à son cocontractant, en établir une copie, ou s'assurer qu'une telle facture est émise en son nom et pour son compte par son cocontractant ou par un tiers :

• lorsqu'il a effectué une livraison de biens ou une prestation de services pour un assujetti ou une personne morale non assujettie ;

• lorsqu'il a effectué une livraison de biens visée à l'article 15, §§ 1^er ou 2, pour toute personne [physique] non assujettie, sauf lorsqu’il se prévaut du régime particulier visé au titre XII, chapitre 6, section 3, de la directive 2006/112/CE (régime OSS (régime UE ou OSS Union) pour les ventes à distance intracommunautaires de biens);

Pour une description des règles applicables en matière d’obligation de facturation pour les assujettis qui effectuent des ventes à distance de biens localisées sur la base de l'article 15, §§ 1^er ou 2, et qui se revendiquent ou non d’un des régimes particuliers visés aux articles 58quater et 58quinquies, du Code de la TVA, il est renvoyé au chapitre 16, Section 10, titres 2 et 3.

• lorsqu'il a effectué une livraison intracommunautaire de moyens de transport neufs au sens de l'article 8bis, § 2, du Code de la TVA, visée à l'article 39bis, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA pour toute personne non assujettie ;

• lorsque, avant d’avoir effectué une livraison de biens ou une prestation de services visées aux 1° et 2°, la taxe est exigible par application des articles 17, § 1er, troisième alinéa et § 4 et 22bis, § 1er, troisième alinéa, § 2, deuxième alinéa et § 4, du Code de la TVA, sur tout ou partie du prix de l’opération.

Pour qu'un assujetti soit obligé d’émettre une facture, il n'est toutefois pas suffisant qu'il livre un bien ou qu'il effectue un service. L'obligation d’émettre une facture n'existe en effet qu'à l'égard des opérations effectuées dans l'exercice de son activité économique. A cet égard, aucune distinction ne doit être faite selon que le client est un assujetti, un assujetti visé par l'article 44 du Code de la TVA, une personne morale non assujettie ou toute autre personne, ou encore que l'opération soit effectivement soumise à la taxe, exonérée en vertu des articles 39 à 42 du Code de la TVA ou non imposable en raison du fait qu'elle n'a pas lieu dans le pays.

En ce qui concerne les unités TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, l'obligation d’émettre une facture repose sur le membre qui réalise l'opération pour laquelle une facture doit obligatoirement être émise en vertu de ce qui précède. L'obligation d’émettre une facture conformément à l'article 53, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA ne concerne pas les opérations que le membre de l'unité TVA réalise avec d'autres membres de la même unité TVA.

Une copie de la facture doit toujours être établie.

Exemples :

• Un grossiste en produits cosmétiques qui livre de la crème à raser, du dentifrice, et cetera, à un coiffeur, est obligé d’émettre une facture.

• Le même grossiste est également tenu d’émettre une facture si, lors de la commande, le coiffeur paie un acompte. Dans ce cas en effet, la taxe est due sur le montant de l'acompte reçu.

• Le négociant en produits cosmétiques n'est pas obligé d’émettre une facture s'il vend un tableau de sa collection privée, même si l'acheteur est un assujetti (par exemple un marchand d'œuvres d'art). Dans ce cas en effet, le négociant n'agit pas dans l'exercice de l'activité pour laquelle il est assujetti.

• Si ce grossiste vendait un bien qu'il a utilisé dans l'exercice de son activité d'assujetti, il serait cependant tenu d’émettre une facture. Ce serait notamment le cas s'il vendait une caisse enregistreuse qu'il a utilisée à un assujetti ou à une personne morale non assujettie.

• Un fabricant de machines vend une machine à une firme établie en France. Il transporte lui-même la machine en France chez son client. Bien que cette opération soit exemptée de la taxe en vertu de l'article 39bis, 1°, du Code de la TVA, le fabricant est tenu d’émettre une facture.

• Ce même fabricant, pour cette même opération, reçoit de la part de son client français un acompte. Etant donné que la réception de l'acompte ne rend, dans ce cas, pas la taxe exigible (article 17, § 2, du Code de la TVA), ce fabricant n’est pas tenu d’émettre une facture pour la réception de l’acompte (article 53, § 2, premier alinéa, 4°, du Code de la TVA).

B. Moment de l’émission

a. Importance

Une facture est réputée émise lorsque le fournisseur ou le prestataire de services ou un tiers agissant pour son compte, ou encore le cocontractant dans le cas de l'autofacturation, met la facture à disposition de sorte qu'elle puisse être reçue par le cocontractant. En outre, il importe de fixer une date à laquelle la facture est réputée émise, afin que le fournisseur ou le prestataire de services puisse respecter son obligation d'émettre une facture dans le délai requis, mais aussi pour que le destinataire puisse satisfaire à son obligation en matière de conservation des factures (circulaire AAF n° 02/2013 du 23.01.2013 portant un premier commentaire de la loi du 17.12.12 modifiant le Code de la TVA, numéros 45 et 46).

b. Délai légal pour les services et les livraisons de biens autres que les livraisons intracommunautaires de biens exemptées et autres que les services visés à l’article 22, § 2, du Code de la TVA

L'article 4, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, dispose que la facture et le document visé à l’article 3, de l'arrêté royal n° 1, précité, doivent être respectivement émis ou établis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel est intervenu le fait générateur conformément aux articles 16 et 22 de Code de la TVA.

Par dérogation à l'alinéa 1^er, la facture et le document visé à l'article 3, de l'arrêté royal n° 1, précité, sont respectivement émis ou établis, au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la taxe devient exigible sur tout ou partie du prix conformément aux articles 17, § 1er, troisième alinéa et § 4, et 22bis, § 1er, troisième alinéa et § 4, du Code de la TVA.

Ainsi, une facture du 10 février pourra concerner une livraison du 31 janvier aussi bien qu'une livraison du 6 janvier, étant entendu que l'assujetti déposant mensuel qui émet le 10 février une facture se rapportant à des opérations de janvier, doit reprendre ces opérations dans sa déclaration périodique relative au mois de février, c’est-à-dire au moment où, conformément à l’article 17, § 1er, du Code de la TVA, la taxe est devenue exigible. Par ailleurs, la date de la livraison doit toujours figurer sur la facture. Le client qui reçoit le 10 février une facture se rapportant à des livraisons de janvier ne peut opérer qu’au plus tôt dans sa déclaration relative aux opérations du mois de février, la déduction de la TVA mentionnée sur cette facture dans l’hypothèse où il est également soumis au même régime de dépôt mensuel des déclarations (article 2, 1°, de l’arrêté royal n° 3, précité).

Comme expliqué ci-dessus, l’assujetti qui effectue un prélèvement visé à l’article 12 du Code de la TVA ou une opération assimilée à une prestation de services par l’article 19 du Code de la TVA est tenu d’établir un document constatant l’opération au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la taxe devient exigible sur tout ou partie du prix. Le membre d’une unité TVA auquel est fourni un service visé à l’article 19bis du Code de la TVA est tenu d’établir un document constatant cette opération dans le même délai (articles 3 et 4, § 1er, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Le document à établir pour les opérations effectuées entre les membres d’une unité TVA doit également être émis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel le bien ou le service a été fourni à un autre membre. Toutefois, lorsque le prix ou une partie de celui-ci a été reçu avant la livraison du bien ou la prestation du service, le document doit être émis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel le prix ou une partie du prix a été reçu (article 4, § 4, de l’arrêté royal n° 1, précité).

c. Délai légal pour les livraisons intracommunautaires de biens

Pour les livraisons intracommunautaires de biens, la facture et le document visé à l’article 2 doivent être respectivement émis et établis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la livraison a été effectuée, conformément à l'article 4, § 2, de l'arrêté royal n° 1 précité.

Ainsi une facture du 10 février, sur laquelle la date du fait générateur de la livraison intracommunautaire doit toujours figurer, pourra concerner une livraison intracommunautaire du 31 janvier aussi bien qu'une livraison intracommunautaire du 6 janvier, étant entendu que l'assujetti qui émet le 10 février une facture se rapportant à des opérations de janvier, doit reprendre ces opérations dans sa déclaration périodique relative au mois de février s'il dépose des déclarations mensuelles à la TVA (la taxe est exigible le 10 février). Par ailleurs, l'assujetti acquéreur qui reçoit le 10 février une facture se rapportant à des livraisons intracommunautaires de janvier doit opérer, par le bais de sa déclaration relative aux opérations du mois de février, le paiement de la TVA endéans le délai légal et peut, le cas échéant, exercer son droit à déduction de la TVA.

d. Délai légal pour les livraisons et services en continu

Pour les livraisons de biens visées à l'article 16, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA et les prestations de services visées à l'article 22, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, qui donnent lieu à des décomptes ou à des paiements successifs, la facture est émise au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel expire la période à laquelle se rapporte le décompte ou le paiement (article 4, § 3, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). Sont notamment visées ici les livraisons de gaz, d’électricité et d’eau, ainsi que la fourniture de services de télécommunication tels que la téléphonie et internet.

Pour les prestations de services visées à l'article 22, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA, qui ont lieu de manière continue sur une période supérieure à une année et qui ne donnent pas lieu à des décomptes ou des paiements durant cette période, la facture est émise au plus tard le quinzième jour du mois qui suit l'expiration de chaque année civile (article 4, § 3, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

e. Cas particulier : travail immobilier

En ce qui concerne les travaux immobiliers, des discussions interviennent souvent entre les parties, après la fin des travaux quant à l'importance ou à la qualité de ceux-ci, de telle sorte qu'il est parfois difficile de déterminer la date exacte à laquelle les travaux sont achevés conformément aux stipulations du contrat. C'est pourquoi, il a été décidé de n'élever aucune critique lorsque la facture est émise au plus tard à la fin du troisième mois qui suit celui au cours duquel l'entrepreneur a cessé les travaux (question parlementaire écrite n° 49 de monsieur le Sénateur Alfons Verbist du 28.03.1972). Il est toutefois entendu que si un paiement est fait à l'entrepreneur avant l'expiration du délai susvisé, ce fait rend la taxe exigible sur le montant reçu et une facture doit alors être émise dans le délai fixé sous la sous rubrique a. qui précède.

C. Facturation des livraisons de biens et des prestations de services effectuées pour des personnes physiques qui les destinent à leur usage privé

a. Principe

Il résulte de la lecture de l'article 53, § 2, du Code de la TVA qu'il n'existe aucune obligation dans le chef de l'assujetti d’émettre une facture pour la livraison de biens ou la prestation de services à une personne physique qui destine ces biens ou ces services à son usage privé.

Cette absence d'obligation d’émettre une facture vise donc les achats effectués par les personnes physiques, assujetties ou non à la TVA, lorsqu'elles destinent les biens ou les services à leur usage privé.

Ne sont donc pas concernés l’acquisition de biens et de services effectuée par des personnes morales assujetties ou non à la TVA (par exemple une société commerciale, une ASBL, les organismes publics, les fédérations et associations, les communautés religieuses, les hôpitaux, les écoles, et cetera).

Exemples

• Vente d'une chambre à coucher par un détaillant en meubles à un salarié, un boucher, un notaire : il y a dispense de l’obligation d’émettre une facture.

• Le même détaillant vend un meuble de bureau à un médecin ou un dentiste : ces personnes sont des assujettis qui réalisent des opérations exonérées par l'article 44 du Code de la TVA et qui agissent dans le cadre de leur activité économique ; il n'y a donc pas dispense de l’obligation d’émettre une facture.

b. Facturation volontaire

L'assujetti conserve la possibilité d’émettre une facture dans les cas où il n'existe aucune obligation de facturation. Son choix a toutefois des conséquences au niveau de ses obligations comptables et fiscales et cette facture devra impérativement reprendre l’ensemble des mentions visées à l’article 5, § 1er, de l’arrêté royal n° 1, précité, et être inscrite au facturier de sortie de l’assujetti.

c. Moment où la taxe devient exigible

Lorsque l'assujetti qui n'est pas tenu d’émettre une facture n'en émet effectivement pas, il n'en résulte pas une exemption de taxe : la TVA reste exigible et n'est due, par application des articles 17, § 3, et 22bis, § 3, du Code de la TVA, qu'au fur et à mesure de l'encaissement du prix ou des subventions visées à l'article 26, premier alinéa, du Code de la TVA.

Lorsque, malgré le fait qu'il ne soit pas tenu d’émettre une facture, l'assujetti émet quand même une facture à une personne physique qui agit pour ses besoins privés, la taxe est alors exigible suivant les mêmes règles.

d. Obligations comptables

Lorsque, pour des opérations avec des personnes physiques qui destinent les biens ou les services fournis à leur usage privé, l'assujetti n’émet effectivement pas de facture, il doit, en vue de la déclaration et du paiement de la taxe exigible, inscrire les recettes relatives à ces opérations dans un journal de recettes.

Par conséquent, le notaire doit également inscrire dans le journal des recettes qu’il doit tenir sur la base de l’article 14, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité, les opérations pour lesquelles il n’est pas tenu d’émettre une facture et n’en émet effectivement pas (par exemple l’établissement d’une déclaration de succession et/ou de partage d’une succession). L’article 15, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité, prévoit que les inscriptions au journal des recettes doivent s’appuyer sur des pièces justificatives datées (question parlementaire écrite n° 248 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 08.03.2012). Etant donné qu’aucune facture n’est émise (par le notaire), aucun numéro d’inscription (de cette facture) dans le facturier de sortie ne peut être repris sur le duplicate de l’accusé de réception (fiscal qu’il doit délivrer). La place réservée à cet effet demeure dès lors vierge de toute inscription (question parlementaire écrite n° 247 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 07.03.2013).

Lorsque l'assujetti dispose de plusieurs sièges d'exploitation, il doit tenir un journal des recettes par siège d'exploitation et il doit, en outre, tenir un registre centralisateur dans lequel il inscrit, par taux, à la fin de chaque période de déclaration, le montant total des recettes de la période inscrites dans les différents journaux des recettes (article 14, § 2, premier alinéa, 3° et quatrième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

En règle, les recettes ne sont pas inscrites opération par opération, mais elles sont globalisées par jour et par taux. Dans certains cas toutefois, une inscription distincte est obligatoire.

Quand, malgré le fait qu'il n'y soit pas tenu, l'assujetti émet quand même une facture à une personne physique qui destine les biens ou les services qui lui ont été fournis à son usage privé, les recettes concernées ne doivent pas alors être inscrites dans le journal des recettes étant donné que la facture doit être inscrite dans le facturier de sortie et que la taxe exigible sera ainsi reprise dans sa déclaration périodique (article 14, § 2, 2°, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Dans ce cadre, il faut noter que certains assujettis qui, conformément à la réglementation en matière de TVA, ne sont pas tenus d’émettre une facture, peuvent faire usage, sous certaines conditions, d'une caisse enregistreuse et peuvent ainsi conserver les données des opérations effectuées exclusivement de manière digitale. La délivrance immédiate d’un ticket de caisse au client pour chaque opération effectuée est l’une de ces conditions. Ils sont dispensés de la tenue d'un journal des recettes par siège d'exploitation. La tenue d'un registre centralisateur reste, quant à elle, obligatoire (décision n° E.T. 103.018 des 27.06.2002 et 02.06.2003 ainsi que la décision n° E.T. 103.592 du 02.06.2003).

L'administration accepte que ce ticket de caisse soit délivré au client soit sur papier aux conditions fixées par la décision n° E.T. 103.018 des 27.06.2002 et 03.06.2003, soit de manière digitale moyennant le respect des conditions fixées en la matière (décision n° E.T. 124.772 du 20.10.2014).

D. Exceptions à la possibilité de ne pas émettre de facture

Conformément à l’article 1er de l’arrêté royal n° 1, précité, l'assujetti est toujours tenu d'émettre une facture pour les opérations suivantes lorsque ces opérations ont lieu en Belgique conformément aux articles 14, 14bis, 15 et 21bis du Code de la TVA, ou lorsque, avant l'opération, la taxe est exigible par application des articles 17, § 1er, troisième alinéa et 22bis, § 1er, troisième alinéa, du Code de la TVA sur tout ou partie du prix de l'opération, même lorsque le cocontractant est une personne physique qui agit pour ses besoins privés :

1. les livraisons :

a. de véhicules terrestres à moteur, neufs ou d'occasion, d'une cylindrée de plus de 48 centimètres cube ou d'une puissance de plus de 7,2 kilowatts, destinés au transport de personnes ou de marchandises et leurs remorques, y compris les voitures mixtes et les remorques pour le camping ;

b. de yachts, bateaux et canots de plaisance ;

c. d'avions, hydravions, hélicoptères, planeurs, ballons sphériques ou dirigeables, et d'autres aéronefs analogues, qu'ils soient plus lourds ou plus légers que l'air, avec ou sans moteur.

2. les livraisons de biens visés à l'article 1er, § 9, du Code de la TVA ainsi que les constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels portant sur de tels biens, qui ne sont pas exemptées de la taxe conformément à l'article 44, § 3, 1°, du Code de la TVA.

Sont visés ici les bâtiments neufs au sens du Code de la TVA, ainsi que les constitutions, cessions ou rétrocessions de droits réels relatifs à de tels bâtiments.

3. les opérations énumérées à l'article 20, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité. Il s'agit de tout travail immobilier au sens de l'article 19, § 2, du Code de la TVA et de différentes opérations relatives à des immeubles par nature.

4. les livraisons de biens et les prestations de services destinées à l'érection d'un bâtiment visé à l'article 64, § 4, du Code de la TVA ;

5. les ventes à tempérament et les locations-ventes.

Plus particulièrement, pour l'application de ce 5°, il y a lieu d'entendre par vente à tempérament, tout contrat de crédit, quelle que soit sa qualification ou sa forme qui doit normalement emporter acquisition de biens corporels ou prestations de services et dont le prix s'acquitte, par versements périodiques, en trois paiements au moins, en ce non compris l'acompte.

L'écrit (le contrat) qui constate obligatoirement l'opération peut tenir lieu de facture, pour autant qu'il contienne toutes les mentions requises pour qu'il soit considéré comme une facture pour l'application de la TVA. Dans ce cas, l'intitulé de cet écrit doit être complété par le mot « facture ». La base d'imposition à la TVA ne comprend ni les intérêts conventionnels, ni les frais afférents à la prestation de services (circulaire n° 2/1983 du 08.02.1983, numéro 8).

6. les livraisons :

a. de biens qui, eu égard à leur nature, à leur conditionnement, aux quantités vendues ou aux prix pratiqués, sont manifestement destinés à un usage économique.

A cet égard, il doit être précisé que, doivent être considérés comme manifestement destinés à un usage commercial ou professionnel (c'est-à-dire à un usage économique), les biens qui sont susceptibles d'être utilisés ou négociés, uniquement ou principalement, dans un commerce ou lors de l’exercice d’une activité professionnelle ou dont les caractéristiques de présentation, telles que l'emballage, le mode d'emploi, les quantités, sont appropriées, explicitement ou implicitement, à un tel usage ou négoce (par exemple outillage spécialisé, duplicateurs, appareils électriques de contrôle ou de mesure, cuir et caoutchouc en grandes plaques, produits tels les améliorants, spécialement préparés pour les besoins de boulangers, de pâtissiers ou d'autres artisans; produits cosmétiques pour coiffeurs et coiffeuses, articles de clouterie et de visserie pour menuisiers ou autres artisans, confitures et fruits préparés pour pâtissiers, autres produits dont le conditionnement fait apparaître qu'il s'agit de livraisons en quantités dépassant les besoins habituels de particuliers) (circulaire n° 95/1971 du 08.06.1971).

Ainsi, la cour d'appel de Bruxelles a estimé que, eu égard à la quantité de fûts de bière livrés aux particuliers, on peut supposer que les fûts étaient destinés à un usage économique, de sorte qu'une facture devait être établie conformément aux dispositions de l'article 1er, § 1, 6° de l'arrêté royal n° 1, précité (Arrêt de la Cour d’Appel de Bruxelles n° B06/2 du 21.09.2006).

En outre, ces biens ne sont plus manifestement destinés à un usage commercial ou professionnel (économique) eu égard à leur nature ou à leur conditionnement, lorsqu'ils sont achetés par des particuliers dans une mesure telle que le public mis en présence de ces biens ou de ce conditionnement ne les associe pas spontanément à un usage commercial ou professionnel (Arrêt de la Cour de cassation n° C.02.0245.F du 21.11.2003).

b. de biens de la même espèce que ceux dont l'acquéreur fait le commerce ou qu'il destine normalement à l'exercice de son activité économique.

Ceci vaut même si l’acquéreur déclare acheter comme particulier, pour son usage privé (exemples: achat de produits alimentaires par un épicier, de produits de parfumerie par un coiffeur…) (circulaire n° 109/1972 du 21.11.1972, numéro 3).

7. les livraisons effectuées dans des établissements ou des lieux qui ne sont normalement pas accessibles aux particuliers.

Sont visés ici les établissements dont l'accès est, en règle, réservé à des acheteurs autres que des particuliers, même si, exceptionnellement, certains particuliers y sont admis. Tel est le cas des établissements dénommés « cash and carry » ou des salles de vente ou criées, qui sont réservés aux acheteurs commerçants ou artisans (circulaire n° 95/1971 du 08.06.1971, numéro 9).

Toutefois, les entreprises qui livrent des biens à des membres de leur personnel sont dispensées de constater ces ventes par des factures, à condition qu'elles annotent ces opérations séparément dans un registre ou sur des listes établies pour chaque période de déclaration (avec mention de la date, des nom et adresse de l'acheteur, des biens livrés, du prix total et du taux). Cette dérogation n'est pas applicable aux opérations visées aux 1°, 2°, 3°, 5° et 9°, b, de la lettre D ci-après (circulaire n° 119/1971 du 29.07.1971).

8. les livraisons effectuées par les entreprises de production ou de vente en gros.

Dans ce cas, une facture doit toujours être émise, indépendamment du fait qu'une telle entreprise soit ou non agencée pour la vente au détail et du fait que le cocontractant soit une personne physique agissant pour ses besoins privés (Arrêt de la Cour d’Appel d’Anvers du 08.02.2005).

Dans le souci d'éviter à l'entreprise un surcroît de coûts et de charges administratives, l'administration admet toutefois une dérogation dans la mesure où l'entreprise est constituée en deux branches d'activité au sens de l'article 11 du Code de la TVA et où, partant, le commerçant exploite distinctement, au sein de son entreprise, un secteur « vente en gros » et un secteur « vente au détail », indépendants l'un de l'autre et dont chacun est capable de fonctionner, au point de vue technique, par ses propres moyens (question parlementaire écrite n° 232 de monsieur le Sénateur Luk Vandenberghe du 08.04.1997).

A cet égard et en vue d'apprécier l'existence ou non de deux branches d'activités distinctes, l'administration examine au cas par cas chaque situation particulière qui lui est soumise, en tenant compte de toutes les circonstances de fait qui lui sont propres.

Dans l'affirmative, c’est-à-dire s’il y a un magasin séparé pour la vente au détail qui est accessible aux particuliers- et sans préjudice des autres dispositions de l'article 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, le commerçant est autorisé à revendiquer l'usage de la dispense d’émettre une facture pour ses livraisons à des particuliers, à la condition qu'il puisse prouver dans son chef et pour chaque opération pour laquelle il fait usage de cette dispense, qu'il a agi en tant que détaillant vis-à-vis d'une personne physique agissant pour son usage privé, et ce eu égard à la nature des biens livrés, à leur conditionnement, aux quantités vendues et aux prix pratiqués. Cette preuve peut être apportée par tous moyens de droit commun, à l'exception du serment. Elle peut notamment s'appuyer sur les doubles de documents établis et délivrés par le fournisseur (par exemple des tickets de caisse).

D'autre part, lorsqu'un commerçant se fait passer, de quelque manière que ce soit (par exemple au moyen de la publicité), comme producteur ou grossiste dans ses relations avec des clients potentiels alors que ce n'est réellement pas le cas, ce commerçant doit être considéré comme tel pour l'application des dispositions de l'alinéa précédent. Ceci vaut même lorsqu'il se présente comme tel dans ses relations avec une partie déterminée de ses clients potentiels et non avec d'autres clients potentiels.

Il est à noter que la dispense d’émettre une facture dans le chef d’une entreprise pour des livraisons de biens faites à des membres de son personnel dans les conditions énoncées au 7°, alinéa 2, ci-avant, est également applicable pour les opérations visées sous ce 8°.

En outre, compte tenu des difficultés pratiques et organisationnelles propres à ce secteur, l'administration a accepté que les grossistes en matériaux de construction ne doivent pas émettre de facture aux personnes physiques qui agissent à titre privé lorsque sont respectées strictement les conditions cumulatives suivantes :

• la personne physique doit venir chercher les biens sur place ;

• un bon de livraison comportant des mentions minimales déterminées doit être émis ;

• un double du bon de livraison doit être conservé par le grossiste et servir de pièce justificative pour l'inscription dans le journal des recettes ;

• le montant maximum de la commande totale de matériaux de construction s'élève à 500 euros (TVA comprise) ;

• la livraison doit être suivie par le paiement immédiat de la totalité du montant via un terminal de paiement, ce qui signifie que le paiement électronique doit s'effectuer au moment de l'enlèvement.

Un commerçant en matériaux de construction sera exclu de ce régime de tolérance lorsque toutes les conditions énoncées ci-avant n'auront pas strictement été respectées, par exemple s'il apparaissait que la commande a été divisée en différents bons de livraisons dans le but de ne pas dépasser le montant maximum de 500 euros (TVA comprise).

Ce régime vaut, aux conditions fixées ci-avant, comme une tolérance à l'obligation de facturation prévue par l'article 1^er, 8 °, de l'arrêté royal n° 1, précité, sans préjudice des autres dispositions en matière d’obligation de facturer pour les livraisons et prestations de services effectuées pour des personnes physiques qui les destinent à leur usage privé. A cet égard, les livraisons visées à l’article 1er, 4° et 6° de l’arrêté royal n° 1, précité, feront toujours l’objet d’une facture (décision n° E .T. 125.414 du 08.10.2014).

Cette obligation générale de facturer pour les entreprises de production ou de vente en gros vaut également indépendamment du montant ou des quantités vendues. Toutefois, dans l'éventualité où cette obligation de facturer dans le cadre de certaines ventes de stock exceptionnelles conduit, pour les personnes concernées, à des problèmes pratiques, l'administration est disposée à examiner au cas par cas s'il peut y être dérogé ou si, éventuellement, une autorisation d'enregistrer les ventes d'une autre manière peut être accordée, par exemple en utilisant une caisse enregistreuse, et ceci aux conditions déterminées par l'administration. Compte tenu de l'obligation de principe de facturation, l'achat ou l'utilisation d'une caisse enregistreuse électronique ne peut en l'espèce être imposé par l'administration à moins que l'utilisation d'une caisse enregistreuse de ce genre ne soit considérée comme nécessaire dans le cadre d'une éventuelle dérogation à ladite obligation. En matière de TVA, il n'y a pas d'obligation de communication particulière qui soit d'application et les intéressés ne doivent pas non plus solliciter d'autorisation ou de permission pour les ventes visées (question parlementaire écrite n° 314 de madame la Représentante Ingrid Claes du 14.01.2010).

9.

a. les livraisons de pièces détachées, accessoires et équipements pour les biens désignés au 1° ci-avant lorsque le prix (TVA comprise) excède 125 euros. Par exemple les moteurs, phares, rétroviseurs, enjoliveurs de roues, porte-bagages, extincteurs d'incendie, pneus, batteries.

b. les travaux, autres que le lavage, relatifs aux biens désignés au 1° ci-avant, en ce compris la livraison des biens utilisés pour l'exécution de ces travaux, lorsque le prix (TVA comprise) excède 125 euros. Par exemple : graissage, vidange, peinture, traitement de protection, installation d'un système d'alarme ou d'anti-vol.

Sont visés par les travaux repris sous le point 9°, b), ci-dessus la réparation ou l'entretien des véhicules mentionnés sous le 1° ci-avant, en ce compris la livraison éventuelle de biens (pièces de rechange, accessoires, huiles de graissage, et cetera).

Par contre, cette disposition ne concerne pas les livraisons de carburants, ni celles de pneus ou de batteries, avec ou sans placement, ni celles de pièces détachées sans placement. Elle ne vise pas davantage les livraisons d'accessoires, en dehors d'un travail de réparation ou d'entretien, même si un certain montage est nécessaire (circulaire n° 95/1971 du 08.06.1971, numéro 12, a).

10. les opérations de déménagement ou de garde-meuble et les prestations accessoires à ces opérations.

L’émission d'une facture n'est pas seulement obligatoire lorsque le prestataire de services est spécialisé dans les opérations de déménagement ou de garde de meubles, mais l’est également lorsqu'un autre assujetti utilise le véhicule dont il dispose pour effectuer un déménagement. Par prestations accessoires, sont notamment visés: l'emballage le déballage, le démontage, le remontage, la mise à disposition de caisses, bâches ou couvertures, l'enlèvement et la repose de tapis, rideaux, tentures ou appareils de chauffage (circulaire n° 10/1976 du 25.06.1976).

A noter que pour les opérations visées aux n^os 4°, 5°, 6°, 7°, 8°, 9° b, et 10° ci-avant, la facture qui est émise à une personne physique qui destine les biens ou les services qui lui ont été fournis à son usage privé, ne doit pas mentionner séparément le montant de la TVA. Le prix peut donc être facturé taxe comprise et il suffit de mentionner le taux de la taxe sur la facture. Celle-ci doit alors porter la mention suivante : « Opération avec une personne physique. Prix facturé TVA comprise. Circulaire 119/1971 ». En ce qui concerne la livraison de biens d'occasion, d’objets d'art, de collection ou d'antiquité, ainsi que de moyens de transport d'occasion, sous le régime particulier d'imposition de la marge bénéficiaire en application de l'article 58, § 4, du Code de la TVA, le prix doit être facturé taxe comprise. La facture ou le document en tenant lieu doit, en outre, porter la mention suivante selon le cas « Régime particulier - Biens d’occasion », « Régime particulier – Objets d’art », « Régime particulier-Objets de collection et d’antiquité » (article 5, § 1er, 10°ter, de l’arrêté royal n° 1, précité, la circulaire n° 1/1995 du 02.01.1995 et la circulaire n° 2/1995 du 02.01.1995).

11. les livraisons de biens et les prestations de services visées à l'article 42, § 3, premier alinéa, 1° à 8°, du Code de la TVA (les livraisons de biens et prestations de services à des institutions internationales, des diplomates et des ambassades) ;

12. les livraisons, d'un montant supérieur à 2.500 euros, d'or d'investissement tel que défini à l'article 1er, § 8, du Code de la TVA, en ce compris l'or d'investissement représenté par des certificats pour l'or alloué au non alloué, ou négocié sur des comptes-or et y compris, notamment, les prêts et les swaps sur l'or qui comportent un droit de propriété ou de créance sur l'or d'investissement, ainsi que les opérations sur l'or d'investissement consistant en des contrats « futurs » ou des contrats « forward » donnant lieu à une transmission du droit de propriété ou de créance sur l'or d'investissement.

Cette mesure vise exclusivement à imposer l’émission d'une facture pour les livraisons d'or exemptées en vertu de l'article 44bis du Code de la TVA et dont le montant excède 2.500 euros lorsque le client est une personne physique qui destine cet or à son usage privé (circulaire n° 3/2000 du 12.10.2000).

E. Emission de la facture par le cocontractant (autofacturation)

En vue de tenir compte de certaines situations particulières (situations dans lesquelles le cocontractant est plus en mesure que son fournisseur de satisfaire à l'obligation d'établir une facture, notamment parce qu'il dispose généralement avant lui des éléments nécessaires à la rédaction de la facture, par exemple dans les relations entre les sucreries ou les laiteries et leurs fournisseurs de betteraves ou de lait), la facture peut, conformément à l'article 53, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA, être émise au nom et pour le compte du fournisseur ou prestataire par le cocontractant pour la livraison de biens ou la prestation de services qui lui a été faite, aux conditions suivantes :

1. Les parties doivent convenir préalablement entre elles d'appliquer le procédé d’autofacturation. Cet accord doit exister avant que le cocontractant n’émette ou ne doive émettre la première facture. L’existence même de cet accord préalable doit toujours pouvoir être établie par chacune des parties à la requête de l’administration mais il ne doit ni lui être soumis, ni lui être communiqué pour être valable. Il est dès lors conseillé aux parties de disposer d’un accord préalable écrit.

2. Chaque facture doit faire l'objet d'une procédure d'acceptation par l'assujetti qui livre les biens ou preste les services. L’acceptation d’une facture peut, au choix des parties, être soit explicite (expresse), soit implicite (tacite). Le mode d’acceptation des factures et le délai en la matière qui ont été choisis ne doivent pas non plus être acceptés par l’administration, pas plus qu’ils ne doivent lui être notifiés.

3. Conformément aux dispositions de l’article 53decies, § 1er, du Code de la TVA, en cas d’autofacturation, les règles de facturation belges sont applicables pour :

a. toutes les opérations effectuées en Belgique, quel que soit le lieu d’établissement du fournisseur ou prestataire ou de son cocontractant ;

b. toutes les opérations localisées en dehors de l’Union européenne qui sont effectuées par un fournisseur ou prestataire établi en Belgique (circulaire AGFisc n° 53/2013 du 16.12.2013, numéros 17 à 19 inclus).

4. La facture émise par le cocontractant doit sensiblement reprendre les mêmes mentions que si elle était émise par le fournisseur ou prestataire, c’est-à-dire celles énumérées à l’article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité. A la différence de la facture émise par le fournisseur ou prestataire, celle émise par le cocontractant portera, conformément au 9ter de cet article, la mention « Autofacturation ». Le cas échéant, une facture simplifiée au sens de l’article 13, de l’arrêté royal n° 1, précité, pourra être émise.

5. En cas d’application du report de paiement dans le cadre de l’autofacturation (pour les conditions d’application, voir numéros 36 et 37 de la circulaire AGFisc n° 53/2013 du 16.12.2013), le cocontractant informe le service de l’administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée dont il relève, de son choix d'appliquer le report de paiement pour des opérations bien déterminées (toutes les opérations d’un même type). Corrélativement, le fournisseur ou prestataire doit informer le service de l’administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée dont il relève de l'identité de tous ses cocontractants qui ont opté pour ce report, ainsi que de la nature des opérations effectuées.

La procédure d’autofacturation n'est applicable que dans les cas où une facture doit en principe obligatoirement être émise par l'assujetti qui fournit un bien ou un service, en vertu du Code de la TVA et de ses arrêtés d’exécution.

La circulaire AGFisc n° 53/2013 du 16.12.2013 commente en détail ce régime particulier de l’autofacturation.

L’outsourcing (par le cocontractant) de l’autofacturation est également admis (voir titre 2, rubrique F ; infra).

F. Emission de la facture par un tiers au nom et pour le compte du fournisseur/prestataire de services (outsourcing)

L’article 53, § 2, du Code de la TVA prévoit que l’assujetti doit soit (établir et) émettre lui-même une facture à son cocontractant et en établir une copie, soit s’assurer qu’une telle facture et sa copie soient respectivement émise à son cocontractant et établie en son nom et pour son compte par un tiers (au choix).

La sous-traitance (outsourcing) du procédé d’émission de la facture par un assujetti est dès lors admise en matière de TVA.

La responsabilité de l’émission de la facture, c’est-à-dire son établissement, son émission et sa transmission au client, repose d’abord et essentiellement sur l’assujetti qui effectue l’opération visée. Ceci nonobstant le fait qu’un accord préalable nécessaire et obligatoire soit conclu entre ce dernier et le tiers concernant la sous-traitance de l’émission des factures du fournisseur/prestataire.

De telles factures ne doivent pas comporter de mention légale particulière référant à cet outsourcing. Le tiers peut cependant indiquer, sur ces factures, ses coordonnées suivies d’une mention telle que « Facturation au nom et pour le compte de X (le fournisseur/prestataire) » et des coordonnées de ce dernier. Dans le cas où une mention de ce type est apposée sur la facture, elle ne peut toutefois pas être de nature à causer, dans le chef du client, une confusion quant à la personne tenue de facturer.

Il est à noter que l’outsourcing à un tiers, gestionnaire d’un portail internet ou d’une plateforme électronique, qui émet des factures récapitulatives pour les livraisons et les prestations fournies et payées via ce portail ou cette plateforme tant aux fournisseurs/prestataires qu’à leurs clients, peut être autorisé par l’administration de manière individuelle, pour autant qu’il soit satisfait à certaines conditions spécifiques.

L’outsourcing (par le cocontractant) de l’autofacturation est également admis.

G. Cas particuliers de dispense de l’obligation de facturer

a. Livraisons au personnel

Il est admis que les entreprises qui livrent des biens à des membres de leur personnel sont dispensées de constater ces ventes par des factures, à condition qu'elles annotent ces opérations dans un registre ou sur des listes établies pour chaque période de déclaration. Pour les mentions à reprendre dans ce registre ou sur ces listes ainsi que pour les opérations exclues de cette tolérance, il est renvoyé à la circulaire n° 119/1971 du 29.07.1971.

Cette tolérance vaut également en ce qui concerne les avantages en nature soumis à la TVA qu'une entreprise accorde à un membre de son personnel, à un gérant ou à un administrateur. Dans ce cas, l’inscription doit préciser qui, de l’entreprise ou du bénéficiaire de l’avantage en nature, supporte la TVA (décision n° E.T. 41.331 du 03.02.1982).

b. Transports publics

Etant donné les circonstances particulières dans lesquelles les sociétés de transports publics délivrent leurs titres de transport aux usagers, ces sociétés sont dispensées de l'obligation d’émettre une facture lors de la remise de titres de transport, billets, cartes et abonnements qui sont achetés pour des besoins professionnels (décision n° E.T. 16.172 du 31.07.1975 ainsi que la question parlementaire écrite n° 963 de monsieur le Représentant Louis Michel du 01.07.1997).

Dans le cas plus particulier du transport par chemin de fer, les assujettis-usagers peuvent obtenir dans les gares une quittance reprenant, pour leurs billets internationaux, la part belge du prix du billet, et la TVA y relative, comprise dans le montant repris sur le titre de transport (question parlementaire écrite n° 1.358 de monsieur le Représentant Jean-Pierre de Clippele du 10.01.1995).

c. Interventions esthétiques

Depuis le 01.01.2016, les interventions et traitements à caractère esthétique sont exclus des exemptions de TVA prévues à l’article 44, § 1er, 1° en § 2, 1°, a), du Code de la TVA. Puisque ces prestations concernent exclusivement le corps humain, le cocontractant du prestataire de services est toujours une personne physique et jamais une personne morale, même pas si la personne physique effectue son activité professionnelle par le biais de cette personne morale.

Dans la situation exceptionnelle où le patient exerce, en son propre nom et pour son propre compte, une activité professionnelle pour laquelle il a la qualité d’assujetti à la TVA et où l’intervention ou le traitement esthétique a, dans une quelconque mesure, un lien avec l’exercice de cette activité, le prestataire de soins doit émettre, à son cocontractant, une facture au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la prestation esthétique est accomplie. L’émission d’une facture est également obligatoire lors de la réception d’un montant préalablement à la date d’achèvement de la prestation, à la date de la réception de ce montant (décision n° E.T. 127.740 du 22.03.2016, numéros 63 et 64 et décision n° E.T. 127.740/2 du 31.05.2016).

d. Economie collaborative

En vertu de l’arrêté royal du 07.11.2019 (M.B. du 25.11.2019) et dans le cadre du régime de simplification en matière d’économie collaborative, les assujettis visés à l’article 50, § 4, du Code de la TVA sont dispensés d’émettre une facture pour les services destinés à l’usage privé des personnes physiques (article 1er, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n°1 du 29.12.1992).

4. Autres documents qui doivent être établis et, le cas échéant, transmis au cocontractant

A. Obligation de dresser un document pour les opérations assimilées à des livraisons de biens ou à des prestations de services et moment de l'établissement de ce document

a. Opérations assimilées à une livraison intracommunautaire de biens : les transferts de biens à destination d'un autre Etat membre

Conformément à l'article 12bis du Code de la TVA, l'envoi d'un bien corporel en dehors de la Belgique mais au sein de la Communauté, par un assujetti pour les besoins de son activité économique est, dans les circonstances précisées à cet article, assimilé à une livraison intracommunautaire de biens à titre onéreux. Cette matière est traitée au chapitre 8 auquel il est renvoyé (voir « Livre II : Détermination de la base d'imposition et du taux applicable - Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux »). En vertu de l'article 2 de l'arrêté royal n° 1, précité, ces opérations doivent faire l'objet d'un document dressé par l'assujetti et d’une copie de ce document. Ce document est la plupart du temps désigné par l’appellation « document de transfert » (circulaire AFER n° 38/2006 du 28.08.2006).

Conformément à l’article 4, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité, le document qui doit être établi pour constater ces opérations doit être émis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la livraison a été effectuée.

b. Opérations assimilées à des prestations de services ou à des livraisons de biens autres qu'intracommunautaires

En vertu, respectivement, de l'article 12 et de l'article 19 du Code de la TVA, certaines opérations sont assimilées soit à une livraison de bien au sens de l'article 10, § 1er, du Code de la TVA, soit à une prestation de services au sens de l'article 18, § 1^er, du même Code. Ces opérations sont amplement traitées au « Livre I : Assujettissement et opérations taxables - Chapitre 2 : Livraisons de biens et Chapitre 3 : Prestations de services ». En vue d’acquitter la taxe exigible sur ces opérations, l'assujetti doit, en vertu de l'article 3 de l'arrêté royal n° 1, précité, dresser un document qui constate l’opération.

Pour une prestation de services visée à l'article 19bis (ancien) du Code de la TVA, le membre de l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, qui recevait ce service, était tenu, conformément à l'article 3, deuxième alinéa, (ancien) de l'arrêté royal n° 1, précité, d'établir un document constatant l'opération. Il s'agissait en l'occurrence de l’assimilation à une prestation de services effectuée à titre onéreux de la fourniture, par un assujetti non établi en Belgique, à l’un de ses établissements qui est membre d’une unité TVA en Belgique, d’un service autre que ceux visés à l’article 21, § 3, du Code de la TVA. Cette obligation a été logiquement supprimée au 07.01.2016, suite à la suppression de l’article 19bis du Code de la TVA en date du 27.12.2015.

Conformément à l’article 4, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité, le document à établir pour constater de telles opérations doit être dressé au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel est intervenu le fait générateur de la taxe conformément aux articles 16 et 22 du Code de la TVA (prélèvement d’un bien ou réalisation d’une opération assimilée à une prestation de services).

Par dérogation, le document visé à l’article 3, de l'arrêté royal n° 1, précité, doit être établi au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la taxe devient exigible sur tout ou partie du prix conformément aux articles 17, § 1^er, troisième alinéa et § 4, et 22bis, § 1^er, troisième alinéa, et § 4, du Code de la TVA.

B. Obligation pour le membre d'une unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA de dresser un document constatant la fourniture de biens et de services à un autre membre de la même unité TVA

a. Principe

Les opérations réalisées entre membres d'une même unité TVA n'entrent pas dans le champ d'application de la réglementation TVA. Par conséquent, aucune TVA n’est due sur ces opérations et elles ne doivent dès lors pas faire l'objet d'une facture établie dans le délai et selon les formes requises par l'arrêté royal n° 1, précité. Rien n'empêche néanmoins le membre d’émettre à son cocontractant une facture rédigée dans les formes de la loi. Dans ce cas, aucun autre document ne doit être délivré pour constater l'opération entre les membres (question parlementaire écrite n° 3-6.893 de madame la Sénatrice Clotilde Nyssens du 30.01.2007).

Lorsqu’aucune facture n’est établie, le membre qui réalise l'opération est cependant tenu, conformément à l'article 53, § 3, du Code de la TVA, d’émettre à son cocontractant (l'autre membre) un document particulier constatant cette opération et d’en établir une copie ou de s’assurer qu’un tel document soit établi ou émis, en son nom et pour son compte, par son cocontractant ou par un tiers (circulaire AFER n° 42/2007 (n° E.T. 111.702) du 09.11.2007).

Lorsque le document est établi par le cocontractant au nom et pour le compte du membre qui effectue la livraison de biens ou la prestation de services, les conditions en matière d’autofacturation doivent être satisfaites.

b. Moment d’établissement de ce document

Ce document particulier, également appelé document interne, doit être délivré au membre au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel le bien ou le service a été fourni à un autre membre (article 4, § 4, premier alinéa, de l'arrêté royal n° 1, précité).

Toutefois, lorsque tout ou partie du prix est perçu avant la livraison du bien ou la prestation du service, le document est émis au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel a eu lieu l'encaissement de tout ou partie du prix (article 4, § 4, deuxième alinéa, de l'arrêté royal n° 1, précité).

c. Dispense de l’obligation d'établir le document

Le membre d'une unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA n'est toutefois pas tenu d'établir ce document dans la mesure où il émet volontairement à l'autre membre une facture portant les mentions visées à l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, dans le délai prévu à l'article 4, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité.

L'administration n'exige pas, par analogie à la règle reprise à l'article 53, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA en matière d’émission de la facture, l’émission de ce document lorsque l'opération effectuée en faveur d'un autre membre de l'unité TVA aurait été exemptée de la TVA en vertu de l'article 44 du Code de la TVA ou aurait été visée à l’article 135, alinéa 1^er, points a) à g), de la directive 2006/112/CE si elle avait été réalisée en dehors du régime de l'unité TVA.

C. Obligation pour l'assujetti d’établir un document pour les livraisons de biens ou les prestations de services qui lui sont fournies par un non assujetti ou par un assujetti qui n'est pas tenu d’émettre une facture

a. Obligation d’établir un document

L'assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles exonérées par l'article 44 du Code de la TVA ne lui ouvrant aucun droit à déduction, établit, en deux exemplaires, un document, le jour même de l'opération, pour les biens et les services destinés à son activité économique qui lui sont fournis, à titre onéreux ou à titre gratuit, par un non assujetti ou par un assujetti qui n'est pas tenu d’émettre une facture (article 10 de l’arrêté royal n° 1, précité).

Ce document est signé pour accord par les deux parties contractantes, avec mention de la qualité des signataires ; un exemplaire du document est remis au fournisseur de biens ou au prestataire de services.

b. Moment de l’établissement de ce document

Le document visé à l'article 10, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, (voir ci-avant) doit être établi le jour même de la livraison de biens ou de la prestation de services.

c. Dispense de l’obligation d'établir le document

L'assujetti est dispensé d'établir le document visé à l'article 10, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, lorsqu'un document constatant l'opération lui est délivré par son cocontractant.

D'autre part, afin de tenir compte des pratiques commerciales de certains secteurs d'activité, l'administration a octroyé les dérogations suivantes (question parlementaire écrite n° 1.452 de Monsieur le Représentant Jean-Pierre de Clippele du 06.03.1995) :

• Le document susvisé peut être remplacé par d'autres pièces constatant l'accord des parties (contrat, bon de commande signé...) ou par un document constatant le paiement (reçu, quittance, extrait de compte bancaire, document visé à l'article 320 du Code des impôts sur les revenus...) mais pour autant bien entendu que le motif du paiement puisse être établi.

• Dans le cas particulier des locations immobilières, l'assujetti qui prend un immeuble en location est dispensé d'établir le document susvisé lorsque le contrat de bail est enregistré.

• Par dérogation à l'article 14, § 2, 1°, de l'arrêté royal n° 1, précité, les documents visés aux 1° et 2° ci-avant ne doivent pas être inscrits au facturier d'entrée de l'assujetti.

Ces dispositions dérogatoires ne s'appliquent toutefois pas aux opérations suivantes fournies à l'assujetti :

• livraisons de biens tels que marchandises, matières premières, matières auxiliaires et fournitures ;

• prestations de services, travaux et études, dans la mesure où ces services, travaux et études font l'objet, en tant que tels, d'une refacturation aux clients ou se rapportent directement à des produits facturés aux clients ;

• livraisons de biens d'investissement et prestations de services qui tendent ou concourent à la constitution, la transformation ou l'amélioration d'un bien d'investissement.

D. Document à établir par les assujettis et par les personnes morales non assujetties redevables de la taxe et moment de l'établissement de ce document

Tout assujetti et toute personne morale non assujettie redevable de la taxe doit, excepté dans le cas où la facture doit être émise par le cocontractant au nom et pour compte du fournisseur ou prestataire (autofacturation), établir un document (également appelé « document d’attente ») au plus tard le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel la taxe devient exigible conformément aux articles 16, § 1er, 17, § 1er, 22, § 1er, 22bis, § 1 ou 25sexies, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA, lorsqu'ils ne sont pas encore en possession de la facture ou du document de transfert concernant l'opération à la date à laquelle la facture ou le document de transfert doivent être émis en vertu des dispositions légales (article 9, § 1er, de l’arrêté royal n° 1, précité, et la circulaire AAF n° 7/2007 du 07.05.2007) :

• pour leurs acquisitions intracommunautaires de biens (article 51, § 1er, 2° du Code de la TVA) ;

• pour les prestations de services fournies par un assujetti non établi en Belgique dont le lieu est réputé se situer en Belgique en vertu de l’article 21, § 2, du Code de la TVA (article 51, § 2, premier alinéa, 1° du Code de la TVA et « Livre I : Assujettissement et opérations taxables - Chapitre 3 : Prestations de services ») ;

• pour les livraisons de biens en Belgique subséquentes à une acquisition de biens effectuée par un assujetti qui n'est pas établi en Belgique mais qui est identifié à la TVA dans un autre Etat membre et pour lesquelles le client est désigné comme le redevable de la taxe (opérations triangulaires - article 51, § 2, premier alinéa, 2° du Code de la TVA et (voir « Livre II : Détermination de la base d'imposition et du taux applicable - Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux ») ;

• pour les livraisons de biens et les prestations de services fournies par un assujetti non établi en Belgique (autres que ceux visés par l’article 51, § 2, premier alinéa, 1°, 2° et 6°, du Code de la TVA) qui sont imposables en Belgique et non exemptées ou qui sont effectuées en exemption de la taxe en vertu des articles 39 à 44bis du Code de la TVA et pour lesquelles le client est le redevable de la taxe (article 51, § 2, premier alinéa, 5°, du Code de la TVA) ;

• pour les livraisons, par un assujetti non établi en Belgique, de gaz via un système de gaz naturel situé sur le territoire de la Communauté ou tout réseau connecté à un tel système, d’électricité ou de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage ou de refroidissement, qui sont localisées en Belgique conformément à l’article 14bis du Code de la TVA (article 51, § 2, premier alinéa, 6°, du Code de la TVA) ;

• pour les travaux immobiliers effectués par un assujetti établi en Belgique, travaux tombant dans le champ d’application de l’article 20 de l’arrêté royal n° 1, précité ;

• pour les livraisons d’or au sens de l’article 20bis de l'arrêté royal n° 1, précité ;

• pour le transfert de quotas autorisant à émettre des gaz à effet de serre tel que visé à l’article 20ter de l’arrêté royal n° 1, précité.

Lorsque ces mêmes personnes reçoivent la facture ou le document en tenant lieu, elles doivent y inscrire une référence au document qu'elles ont dû dresser (document d’attente), et sur ce dernier une référence à la facture ou au document de transfert (article 9, § 4, de l’arrêté royal n° 1, précité).

E. Documents rectificatifs

Tout document qui modifie la facture initiale et y fait référence de façon spécifique et non équivoque est assimilé à une facture (article 53, § 2, troisième alinéa, du Code de la TVA). En matière de TVA, la notion de « document rectificatif » a une portée plus large que le concept de « note de crédit » (ou « note de débit ») (question parlementaire écrite n° 3-6.211 de madame la Sénatrice Clotilde Nyssens du 03.11.2006).

Les assujettis sont tenus de délivrer un document rectificatif et d’en établir une copie lorsque la facture et, notamment, la facture obligatoire aux particuliers, le document de transfert ou le document qui constate une livraison de biens ou une prestation de services qui leur a été faite par un non assujetti ou par un assujetti non tenu de facturer doit être corrigé après son émission.

Dans les conditions visées à l’article 53, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA (en matière d’autofacturation), ce document rectificatif peut être remplacé par un décompte rectificatif établi par le cocontractant (article 12, § 1er et 4 de l’arrêté royal n° 1, précité).

Il est à noter que jusqu’au 01.01.2013, l’article 53, § 2, troisième alinéa, du Code de la TVA déterminait que le document rectificatif devait être délivré par la même personne que celle qui avait émis la facture d’origine et que l’article en question n’était pas contraire à la directive 2006/112/CE (question parlementaire écrite n° 233 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 06.03.2012).

Les assujettis et les personnes morales non assujetties sont tenus d’établir un document rectificatif notamment lorsque le document constatant un prélèvement, le document constatant une livraison de biens ou une prestation de services qui leur a été faite par un non assujetti ou par un assujetti non tenu de facturer doivent être corrigés après leur inscription dans le facturier d’entrée ou le registre utilisé à cet effet (article 12, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Ce document rectificatif doit faire référence à la facture ou au document à rectifier (article 12, § 3, de l’arrêté royal n° 1, précité). En ce qui concerne l'application de l'article 10 (de l’arrêté royal n° 1), le document rectificatif et sa copie doivent être signés, pour accord, par les deux parties contractantes, avec mention de la qualité des signataires (article 12, § 5, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Etant donné que les données exactes d'une facture ne peuvent, en principe, faire l'objet d'une rectification, une facture émise sera, en règle, corrigée par l’émission d'un seul document, à savoir le document rectificatif, qui se contentera de reprendre les ajouts ou modifications à apporter à cette facture. Dans ce cas, c'est l'ensemble formé par la facture d'origine erronée et le document rectificatif qui constitue la facture émise.

Toutefois, lorsque la facture d'origine a été établie par erreur au nom d'une personne autre que le client de l'opération, elle doit être totalement annulée par un document rectificatif et une nouvelle facture doit être émise au client effectif.

L'administration accepte cependant une dérogation au principe de correction au moyen d'un seul document visé ci-avant, lorsque l'erreur commise dans la facture d'origine implique de reprendre l'opération, en tout ou en partie, dans une autre grille du Cadre II (Opérations à la sortie : grilles 00 à 47 incluses) de la déclaration périodique à la TVA. Dans ce cas, le fournisseur ou le prestataire de services peut choisir d'annuler totalement cette facture au moyen d'une note de crédit et d’émettre simultanément une nouvelle facture à son cocontractant.

Dès lors, lorsqu’une facture comporte une erreur qui n’a pas d’impact sur la base d’imposition ou sur la TVA due, il y a lieu d'opérer une distinction selon le type d'erreur commise dans la facture d'origine émise :

• Si l'erreur commise n'implique pas l'inscription de l'opération concernée dans une autre grille du Cadre II de la déclaration périodique à la TVA, l'émetteur de la facture d'origine doit corriger la facture au moyen d'un seul document. Le document rectificatif reprenant simplement les ajouts ou corrections à apporter à cette facture.

• Si l'erreur commise conduit à l'inscription de l'opération dans une autre grille du Cadre II de la déclaration périodique à la TVA, l'émetteur de la facture d'origine choisit soit de seulement émettre un document rectificatif reprenant simplement les ajouts ou corrections à apporter à cette facture, soit d’émettre simultanément une note de crédit d'annulation totale de la facture d'origine et une nouvelle facture (question parlementaire écrite n° 102 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 14.01.2009).

Pour un exemple de rectification d’une facture au moyen d’un seul document rectificatif, il est renvoyé à la réponse à la question parlementaire écrite n° 429 de monsieur le Représentant Christian Brotcone du 23.04.2009).

F. Factures simplifiées

En exécution de l’article 53decies, § 2, du Code de la TVA, l’article 13, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité, détermine les cas dans lesquels les assujettis sont autorisés à émettre une facture simplifiée :

• lorsque le montant de la facture n'est pas supérieur à 100 euros, hors TVA ;

• lorsque, aux conditions fixées par le ministre des Finances, les pratiques commerciales ou administratives du secteur d'activité concerné ou les conditions techniques d'émission de ces factures rendent difficile le respect de toutes les obligations prévues ;

• lorsque le document ou le message émis est assimilé à une facture conformément à l'article 53, § 2, troisième alinéa, du Code de la TVA (voir 4, E., supra).

En tout état de cause, la facture simplifiée doit reprendre l’ensemble des mentions visées à l’article 13, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité (voir 5, K, infra).

Une telle facture ne peut cependant pas être émise pour :

• les livraisons avec installation et montage visées à l’article 14, § 3, du Code de la TVA ;

• les ventes à distance visées à l’article 15, §§ 1 et 2, du Code de la TVA ;

• les livraisons intracommunautaires visées à l’article 39bis du Code de la TVA ;

• les acquisitions intracommunautaires visées à l’article 25ter du Code de la TVA ;

• les opérations pour lesquelles la TVA est due par le cocontractant en vertu de l’article 51, §§ 2 ou 4 du Code de la TVA.

Ces dispositions résultent de la transposition en droit belge des articles 220bis, 221 et 226ter de la directive TVA et remplacent, depuis le 01.01.2013, les anciennes dispositions en la matière qui étaient moins explicites.

L’administration maintient néanmoins jusqu’à nouvel ordre les dérogations relatives aux mentions de la facture basées sur l’ancienne version de l’article 13 de l’arrêté royal n° 1 précité. Ces dispositions dérogatoires permettent entre autres :

• à l'exploitant agricole d’être identifié par un numéro sur les décomptes que les laiteries adressent aux exploitants agricoles soumis au régime particulier des exploitants agricoles (circulaire n° 56/1971 du 09.04.1971, numéro 3) ;

• aux entreprises de distribution, de reprendre sur leurs factures relatives à leurs fournitures d'eau, de gaz et d'électricité et à leurs prestations accessoires, notamment: la période de consommation qu'elles couvrent et la date du relevé du compteur en remplacement de la date d’émission, le numéro d'abonné comme numéro d’ordre, le prix total (TVA comprise), le montant de la taxe et le taux de celle-ci en remplacement de la base d’imposition, pour la désignation d'un client non-assujetti, l'indication de l'immeuble occupé ou de la partie d'immeuble occupée et pour un client assujetti, pour que la facture soit considérée comme régulière et puisse servir de preuve en matière de déduction, les nom et adresse de l'intéressé (circulaire n° 65/1971 du 27.04.1971, numéro 1) ;

• en ce qui concerne les livraisons de carburant dont le paiement s'effectue au moyen de la carte BANCONTACT, l’acheteur a deux possibilités au choix : l’émission immédiate d’une facture simplifiée par analogie avec les dispositions de la circulaire n ^o 22 du 04.12.1981, ou l’émission immédiate d’un ticket (avec la mention « TVA NON RECUP. ») et l’établissement, pour les livraisons de carburant réalisées pendant le mois, d'une facture récapitulative qui est émise à l'acheteur au plus tard le cinquième jour ouvrable du mois qui suit (dorénavant, suite à la modification de l’article 4 de l’arrêté royal n° 1 précité, ce délai est porté au quinzième jour ouvrable du mois qui suit. A partir du 01.01.2013 les dispositions de l’article 13 de l’arrêté royal n° 1 précité, sont d’application). La société BANCONTACT établit et émet mensuellement pour le compte des fournisseurs de carburant, d’une part une facture récapitulative par client qui constate les livraisons effectuées par différents fournisseurs à ce client et d’autre part, un double de la facture par fournisseur pour les livraisons faites par ce fournisseur et qui reprend les livraisons effectuées à différents clients (circulaire n° 9/1983 du 13.07.1983) ;

• pour les livraisons de carburant dont le paiement était effectué par une carte Mister Cash, des simplifications similaires étaient applicables. Etant donné que ces cartes de débit n’existent plus, ce régime a de facto expiré (circulaire n° 1/1986 du 14.02.1986).

5. Contenu et forme de la facture et des différents documents en tenant lieu

A. Mentions que doit comporter la facture

Les mentions que doit contenir la facture sont énumérées avec précision par l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité. Elles doivent être mentionnées sur toute facture émise pour laquelle les règles de facturation belges sont applicables. La règle de base veut que ce soit l'État membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est localisée qui détermine les règles de facturation (article 53decies, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA).

Il existe cependant des exceptions à cette règle de base. Ainsi, la facturation est soumise aux règles de l'Etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d'un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ou, en l'absence d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, dans l'Etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle, lorsque :

• le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi dans l'Etat membre où une livraison de biens ou une prestation de services est réputée se situer ou lorsque l'établissement stable qu'il possède dans cet Etat membre ne participe pas à la livraison de biens ou à la prestation de services, et que la personne tenue d’acquitter la taxe est celle pour qui la livraison de biens ou la prestation de services a été effectuée.

Dans ce cas, lorsque le client émet la facture (autofacturation), la règle générale prévue à l'alinéa 1^er de l'article 53decies, § 1er, du Code de la TVA, doit toujours s'appliquer et la facture est alors soumise aux règles applicables dans l'Etat membre où est réputée se situer la livraison de biens ou la prestation de services.

• la livraison de biens ou la prestation de services est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté.

Toujours par dérogation à l'article 53, §1er, alinéa 1er, du Code de la TVA, la facturation est soumise aux règles applicables dans l'Etat membre dans lequel l'assujetti qui se prévaut de l'un des régimes particuliers visé au titre XII, chapitre 6, de la directive 2006/112/CE (régime OSS UE, régime OSS non-UE et IOSS) est identifié (article 53decies, §1er, alinéa 3, du Code de la TVA).

Pour plus de facilité, les mentions sont reprises ci-après sous la forme d'un tableau et un bref commentaire est donné si nécessaire.

B. Facture émise en plusieurs exemplaires

Quand une facture est émise en plusieurs exemplaires, le fournisseur doit faire figurer clairement, sur le ou les exemplaires supplémentaires remis au client, la mention « duplicata » ou « double » ou une autre mention d'où il résulte qu'un autre exemplaire de la facture est l'original et peut seul servir en vue de la déduction (circulaire n° 91/1970 du 21.12.1970, in fine, et circulaire n° 22/1981 du 04.12.1981, numéro 7).

Toutefois, lorsque le document original est égaré ou détruit accidentellement, la déduction de la taxe peut, aux conditions prévues en la matière, être opérée au vu d'un double de facture destiné à remplacer l'original égaré ou détruit (circulaire n° 10/1974 du 09.08.1974 relative à la perte ou à la destruction de factures et à la déduction).

C. Document interne constatant la fourniture des biens et de services entre membres de la même unité TVA

Les mentions que doit contenir ce document sont énumérées à l'article 5, § 1erbis, de l'arrêté royal n° 1, précité. En vertu de cette disposition, ce document interne doit comporter les mentions suivantes :

D. Document relatif au transfert intracommunautaire de biens

Ce document, également appelé « document de transfert », doit principalement reprendre, outre les mentions que doit comporter la facture, le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la TVA, attribué à l'assujetti dans l'Etat membre de destination des biens (article 5, § 1er, 3°, de l’arrêté royal n° 1, précité).

E. Document relatif aux opérations assimilées à une livraison de biens autre qu'une livraison intracommunautaire ou à une prestation de services

Lorsque l'assujetti effectue une opération assimilée à une livraison de biens par l'article 12 du Code de la TVA ou une opération assimilée à une prestation de services par l'article 19 du Code de la TVA, il est tenu d'établir un document constatant l'opération (article 3, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). Les mentions qui doivent figurer sur ce document sont reprises dans le tableau ci-dessous.

F. Mentions que doit contenir le document à établir par un membre d'une unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA à la suite de prestations de services qui lui sont fournies en tant qu’établissement belge d’un assujetti non établi en Belgique par ce dernier

L’obligation d’établir ce document a été supprimée au 07.01.2016 en raison de la suppression de l’article 19bis du Code de la TVA en date du 27.12.2015.

Le document que le membre de l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA devait établir conformément à l'article 3, deuxième alinéa (ancien), de l'arrêté royal n° 1, précité pour constater la fourniture d'un service qui lui avait été faite en tant qu’établissement belge d’un assujetti non établi en Belgique par ce dernier, devait contenir les mentions suivantes reprises à l’article 5, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité, qui ont également été supprimées avec effet au 07.01.2016 :

G. Mentions que doit contenir le document à établir par un assujetti à la suite de livraisons de biens ou de prestations de services qui lui sont fournies et pour lesquelles il n'existe pas d'obligation de facturation

Le document que doit établir l'assujetti à la suite de livraisons de biens et de prestations de services qui lui sont fournies et pour lesquelles il n'existe pas d'obligation de facturation (voir titre 4, rubrique C, ci-dessus), porte les mentions suivantes :

En vertu de l'article 10, § 1er, troisième alinéa, de l'arrêté royal n° 1, précité, ce document doit être signé pour accord par les deux parties, avec mention de la qualité des signataires. Un exemplaire de ce document doit être remis au fournisseur des biens ou au prestataire de services.

H. Mentions que doit contenir la facture établie par le cocontractant

La facture établie par le cocontractant du fournisseur ou du prestataire de services (également appelée « décompte » ou « self-bill ») doit reprendre toutes les mentions visées au titre 5, rubrique A, tableau, 1° à 18°, ci-dessus.

A la différence d’une facture émise par le fournisseur ou prestataire, celle émise par le cocontractant comportera la mention « Autofacturation ».

En cas de report de paiement dans le chef du cocontractant dans le cadre de l’application du mécanisme d’autofacturation (circulaire AGFisc n° 53/2013 du 16.12.2013, numéros 36 et 37), la facture reprendra également la mention « Autoliquidation » en lieu et place des taux de TVA et du montant total de la taxe due (article 5, § 1er, 9bis et 9ter, de l’arrêté royal n° 1, précité).

I. Mentions que doit contenir le document à établir par les assujettis et les personnes morales non-assujetties relatif aux opérations pour lesquelles ils sont redevables de la TVA et pour lesquelles ils n'ont pas reçu la facture ou le document en tenant lieu

Ce document doit reprendre les mentions suivantes.

J. Mentions que doit contenir le document rectificatif

Etant donné que le document rectificatif est assimilé à une facture par l’article 53, § 2, du Code de la TVA, ce document doit en principe reprendre l’ensemble des mentions obligatoires de la facture prévues à l’article 5, § 1er, de l’arrêté royal n° 1, précité.

Le document rectificatif doit en outre comporter une référence à la facture ou au document qu’il corrige (article 12, § 3, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Pour pouvoir exercer l’action en restitution, le document rectificatif (la note de crédit) doit également porter la mention « TVA à reverser à l'Etat dans la mesure où elle a été initialement déduite ». Ce document rectificatif doit aussi être inscrit dans le registre des restitutions (article 4 de l’arrêté royal n° 4 du 29.12.1969 relatif aux restitutions en matière de TVA).

Le fournisseur ou prestataire n'est toutefois pas tenu d'exercer l'action en restitution de la TVA lorsque l'opération initiale est une livraison ou une prestation de services effectuée en Belgique pour un assujetti tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA qui a pu déduire intégralement et définitivement la TVA qui lui a été portée en compte initialement. Dans ce cas, la note de crédit ne fait alors pas mention de la TVA et le cocontractant n'est pas tenu de reverser la TVA à l’Etat (circulaire n° 78/1970 du 24.11.1970, numéro 30).

K. Mentions que la facture simplifiée doit (au moins) reprendre

Les mentions obligatoires à apposer sur la facture simplifiée sont reprises dans le tableau ci-dessous.

L. Forme de la facture

L'arrêté royal n° 1, précité n'a pas prescrit de modèle uniforme de facture. Chaque assujetti détermine dès lors librement la façon de rédiger sa facture, pour autant bien entendu que la facture contienne toutes les mentions qui doivent y figurer.

En outre, l'assujetti peut établir la facture en autant d'exemplaires qu'il le désire. Le minimum prescrit est toutefois de deux exemplaires, à savoir un original (qui doit être émis au cocontractant) et une copie (qu'il est lui-même tenu de conserver) (article 53, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA).

Par ailleurs, le fournisseur ou le prestataire de services peut émettre une facture à son client en autant d’exemplaires qu’il le souhaite, mais comme seul l'original de la facture peut servir de preuve pour le droit à déduction, les exemplaires supplémentaires doivent porter clairement la mention « duplicata » ou « double » ou toute autre mention faisant apparaître qu'il s'agit d'un exemplaire autre que l'original (circulaire n° 22/1981 du 04.12.1981, numéro 7).

M. Modèle de facture

Ci-dessous figure un modèle de facture rédigé en euros comportant trois taux, sur lequel sont reprises les particularités les plus fréquentes :

• La réduction commerciale (ou remise) de 10 % est déduite du prix total pour le calcul de la TVA parce qu'elle est acquise définitivement au moment de la livraison.

• Les frais de transport doivent être ajoutés au prix mais sont uniformément taxés au taux le moins élevé appliqué sur la facture.

• Les frais d'emballages facturés séparément (3,75 euros) ne sont pas compris dans la base d'imposition parce que les emballages cautionnés peuvent être renvoyés au fournisseur contre remboursement de la somme cautionnée.

• L'escompte (réduction pour paiement comptant ou réduction financière) de 2 % est déduit du prix pour la perception sans distinguer selon que le client paie ou non dans les dix jours. A noter qu'il s'agit ici d'un escompte de 2 % du prix brut.

N. Facturation électronique

La notion de « facture électronique » est décrite à l’article 1er, § 13, 2°, du Code de la TVA comme « une facture qui contient les informations exigées par le Code de la TVA et les arrêtés pris pour son exécution et qui a été émise et reçue sous une forme électronique, quelle qu'elle soit ».

A l’heure actuelle, ces factures électroniques doivent satisfaire aux deux conditions de base suivantes :

• Etant donné que les factures doivent fidèlement refléter une ou plusieurs livraison(s) de biens et/ou prestation(s) de services réellement effectué(es), l’authenticité de l’origine, l’intégrité du contenu et la lisibilité des factures (sur papier ou sous format électronique), doivent être assurées à compter du moment de l’émission de la facture jusqu’à la fin du délai de conservation obligatoire.

• En ce qui concerne les factures électroniques, leur utilisation n’est autorisée que moyennant leur acceptation par le client.

Pour satisfaire à cette dernière condition reprise à l’article 53, § 2, quatrième alinéa, du Code de la TVA, et compte tenu de l’équivalence des factures papier et électroniques, l’acceptation d’une facture électronique par le client doit être déterminée de la même manière que son acceptation d’une facture papier. Il peut dès lors s’agir d’une acceptation écrite, formelle ou non, ou d’une acception basée sur un accord tacite, comme par exemple le traitement ou le paiement de la facture reçue.

En ce qui concerne la première condition, il y a lieu d’entendre par « authenticité de l’origine » et « intégrité du contenu » respectivement « l’assurance de l’identité du fournisseur ou de l’émetteur de la facture » et le fait que « le contenu prescrit par les règles applicables à la facture n’a pas été modifié » (article 60, § 5, deuxième et troisième alinéas, du Code de la TVA). D’autre part, la lisibilité d’une facture désigne le fait que celle-ci doit être lisible par l'utilisateur, en d’autres mots que la facture doit pouvoir être présentée, sur papier ou sur un écran, dans un style permettant de lire clairement les informations relatives à la TVA, sans devoir les examiner ou les interpréter de manière excessive. Pour les factures électroniques, cette condition est réputée remplie lorsque la facture peut être présentée sur demande et dans un délai raisonnable dans un format lisible pour l'utilisateur sur écran ou sur papier, y compris après un procédé de conversion (circulaire AAF n° 2/2013 du 23.01.2013 et la circulaire AGFisc n° 14/2014 du 04.04.2014).

L’article 60, § 5, du Code de la TVA prévoit en outre que chaque assujetti détermine lui-même la manière dont l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture sont assurées. Dans la mesure où un contrôle de gestion établit une piste d'audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de services, il peut être utilisé pour donner cette assurance (question parlementaire écrite n° 601 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 22.10.2012).

A titre d'exemples permettant de garantir l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture, l’article 233 de la directive 2006/112/CE modifié par la directive 2010/45/CE du 13.07.2010 mentionne, d'une part, la méthode des contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable et l’application des technologies de la signature électronique qualifiée et, d'autre part, celles d'EDI ou Electronic Data Interchange et les Interchange-agreements concernés. La mention de ces « exemples » n'exclut toutefois pas le recours à une autre méthode, un autre procédé ou une autre technologie, pour autant que les trois caractéristiques requises énumérées ci-avant des factures soient assurées.

Toutefois, le recours à une solution technologique fiable telle que la signature électronique avancée ou qualifiée, une application EDI déterminée ou une autre technologie, ne dispense ni le fournisseur ni le client de l'opération de l'obligation de preuve de la réalité de l'opération qui fait l'objet de la facture, par exemple au moyen de tout contrôle d'audit qui établit une piste d’audit fiable entre la facture et la prestation effectuée.

Tout assujetti est tenu d'apporter lui-même la preuve du respect des conditions précitées dans son chef et de la garantie des caractéristiques de la facture. En outre, il doit toujours pouvoir présenter cette preuve à toute requête des agents de contrôle compétents.

Pour plus de détails concernant la description de ces conditions et des diverses possibilités relatives à la garantie de l’authenticité de l’origine, de l’intégrité du contenu et de la lisibilité des factures, ainsi que pour les recommandations et les exemples concerts, il est renvoyé à la circulaire AGFisc n° 14/2014 du 04.04.2014 en la matière. Pour ce qui est du développement ultérieur de la facturation électronique, il est renvoyé à la réponse à la question parlementaire écrite n°66 de monsieur le Représentant Vincent Van Quickenborne du 25.11.2014.

6. Cas particuliers

A. Facture d’acompte et facture définitive

Lorsqu'une facture est émise parce qu'un acompte sur le prix d'un bien ou d'une prestation est payé, cette facture mentionne le montant de l'acompte et, le cas échéant, le montant de la TVA due sur ce montant.

La facture définitive émise ultérieurement doit référer à la (aux) facture(s) d'acompte. Elle ne peut pas débiter à nouveau le cocontractant du montant de la TVA qui a déjà été mentionné sur la (les) facture(s) d'acompte (voir titre 5, rubrique A, tableau, 17°, ci-dessus).

En ce qui concerne les livraisons intracommunautaires, il est toutefois à noter qu'il n’y a pas d’obligation d’émettre une facture pour tout acompte versé avant la date d'exigibilité de la taxe. La facture définitive qui constatera l'opération reprendra la totalité de la base d'imposition et référera à la disposition légale qui l'exonère de la taxe (voir titre 5, rubrique A, tableau, 16°, ci-dessus) lorsque des factures d’acompte ont malgré tout été émises, puisque l’acompte, dans ce cas précis, ne rend pas la taxe exigible.

Pour ce qui concerne les factures d’acompte et l’exigibilité, il est renvoyé à la circulaire 2018/C/20 (n° E.T. 131.539) du 12.02.2018 concernant les modifications du Code de la TVA par la loi du 29.11.2017.

B. Facture récapitulative

L'assujetti peut se borner à émettre à son client, au plus tard le quinzième jour de chaque mois, une seule facture récapitulative reprenant toutes les opérations (au comptant ou à crédit) effectuées avec ce client pendant le mois écoulé et sur laquelle le montant total de la TVA due pour ce mois est porté en compte.

Il convient aussi de remarquer que la facture récapitulative ne peut comprendre que des opérations réalisées au cours du mois auquel elle se rapporte.

Ces factures récapitulatives peuvent également être établies et émises sur papier ou par voie électronique par son cocontractant (autofacturation) ou par un tiers au nom et pour le compte de l’assujetti fournisseur ou prestataire de services.

C. Facture pro forma

Etant donné que conformément à la réglementation TVA, le droit à déduction suppose la possession d'une facture régulière au sens de l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, il est exclu qu'un assujetti puisse exercer son droit à déduction de la TVA sur base de quelque autre document relatif à l'opération imposable, quel que soit le nom ou la fonction attribué à ce document (par exemple « facture pro forma »). Bien qu'un tel document ne doive pas être inscrit par l'assujetti concerné dans son facturier d'entrée, il doit être considéré comme un document relatif à l'activité exercée au sens de l'article 60, § 1^er (désormais § 4), deuxième alinéa, du Code de la TVA et doit être conservé durant une période de sept ans à compter du 1^er janvier de l'année qui suit sa date (la question parlementaire écrite n° 276 de madame la Représentante Ingrid Claes du 02.02.2009).

D. Vente publique de biens meubles d'un assujetti failli

En cas de vente publique de biens meubles d'un assujetti failli, la facture peut être remplacée par un document établi par le notaire ou l'huissier instrumentant à partir du procès-verbal de la vente publique et délivré à l'acheteur sous les conditions suivantes (article 6 de l’arrêté royal n° 1, précité) :

• Le procès-verbal et le document portent, par lot adjugé, les mentions énumérées au titre 5, rubrique A, à l'exception du numéro d'ordre du facturier de sortie, et, pour les livraisons aux assujettis identifiés à la TVA conformément à l'article 50 du Code de la TVA, leur numéro d'identification.

Dans le procès-verbal, ces mentions peuvent toutefois être remplacées par un numéro de référence attribué à chaque document.

• Un double de ce document est remis au curateur.

Pour connaître les autres cas et les conditions dans lesquelles l’extrait de procès-verbal de la vente publique émis à l’acquéreur par le notaire ou l’huissier instrumentant peut être considéré comme une facture, il est renvoyé à la circulaire n° 26/1978 du 31.08.1978 complétée par la circulaire n° 8/1994 du 29.03.1994.

E. Vente à l'essai, envoi de biens à vue ou en consignation

En cas de vente à l'essai, d'envoi à vue ou en consignation, l'assujetti est tenu d’émettre au destinataire ou au consignataire, lors de la remise des biens ou de l'envoi, un document mentionnant, outre le nom et l'adresse des parties à l'opération, un numéro d'ordre attribué au document, la date de la remise des biens ou de l'envoi, la dénomination usuelle et la quantité des biens remis ou envoyés (article 7, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

L'assujetti visé ci-dessus est également tenu d’émettre un document au destinataire ou au consignataire lors de la réception des biens qui lui sont restitués, en tout ou en partie, par ces derniers. Ce document porte les mentions visées à l'alinéa précédent, à l'exception de la date de la remise des biens ou de l'envoi qui est remplacée par la date de réception des biens (article 7, § 1er, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

L’assujetti établit une copie des documents visés ci-dessus (article 7, § 1er, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

La facture que doit émettre l'assujetti au destinataire ou au consignataire lorsque celui-ci devient propriétaire des biens, doit référer aux documents visés aux deux premiers alinéas ci-dessus (article 7, § 1er, dernier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). Cependant, lorsqu'un décompte relatif aux biens qui se trouvent en dépôt, est remis par le consignataire et que le prix unitaire des biens envoyés ne dépasse pas 125 euros (TVA non comprise), la facture peut ne pas porter de référence au(x) document(s) correspondant(s) dressé(s) lors de la remise ou de l'envoi (circulaire n° 86/1971 du 19.05.1971).

Lorsque le document précité doit être corrigé, l'assujetti est tenu de dresser un document rectificatif en double exemplaire (article 12, §§ 1er et 4, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Aucun document ne doit être rédigé en cas de vente à l'essai ou d'envoi à vue lorsque l'assujetti doit compléter le registre spécial des non-transferts visé à l’article 23 ou en cas de vente en consignation lorsque pour le transfert des biens à destination d'un autre Etat membre en vue de cette vente, il doit émettre le document de transfert visé au titre 4, rubrique A, sous rubrique a, ci-dessus ou lorsque l’assujetti doit compléter le registre visé à l’article 24bis dans le cadre du régime de stocks sous contrat de dépôt (article 7, § 1er, quatrième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Par ailleurs, lorsque l'assujetti qui vend les biens à l'essai ou qui les envoie à vue ou en consignation n'est pas établi en Belgique et n'est pas tenu à l'obligation de dresser le document visé à l’article 7, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité, l'assujetti qui reçoit les biens est tenu d'établir lui-même un document comportant les mentions reprises à l’alinéa qui précède, à l'exception de la date d'envoi qui est remplacée par la date de réception des biens (article 7, § 2, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Ce même assujetti qui a reçu les biens est également tenu d'établir un document lors de la restitution des biens en tout ou en partie. Ce document porte les mêmes mentions, à l'exception de la date de réception des biens qui est remplacée par la date de leur restitution (article 7, § 2, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Lorsqu'il devient propriétaire des biens, l'assujetti porte une référence au document établi sur la facture qui lui est émise (article 7, § 2, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité) et dresse un document rectificatif dans le cas où le document qu'il a dû rédiger doit être corrigé après son inscription dans le facturier d'entrée (article 12, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Les dispositions des premier, deuxième et troisième alinéas ne sont pas applicables en cas de vente en consignation lorsque l'assujetti qui reçoit les biens doit compléter le registre visé à l'article 24ter dans le cadre du régime des stocks sous contrat de dépôt visé à l’article 17bis de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28.11.2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (article 7, § 2, quatrième alinéa, de l’arrêté royal n°1, précité).

Le nouveau régime des stocks sous contrat de dépôt est un régime de simplification harmonisé applicable aux mêmes conditions dans tous les Etats membres et qui a pour objectif d’éviter que le consignant soit tenu de s’identifier à la TVA dans l’Etat membre d’arrivée des biens. Ce régime est expliqué au numéro 6 de la circulaire 2020/C/50 du 02.04.2020 relative au régime TVA applicable aux échanges intracommunautaires de biens dans les relations B2B.

F. Cession d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité

La cession d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité, visée à l'article 11 du Code de la TVA, ainsi que les opérations visées à l'article 18, § 3, de ce même Code doivent être constatées par un document rédigé par les parties à la cession, et dont chaque partie reçoit un exemplaire (article 11 de l’arrêté royal n° 1, précité).

Ce document doit notamment contenir les mentions suivantes :

• la date de la cession ou des opérations ;

• le nom ou la dénomination sociale et l'adresse des parties intervenues et, le cas échéant, leur numéro d'identification à la TVA ;

• une description détaillée de l'objet de la cession ou de l'opération ;

• le prix.

Lorsque ce document doit être corrigé, après son inscription dans les livres prévus à l’article 14, de l’arrêté royal n° 1, précité les parties doivent rédiger un document rectificatif (article 12, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité).

G. Documents à établir par le représentant responsable d’un assujetti non établi en Belgique

Le représentant responsable de l'assujetti non établi en Belgique ou la personne préalablement agréée qui le représente doit dresser, au vu de la facture que lui transmet cet assujetti, le document prescrit par l'article 4 de l'arrêté royal n° 31 du 02.04.2002 relatif aux modalités d’application de la TVA à l’égard des opérations effectuées par des assujetti non établis en Belgique. Ce document doit être délivré au cocontractant de l'assujetti non établi en Belgique, dans le délai légal prévu pour l’émission des factures (voir titre 3, rubrique B, ci-avant). Ce document doit reprendre les mentions de la facture visées au titre 5, rubrique A, ci-avant. Le représentant responsable adresse l'original de ce document au cocontractant de l'assujetti qui n'est pas établi en Belgique après y avoir annexé la facture destinée au cocontractant. Il en conserve le double. Ce document doit être considéré comme faisant partie intégrante de la facture émise par l'assujetti non établi en Belgique (article 4, § 2, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 31, précité).

A la suite de certains retards de transmission qui ne peuvent être imputés à l'assujetti non établi en Belgique ou à son représentant responsable, il arrive que la facture ne parvienne pas à ce dernier dans un délai qui lui permette de satisfaire, en temps voulu, à la délivrance du document précité.

Dans ces conditions, il est admis que le représentant responsable peut, lorsqu'il n'est pas en mesure d’émettre le document dans le délai prescrit, l’émettre encore valablement jusqu'à l'expiration du mois concerné (au lieu du quinzième jour de ce mois).

En outre, il est à noter que le représentant responsable peut être dispensé, sous certaines conditions et sur la base de l'article 4, § 3, de l'arrêté royal n° 31, précité, de l’obligation de dresser le document précité, lorsque la facture établie par l'assujetti non établi en Belgique comporte toutes les mentions énumérées au titre 5, rubrique A, ci-avant. La dérogation visée à l’alinéa qui précède ne peut être invoquée que si le représentant responsable en a préalablement avisé par écrit le chef de la Team Gestion 1 du Centre Etrangers. Le bénéfice de cette dérogation peut être retiré par l’administration s'il n'est pas satisfait aux conditions requises (circulaire AFER n° 4/2003 du 04.03.2003, numéros 155 à 157).

H. Assujetti soumis à un régime particulier

Il est référé au « Livre V : Régimes particuliers - Chapitre 15: Régimes particuliers » pour les obligations qui, en matière de facturation, incombent aux assujettis soumis au régime particulier des exploitants agricoles et au régime de la franchise de la taxe.

7. Autres obligations imposées aux assujettis et aux non assujettis concernant les documents à émettre, à établir ou à recevoir

A. Conservation et communication

Sauf dérogation à accorder par le ministre des Finances ou son délégué, les factures et documents à l’entrée et les copies des factures et documents à la sortie doivent être conservés pendant sept ans à partir du premier janvier qui suit leur date (article 60 du Code de la TVA).

Par ailleurs, les factures et documents à l’entrée et les copies des factures et documents à la sortie doivent être communiqués, sans déplacement, à toute réquisition des agents de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée (article 61 du Code de la TVA).

En ce qui concerne les modes de conservation et la communication des factures (papier), il est renvoyé à la circulaire AFER n° 16/2008 du 13.05.2008 en matière de TVA et de conservation et à ses annexes (annexe 1 et annexe 2). Les lignes directrices en cette matière ont également été décrites par la suite par l’administration en charge de l’impôt sur les revenus dans la circulaire AFER n° 15/2010 (n° Ci.RH 81/593.456) du 19.02.2010. Pour la valeur probante légale des factures archivées de manière digitale, il est renvoyé à la réponse à la question parlementaire écrite n° 628 de monsieur le Représentant Peter Dedecker du 04.11.2015.

B. Sanctions

Conformément à l’article 70, § 4, premier alinéa, du Code de la TVA, toutes les infractions aux dispositions des articles 60, 61 et 62 du Code de la TVA sont réprimées par une amende fiscale non proportionnelle de 50 euros à 5.000 euros par infraction. Le montant de cette amende est fixé d’après la nature et la gravité de l’infraction selon une échelle reprise à l’arrêté royal n°44 du 09.07.2012 fixant le montant des amendes fiscales non proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée.

Toutefois, lorsque la facture ou le document en tenant lieu, dont l’émission est prescrite par les articles 53, 53decies et 54, du Code de la TVA ou par les arrêtés pris en exécution de ces articles, n'a pas été émis ou lorsqu’il contient des indications inexactes quant au numéro d'identification, au nom ou à l'adresse des parties intéressées à l'opération, à la nature ou à la quantité des biens livrés ou des services fournis, au prix ou à ses accessoires, il est encouru une amende égale à deux fois la taxe due sur l'opération, avec un minimum de 50 euros (article 70, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA).

Saisie d’une question préjudicielle posée par la Cour de Cassation en la matière, la Cour Constitutionnelle a déclaré que l’article 70, § 2, du Code de la TVA viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas au tribunal de première instance d’assortir d’un sursis les amendes prévues dans cette disposition, mais que l'article 70 du Code de la TVA n'est pas incompatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus isolément ou combinés avec l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce qu’il ne permet pas au tribunal de première instance d’accorder une mesure de suspension du prononcé (Arrêt de la Cour Constitutionnelle n° 13/2013 du 21.02.2013).

Cette amende est due individuellement par le fournisseur ou le prestataire et par son cocontractant, sauf lorsque l'irrégularité peut être considérée comme purement accidentelle ou lorsque le fournisseur ou prestataire n'avait pas de raison sérieuse de douter de la qualité de non assujetti du cocontractant (article 70, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA). Dans cette situation, dans la mesure où elles ne sont pas couplées à une infraction à l’obligation d’acquitter la TVA, les infractions sont sanctionnées par les amendes non proportionnelles visées à l’article 70, § 4, du Code de la TVA en fonction des barèmes déterminés dans l’annexe de l’arrêté royal n° 44, précité.

Il est à noter que cette amende peut être réduite suivant l'échelle de réduction fixée par le tableau C de l'annexe à l'arrêté royal n° 41 du 30.01.1987 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée.

L'attention est également attirée sur la responsabilité solidaire du cocontractant du redevable de la taxe pour le paiement de la TVA, lorsque la facture n'a pas été établie ou qu'elle contient des mentions inexactes. Toutefois, conformément à l’article 51bis, § 2, du Code de la TVA, le cocontractant qui prouve avoir payé à son fournisseur ou prestataire, dont il établit l’identité, tout ou partie du prix et de la taxe y afférente est, dans cette mesure, déchargé de la responsabilité solidaire (Arrêt de la Cour d’Appel d’Anvers n° 2013/AR/1359 du 08.11.2016).

En vertu de l’article 73bis, premier alinéa, du Code de la TVA, sera puni d'un emprisonnement d'un mois à cinq ans et d'une amende de 250 euros à 500.000 euros ou de l'une de ces peines seulement, celui qui, en vue de commettre une des infractions visées à l'article 73 du Code de la TVA, aura commis un faux en écritures publiques, de commerce ou privées, ou en informatique visé à l’article 210bis, § 1^er, du Livre II du Code pénal, ou qui aura fait usage d’un tel faux.

L’article 73bis du Code de la TVA , dans l’interprétation selon laquelle l’usage de faux est une infraction continue, même sans un fait nouveau de l’auteur et sans son intervention itérative, tant que le but qu’il poursuit n’est pas complètement atteint et tant que l’acte initial qui lui est reproché a, sans opposition de sa part, l’effet utile qu’il en attendait, ne viole pas les articles 12, deuxième alinéa et 14 de la Constitution, lus isolément ou combinés avec l’article 7 de la Convention européenne des droits de l’homme (Arrêt de la Cour Constitutionnelle n° 17/2010 du 25.02.2010).

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Section 5 – Emission d’un ticket d’un système de caisse enregistreuse (SCE), d'une note ou d'un reçu

1. Cadre légal

• Article 21bis et article 22 de l’arrêté royal n° 1 du 29.12.1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la tva ;

• Arrêté royal du 30.12.2009 fixant la définition et les conditions auxquelles doit répondre un système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca ;

• Circulaire 2017/C/70 (n° E.T. 129.043) du 06.11.2017 concernant le système de caisses enregistreuses.

Pour les aspects techniques du système de caisse enregistreuse, il est également renvoyé aux textes suivants :

• Loi du 30.07.2013 relative à la certification d’un système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca ;

• Arrêté royal du 01.10.2013 relatif aux modalités d’application en ce qui concerne la certification d’un système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca ;

• Circulaire AGFisc n° 33/2016 (n° E.T. 124.747) du 08.11.2016.

2. Remarque concernant la réglementation en vigueur

La réglementation d’origine en matière de système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca, à savoir l’article 21bis initial de l’arrêté royal n° 1, précité, déterminait qu’un assujetti devait faire usage d’un système de caisse enregistreuse lorsqu’il effectuait régulièrement des prestations de restaurant ou de restauration. Cette règle était interprétée par l’administration au moyen de ladite ‘règle des 10%’ : Un assujetti effectue régulièrement des prestations de services de restaurant ou de restauration lorsque le chiffre d’affaires provenant des services de restaurant et de restauration atteint au moins 10% de son chiffre d’affaires total généré par des activités horeca.

Le Conseil d’Etat était toutefois d’avis qu’il y avait violation du principe d’égalité étant donné que le critère de distinction –le concept ‘régulièrement’- n’était pas suffisamment objectif et laissait donc place à l’arbitraire. L’article 21bis initial de l’arrêté royal n° 1, précité, a dès lors été annulé suite aux arrêts du Conseil d’Etat n° 232.545 et n° 232.548 du 14.10.2015. La décision n° E.T. 123.798 du 24.01.2014 qui commentait cette législation a été annulée suite à l’arrêt du Conseil d’Etat n° 232.549 du 14.10.2015. La décision n° E.T. 127.190 du 26.11.2014 fournissait un commentaire complémentaire pour certains cas particuliers et a été annulée suite à l’arrêt du Conseil d’Etat n° 237.674 du 16.03.2017 en raison de problèmes de délégation et d’absence, à tort, de soumission préalable à la section législation du Conseil d’Etat pour avis.

3. Note ou reçu (article 22 de l’arrêté royal n° 1, précité)

A. Mentions à apposer par un imprimeur agréé

La note ou le reçu, également appelé « souche TVA », est un document qui doit être confectionné à l’avance par un imprimeur agréé aux frais de l'assujetti ou du membre de l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA et qui, dans tous les cas, doit contenir les données suivantes (article 22, § 2, deuxième à quatrième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité) :

• les nom et prénom ou, s'il s'agit d'une personne morale, la dénomination sociale, ainsi que l'adresse de l'assujetti ou du membre de l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA, qui utilisera les documents ;

• le numéro d'identification à la TVA de l'intéressé ;

• un cadre dont les dimensions ne peuvent pas être inférieures à 6 cm sur 3 cm et qui contient les indications ci-après :

o les mentions « Taxe sur la valeur ajoutée » et « Note » ou « Reçu » ;

o un dessin de garantie composé d'un lion central et de la lettre B ;

o un numéro d'ordre se composant de cinq chiffres, tiré d'une série allant de 00.001 à 99.999 et suivi, pour identifier la série, d'une ou de plusieurs lettres de l'alphabet (par exemple : 00.025 AA) ;

o les coordonnées de l'imprimeur ;

o un numéro d'impression permettant de déterminer le mois et l'année d'impression (par exemple 09/18 pour les documents imprimés en septembre 2018) ;

• la mention « copie » sur le double de la note ou du reçu.

Les imprimeurs qui désirent obtenir leur agrément en vue de la confection de notes ou de reçus doivent en faire la demande à l'Administration générale de la fiscalité, Services centraux, Expertise opérationnelle et support, Procédure de taxation et obligations, Division expertise opérationnelle, North Galaxy, Tour A, Boulevard du Roi Albert II, 33, bte 25, à 1030 Bruxelles.

B. Mentions à compléter

La note ou le reçu est établi en 2 exemplaires par l’assujetti ou par le membre de l'unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA et contient les mentions suivantes (article 22, § 2, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité) :

• la date ;

• le montant dû ou payé par le client, y compris la taxe sur la valeur ajoutée ;

• le cas échéant, le nombre de repas consommés ainsi que la distinction entre le montant de la fourniture des repas et le montant de la fourniture des boissons (en cas de délivrance pour la fourniture des repas et des boissons y afférentes, article 22, § 1er, 2°, de l’arrêté royal n° 1, précité).

C. Présentation matérielle des documents

Sous réserve des mentions obligatoires précitées, aucune règle n'est imposée quant à la présentation matérielle des documents, celle-ci étant laissée à l'appréciation des utilisateurs. C'est ainsi que ces documents peuvent se limiter strictement aux données visées ci-avant, mais qu'ils peuvent également être combinés, par exemple, avec la note d'hôtel ou de restaurant traditionnelle et contenir par le fait même le détail de services fournis et certains textes ou éléments à caractère publicitaire. Ils peuvent aussi se présenter sous la forme d'une véritable facture (avec désignation du client).

D'autre part, les documents dont il s'agit doivent être établis en double exemplaire, dont celui à conserver par l'assujetti qui doit être classé par ordre de dates (article 22, § 6, de l’arrêté royal n° 1, précité), de telle sorte que les inscriptions sur l'original puissent être reproduites sur le double par superposition au moyen d'un papier carbone, d'un enduit couvrant le verso de l'original ou par tout autre procédé. Le double doit porter la mention « copie ». Les documents peuvent être assemblés en carnets. Ils peuvent aussi être présentés sous forme de feuilles volantes.

D. Moment de la délivrance des documents

La note ou le reçu doit être délivré au client au moment de l'achèvement du service (article 22, § 4, de l’arrêté royal n° 1, précité), c'est-à-dire :

• en ce qui concerne les hôtels, lorsque le client termine son séjour à l'hôtel ou lorsque l'on établit un décompte partiel des prestations ;

• en ce qui concerne les établissements où sont consommés des repas, lorsque le client a terminé son repas ou au plus tard lorsqu'il quitte l'établissement. Toutefois, pour les repas fournis dans les hôtels-restaurants à des personnes qui sont logées dans l'établissement, il n'y a pas lieu de délivrer une souche TVA séparée lorsque le prix des repas n'est pas réglé immédiatement. En pareil cas, le prix des repas doit être repris sur la note d'hôtel globale ;

• en ce qui concerne le lavage de voitures, lorsque la voiture lavée est mise à disposition de son propriétaire.

La note ou le reçu doit être remise immédiatement au client, même s’il ne paie pas au moment même et que, par exemple, l'hôtelier ou le restaurateur a l'habitude de lui remettre une facture récapitulative périodique. Dans ce cas, il est recommandé d'inscrire sur la facture une référence aux numéros des notes ou reçus correspondantes.

Toutefois, l'assujetti n'est pas tenu d'établir la note ou le reçu dans la mesure où il émet à son client, au moment de l'achèvement du service, une facture portant les mentions visées à l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, ou qu’il délivre un ticket de caisse conformément à l’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité.

L’obligation de délivrer la note ou le reçu dès l'achèvement du service ne modifie aucunement la cause d'exigibilité de la taxe.

E. Annotation journalière

Les numéros des notes ou reçus utilisés pendant la journée doivent être annotés au jour le jour dans le journal des recettes visé à l'article 14, § 2, 3°, de l'arrêté royal n° 1, précité (voir section 7, journal des recettes), après l'inscription des recettes pour lesquelles l'assujetti a fait usage de la dispense de l’obligation d’émettre une facture (article 22, § 5, de l’arrêté royal n° 1, précité). Si plusieurs séries de notes ou reçus sont utilisées simultanément (cas des entreprises où des séries différentes sont réservées à différents préposés ou à différents endroits d'utilisation), l'annotation doit se faire pour les numéros de chaque série.

Rien ne s'oppose à ce qu'un registre particulier, distinct du journal des recettes, soit réservé à l'inscription au jour le jour des numéros des notes ou reçus utilisés.

F. Conservation et communication

L'assujetti ou le membre de l’unité TVA au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA doit, à toute réquisition des agents chargés du contrôle de la TVA, présenter les doubles des documents remis aux clients, ainsi que les documents qu'il a fait imprimer et qu'il n'a pas encore utilisés. Il doit également être en mesure de justifier la destination qu'il a donnée aux documents qui lui ont été fournis par l'imprimeur (article 22, § 7, arrêté royal n° 1, précité).

Par ailleurs, ces documents doivent être conservés pendant sept ans à compter du 1^er janvier de l'année qui suit leur date (article 60, du Code de la TVA).

4. Ticket d’un système de caisse enregistreuse (article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité) : Obligations dans le secteur horeca

Suite à la baisse de taux de 21 % à 12 % pour les prestations de services de restaurant et de restauration (à l’exclusion de la fourniture de boissons) entrée en vigueur au 01.01.2010, un effort supplémentaire a été demandé au secteur au niveau de l’exactitude de la déclaration des opérations effectuées. Ceci a conduit au développement du système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca. Le concept a été développé de sorte que chaque tentative visant à contourner ou à frauder peut être détectée, contrairement au passé (question parlementaire écrite n° 491 de madame la Représentante Kattrin Jadin du 28.07.2015, la question parlementaire écrite n° 588 de monsieur le Représentant Stefaan Vercamer du 23.10.2015 ainsi que la question parlementaire n° 379 de monsieur le Représentant Vincent Scourneau du 02.06.2015).

A. Seuil de 25.000 euros, hors TVA

L’exploitant d’un établissement où sont consommés des repas ainsi que le traiteur qui effectue des prestations de restauration doivent délivrer des tickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse lorsque le chiffre d’affaires, hors TVA, relatif aux services de restaurant et de restauration, à l’exclusion de la fourniture de boissons, dépasse 25.000 euros (article 21bis, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Le seuil est calculé à partir de montants hors TVA et comprend le chiffre d’affaires des services de restaurant et de restauration. N’est pas repris dans le calcul du seuil, le chiffre d’affaires provenant :

• de la fourniture de boissons lors d’un repas ;

• de la fourniture de boissons en dehors d’un repas ;

• des livraisons de repas à emporter ;

• des ventes de nourriture en général ;

• des autres activités (horeca).

Aucune distinction n’est opérée entre l’assujetti qui fournit lui-même les services de restaurant ou de restauration et celui qui fait appel à un sous-traitant (principe du commissionnaire). Tout assujetti, qu’il soit maître d’œuvre ou sous-traitant, doit calculer si le seuil est ou non dépassé.

La location de tables, chaises, assiettes, verres, personnel pour le service, et cetera, pour laquelle un prix distinct est porté en compte (non inclus dans le prix du repas) n’est pas reprise dans le calcul du seuil. Lorsque le seuil de 25.000 euros est dépassé, des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doivent être délivrés pour ce genre de location que si cette dernière se rapporte à un événement pour lequel l’assujetti concerné effectue également des services de restaurant ou de restauration.

Les activités accessoires telles que la vente de meubles, le droit d’accès aux activités bien-être, casino, bowling, plaine de jeu intérieure, représentation théâtrale ou animation, le droit d’entrée dans un dancing, et cetera, ne constituent pas des services de restaurant ou de restauration et ne sont dès lors pas reprises dans le calcul du seuil. Lorsque le seuil de 25.000 euros est dépassé, aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré pour ces activités.

Le chiffre d’affaires des services de restaurant et de restauration qui est réalisé à l’étranger ne doit pas être repris dans le calcul du seuil. Il n’y a pas non plus lieu de délivrer des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse pour des opérations réalisées à l’étranger (la législation belge n’est pas applicable à de telles opérations). Les opérations effectuées à l’étranger peuvent toutefois être reprises dans le système de caisse enregistreuse sur base volontaire (en tenant compte du fait que dans la déclaration à la TVA belge, ces opérations effectuées à l’étranger doivent être clairement distinguées des opérations effectuées en Belgique).

Si l’assujetti effectue des services de restaurant et de restauration, à l’exclusion de la fourniture de boissons, pour un montant de chiffre d’affaires de maximum 25.000 euros hors TVA, il n’est pas tenu de délivrer des tickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse. Il doit toutefois délivrer des notes ou des reçus pour les repas fournis et les boissons y afférentes. Il peut cependant toujours opter pour utiliser volontairement un système de caisse enregistreuse. Toutes les obligations et conséquences qui sont d’application pour l’assujetti qui franchit le seuil sont également valables pour celui qui utilise un système de caisse enregistreuse volontairement.

B. Dispenses

L’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité, prévoit trois dispenses de l’obligation de délivrer un ticket de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse. Ces dispenses sont toujours appliquées par établissement.

a. Sous-traitance

Une dispense de l’obligation de délivrer un ticket de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse est prévue pour l’assujetti qui fournit au consommateur final des services de restaurant et de restauration pour lesquels il fait appel, pour la totalité de son activité de prestataire de services de restaurant ou de restauration, à un sous-traitant qui est tenu de délivrer le ticket de caisse, à condition que l’assujetti n’intervienne en aucune façon dans la préparation des repas ou dans l’achat d’aliments non préparés (article 21bis, § 1er, cinquième alinéa, 1°, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Par tolérance, l’assujetti qui, en vertu de cette dispense, n’est pas tenu d’utiliser un système de caisse enregistreuse est également dispensé de délivrer des notes ou des reçus pour les repas fournis et les boissons y afférentes. Toutes les opérations qu’il effectue sont en effet déjà intégralement reprises sur les tickets de caisse reçus provenant du système de caisse enregistreuse du sous-traitant.

L’entreprise doit tenir un journal des recettes et procéder aux inscriptions sur base de pièces justificatives datées, selon les règles ordinaires fixées aux articles 14 et 15 de l’arrêté royal n° 1, précité. Ces pièces justificatives peuvent par exemple être : des tickets d’une caisse ordinaire, des preuves de paiement électronique …

b. Exploitants hôteliers

L’assujetti qui fournit des logements meublés tels que visés à l’article 18, § 1er, deuxième alinéa, 10°, du Code de la TVA, n’est pas tenu de délivrer des tickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse pour la fourniture de nourriture et de boissons, pour autant que celle-ci soit portée en compte et reprise sur la note d’hôtel globale des clients qui y séjournent (article 21bis, § 1er, cinquième alinéa, 2°, de l’arrêté royal n° 1, précité).

* 1^er secteur : activité hôtelière

Ce secteur comprend la fourniture de logements meublés -accompagnée ou non de la fourniture de nourriture, de boissons ou de services accessoires- par l’exploitant d’un établissement hôtelier ou similaire à ses hôtes lorsqu’elle est réglée via la note d’hôtel globale.

De manière plus générale, ce secteur concerne tous ceux qui dirigent un établissement qui fournit un logement à des hôtes payants.

Conformément à l’article 22, § 1er, 1°, de l’arrêté royal n° 1, précité, une note ou un reçu doit être délivré pour ces opérations au moment de l’achèvement du service. La note ou le reçu peut être remplacé par une facture complète au nom du client, pour autant que cette dernière soit émise au moment de l’achèvement du service.

Le seuil de 25.000 euros en matière de système de caisse enregistreuse ne trouve jamais à s’appliquer dans ce premier secteur.

Seul l’assujetti qui se limite aux opérations visées dans ce 1^er secteur qui sont toujours reprises sur la note d'hôtel globale, peut encore remplacer la note ou le reçu par un ticket généré au moyen d’une caisse enregistreuse avec une autorisation visée par la décision n° E.T. 103.592 du 02.06.2003.

* 2^ième secteur : activités autres que les activités hôtelières

Au sein de ce secteur, le seuil de 25.000 euros en matière de système de caisse enregistreuse doit être appliqué afin de déterminer si l’on doit faire usage soit de notes ou reçus, soit de tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse.

Le montant du seuil comprend le chiffre d’affaires provenant des services de restaurant et de restauration à l’exclusion de la fourniture de boissons (y compris les repas fournis aux non-résidents de l'hôtel et aux hôtes lorsque les repas ne sont pas repris dans la note d'hôtel globale). Le logement, le petit-déjeuner et les autres repas fournis aux hôtes qui sont repris dans la note d’hôtel globale ne sont dès lors pas repris dans le calcul du seuil.

c. Exploitants de restaurants d’entreprise

L’assujetti employeur qui exploite un restaurant d’entreprise n’est pas tenu de délivrer des tickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse (article 21bis, § 1er, cinquième alinéa, 3°, de l’arrêté royal n° 1, précité) lorsque les conditions suivantes sont réunies simultanément :

• L’activité de l’entreprise est une activité autre qu’une activité de restaurant ou de restauration.

• Le restaurant d’entreprise n’est accessible qu’aux membres du personnel de l’entreprise et aux membres d’une entreprise liée. Est également visé le restaurant d’entreprise qui est exploité en commun par plusieurs entreprises et qui n’est accessible qu’aux membres du personnel de ces entreprises (dont le siège se trouve par exemple dans le même immeuble). Par mesure de tolérance, sont également considérées, en ce qui concerne l’utilisation du restaurant d’entreprise, comme des membres du personnel (d’une entreprise liée) les personnes qui, via un contrat d’outsourcing, sont mises à disposition de l’outsourcer à moyen ou à long terme (par exemple en matière d’IT). Par mesure de tolérance, des invités peuvent également utiliser le restaurant d’entreprise dans une mesure très restreinte (un maximum de 5 % du chiffre d’affaires hors TVA peut être généré par les invités).

• Le restaurant d’entreprise n’est accessible que pendant les heures de travail de l’entreprise.

Par tolérance, l’assujetti qui exploite un restaurant d’entreprise, et qui en vertu de cette dispense n’est pas tenu d’utiliser un système de caisse enregistreuse, est également dispensé de délivrer des notes ou des reçus, pour les repas et les boissons y afférentes fournis aux membres de son personnel et aux membres d’une entreprise liée.

L’entreprise doit tenir un journal des recettes et procéder aux inscriptions sur base de pièces justificatives datées, selon les règles ordinaires fixées aux articles 14 et 15 de l’arrêté royal n° 1, précité. Ces pièces justificatives peuvent par exemple être : des tickets d’une caisse ordinaire, des preuves de paiement électronique …

Quand un tiers fournit des repas dans un restaurant d’entreprise, on doit supposer qu’il existe un contrat consistant en la fourniture de services de restauration entre l’(les) entreprise(s) et ce tiers. Lorsqu’il peut être démontré, par ce contrat ou par un autre moyen, que l’entreprise, pour la totalité de son activité d’exploitant d’un restaurant d’entreprise destiné aux membres de son personnel et aux membres d’une entreprise liée, fait appel à un tiers -le sous-traitant qui est tenu de lui délivrer les tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse-, cette entreprise est dispensée de l’obligation de délivrer un ticket provenant d’un système de caisse enregistreuse vis-à-vis des membres de son personnel, pour cause de sous-traitance (article 21bis, § 1er, cinquième alinéa, 1°, de l’arrêté royal n° 1, précité). La dispense applicable n’est donc pas celle prévue en matière de restaurant d’entreprise par l’article 21bis, § 1er, cinquième alinéa, 3°, de l’arrêté royal n° 1, précité.

Enfin, il est signalé que dans la situation où le tiers fournit les repas visés de manière complètement indépendante aux membres du personnel de l’entreprise ou aux membres d’une entreprise liée, par exemple dans le cadre d’un contrat de concession entre le tiers et l’entreprise pour l’exploitation d’un restaurant, les règles normales en matière de système de caisse enregistreuse sont applicables dans la relation entre le tiers et les membres du personnel concernés. Dans ce cas, l’entreprise n’intervient pas dans le prix des repas fournis aux membres du personnel. L’entreprise n’effectue pas de service de restaurant ou de restauration. Les dispenses en matière de sous-traitance ou de restaurant d’entreprise ne sont pas applicables.

C. Plusieurs commerces horeca sous un même numéro d’identification à la TVA

Lorsque plusieurs commerces horeca sont exploités sous le même numéro d’identification à la TVA, le seuil de 25.000 euros doit être examiné par établissement (article 21bis, § 1er, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). Chaque établissement suit dès lors son propre régime.

Cependant, s’il s’agit d’établissements liés entre eux d’un point de vue matériel, où les clients sont libres de se déplacer entre les différents établissements sans quitter le bâtiment, le seuil doit être calculé pour l’ensemble de ces établissements.

Il s’agit, par exemple, d’un marchand de glaces avec un salon de consommation d’une part et une camionnette ambulante d’autre part, des différents débits de boissons et lieux de restaurations au sein d’un parc de loisirs ou d’un stade de football, ainsi que d’un boucher avec une boucherie d’une part et des services de restauration d’autre part (question parlementaire écrite n° 1.789 de monsieur le Représentant Michel de Lamotte du 16.08.2017).

D. Période de référence pour le calcul du seuil

Lorsque l'assujetti constate lors du dépôt de la déclaration périodique à la TVA, que le chiffre d'affaires global hors TVA relatif aux prestations de services de restaurant et de restauration, à l’exception de la fourniture de boissons, réalisé pendant l'année civile en cours dépasse 25.000 euros, il est tenu de se faire enregistrer auprès du SPF Finances au plus tard à l'expiration du deuxième mois qui suit la période de déclaration à la TVA concernée (article 21bis, § 3, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). L’assujetti doit mettre un système de caisse enregistreuse en service dans cet établissement au plus tard à l’expiration du troisième mois qui suit la période de déclaration à la TVA concernée (article 21bis, § 3, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

L'assujetti qui commence son activité économique est tenu de déclarer, sous le contrôle de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, que selon toute probabilité, le montant de son chiffre d'affaires annuel hors TVA relatif aux prestations de services de restaurant et de restauration, à l’exception de la fourniture de boissons, visé au § 1^er, premier alinéa, de l’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité, n'excèdera pas 25.000 euros. Si l'assujetti estime que son chiffre d'affaires annuel dépassera le montant de 25.000 euros, il est tenu de se faire enregistrer au plus tard à l'expiration du deuxième mois qui suit la date du commencement de son activité (article 21bis, § 2, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). L’assujetti doit mettre un système de caisse enregistreuse en service dans cet établissement au plus tard à l’expiration du troisième mois qui suit la date du commencement de son activité (article 21bis, § 2, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Le chiffre d’affaires des services de restaurant et de restauration doit être estimé par l’exploitant (il peut, par exemple, se baser sur un business plan réaliste). Cette estimation doit pouvoir être présentée au moment du contrôle. Celui qui reprend un commerce sans application de l’article 11 du Code de la TVA est considéré comme un assujetti qui démarre son activité.

Un assujetti est considéré comme un repreneur si la reprise s’effectue avec application de l’article 11 du Code de la TVA. Tel est le cas lorsqu’il s’agit d’une cession d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité. Le repreneur est censé continuer la personne du cédant.

Le repreneur doit baser ses prévisions sur les données du cédant. Lorsque le chiffre d’affaires annuel du cédant provenant des services de restaurant et de restauration, à l’exclusion de la fourniture de boissons, dépasse le montant de 25.000 euros, le repreneur est, en tant qu’assujetti qui démarre son activité, tenu de se faire enregistrer au plus tard à l’expiration du deuxième mois qui suit la date de début de son activité. L’assujetti doit mettre un système de caisse enregistreuse en service dans cet établissement au plus tard à la fin du troisième mois qui suit celui de la date de début de son activité.

E. Obligation de délivrance d’une note ou d’un reçu pendant la période comprise entre l’enregistrement et la mise en service du système de caisse enregistreuse

L'assujetti qui s'est fait enregistrer auprès du SPF Finances et qui ne dispose pas encore d'un système de caisse enregistreuse lui permettant de délivrer le ticket de caisse, est tenu de délivrer au cours de cette période la note ou le reçu visés à l’article 22, § 1er, premier alinéa, 2°, de l’arrêté royal n° 1, précité (article 21bis, § 4, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Par mesure de tolérance et pour des raisons pratiques, la note ou le reçu ne doit être délivré dans ce contexte que pour la fourniture de repas et de boissons consommées à l’occasion de ces repas.

F. Exemption de l’article 44 du Code de la TVA

Les opérations qui répondent aux conditions posées par l’article 44 du Code de la TVA sont exemptées de la TVA. Les cafétérias des écoles et des hôpitaux peuvent, sous certaines conditions, éventuellement bénéficier de cette exemption. Dans ce cas, il y a dispense de l’utilisation d’un système de caisse enregistreuse pour les services de restaurant et de restauration qui bénéficient de l’exemption prévue par l’article 44 du Code de la TVA. Aucune note ou reçu ne doit non plus être délivré pour ces services de restaurant ou de restauration. L’assujetti peut toutefois toujours utiliser un système de caisse enregistreuse volontairement.

Lorsque les opérations exemptées sont combinées avec des opérations imposables, seuls les services de restaurant et de restauration qui ne sont pas exemptés de TVA entrent dans le calcul du seuil.

Le restaurant didactique exploité par une école, qui est ouvert au public et est exploité à des fins commerciales, n’est pas exempté par l’article 44, § 2, 4°, du Code de la TVA et est visé par la réglementation en matière de système de caisse enregistreuse.

G. Exemption de l’article 42 du Code de la TVA

Contrairement aux opérations exemptées par l’article 44 du Code de la TVA qui n’ouvrent pas droit à déduction de la TVA, les opérations exemptées par l’article 42 du Code de la TVA ouvrent droit à déduction.

Cette différence implique que, contrairement aux activités de l’article 44 du Code de la TVA, les opérations de l’article 42 dudit Code sont reprises dans le calcul du seuil selon les règles ordinaires. Si les 25.000 euros sont dépassés, des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse doivent également être délivrés pour les opérations en rapport avec la fourniture de repas et de boissons exemptées par l’article 42 du Code de la TVA. Si les 25.000 euros ne sont pas dépassés, des notes ou des reçus au sens de l’article 22 de l’arrêté royal n° 1, précité, doivent être délivrés pour les repas fournis et les boissons y afférentes, même s’ils sont exemptés par l’article 42 du même Code. Toutefois, lorsque tous les services de restaurant et de restauration effectués par un assujetti sont exemptés sur base de l’article 42 du Code de la TVA, il est admis qu’aucun système de caisse enregistreuse ne doit être utilisé.

H. Régime forfaitaire de l’article 56 du Code de la TVA

Les assujettis qui utilisent le régime forfaitaire visé à l’article 56, § 1er, du Code de la TVA doivent également appliquer le seuil de 25.000 euros afin de déterminer s’ils sont ou non tenus de délivrer des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse. Sont visés ici les exploitants de friterie, cafetiers, bouchers, boulangers et glaciers avec salon de consommation. Cette liste n’est toutefois pas exhaustive. Si des assujettis qui utilisent un autre régime forfaitaire sont aussi confrontés à la problématique en matière de système de caisse enregistreuse, les modalités qui suivent leur sont également applicables.

Ceux qui ne dépassent pas les 25.000 euros sont tenus de délivrer des notes ou reçus au sens de l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, pour les repas fournis et les boissons y afférentes. L’application du régime forfaitaire reste possible.

Ceux qui dépassent les 25.000 euros sont tenus de délivrer des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse. Etant donné que l’utilisation (obligatoire ou volontaire) d’un système de caisse enregistreuse n’est pas compatible avec l’application du régime forfaitaire, ils perdent le bénéfice de ce régime à partir de l’année civile qui suit celle du dépassement du seuil (décision n° E.T. 131.030 du 10.11.2016). Cette décision est entrée en vigueur le 01.01.2017.

I. Régime de la franchise de l’article 56bis du Code de la TVA

Les petites entreprises dont le chiffre d’affaires annuel ne dépasse pas 25.000 euros hors TVA, peuvent bénéficier d’une exemption de la taxe pour les livraisons de biens et prestations de services qu’elles effectuent. Les petites entreprises soumises au régime de la franchise doivent également appliquer le seuil de 25.000 euros si elles effectuent des prestations de services de restaurant ou de restauration.

Celles qui ne dépassent pas les 25.000 euros pour leurs services de restaurant et de restauration, à l’exception de la fourniture de boissons, sont tenues de délivrer des notes ou reçus tels que visés à l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, pour les repas fournis et les boissons y afférentes (décision n° E.T. 114.588 du 01.12.2008 a été abrogée).

Les assujettis qui dépassent les 25.000 euros pour leurs services de restaurant et de restauration, à l’exception de la fourniture de boissons, sont tenus de délivrer des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse. De plus, puisque leur chiffre d’affaires total annuel dépasse alors forcément le seuil de 25.000 euros, ils ne peuvent plus continuer à bénéficier de l’application du régime de la franchise pour les petites entreprises (article 56bis, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA).

J. Fournisseurs de repas légers

La mesure de tolérance décrite au numéro 18 de la circulaire n° 6/1999 du 27.04.1999, en vertu de laquelle les fournisseurs de repas légers ne doivent délivrer aucun document de contrôle, est supprimée pour tous les assujettis par l’introduction du système de caisse enregistreuse.

Ils doivent délivrer soit des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse, soit des notes ou reçus.

K. Exploitants de friterie

La mesure de tolérance visée au numéro 19 de la circulaire n° 6/1999 du 27.04.1999, en vertu de laquelle les exploitants de friterie ne doivent délivrer aucun document de contrôle, est supprimée pour tous les assujettis par l’introduction du système de caisse enregistreuse.

Ils doivent délivrer soit des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse, soit des notes ou reçus.

L. Autorisation « Circulaire n° 6 du 27.04.1999 »

Les autorisations « Circulaire 6/1999 », grâce auxquelles les assujettis pouvaient délivrer un ticket de caisse d’une caisse autorisée en remplacement de la note ou du reçu au sens de l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, ont été supprimées pour tous les assujettis (à l’exception de ceux qui font du lavage automobile) par l’introduction du système de caisse enregistreuse.

Ils doivent délivrer soit des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse, soit des notes ou reçus.

M. Autorisation « Décision n° E.T.103.592 du 02.06.2003 »

Les autorisations « Décision E.T. 103.592 », grâce auxquelles les assujettis pouvaient délivrer un ticket de caisse d’une caisse autorisée en remplacement de la note ou du reçu au sens de l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, ont été supprimées pour tous les assujettis (à l’exception de ceux qui fournissent un logement à des hôtes payants et de ceux qui font du lavage automobile) par l’introduction du système de caisse enregistreuse.

Ils doivent délivrer soit des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse, soit des notes ou reçus.

5. Ticket d’un système de caisse enregistreuse (article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité) : conséquences du dépassement du seuil

A. Tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse

Dès que le seuil de 25.000 euros est dépassé, l’assujetti est tenu de délivrer des tickets de caisse au moyen d’un système de caisse enregistreuse, selon les modalités qui suivent. Pour une explication technique détaillée du système de caisse enregistreuse et de l’arrêté royal du 30.12.2009 fixant la définition et les conditions auxquelles doit répondre un système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca, il est renvoyé à la circulaire AGFisc n° 33/2016 (n° E.T. 124.747) du 08.11.2016.

En ce qui concerne l’identification de l’assujetti fournisseur ou prestataire, il est admis que l’adresse de l’établissement soit reprise sur le ticket de caisse, à la place du domicile ou du siège social de l’assujetti, pour autant que tant la dénomination que le numéro de TVA soient correctement repris sur le ticket de caisse.

Le ticket de caisse mentionne également la dénomination usuelle ainsi que le prix des biens livrés et des services prestés. Ces données sont essentielles à la détermination de l’opération et du taux d’imposition. En l’absence de mention suffisamment détaillée des articles vendus, l’application d’un taux de TVA réduit ne peut pas non plus être justifiée. Dans certains cas exceptionnels seulement comme, par exemple, 100 bouteilles de vin différentes, il est admis que la description de l’article soit générale, par exemple 10 catégories de prix différentes pour le vin.

Certains systèmes de caisse enregistreuse permettent l’impression d’un ticket de caisse simplifié. Il s’agit en l’occurrence d’une copie du ticket de caisse ordinaire qui ne reprend toutefois pas d’information détaillée sur le service fourni. Le ticket de caisse simplifié n’est pas automatiquement imprimé mais bien à la demande du client, et il porte une référence au ticket de caisse détaillé. Un ticket de caisse détaillé est toujours délivré au préalable. L’impression d’un ticket de caisse simplifié est également conservée de manière irréversible dans le fiscal data module.

Contrairement aux dispositions prévues à l’article 22 de l’arrêté royal n° 1, précité, celles de l’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité, ne prévoient pas que le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse peut être remplacé par une facture, même si celle-ci est émise au moment de la livraison ou de l’achèvement du service. Sous certaines conditions, une facture peut être générée au moyen du système de caisse enregistreuse, sous la forme d’un ticket de caisse. Même ce type de facture ne peut jamais remplacer le ‘ticket de caisse TVA’ d’un système de caisse enregistreuse.

A l’inverse, la délivrance d’un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne dispense pas l’assujetti d’émettre une facture lorsque la prestation est effectuée pour un assujetti ou une personne morale non assujettie (article 53, § 2, du Code de la TVA).

B. Ticket de caisse peu importe la nature des opérations

Un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse doit être délivré pour toutes les opérations effectuées dans le cadre de l’exercice de l’activité économique et qui ont un rapport avec la fourniture de repas et de boissons, que les boissons soient fournies ou non au cours du repas, en ce compris toutes les ventes de nourriture et de boissons dans l’établissement concerné (article 21bis, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Il est à noter que la délivrance au client d’un ticket pro forma qui peut être généré par le système de caisse enregistreuse n’est pas suffisante. Le client doit recevoir le ticket de caisse TVA généré par le système de caisse enregistreuse.

L’attention est attirée sur le fait que le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse doit être délivré quelle que soit la nature de l’opération (par exemple même pour la livraison de repas à emporter et pour la livraison ou la fourniture de boissons en dehors du cadre d’un repas). Toutes les autres ventes de nourriture et de boissons dans l’établissement concerné sont également visées (par exemple les livraisons de pain dans une boulangerie avec salon de consommation).

Lorsque le seuil de 25.000 euros en matière de services de restaurant et de restauration, à l’exclusion de la fourniture de boissons, est dépassé, des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doivent être délivrés pour la location de tables, chaises, assiettes, verres, personnel pour le service et autres activités similaires pour lesquels un prix distinct est porté en compte que si cette location se rapporte à un événement pour lequel l’assujetti concerné effectue également des services de restaurant ou de restauration.

Les opérations qui se situent en dehors de la sphère alimentaire ne sont pas visées par le système de caisse enregistreuse. Il s’agit entre autres ici de la vente de meubles, du droit d’accès à l’espace bien-être, au casino, au bowling, à la plaine de jeu intérieure, aux spectacles ou animations, du droit d’entrée dans un dancing…. Il est toujours admis de reprendre ces opérations de manière volontaire dans le système de caisse enregistreuse.

Il en va de même pour les services de restaurant et de restauration effectués à l’étranger étant donné que la législation belge n’est pas applicable à de telles opérations. Les opérations effectuées à l’étranger peuvent toutefois être reprises dans le système de caisse enregistreuse sur base volontaire (en tenant compte du fait que dans la déclaration à la TVA belge ces opérations effectuées à l’étranger doivent être clairement distinguées des opérations effectuées en Belgique).

Il n’y a pas non plus lieu de délivrer de ticket de caisse au moyen du système de caisse enregistreuse pour les opérations à la sortie exceptionnelles telles que la vente d’un bien d’investissement.

a. Exception magasins non alimentaires

Si dans un magasin non alimentaire (par exemple un magasin de vêtements), est offert un assortiment limité de produits alimentaires qui, par la nature des produits et leur conditionnement, ne sont pas destinés à une consommation immédiate, aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré, à condition que la vente de ces biens ne soit pas enregistrée en même temps que les opérations pour lesquelles existe effectivement l’obligation de délivrer un ticket d’un système de caisse enregistreuse.

b. Exception supermarché

En pratique, il arrive qu’un supermarché prévoie un espace pour la consommation sur place de nourriture et de boissons. L’administration admet que le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne soit délivré que pour les services de restaurant et de restauration. Les ventes, même de nourriture et de boissons, dans l’espace magasin même ne doivent pas être reprises dans le système de caisse enregistreuse, à moins que les services de restaurant et de restauration soient portés en compte avec les ventes effectuées dans le magasin ou qu’il ne soit pas inhabituel que la nourriture et les boissons achetés dans le magasin soient consommés dans l’espace de consommation.

c. Exception distributeurs automatiques

L’administration accepte que la nourriture et les boissons fournies au moyen de distributeurs automatiques soient, pour l’application du taux de TVA, sans distinction censés avoir fait l’objet d’une simple livraison, quelle que soit donc la place où se trouvent les distributeurs automatiques.

Ces livraisons n’entrent pas en ligne de compte dans le calcul du seuil.

Si le seuil de 25.000 euros est dépassé, des tickets de caisse d’un système de caisse enregistreuse doivent en principe être délivrés pour toutes les ventes de nourriture et de boissons dans l’établissement concerné. Pour des raisons pratiques, cette obligation ne vaut toutefois pas pour les ventes effectuées via un distributeur automatique.

d. Exception transport international de passagers

Pour des raisons pratiques, aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré à bord d’un avion. Il n’y a pas non plus lieu de délivrer de ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse à bord d’un bateau ou d’un train utilisé pour le transport international de passagers.

C. Ticket de caisse peu importe la qualité du client

Il y a lieu de remarquer que, contrairement à l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, qui prévoit que la note ou le reçu peuvent, sous certaines conditions, être remplacés par une facture complète, l’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité, ne prévoit pas cette possibilité pour les tickets d’un système de caisse enregistreuse. Cela signifie que le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse doit toujours être délivré et ne peut jamais être remplacé par une facture.

Le ticket de caisse doit être délivré quelle que soit la qualité du client. L’émission d’une facture ne peut en effet jamais remplacer la délivrance d’un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse, pas même lorsque la facture est émise à l’achèvement du service ou au moment de la livraison.

Pour être complet, il est rappelé que la délivrance d’un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne peut jamais remplacer l’émission d’une facture.

D. Moment de la délivrance du ticket de caisse

Conformément à l’article 21bis, § 1er, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité, le ticket de caisse du système de caisse enregistreuse doit être délivré au moment de l’achèvement du service ou de la livraison de biens.

a. Premier régime dérogatoire optionnel pour le moment de la délivrance

Le ticket de caisse doit en principe être délivré au moment de l’achèvement du service, le cas échéant à l’issue de l’évènement. Ce n’est cependant pas toujours possible en pratique, notamment pour les services de restauration sur place ou pour les services de restaurant effectués par des exploitants de salle de fête. L’administration admet dès lors le régime dérogatoire qui suit.

Aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré au moment de l’achèvement du service lorsque ce n’est pas possible en pratique, à condition que l’opération ait été enregistrée au préalable dans le système de caisse à concurrence de la valeur de l’offre, du bon de commande ou d’une valeur estimée, et que les corrections éventuelles soient enregistrées dans le système de caisse dans les 7 jours calendrier qui suivent l’évènement. Les deux tickets de caisse doivent être délivrés au client, le cas échéant avec la facture, et au plus tard le 15^ième jour du mois qui suit celui au cours duquel le service a été effectué (question parlementaire écrite n° 726 de madame la Représentante Els Van Hoof du 12.01.2016).

b. Deuxième régime dérogatoire optionnel pour le moment de la délivrance pour les services de restauration B2B et B2G

Afin de remédier aux difficultés pratiques spécifiques aux opérations de restauration et services de traiteur B2B et B2G (services destinés à des assujettis ou à des personnes morales non assujetties), une tolérance générale a également été prévue pour les opérations de restauration et les services de traiteur pour lesquels existe une obligation d’émettre une facture au cocontractant.

Pour les opérations de restauration et services de traiteur pour lesquels existe une obligation d’émettre une facture au cocontractant, aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré à l’achèvement du service lorsque ce n’est pas possible en pratique, pour autant qu’au moins un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse soit généré par mois et que celui-ci reprenne toutes les opérations effectuées pour un client déterminé au cours du mois civil écoulé et qui doivent être reprises dans le système de caisse enregistreuse. L'administration accepte en outre que le contenu de ce ticket de caisse mensuel soit limité au montant total par taux de TVA à condition que la facture (ou l’annexe qui fait partie intégrante de la facture) contienne un détail complet.

Ce ticket de caisse, de même que la facture obligatoire, doivent être émis au client au plus tard le 15^e jour du mois qui suit celui au cours duquel le service a eu lieu. Si la facture est émise de manière électronique, il est en outre admis que le ticket de caisse soit délivré au client avec la facture électronique, sous la forme d’un fichier PDF.

Les deux dérogations sont décrites dans la question parlementaire écrite n° 587 de monsieur le Représentant Stefaan Vercamer du 23.10.2015.

E. Règles particulières en matière d’exigibilité

a. Clients particuliers : principe de l’encaissement

Lorsque les services (de restauration) sont effectués pour un particulier, la TVA ne devient exigible que lors de l'encaissement du prix, même si une facture a été émise sur base volontaire (article 22bis, § 3, du Code de la TVA).

Si le client n'a pas encore payé à la fin de la période de déclaration au cours de laquelle l'événement a eu lieu, lors du remplissage de la déclaration à la TVA, l'opération peut être portée en diminution du chiffre d'affaires provenant des rapports journaliers du système de caisse enregistreuse et c’est ce résultat qui est repris dans la déclaration à la TVA. Dans la période de déclaration au cours de laquelle le paiement est reçu, l'opération doit être ajoutée au chiffre d'affaires provenant des rapports journaliers du système de caisse enregistreuse afin de compléter la déclaration à la TVA. Cela peut de toute façon toujours être appliqué quand il apparaît, lors du remplissage de la déclaration TVA, que la TVA sur les opérations qui devaient être incluses dans le système de caisse enregistreuse n’est pas encore exigible.

Le prestataire de services peut toutefois décider d'acquitter la TVA au Trésor de manière anticipée afin de ne pas devoir procéder aux corrections précitées.

b. Réception d’un acompte

A strictement parler, aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne doit être délivré lors de la réception d'un acompte car la livraison de biens n’a pas encore eu lieu ou la prestation de services n’est pas achevée. Le paiement d'un acompte rend toutefois la TVA exigible et doit donc être repris dans la déclaration à la TVA. Etant donné que les rapports journaliers du système de caisse enregistreuse remplacent le journal des recettes, tout acompte doit être encodé dans le système de caisse enregistreuse. Le chiffre d’affaires provenant des rapports journaliers du système de caisse enregistreuse peut ainsi être repris dans la déclaration périodique à la TVA sans devoir effectuer de corrections.

Du moment que l’opération est reprise dans la déclaration à la TVA relative à la période au cours de laquelle l’acompte a été payé, cela ne pose pas de problème que les acomptes payés par virement soient enregistrés avec un peu de retard dans le système de caisse enregistreuse, par exemple au moment de la vérification des extraits de compte bancaires.

Le ticket de caisse du système de caisse enregistreuse généré lors de l’encodage de l’acompte doit être délivré au client. Il suffit toutefois qu’il soit délivré avec le ticket de caisse du système de caisse enregistreuse constatant la livraison de biens ou l’achèvement du service.

F. Facturation

Lorsque le client est un assujetti ou une personne morale non assujettie, une facture doit toujours être émise en plus du ticket de caisse du système de caisse enregistreuse, conformément à l’article 53, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA. La délivrance d’un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne peut cependant jamais remplacer l’émission d’une facture.

En vertu de l’article 4, de l’arrêté royal n° 1, précité, la facture doit être émise au plus tard le 15^ième jour du mois qui suit le moment de la livraison, de l’achèvement du service ou du paiement de l’acompte.

Cette facture doit être reprise dans le facturier de sortie, en suivant une numérotation ininterrompue. Au moment de compléter la déclaration à la TVA, le montant de cette opération doit être porté en diminution du chiffre d’affaires total repris dans le système de caisse enregistreuse afin que l’opération en question ne soit pas reprise deux fois dans la déclaration à la TVA.

La délivrance d’un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse ne peut dès lors jamais remplacer l’émission d’une facture. La facture est une pièce comptable qui constate en principe une opération imposable. Le ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse est, comme la note ou le reçu, un document de contrôle qui constate l’exécution d’un service au moment de l’achèvement de celui-ci.

Si une note de crédit est émise pour une opération reprise dans le système de caisse enregistreuse, elle doit également être encodée dans ce système. Le total des données encodées doit en effet restituer le chiffre d’affaires horeca exact. Au moment de compléter la déclaration à la TVA, le montant de la note de crédit doit être ajouté au chiffre d’affaires total repris dans le système de caisse enregistreuse afin que la note de crédit ne soit pas reprise deux fois dans la déclaration à la TVA.

Il est admis qu’après la délivrance d’un « ticket de caisse TVA » au moyen du système de caisse enregistreuse afin de satisfaire à l’obligation prévue par l’article 21bis de l’arrêté royal n° 1, précité, la facture soit émise sous la forme d’un ticket de caisse généré par le système de caisse enregistreuse. Même dans un tel cas, la facture ne peut jamais remplacer le ticket d’un système de caisse enregistreuse et les conditions qui suivent doit en outre être respectées :

• Le système de caisse enregistreuse établit d’abord un ticket de caisse et peut seulement ensuite également générer une facture pour la même opération, et ce à la demande de l’utilisateur.

• La facture doit comporter l’ensemble des mentions obligatoires de l’article 5 de l’arrêté royal n° 1, précité (dont le nom, l’adresse et le numéro d’identification à la TVA du client).

• La facture comporte la mention ‘Facture’ au lieu de ‘Ticket de caisse TVA’.

• Les tickets-factures comportent, pour toutes les factures émises au moyen d’un système de caisse enregistreuse, une numérotation en continu distincte de celle du facturier de sortie, en plus d’une référence au numéro du ticket de caisse d’origine.

• Les données de tous les tickets-factures générés peuvent être obtenues dans le système de caisse enregistreuse sous la forme d’un sous-facturier de sortie.

• Les tickets-factures sont également verrouillés et conservés par le système de caisse enregistreuse mais les données de contrôle ne sont toutefois pas imprimées sur le ticket-facture.

G. Journal des recettes

L’assujetti qui utilise un système de caisse enregistreuse et respecte l’ensemble de la réglementation en la matière est dispensé de l’obligation de tenir un journal des recettes par siège d’exploitation telle que visée à l’article 14, § 2, 3°, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité. Les rapports requis doivent cependant être générés chaque jour au moyen du système de caisse enregistreuse (rapport financier et rapport utilisateur quotidiens, conformément à l’article 2, point 5, de l’arrêté royal du 30.12.2009, précité).

Toutefois, lorsque cet assujetti exploite différents établissements, il doit continuer à tenir le journal centralisateur visé à l’article 14, § 2, 3°, quatrième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité. En cas d’utilisation d’un système de caisse enregistreuse, le journal centralisateur doit obligatoirement être tenu de manière électronique.

H. Fin d’utilisation du système de caisse enregistreuse

L'obligation de délivrer un ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse prend fin au moment où l'assujetti cesse définitivement l'activité qui consiste en la fourniture de prestations de restaurant ou de restauration (article 21bis, § 1er, quatrième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité). Cette disposition doit être comprise comme suit.

a. Exemple café

En plus des boissons, un café fournit également des repas légers, comme par exemple des spaghettis et des croque-monsieur, qui lui font dépasser le seuil de 25.000 euros. L’exploitant est donc tenu d’utiliser un système de caisse enregistreuse. Il délivre des tickets de caisse pour toutes les opérations, tant au client qui consomme un repas léger sur place qu’à celui qui ne boit qu’un café.

En 2017, le chiffre d’affaires des repas légers descend sous le seuil des 25.000 euros. Il doit néanmoins continuer à utiliser le système de caisse enregistreuse. Lorsque l’exploitant décide de ne plus proposer de repas légers dans son café à partir du 01.01.2018, et donc de se limiter à la fourniture de boissons, il peut cesser d’utiliser un système de caisse enregistreuse.

b. Exemple restaurant

Un restaurant chinois, tenu au dépôt de déclarations périodiques trimestrielles, fournit à la fois des repas à consommer sur place et des repas à emporter. En 2016, les repas à consommer sur place ont généré 10.000 euros de chiffre d’affaires. Aucun ticket de caisse d’un système de caisse enregistreuse n’a dès lors dû délivré. La situation est identique en 2017. Au cours du 3^e trimestre 2018, le restaurant constate que le chiffre d'affaires global relatif aux services de restaurant et de restauration réalisé pendant l'année civile 2018 a dépassé le seuil de 25.000 euros. Un système de caisse enregistreuse doit dès lors être mis en service au plus tard à la fin du mois de décembre 2018 (article 21bis, § 3, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

En 2021, l’assujetti décide de s’orienter principalement vers les repas à emporter et les repas à consommer ne génèrent alors plus que 5000 euros de chiffre d’affaires. Cet assujetti doit toutefois continuer à délivrer des tickets de caisse au moyen du système de caisse enregistreuse. L’utilisation d’un système de caisse enregistreuse ne perd son caractère obligatoire que si l’assujetti décide de ne plus fournir de repas à consommer sur place et ne propose plus que des repas à emporter.

I. Installation technique d’un système de caisse enregistreuse

Etant donné que l’introduction du système de caisse enregistreuse dans le secteur horeca constitue une mesure anti-fraude, il va de soi que les tentatives visant à ne pas reprendre certaines opérations dans le système de caisse enregistreuse ne sont pas admises.

Un système de caisse enregistreuse :

• est un appareil utilisé pour l’enregistrement des opérations à la sortie ;

• garantit l’irréversibilité des données encodées ;

• conserve toutes les données encodées (y compris tous les enregistrements : commandes, reprises, modifications…) dans un journal électronique ou fichier-journal ;

• est équipé d’un module qui reçoit ces données, génère des données de contrôle et conserve toutes les données pertinentes.

Si un assujetti utilise :

• à la fois un système de caisse nouveau ou existant dans lequel sont encodées en détail toutes les commandes et qui est relié à une fonction de gestion de table et/ou de cuisine/bar et

• un second système de caisse dans lequel ces enregistrements sont simplement repris pour l’impression et la délivrance d’un ticket de caisse conformément à l’article 21bis, de l’arrêté royal n° 1, précité,

les deux systèmes de caisse doivent comporter les mesures de sécurisation du système de caisse enregistreuse. Les opérations à la sortie sont en effet d’abord enregistrées dans le premier système puis transférées dans le second.

En outre, l’attention est attirée sur le fait que l’ensemble des systèmes de caisse utilisés, de même que les données qui y sont stockées, doivent être conservés par l’assujetti conformément à l’article 60 du Code de la TVA.

Pour une explication technique détaillée du système de caisse enregistreuse et de l’arrêté royal du 30.12.2009, précité, il est renvoyé à la circulaire AGFisc n° 33/2016 (n° E.T. 124.747) du 08.11.2016.

J. Problèmes techniques

A compter de la mise en service du système de caisse enregistreuse, l’assujetti est tenu d’être en possession d’une provision de notes ou reçus tels que visés à l’article 22, de l’arrêté royal n° 1, précité, sur le lieu où le système de caisse enregistreuse est installé (article 21bis, § 4, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

En cas de disfonctionnement du système de caisse enregistreuse pour quelle que raison que ce soit, l’assujetti est tenu de délivrer une note ou un reçu (article 21bis, § 4, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité) (question parlementaire écrite n° 850 de madame la Représentante Sybille de Coster-Bauchau du 07.03.2016).

Afin de s’assurer qu’un assujetti qui utilise le système de caisse enregistreuse (parce qu’il y est obligé ou de manière volontaire) puisse à tout moment remplir ses obligations fiscales, il doit, en vertu de l’article 21bis, § 5, de l’arrêté royal n° 1, précité, agir durant toute période au cours de laquelle son système de caisse enregistreuse n’est pas en état de fonctionner comme prévu au point 3.11. de la circulaire 2017/C/70 (n° E.T. 129.043) du 06.11.2017 concernant le système de caisses enregistreuses.

K. Conservation

En vertu de l’article 60, § 4, du Code de la TVA, tous les livres et documents relatifs à l’activité exercée doivent être conservés durant 7 ans à compter du 1^er janvier de l’année qui suit leur clôture s’il s’agit de livres, leur date s’il s’agit d’autres documents.

Sont entre autres visés par cette mesure :

•le Fiscal Data Module et les données qui y sont stockées ;

•la VAT Signing Card ;

•les données stockées dans la caisse dont le journal électronique, les rapports financiers et les rapports d’utilisateur journaliers, les commandes détaillées de la gestion de table, les enregistrements sur les comptes clients…

mais également :

•les carnets de notes et bons de commande utilisés par les serveurs pour prendre note des commandes ;

•le livre des réservations, commandes, paiement d’acomptes …

Si l’assujetti utilise la fonction ‘gestion de table’ de son système de caisse enregistreuse, chaque commande est conservée de manière détaillée dans le journal électronique de son système de caisse enregistreuse et un ‘résumé’ (qui comprend la base d’imposition par taux) est verrouillé et conservé sur le Fiscal Data Module. Au choix de l’exploitant, cette commande peut également être transférée et imprimée comme ticket de bar ou ticket de cuisine. Ce ticket papier ne comporte la plupart du temps aucun prix ni autre donnée TVA. Sur un plan technique TVA, il est admis que la conservation digitale des commandes dans le journal électronique et le résumé dans le Fiscal Data Module suffisent. A ces conditions, le ticket de bar ou le ticket de cuisine papier ne doivent donc pas être conservés.

Toutefois, si l’exploitant ne fait PAS usage de la fonction précitée, alors la commande est d’abord notée sur des carnets, petites cartes, souches... avant d’être transmise à la cuisine et/ou au bar. L’enregistrement dans le système de caisse enregistreuse n’est alors effectué qu’au moment où le client réclame l’addition. Dans ce cas, il ne fait aucun doute que ces carnets, petites cartes, souches... sont visés par l’obligation de conservation de l’article 60, § 4, du Code de la TVA et qu’ils servent en outre de pièce justificative pour l’enregistrement dans le système de caisse enregistreuse.

En ce qui concerne la procédure d’enregistrement et d’achat pour les assujettis exploitants, il est renvoyé au point 4 de circulaire 2017/C/70 (n° E.T. 129.043) du 06.11.2017 concernant le système de caisse enregistreuse et à l’application internet mise à disposition par le SPF Finances (site internet du SPF Finances www.finances.belgium.be >Indépendants et professions libérales > caisses enregistreuses).

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Section 6 - Déclarations à la TVA des opérations imposables et paiement de la taxe due au Trésor

1. Principes

Chaque mois, les assujettis, à l'exclusion de ceux qui ne possèdent pas un droit à déduction de la taxe (article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA), c'est-à-dire ceux :

• qui ne réalisent que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l'article 44 du Code de la TVA ne leur ouvrant aucun droit à déduction ;

• qui bénéficient du régime prévu à l'article 56bis du Code de la TVA (petites entreprises bénéficiant du régime de la franchise de la taxe) ;

• qui bénéficient du régime prévu à l'article 57, § 1er, du Code de la TVA (les exploitants agricoles).

sont tenus de remettre une déclaration du montant des opérations visées par le Code, qu'ils ont effectuées ou qui leur ont été fournies au cours du mois précédent dans le cadre de leur activité économique, du montant de la taxe exigible, des déductions à opérer et de celui des régularisations à effectuer, et des données jugées nécessaires par le Roi pour satisfaire aux dispositions prévues par la Communauté en matière de statistiques et pour assurer le contrôle de l'application de la taxe. Le Roi peut autoriser le dépôt de la déclaration par trimestre, par semestre ou par année (article 53octies, § 1er, alinéa 1er, du Code de la TVA).

Les assujettis sont tenus d'acquitter la taxe due dans le délai prévu pour le dépôt de la déclaration périodique (article 53, § 1er, premier alinéa, 3 du Code de la TVA).

Par ailleurs, les assujettis qui ne déposent pas de déclarations périodiques à la TVA et les personnes morales non-assujetties sont tenus de déposer une déclaration spéciale relative aux opérations pour lesquelles ils sont redevables de la taxe (voir titre 3 ci-après). Cette déclaration doit être remise pour le trimestre concerné par ces opérations.

La taxe due relative à la déclaration spéciale doit être acquittée au Trésor, dans le délai prévu pour le dépôt de cette déclaration.

2. Déclarations périodiques à la TVA (déclarations mensuelles ou trimestrielles)

A. Personnes tenues au dépôt de déclarations périodiques

a. Principe

L'obligation de déposer une déclaration périodique à la TVA incombe à tous les assujettis à l'exclusion de ceux qui n'ont aucun droit à déduction. Elle a pour but principal de faire connaître à l'administration, d'une part, le montant de la TVA due sur les opérations effectuées par le déclarant et, d'autre part, le montant de la TVA à déduire par le déclarant. Ces déclarations mentionnent encore le montant du chiffre d'affaires (opérations effectuées par le déclarant), le montant des achats de marchandises, de services et biens divers et des investissements réalisés par l'assujetti, ainsi que différentes opérations qu'il a reçues et pour lesquelles il est redevable de la taxe au Trésor. Enfin, c'est dans leur déclaration que les assujettis exercent, en principe, leur droit à restitution et procèdent aux différentes régularisations inhérentes à l'exercice de leur activité.

Remarque :

Pour des renseignements sur l’extrait de compte trimestriel n° 671 que l'Administration établit et transmet aux assujettis à la TVA afin de leur communiquer la situation de leur compte courant TVA., il est renvoyé à la question parlementaire écrite n° 573 de monsieur le Sénateur de Clippele du 07.04.2000. Cet extrait tient compte du dépôt des déclarations, des paiements effectués, des amendes ou intérêts encourus. Il est également possible de consulter l'état actuel du compte TVA via MyMinfin.be.

Exemples d’assujettis tenus au dépôt d’une déclaration périodique :

• Notaires : décision n° E.T. 121.923 du 03.04.2012 et décision n° E.T. 121.923/2 du 15.12.2014 ;

• Huissiers de justice : décision n° E.T. 122.121, du 08.03.2012, et décision n° E.T. 122.121/2 du 23.04.2012 (Addendum à la décision n° E.T. 122.121 du 08.03.2012) (du 07.03.2018 concernant le traitement en matière de TVA des prestations des huissiers de justice (n° E.T. 133.130) : cette circulaire complète la décision publiée n° E.T. 122.121 du 08.03.2012 en ce qui concerne les opérations exemptées de la TVA) ;

• Avocats : circulaire AGFisc n° 47/2013 (E.T. 124.411) du 20.11.2013 (mise à jour 01.04.2017) ;

• Organismes publics : lorsqu’un organisme public (Etat, Communautés et Régions, provinces, agglomérations, communes, institutions publiques...) a le statut d'assujetti partiel puisqu'il agit à la fois en tant qu'autorité publique et en tant qu'assujetti avec droit à déduction et effectue éventuellement aussi des opérations exonérées en vertu de l'article 44 du Code de la TVA, il se voit attribuer un numéro d'identification à la TVA et est tenu au dépôt de déclarations périodiques : circulaire AGFisc n° 42/2015 (E.T. 125.567) du 10.12.2015 et circulaire 2017/C/91 du 22.12.2017 concernant des cas d'application pratiques relatifs à l'assujettissement des organismes de droit public (n° ET 130.932)

• Médecins, hôpitaux et cliniques privées qui effectuent des interventions et traitements à vocation esthétique : décision n° E.T.127.740 du 22.03.2016 et décision n° E.T. 127.740/2 du 31.05.2016 ;

• Agents de change et agents de change correspondants : ils sont soumis au régime normal en matière de TVA et, en principe, au régime normal en matière de dépôt de déclarations périodiques (décision n° E.T. 98.160 du 28.02.2001) ;

• Organisateurs des jeux de hasard ou d'argent : pour la période du 01.08.2016 au 21.05.2018 inclus, l'exonération de TVA concernant les jeux de hasard et d'argent, autres que les loteries, fournis par voie électronique a été supprimée par les articles 29 à 34 de la loi-programme du 01.07.2016) (circulaire 2018/C/99 du 20.07.2018 relative aux conséquences de l’arrêt de la Cour constitutionnelle n° 34/2018 du 22.03.2018 (n° ET 133.771).

Depuis la publication le 22.05.2018 de l'Arrêt de la Cour Constitutionnelle n° 34/2018 du 22.03.2018, l'article 44, § 3, 13°, du Code de la TVA exonère à nouveau de la taxe les paris, loteries et autres jeux de hasard et d'argent, fournis ou non par voie électronique (les articles 29 à 34 de la loi-programme du 01.07.2016 ont été annulés mais les conséquences des dispositions annulées sont maintenues, voir l’Arrêt de la Cour Constitutionnelle n° 34/2018 du 22.03.2018). L'organisateur de jeux de hasard et d'argent en ligne autres que les loteries ne doit en principe plus déposer de déclaration périodique pour les opérations relatives à la période pendant laquelle il n'effectue que des opérations sortantes exonérées par l'article 44 du Code de la TVA (circulaire 2018/C/99 du 20.07.2018 relative aux conséquences de l’arrêt de la Cour constitutionnelle n° 34/2018 du 22.03.2018 ).

b. Exception à l'obligation de déposer des déclarations périodiques

Les assujettis suivants ne sont pas tenus au dépôt de déclarations périodiques à la TVA :

• l'assujetti qui ne réalise que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l'article 44 du Code de la TVA ne lui ouvrant aucun droit à déduction ;

• l'assujetti qui bénéficie du régime prévu à l'article 56bis du Code de la TVA (petites entreprises franchisées) ;

• l'assujetti qui bénéficie du régime prévu à l'article 57 du Code de la TVA (les exploitants agricoles).

En outre, dans le cadre de certains régimes particuliers, l'administration peut, sous des conditions particulières, dispenser certains autres assujettis de l'obligation de déposer des déclarations périodiques. Il s'agit notamment :

• des négociants en matières et produits de récupération (circulaire n° 88/1970 du 15.12.1970 et circulaire n° 120/1971 du 30.07.1971) ;

• des dépôts de blanchisseries, de teintureries ou d'entreprises de nettoyage à sec ou de stoppage (circulaire n° 28/1975 du 19.11.1975) ;

• des dépositaires, récolteurs et collecteurs de bulletins de pronostics sportifs et des agences hippiques qui interviennent dans la collecte des paris sur les courses belges ( circulaire n° 94/1971 du 08.06.1971 et circulaire n° 15/1974 du 02.10.1974) ;

• des bateliers qui n'exploitent pas plus de cinq navires (circulaire n° 109/1970 du 31.12.1970 , circulaire n° 27/1975 du 19.11.1975 et décision n° E.T. 85.017 du 29.10.1997) ;

• les enquêteurs de solvabilité pour organismes de crédit (circulaire n° 181/1971 du 30.12.1971) ;

• des intermédiaires dans le secteur de la vente directe lorsque l'organisateur des ventes bénéficie d'une autorisation particulière (décision n° E.T. 102.595 du 19.06.2002 );

• des intermédiaires dans le recrutement d’abonnés-consommateurs finals, soit pour des livraisons de gaz et/ou d’électricité, soit pour des services en matière de télécommunications, lorsque le fournisseur de gaz et électricité ou l’opérateur en télécommunications bénéficie d’une autorisation particulière (décision n° E.T. 110.297 du 13.05.2008);

• des médecins et hôpitaux qui n’effectuent, en plus de leurs activités exemptées en vertu de l’article 44 du Code de la TVA, aucune autre activité soumise à la TVA que des travaux de recherche, y compris des essais cliniques, et qui choisissent le régime particulier pour les médecins et les hôpitaux (décision n° E.T. 116.111 du 21.02.2011 ).La TVA est applicable sur les redevances payées pour les avis émis par les comités d'éthique dans le cadre des essais cliniques (décision n° E.T. 116.111/2 du 27.06.2013)

• des médecins qui, en plus de leurs activités exemptées en vertu de l’article 44 du Code de la TVA, effectuent également des prestations relatives aux interventions et traitements à vocation esthétique et qui optent pour (décision n° E.T. 127.740 du 22.03.2016 , numéros 38 à 47) :

o la dispense de l’obligation de déposer des déclarations périodiques à la TVA ;

o un mode particulier de paiement ;

• des médecins et hôpitaux qui, en plus de leurs activités exemptées en vertu de l’article 44 du Code de la TVA :

o effectuent des prestations relatives aux interventions et traitements à vocation esthétique pour lesquels ils ont opté pour le régime de la franchise pour petites entreprises visé à l’article 56bis du Code de la TVA (décision n° E.T. 127.740 du 22.03.2016 , n° 48) et

o des travaux de recherche, y compris des essais cliniques pour lesquels ils optent pour le régime particulier pour les médecins et les hôpitaux (décision n° E.T. 116.111 du 21.02.2011).

• des avocats collaborateurs et des avocats stagiaires qui n’effectuent aucune autre activité soumise à la TVA que les services fournis au cabinet d’avocats pour lequel ils travaillent, et qui choisissent le régime particulier pour les avocats-collaborateurs et les avocats-stagiaires (circulaire AGFisc n° 47/2013 (E.T. 124.411) du 20.11.2013 (mise à jour au 01.04.2017, n^os 164 à 188), décision n° E.T. 127.108 du 27.11.2014 , n° 172 à 180, question parlementaire écrite n° 767 de monsieur le Représentant Stefaan Van Hecke du 28.01.2016 et décision n° E.T.1 24.411/2 du 23.02.2016).

Parfois l'administration autorise des assujettis, dans le cadre de régimes particuliers, sous certaines conditions à déposer un autre type de déclarations. Il s'agit :

• des assujettis qui organisent une seule fois par an, une foire commerciale, une fête ou une manifestation analogue, et qui ne sont pas tenus au dépôt d'une déclaration périodique pour une autre activité d'assujetti peuvent être autorisés à n'introduire qu'une déclaration par manifestation (circulaire n° 79/1972 du 17.07.1972).

• des organisateurs d’évènements sportifs qui sont en principe soumis au régime normal qui n’organisent un évènement sportif qu’une seule fois par an et qui n’effectuent, en dehors du cadre de cet évènement sportif, aucune autre opération soumise à la TVA. L’administration octroie à de tels organisateurs un régime simplifié qui les dispense du dépôt de déclarations périodiques. Ils sont tenus de déposer une déclaration annuelle spécifique au plus tard à la fin du deuxième mois civil qui suit celui au cours duquel s’achève l’évènement sportif concerné (décision n° E.T. 119.653 du 11.07.2011 ).

• du curateur en cas de faillite d'un assujetti. L’article 3 de l'arrêté royal du 07.11.2019 modifiant les arrêtés royaux n° 1, 7, 10, 24, 31, 35, 46 et 56 relatif à la taxe sur la valeur ajoutée, précise que l’article 18 de l'arrêté royal n° 1 du 29.12.1992 est complété par un paragraphe 8. Cette disposition prévoit que, par dérogation à l'article 53, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code de la Tva et sauf dans les cas prévus à l'article XX.140 du Code de droit économique, le curateur d’un assujetti failli dépose, selon les modalités fixées aux paragraphes 4 et 5 et au plus tard le 28 février de l'année civile qui suit celle à laquelle elle se rapporte, une déclaration annuelle pour les opérations soumises à la taxe qu'il effectue au nom de cet assujetti depuis le jour du jugement déclaratif de la faillite. Le curateur acquitte la taxe due au plus tard le 30 avril de l'année civile qui suit celle à laquelle la déclaration visée à l'alinéa 1^er se rapporte.

Par dérogation à l'alinéa 1^er, lors de la clôture de la faillite, le curateur dépose la déclaration visée à l'alinéa 1^er au plus tard le dernier jour du deuxième mois qui suit la date du jugement de clôture de la faillite. Le curateur acquitte la taxe due au plus tard dans les trois mois qui suivent l'expiration du délai fixé pour le dépôt de la déclaration visée à l'alinéa 3 (Circulaire 2020/C/89 du 30.06.2020 relative aux modifications apportées aux arrêtés royaux 1, 7, 10, 24, 31, 35, 46 et 56 en matière de TVA par l’arrêté royal du 07.11.2019) n° ET 137.009).

• d’un assujetti dont l'activité économique ne consiste pas en la vente habituelle de bâtiments neufs au sens de l'article 44, § 3, 1°, du Code de la TVA, qui cède un tel bâtiment en optant pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Il ne peut pas reprendre l'opération dont il s'agit dans la déclaration périodique à la TVA mensuelle ou trimestrielle qu'il est tenu de déposer dans le cadre de son activité économique habituelle. Cet assujetti doit déclarer cette opération occasionnelle dans la déclaration particulière prévue à l'article 2 de l'arrêté royal n° 14 du 03.06.1970 relatif aux cessions de bâtiments, aux constitutions d'un droit réel sur un bâtiment et aux cessions et rétrocessions d'un tel droit, effectuées dans les conditions prévues à l'article 8 ou à l'article 44, § 3, 1°, a), deuxième tiret, ou b), deuxième tiret, du Code de la TVA (question parlementaire écrite n° 681 de madame la Sénatrice Clotilde Nyssens du 25.05.2000). Lorsque le bâtiment faisant l'objet de la cession fait partie d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité, dont la cession tombe dans le champ d'application des articles 11 et 18, § 3, du Code de la TVA, la déclaration particulière doit être déposée dans le mois de la cession. Elle mentionne par ailleurs que le bâtiment fait partie d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité, dont la cession échappe à la TVA en vertu des articles précités. La base d'imposition, déterminée en fonction des dispositions légales applicables en la matière, doit être reprise dans la déclaration particulière (question parlementaire écrite n° 654 de monsieur le Sénateur Olivier de Clippele du 15.05.2000).

• des assujettis qui fournissent des services de télécommunications, des services de radiodiffusion et de télévision et des services fournis par voie électronique à un destinataire non assujetti et qui, en principe, doivent être identifiés à la TVA dans tous les États membres où ces services ont lieu (où le destinataire de ces services est établi) et où ils ne sont pas encore établis ou identifiés (aucun siège social ou établissement stable). Ces assujettis peuvent remplir cette obligation par le biais du Mini guichet unique pour la TVA (Mini One Stop Shop (MOSS)) en se faisant enregistrer dans un seul État membre d’identification (articles 58ter et 58quater, du Code de la TVA). Le dépôt de la déclaration MOSS est trimestriel. Tout comme l’enregistrement, ce dépôt ne peut se faire que de manière totalement automatisée via le portail Intervat, module MOSS, déclaration. La déclaration MOSS doit être déposée au plus tard le 20^ième jour du mois qui suit le trimestre concerné. La déclaration est obligatoire même si aucune opération n’a été réalisée durant le trimestre. La déclaration MOSS indique le chiffre d'affaires réalisé et la TVA due par État membre concerné (décision n° E.T. 126.947 du 22.12.2014).

• des modifications importantes ont été apportées aux régimes précités depuis le 01.07.2021 :

l’élargissement du champ d'application des deux régimes de simplification existants (régimes « non-UE » et « UE ») au sein du MOSS (« Mini-One-stop-shop ») qui comprendront dorénavant globalement les ventes à distance intracommunautaires de biens et tous les services rendus aux particuliers par des opérateurs communautaires (régime « UE ») ainsi que tous les services rendus aux particuliers par des opérateurs non-communautaires (régime « non-UE »);

l’introduction d’une nouvelle fonctionnalité au sein du système MOSS permettant de déclarer et de payer de manière simplifiée la TVA due sur les ventes à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers (régime « d’importation »).

Suite à l'extension considérable du champ d'application du MOSS, le système est dorénavant appelé OSS (« one stop shop ») ;

Pour plus de précisions, il est renvoyé à la circulaire 2021/C/72 du 27.07.2021 et au Chapitre 16, Section 10, titres 2, 3 et 4.

c. Assujettis non établis en Belgique

Lorsqu'il effectue en Belgique des opérations autres que celles pour lesquelles son cocontractant est redevable de la TVA conformément à l'article 51, § 2, premier alinéa, 1°, 2°, 5° et 6°, du Code de la TVA, l'assujetti qui n'est pas établi dans le pays est tenu, selon le cas :

• de se faire identifier à la TVA en Belgique sans devoir faire agréer un représentant responsable (identification directe) lorsqu'il est un assujetti établi dans la Communauté. Il peut, toutefois, dans certaines circonstances faire agréer un représentant responsable s'il le désire ;

• de faire agréer un représentant responsable en Belgique lorsqu'il est un assujetti non établi dans la Communauté.

Lorsqu'il bénéficie d'une identification directe, c'est l'assujetti lui-même qui est tenu au dépôt des déclarations périodiques. Lorsqu'il a fait agréer un représentant responsable, c'est ce dernier qui est substitué dans les droits et obligations de l'assujetti non établi en Belgique et qui doit, notamment, déposer les déclarations périodiques de cet assujetti.

Les dispositions légales relatives aux assujettis non établis en Belgique sont reprises à l'article 55 du Code de la TVA et les modalités d’application sont fixées par l'arrêté royal n° 31 du 31.02.2002 relatif aux modalités d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne les opérations effectuées par les assujettis qui ne sont pas établis en Belgique. Ces dispositions sont expliquées dans la circulaire n° 4/2003 (E.T. 103.925) du 04.03.2003.

Travaux immobiliers par un assujetti étranger.

Pour les travaux immobiliers qu'il réalise en Belgique, son cocontractant, en tant qu'assujetti établi en Belgique et tenu au dépôt de déclarations périodiques, est le redevable de la TVA conformément à l'article 51, § 2, alinéa 1, 5°, du Code de la TVA. Par contre, en principe, le prestataire de services étranger est redevable de la TVA pour l'affectation assimilée à une acquisition intracommunautaire de biens des matériaux de construction, ce qui l'oblige à se faire identifier à la TVA en Belgique. Toutefois, l'administration accepte que, par tolérance administrative et à titre d'essai, dans la mesure où les opérations qu'il effectue à la sortie en Belgique sont exclusivement des opérations pour lesquelles il n'est pas redevable de TVA, l'entrepreneur étranger ne doive pas se faire identifier à la TVA en Belgique. Dans ce cas, l'administration accepte que, pour l'affectation des matériaux en Belgique, l'exemption prévue à l'article 40bis du Code de la TVA puisse être appliquée pour autant que l'acquéreur des biens bénéficierait en tout état de cause du droit au remboursement total de la TVA sur la base de l'article 76, § 2, du Code de la TVA. Le prestataire assujetti non établi en Belgique, mais dans l'UE, qui réalise sur le territoire belge des travaux immobiliers pour un particulier non assujetti à la TVA est redevable de la TVA en Belgique en application de l'article 51, § 1, 1°, du Code de la TVA. Cette situation l'oblige à se faire identifier à la TVA en Belgique. Il devra alors verser la TVA due sur ces travaux immobiliers et le cas échéant sur l'affectation des matériaux de construction en provenance d'un autre État membre via une déclaration périodique à la TVA (Question parlementaire écrite n° 230 de monsieur le Représentant Benoît Piedboeuf du 20.02.2020).

Achats et ventes de biens placés dans un entrepôt douanier ou de TVA par un assujetti étranger :

La question parlementaire écrite n° 348 de monsieur le Parlementaire Richard Fournaux du 23 .05.2000 a retenu l’hypothèse dans laquelle les opérations d'achat et de vente de biens qui ont été placés dans un entrepôt douanier ou dans un entrepôt TVA, sont réalisées par l'assujetti étranger, acheteur-vendeur, avec maintien de ces régimes, ce qui suppose que cet assujetti ne sort pas les biens de l'entrepôt. En outre, le représentant responsable désigné par l'assujetti étranger est nécessairement un représentant responsable avec attribution d'un numéro individuel d'identification à la TVA belge, et sous lequel il représente l'assujetti étranger. Le régime de représentation avec numéro global d'identification à la TVA belge est en effet exclu pour les opérations visées en l'espèce.

Les opérations dont il s'agit sont exemptées de la TVA, d'une part en vertu de l'article 40, § 2, 1°, du Code de la TVA, si elles concernent des biens placés dans un entrepôt douanier, d'autre part en vertu de l'article 39quater, § 1er, 2°, du Code de la TVA, si elles concernent des biens placés dans un entrepôt TVA. Pour effectuer lesdites opérations, l'assujetti qui n'est pas établi en Belgique est dispensé d’y faire agréer un représentant responsable et ce, sur base de l'article 55, quatrième alinéa, du Code de la TVA. Cette dispense a comme corollaire qu'il n’y a pas matière à reprendre ces opérations dans une déclaration à la TVA belge.

Toutefois, lorsque, l'assujetti étranger dispose d'un représentant responsable dans le pays, bien que, comme précisé ci-avant, elles soient exemptées de la taxe et ne nécessitent pas en soi l'agrément préalable d'un représentant responsable dans le pays, ces opérations doivent être comptabilisées par le représentant que l'assujetti étranger a désigné dans le pays. Elles doivent, par ailleurs, être mentionnées dans la déclaration périodique à la TVA que ce représentant dépose pour l'assujetti étranger (en grille 81 pour les achats, en grille 47 pour les ventes). Cette solution est, en outre, la même, que les opérations soient effectuées en entrepôt douanier ou en entrepôt TVA.

Décharge ou dispense d'identification à la TVA en Belgique

Lorsqu'une décharge ou une dispense d'identification à la TVA ou d'agrément d'un représentant responsable est applicable, aucune déclaration périodique ne doit être déposée. Toutefois, ces dérogations et dispenses n'impliquent pas une exemption pour les opérations imposables effectuées dans le pays.

Régimes particuliers

Les assujettis non établis en Belgique qui organisent des spectacles, manifestations, foires, les assujettis non établis en Belgique qui participent à des spectacles, manifestations et foires et les intermédiaires qui sont spécialisés en matière de « merchandising » relatif à de tels événements peuvent, moyennant le respect des conditions posées par la décision n° E.T. 116.547 du 09.06.2009 (et décision n° E.T. 116.547 du 09.06.2009 - annexe 1, déclaration et décision n° E.T. 116.547 du 09.06.2009 - annexe 2, annexe à la déclaration), bénéficier du régime particulier des « manifestations, foires et merchandising ». Ce régime instaure une dérogation aux formalités TVA à observer, notamment par le dépôt d’une déclaration spécifique, semestrielle ou annuelle en fonction du chiffre d’affaires réalisé en lieu et place de la déclaration périodique à la TVA.

Les assujettis non établis en Belgique qui effectuent des transports rémunérés de personnes par route en Belgique peuvent bénéficier du régime particulier dans les conditions prévues dans la décision n° E.T. 122.611 du 20.02.2014. Ce régime prévoit une dérogation aux formalités à accomplir en matière de TVA et prévoit, entre autres, qu’au lieu de la déclaration périodique mensuelle ou trimestrielle à la TVA, ils doivent déposer par trimestre ou annuellement, en fonction du montant de la taxe à acquitter, une « Déclaration spécifique à la TVA relative au transport rémunéré de personnes ». L'assujetti qui bénéficie de ce régime et qui franchit le seuil de 125.000 euros ou qui effectue d'autres opérations que celles qui se situent dans le champ d'application de ce régime particulier et qui requièrent l'application du régime normal de dépôt des déclarations périodiques à la TVA, est tenu d'en informer le Centre PME - Matières Spécifiques. Il doit sans délai déposer une dernière « Déclaration spécifique à la TVA relative au transport rémunéré de personnes » pour le trimestre écoulé, même dans le cas où il dépose en principe sa déclaration spécifique annuellement.

d. Unités TVA

Dans le cadre du régime de l'unité TVA, les opérations réalisées au cours d'une période de déclaration par les membres de cette unité TVA doivent être inscrites dans une seule déclaration déposée sous les nom et numéro d'identification à la TVA de l'unité. Les obligations déclaratives en matière de TVA des membres d'une unité TVA sont assumées, dès la création de l'unité TVA, par cette dernière par l'intermédiaire du représentant qui agit au nom et pour le compte de tous les membres de l'unité. Dès ce moment, les membres sont déchargés de ces obligations (question parlementaire écrite n° 3-6.898 de madame la Représentante Clotilde Nyssens du 30.01.2007).

Conformément à l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA, combiné à l'article 1er, § 3, troisième alinéa de l'arrêté royal n° 55 du 09.03.2007, relatif au régime des assujettis formant une unité TVA, le représentant de l'unité TVA est tenu de remettre chaque mois ou chaque trimestre une déclaration périodique à la TVA au nom et pour le compte de tous les membres de l'unité.

Le régime de dépôt de la déclaration périodique applicable à l'unité TVA suit les règles normales applicables aux autres assujettis.

En principe, les opérations entre deux établissements d'un assujetti ne sont pas soumises à la TVA car elles sont considérées comme une opération interne de l'assujetti (Cour de Justice de l’Union Européene, Arrêt FCE Bank, affaire C-210/04, du 23.03.2006).

Dans l'Arrêt du 17.09.2014 dans l'affaire C-7/13, Skandia America Corp. (USA), succursale Sverige, la Cour de Justice de l'Union Européenne a toutefois dit pour droit que les articles 2, paragraphes 1, 9 et 11 de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens que les prestations de services fournies par un établissement principal, établi dans un pays tiers, à sa succursale établie dans un Etat membre, constituent des opérations imposables quand cette dernière est membre d’un groupement de personnes pouvant être considérées comme un seul assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Skandia America Corporation (USA), filial Sverige, affaire C-7/13, du 17.09.2014 et décision n° E.T.127.577 du 03.04.2015).

B. Période à laquelle se rapporte la déclaration périodique

a. Principe

Tout assujetti, à l'exclusion de celui qui n'a aucun droit à déduction est, en règle, tenu, quelle que soit l’importance de son chiffre d’affaires, au dépôt d'une déclaration mensuelle à la TVA par application de l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA.

b. Dérogation

L'article 53octies, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA, prévoit toutefois que le Roi peut autoriser à déroger à l'obligation de dépôt mensuel. Cette faculté légale donnée au Roi fait l'objet des dispositions de l'article 18, § 2, de l'arrêté royal n° 1 du 29.12.1992, relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée.

En vertu de l'article 18, § 2, de l'arrêté royal n° 1 précité, l'assujetti qui détermine le montant de l'acompte visé à l'article 19, § 1^er, du même arrêté, conformément à la règle énoncée au paragraphe 2 de ce dernier article, est autorisé à ne remettre qu'une déclaration trimestrielle au plus tard le vingtième jour du mois qui suit chaque trimestre civil lorsque toutes les conditions suivantes sont satisfaites :

• son chiffre d'affaires annuel (TVA non comprise) pour l’ensemble de l’activité économique est inférieur ou égal à 2.500.000 euros ;

• son chiffre d'affaires annuel (TVA non comprise) est inférieur ou égal à 250.000 euros pour l'ensemble des livraisons de biens suivants :

o les produits énergétiques visés à l’article 415, § 1^er, de la loi-programme du 27.12.2004

o les appareils de téléphonie mobile et les ordinateurs, ainsi que leurs périphériques, accessoires et composants

o les véhicules terrestres munis d'un moteur soumis à la réglementation sur l’immatriculation

• il n’est pas tenu, conformément à l’article 53sexies, § 1er, du Code de la TVA, au dépôt mensuel du relevé à la TVA des opérations intracommunautaires.

Par chiffre d'affaires, on entend l'ensemble des opérations à la sortie à reprendre dans la déclaration, à savoir le total des opérations à mentionner dans les grilles 00 et 47 y compris, duquel doivent être soustraits les montants à reprendre en grilles 48 et 49.

Il s'agit notamment :

• des opérations exonérées par les articles 39 à 42 du Code de la TVA ;

• des opérations exonérées par l'article 44 du Code de la TVA, qu'elles ouvrent ou non droit à déduction ;

• des opérations localisées à l'étranger ;

• des opérations qui sont soumises à un régime particulier (par exemple les ventes de tabacs manufacturés et les ventes de biens d'occasion sous le régime de la marge bénéficiaire) ;

• des opérations exceptionnelles visées aux articles 11, 12, 18, § 3 et 19 du Code de la TVA.

Pour les unités de TVA, le chiffre d'affaires est constitué exclusivement des opérations externes pour le compte de tiers en dehors de l'unité de TVA. En effet, les transactions internes entre les membres n'affectent pas le seuil du chiffre d'affaires pour la détermination du régime de déclaration (déclarant mensuel ou trimestriel).

Lorsque le dépassement du seuil de 2.500.000 euros est exceptionnel, l’assujetti peut adresser une demande motivée au chef de l’office de contrôle (centre de contrôle) compétent afin de conserver le bénéfice du régime de dépôt trimestriel.

Si un assujetti exerce plusieurs activités professionnelles (par exemple : boulanger et épicier), il y a lieu d'additionner le montant des chiffres d'affaires réalisés par les différentes activités. Par contre, il ne faut pas tenir compte des recettes réalisées en tant que salarié, ni des opérations soumises au régime particulier de l'article 57 du Code de la TVA (régime agricole).

Si plusieurs assujettis exercent des activités professionnelles en indivision ou en association, il y a lieu de prendre en considération le montant du chiffre d'affaires total de ces activités réalisées en commun.

Par contre, si chacun des époux exerce une activité professionnelle pour laquelle il est titulaire d'un numéro d'identification à la TVA (par exemple : le mari cafetier et l'épouse épicière), il faut considérer distinctement le montant du chiffre d'affaires réalisé par chacun d'eux, quel que soit le régime matrimonial.

Même si l'entreprise comporte plusieurs sièges d'activité distincts, une seule déclaration périodique doit être déposée.

Remarque :

Les seuils et les conditions pour le dépôt des déclarations périodiques trimestrielles à la TVA ont été adaptés avec date d'effet au 01.01.2014 par la modification de l'article 18, § 2, de l'arrêté royal n° 1, précité (décision n° E.T. 125.313 du 28.01.2014)

C. Passage d'un régime à l'autre

Le passage du régime de déclarations trimestrielles au régime de déclarations mensuelles a lieu à l'expiration du premier trimestre civil au cours duquel toutes les conditions requises ne sont plus remplies. L'assujetti est par ailleurs tenu de faire connaître ce changement par écrit au team de gestion dont il relève, au plus tard le dixième jour du mois qui suit le trimestre civil susvisé (article 18, § 3, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

Tous les autres passages d'un régime de déclaration à un autre ne peuvent être obtenus que sur autorisation de l'administration et à la demande expresse de l'assujetti (demande écrite et motivée à introduire auprès de l'office de contrôle TVA (centre de contrôle) dont relève l'assujetti). Ils entrent en vigueur le premier jour de la période de déclaration du nouveau régime - sollicité par l'assujetti - qui suit la date de l'acceptation de la demande par l'administration (article 18, § 3, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1, précité).

D. Dépôt de la déclaration périodique par voie électronique

L'article 18, § 4, de l'arrêté royal n°1 précité stipule que les assujettis tenus au dépôt de la déclaration visée à l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA, doivent déposer cette déclaration par voie électronique.

Le paragraphe 5 de l’article 18 de l’arrêté royal n° 1 précité précise cependant que les assujettis visés ci-dessus sont dispensés de l'obligation du dépôt par voie électronique aussi longtemps qu'ils, ou le cas échéant la personne qui est mandatée pour le dépôt de telles déclarations, ne disposent pas des moyens informatiques nécessaires pour remplir cette obligation.

Pour déposer sa déclaration par voie électronique, l’assujetti utilise l’application Intervat mise à sa disposition par l’administration sur le site internet du SPF Finances : www.finances.belgium.be (Entreprises, E-services).

L’assujetti peut également trouver des informations pratiques sur le site précité (Rubrique E-services, Intervat).

Pour l’application INTERVAT, l'utilisation d'un certificat digital de classe 3 ou d'une carte d'identité électronique est nécessaire. Pour les modalités de connexion à Intervat, voir la question parlementaire écrite n° 404 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 02.04.2009.

Pour plus d’informations, il est également fait référence à la circulaire relative aux déclarations périodiques électroniques : circulaire AAAF n° 2/2002 du 20.02.2002.

Les assujettis déposant des déclarations trimestrielles à la TVA sont tenus, dès le 01.04.2009, de déposer ces déclarations de manière électronique. (question parlementaire écrite n° 4-2.879 de monsieur le Représentant Dirk Claes du 28.01.2009).

Remarque :

Divers problèmes sont apparus au début de l’informatisation du dépôt des déclarations périodiques, notamment en ce qui concerne :

• la délivrance d’un accusé de réception : question parlementaire orale n° B095 de monsieur le Représentant Yves Leterme du 26.02.2003);

• les problèmes de capacité informatique du site internet de la TVA, le certificat pour la déclaration à la TVA par le biais du site internet de la TVA et les problèmes informatiques posés par Intervat (questions parlementaires orales n° 5.449 et n° 5.450 de madame la Représentante Barbara Pas et n° 5.651 de monsieur le Représentant Peter Luykx du 27.05.2008) ;

E. Dépôt de la déclaration périodique sur papier

En cas de dispense de l’obligation de dépôt par la voie électronique, ou en cas de force majeure (exemple : problème technique), la déclaration périodique à la TVA peut encore être déposée sur papier. Dans ce cas, seule la formule établie par l’administration peut être utilisée. Pour l’obtenir, l’assujetti doit s’adresser au team de gestion dont il dépend et, une fois complétée, celle-ci doit être envoyée au centre de scanning compétent :

• soit à Namur (formules de déclaration en français et en allemand), à l'adresse suivante :

Service Public Fédéral FINANCES

Administration générale de la Fiscalité

Centre de scanning

Avenue du Prince de Liège, 133, Bâtiment A

5100 NAMUR (Jambes)

• soit à Gand (formules de déclaration en néerlandais), à l'adresse suivante :

Federale Overheidsdienst FINANCIEN

Algemene administratie van de Fiscaliteit

Scanningscentrum

Zuiderpoort - Blok B

Gaston Crommenlaan 6, bus 001

9050 GENT (Ledeberg)

Remarques :

● Les assujettis titulaires de l'autorisation de remboursement mensuel qui bénéficient d’une dispense de dépôt de leurs déclarations périodiques à la TVA par voie électronique en vertu de l’article 18, § 5, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 1 précité respectent la procédure de dépôt en déposant leur déclaration sous format papier mais perdent automatiquement le bénéfice du régime de restitution mensuelle.

Les assujettis qui bénéficient d’une dispense de dépôt de leurs déclarations périodiques à la TVA par voie électronique en vertu de l’article 18, § 5, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 1 précité respectent la procédure de dépôt en déposant leur déclaration sous format papier mais ne peuvent dès lors pas bénéficier du nouveau régime de restitution mensuelle pour les « starters» Circulaire 2019/C/128 du 11.12.2019 concernant les restitutions en matière de TVA aux assujettis qui débutent leur activité économique (n° ET 136.371)

• Déclarations à la TVA. – Fonctionnement des centres de scanning (question parlementaire n° 1.395 de monsieur le Représentant Hagen Govvaerts du 04.09.2006).

• Coût de l’envoi au Centre de scanning sous enveloppes normalisées (question parlementaire n° 136 de monsieur le Représentant Yves Leterme du 17.11.2003).

F. Date de dépôt de la déclaration périodique

La déclaration mensuelle doit être déposée au plus tard le vingtième jour qui suit la période à laquelle elle se rapporte, au service indiqué par le ministre des Finances.

La déclaration trimestrielle doit être déposée au plus tard le vingtième jour qui suit le trimestre civil auquel elle se rapporte, au service indiqué par le ministre des Finances.

Toutefois, lorsque le 20 est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, le délai de dépôt est prolongé jusqu'au premier jour ouvrable qui suit, quel que soit le régime de dépôt (déclaration mensuelle ou trimestrielle).

En cas de non-respect de l'obligation de dépôt de la déclaration périodique ou de dépôt tardif, des amendes peuvent être infligées à l’assujetti. Le montant de ces amendes varie selon la gravité de l'infraction commise par l'assujetti (question parlementaire orale n° 16.910 de madame la Représentante Valérie Warzée-Caverenne du 17.04.2013 et question parlementaire écrite n° 409 de madame la Représentante Valérie Warzée- Caverenne du 22.05.2013).

Comme mesure d'aide pour atténuer les effets du coronavirus, un report a été accordé pour le dépôt des déclarations TVA des mois de février, mars et avril 2020 et pour le premier trimestre 2020. Le délai pour le dépôt de la déclaration de février a été prolongé jusqu'au 06.04.2020, celui de la déclaration de mars et du premier trimestre jusqu'au 07.05.2020 et celui de la déclaration d'avril jusqu'au 05.06.2020 (Article 9, § 3, de l'arrêté de pouvoirs spéciaux n° 7 du 19.04.2020 portant des mesures de soutien supplémentaires en matière d'impôt des sociétés, d'impôt des personnes morales, d'impôt des non-résidents, d'impôt des personnes physiques, de taxe sur la valeur ajoutée, de précompte professionnel, de droits d'enregistrement et de rétributions).

G. Contenu de la déclaration périodique

Outre l'identification de l'assujetti et la période de déclaration qu'elle concerne ainsi que la demande de restitution éventuelle, la déclaration périodique doit être complétée par différentes données issues de la comptabilité que doit tenir l'assujetti conformément à l'article 14 de l'arrêté royal n°1 précité. Ces données concernent :

• le montant du chiffre d'affaires qu'il s'agisse d'opérations visées ouvrant droit à déduction ou non (cadre II de la déclaration, grilles 00 à 49) ;

• le montant de la taxe dont le déclarant est redevable (cadre IV de la déclaration, grilles 54 à 57) ;

• le montant des régularisations (cadres IV et V de la déclaration, grilles 61 à 64) ;

• le montant des opérations à l'entrée (cadre III de la déclaration, grilles 81 à 88) ;

• le montant de la taxe déductible (cadre V de la déclaration, grille 59) ;

• le solde de la déclaration périodique (cadre VI, grille ou 71 ou 72) ;

Une grille à cocher au Cadre VIII de la déclaration permet à l’assujetti d’informer l’administration qu’il n’a pas effectué d’opérations à reprendre dans la liste annuelle des clients assujettis. L’assujetti qui a coché cette case dans la déclaration relative à la dernière période de l’année concernée ne doit alors plus déposer de listing clients « néant » pour cette année.

Le formulaire de déclaration visé à l’article 53, § 1er, 2°, du Code de la TVA est complété conformément aux indications qui y figurent, certifié, daté et signé (article 53terdecies, § 1er, du Code de la TVA).

La déclaration électronique mise à disposition par le Service public fédéral Finances, remplie et transmise conformément aux indications qui y figurent, est assimilée à une déclaration certifiée exacte, datée et signée (article 53terdecies, § 2, du Code de la TVA).

Les modifications apportées à la déclaration périodique de TVA au 01.01.2010 figurent dans la décision n° E.T. 117.215/2 du 16.11.2009 (opérations à la sortie) et la décision n° E.T. 117.215/3 du 16.11.2009 (opérations à l’entrée).

Pour plus d’informations sur les éléments à reprendre dans la déclaration périodique , il est possible de se référer à la notice explicative pour la rédaction des déclarations périodiques à la TVA, du 01.01.2014 (question parlementaire écrite n° 366 de monsieur le Représentant François-Xavier de Donnea dd. 10.05.2012).

Exemples :

• Circulaire 2020/C/50 du 02.04.2020 relative au régime TVA applicable aux échanges intracommunautaires de biens dans les relations B2B (n° ET 135.109) : obligations qui découlent d’une livraison intracommunautaire de biens en Belgique exemptée par l’article 39bis, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA (titre 3.7.1.), obligations qui découle de l’ acquisition intracommunautaire taxable (titre 4.9.2.), obligations en Belgique qui découlent de transferts exemptés (titre 5.3.8.1), obligations qui découlent d’une affectation de biens (titre 5.4.9.2), obligations relatives au régime des stocks sous contrat de dépôt (titre 6.2.3.4).

• Les assujettis à la TVA doivent soumettre une déclaration périodique dans laquelle est enregistré l'ensemble des opérations effectuées pendant une période déterminée. Aucune ventilation n'est effectuée selon la qualité des débiteurs ou des créanciers avec lesquels ces opérations ont été réalisées (question parlementaire n° 1.522 de madame la Représentante Leen Dierick du 23.02.2017).

• En ce qui concerne la vente directe dans le secteur de l'énergie et des télécommunications, voir décision n° E.T. 110.297 du 13.05.2008.

• Le droit à la restitution est exercé au moyen de la déclaration périodique à la TVA. Dans la grille en question de la déclaration sont également repris d'autres montants ( question parlementaire écrite n° 668 de monsieur le Représentant Frank Wilrycx du 27.11.2015).

• La révision visée à l'article 10, § 1er, premier alinéa, 5°, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969 relatif aux déductions pour l’application de la taxe sur la valeur ajoutée, doit être reprise en grille 61 de la déclaration à la TVA. La révision visée à l'article 10, § 2, deuxième tiret, de l'arrêté royal n° 3, précité, en faveur de l'assujetti, doit être reprise en grille 62 de la déclaration à la TVA. Ces deux dispositions doivent être appliquées aux conditions prévues en la matière. En vertu de l'article 10, § 3, de l'arrêté royal n° 3 précité, les deux révisions peuvent être reprises dans la même déclaration à la TVA de l'unité TVA. Les deux révisions sont, en ce sens, compensées entre elles (question parlementaire écrite n° 355 de madame la Représentante Veerle Wouters du 10.03.2013).

• Opérations intracommunautaires. Inscription dans la déclaration périodique et dans le listing intracommunautaire (question parlementaire écrite n° 301 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 08.03.2013).

• Sociétés mises en inactivité. La cessation définitive de l'activité entraîne en théorie par elle-même la perte de la qualité d'assujetti mais sans l'information fournie par le biais du formulaire 604C, l'administration ne peut avoir connaissance de la cessation et ne peut, en principe, radier l'identification à la TVA de l'assujetti. En conséquence, à défaut d'avoir déposé ce formulaire dans le délai, l'assujetti est réputé être toujours en activité et reste tenu de déposer des déclarations périodiques à la TVA, même s'il n'effectue plus aucune opération imposable, et ce tant qu'il ne déclare pas la cessation de son activité. Le cas échéant, s'il n'a effectué aucune opération à inscrire dans la déclaration périodique à la TVA au cours de la période concernée par cette dernière, l'assujetti dépose une déclaration périodique néant. La cessation d'activité communiquée à l'administration par le biais du formulaire n° 604C susmentionné entraîne la radiation du numéro d'identification à la TVA de l'assujetti et met fin à son obligation de dépôt des déclarations périodiques à la TVA pour l'avenir (question parlementaire écrite n° 42 de madame la Représentante Barbara Pas du 06.11.2014).

• L’indépendant qui cesse ses activités économiques, par exemple pour des raisons médicales, conserve la qualité d'assujetti à la TVA pour les besoins de la liquidation de son affaire. Il ne perd cette qualité qu’à partir du moment où il a terminé la liquidation de son entreprise et où il n'effectuera donc plus d'opération pour lesquelles il serait redevable de la taxe. Par conséquent, l'intéressé ne peut être radié en tant qu'assujetti qu'après avoir vendu les biens d'investissement qui étaient utilisés dans le cadre de son activité ou, dans le cas particulier où il les conserve, après avoir procédé au prélèvement visé par l'article 12, § 1er, 5°, du Code de la TVA ou à la révision prévue par l'article 48, § 2, du Code de la TVA. Jusqu’à sa radiation, la personne dont il s'agit reste évidemment tenue au dépôt de déclarations périodiques, de sorte qu'elle exerce par ce biais ses obligations de paiement de la TVA et son droit éventuel à déduction (question parlementaire écrite n° 271 de monsieur le Représentant Hove du 15.03.2000).

• Organismes de droit public : circulaire AGFisc n° 42/2015 (n° E.T. 125.567) du 10.12.2015 et circulaire AGFisc n° 42/2015 (n° E.T.125.567) du 10.12.2015 - Annexes

Titre VIII, D de la circulaire : Dépôt de la déclaration (n° 80 à 91) :

1. L’organisme agit en tant qu’autorité publique pour l’ensemble de ses activités et est exclusivement considéré comme une personne morale non-assujettie.

Lorsque l’organisme de droit public est redevable de la TVA, qu’il dépose déjà des déclarations spéciales à la TVA ou pas, la TVA due doit être acquittée en reprenant l’opération dans la déclaration spéciale à la TVA relative au trimestre durant lequel la taxe sur cette opération est devenue exigible.

2. L’organisme a la qualité d’assujetti partiel étant donné qu’il agit à la fois en tant qu’autorité publique et en tant qu’assujetti exempté par l’article 44 du Code de la TVA.

Lorsque l’organisme de droit public est redevable de la TVA, qu’il dépose déjà des déclarations spéciales à la TVA ou pas, la TVA due doit être acquittée en reprenant l’opération dans la déclaration spéciale à la TVA relative au trimestre durant lequel la taxe sur cette opération est devenue exigible.

3. L’organisme a la qualité d’assujetti partiel étant donné qu’il agit à la fois en tant qu’autorité publique et en tant qu’assujetti avec droit à déduction et, le cas échéant, également en tant qu’assujetti exempté par l’article 44 du Code de la TVA.

Lorsque l’organisme de droit public, redevable de la TVA, est déjà déposant de déclarations périodiques, la TVA doit être acquittée en reprenant l’opération dans la déclaration périodique relative à la période durant laquelle la taxe sur cette opération est devenue exigible.

• Redevable sur une acquisition intracommunautaire de biens (article 51, § 1er, 2° du Code de la TVA) :

grille 86 : la base d’imposition

grille 55 : la TVA due

grilles 81/82/83 : la partie de la base d’imposition relative à l’activité économique de l’organisme de droit public (activité exemptée et/ou activité imposable), majorée du montant de la TVA non déductible qui se rapporte aux activités économiques susmentionnées

grille 59 : le montant de la TVA qui entre en considération pour la déduction

• Redevable sur un service intracommunautaire reçu (article 51, § 2, premier alinéa, 1° du Code de la TVA) :

grille 88 : la base d’imposition

grille 55 : la TVA due

grilles 81/82/83 : la partie de la base d’imposition relative à l’activité économique de l’organisme de droit public (activité exemptée et/ou activité imposable), majorée du montant de la TVA non déductible qui se rapporte à ces activités économiques

grille 59 : le montant de la TVA qui entre en considération pour la déduction

• Redevable sur le service intracommunautaire reçu en vertu de l’article 51, § 2, premier alinéa, 5°, du Code de la TVA et redevable sur le travail immobilier reçu en vertu de l’article 20 de l’arrêté royal n° 1, précité :

grille 87 : la base d’imposition

grille 56 : la TVA due

grilles 81/82/83 : la partie de la base d’imposition relative à l’activité économique de l’organisme de droit public (activité exemptée et/ou activité imposable), majorée du montant de la TVA non déductible qui se rapporte à ces activités économiques

grille 59 : le montant de la TVA qui entre en considération pour la déduction

• Redevable sur l’opération visée à l’article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA (article 51, § 1er, 1°, du Code de la TVA) :

grille 03 : la base d’imposition des services visés à l’article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA

grille 54 : la TVA due sur les services visés à l’article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de TVA

grille 82 : la base d’imposition relative à l’achat des matériaux utilisés pour les travaux visés, pour autant que cette inscription n’ait pas déjà été effectuée dans une déclaration précédente

grille 83 : la base d’imposition des services visés à 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA, y compris la TVA sur ces services qui n’entre pas en considération pour la déduction

grille 59 : la TVA sur les matériaux utilisés pour les travaux visés, ainsi que la TVA sur les services visés à l’article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA qui entre en considération pour la déduction.

La déclaration périodique doit être déposée au plus tard le 20^ième jour du mois suivant le mois (en cas de déclaration mensuelle) ou le trimestre (en cas de déclaration trimestrielle) auquel elle se rapporte. S’il n’y a aucune opération à déclarer pour la période concernée, une déclaration « néant » doit être déposée.

Le dépôt de la déclaration périodique doit obligatoirement être effectué de manière électronique via l’application INTERVAT. Pour de plus amples informations, voir : www.finances.belgium.be

La taxe due pour la période de déclaration doit être acquittée au plus tard le 20^ième jour du mois qui suit cette période.

• Réduction de prix octroyée par un fournisseur étranger à son client belge, dans le cadre d'acquisitions intracommunautaires. Document rectificatif. Inscription dans la déclaration périodique (question parlementaire n° 289 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 24.07.2008).

• Rectification de la déclaration périodique à la TVA suite à l'émission d'une note de crédit et d'un document rectificatif : voir question parlementaire écrite n° 196 de monsieur le Représentant Benoît Piedboeuf du 06.02.2020 et question parlementaire écrite n° 102 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 14.01.2009

Les documents rectificatifs ne font l'objet d'une inscription dans la déclaration périodique à la TVA que lorsqu'ils constatent des modifications de montants, en l'occurrence quand il s'agit de notes de crédit ou de débit. Il y a lieu en la matière de faire la distinction entre les documents rectificatifs qui sont délivrés et ceux qui ne le sont pas. Lorsque le document rectificatif n'a pas été délivré par son auteur à son cocontractant parce que cette délivrance ne se justifiait pas, celui-ci ne peut être inscrit que dans la déclaration périodique à la TVA du premier cité. Cette inscription s'opère au moyen de la correction positive ou négative des grilles d'origine relatives au chiffre d'affaire et/ou à la taxe due, dans la déclaration périodique à la TVA relative à la période au cours de laquelle le document rectificatif a été établi. Par contre, lorsque le document rectificatif a bien été délivré, il doit faire l'objet d'une inscription dans la déclaration périodique à la TVA de chacune des deux parties. L'objectif est de permettre une corrélation entre leurs déclarations périodiques à la TVA respectives.

À cette fin, le fournisseur de biens ou prestataire de services et son cocontractant utilisent en principe les grilles de correction relatives aux notes de crédit émises ou reçues prévues à cet effet dans la déclaration périodique à la TVA. En ce qui concerne les notes de débit délivrées, il y a lieu par contre, dans le chef des deux parties, d'inscrire les montants que constatent ces documents dans les grilles d'origine et de ne pas utiliser les grilles de correction (question parlementaire n° 3-6.211 de madame la Sénatrice Clotilde Nyssens du 03.11.2006).

• Travail immobilier effectué pour un assujetti partiel. Redevable de la TVA

Le report de paiement doit être appliqué lorsqu'un assujetti établi en Belgique effectue un travail immobilier visé pour un assujetti total, pour un assujetti mixte et, à partir du 01.07.2012, également pour un assujetti partiel, déposant des déclarations périodiques à la TVA (à l'exception de l'assujetti étranger qui n'a pas fait agréer de représentant responsable dans le pays), et ce peu importe la destination donnée à ce travail par le cocontractant. N'est bien entendu pas visée ici la situation d'un cocontractant assujetti, personne physique, qui agit exclusivement pour ses besoins privés. En outre, l'attention est attirée sur le fait que le report de paiement n'est, par conséquent, pas applicable lorsque le travail immobilier est destiné à une personne morale non assujettie qui n'est pas tenue de déposer des déclarations périodiques, même si cette personne est identifiée à la TVA en raison d'un dépassement du seuil ou d'une option en matière d'acquisitions intracommunautaires de biens et est tenue au dépôt de déclarations spéciales à la TVA. Ce qui précède vaut également pour l'application de l'article 51, § 2, premier alinéa, 5°, du Code de la TVA, à savoir pour le travail immobilier effectué par un assujetti non établi en Belgique (décision n° E.T. 122.360 du 20.03.2012).

• Cartes prépayées émises par un opérateur en télécommunication non établi en Belgique. Perception de la taxe et obligations en matière de TVA, Régime applicable aux cartes émises par des opérateurs établis dans un autre Etat membre de la Communauté. Déclaration (décision n° E.T. 108.686 du 19.01.2005, point C. 2).

• Le traitement des bons en matière de TVA : circulaire 2020/C/121 du 18.09.2020 concernant le traitement TVA des bons, titre 5

Remarque:

Suite à une modification du livre VI du Code de droit économique par la loi du 02.05.2019 portant dispositions diverses en matière d’économie, l’article VI.7/1 de ce Code prévoit qu’à partir du 01.12.2019, les entreprises ont, selon le cas, l’obligation ou la possibilité d’arrondir le montant total à payer au multiple de 5 cents le plus proche. Cet arrondissement a des conséquences sur la base d’imposition et sur les documents à tenir et/ou à émettre en matière de TVA.

Lorsque l’entreprise est tenue d’arrondir partiellement ou totalement le montant total à payer ou qu’elle choisit de le faire et que ce montant est effectivement partiellement ou totalement arrondi, la TVA doit donc en principe être perçue en fonction du prix réellement réclamé au client, c’est-à-dire du prix arrondi. Cette solution peut toutefois poser des problèmes pratiques lorsque le montant payé à la caisse se rapporte à des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont soumises à des taux de TVA différents, ce qui suppose alors l’application de « la règle de trois».

Etant donné le montant très faible des arrondissements, leur répartition de cette manière peut donner lieu à une charge administrative disproportionnée. L’administration admet dès lors, par tolérance administrative, que la TVA soit calculée sur le montant total à payer par groupe de taux de TVA avant arrondissement et ce, à la stricte condition que l’entreprise qui fait usage de cette mesure de simplification le fasse systématiquement pour tous les montants payés qui sont arrondis, que l’arrondissement ait lieu vers le haut ou vers le bas. La base d’imposition avant arrondissement et la TVA due par groupe de taux sont reprises dans la déclaration périodique à la TVA. Le choix ainsi opéré est fait à titre définitif. Les dispositions en matière d’arrondis restent donc sans effet sur le plan de la TVA.

La législation en matière de droit économique prévoit que lorsqu’elle pratique l’arrondi « sur chaque document qui indique le montant total à payer, l'entreprise mentionne explicitement l'arrondissement appliqué » (article VI.7/2, du Code de droit économique).

Cette disposition engendre dès lors des conséquences au niveau des mentions à apposer sur la facture, sur les tickets de caisse enregistreuse, sur les tickets de systèmes de caisses enregistreuses (SCE), ainsi que sur les souches TVA dans les situations où l’assujetti a l’obligation ou choisit d’émettre ces documents. (Circulaire 2019/C/123 du 26.11.2019 concernant l’arrondissement des montants à payer en matière de la TVA (N° ET 135.952)).

H. Obligation d'acquitter la taxe

a. Taxe dont la déclaration constate l'exigibilité

La taxe due pour la période de déclaration doit être payée au plus tard le vingtième jour qui suit la période de déclaration.

Lorsque le 20 est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, le délai de paiement est prolongé jusqu'au premier jour ouvrable qui suit.

Le paiement doit être fait sur le compte courant postal n° 679-2003000-47 de « TVA - Recettes » Bruxelles comme mentionné dans l'article 2 de l'arrêté royal n° 24 du 29.12.1992, relatif au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Ce paiement sort ses effets :

• en cas de versement dans un bureau de poste, à la date du versement ou

• en cas de virement, le dernier jour ouvrable qui précède la date à laquelle le compte courant postal précité est crédité. Sont réputés ouvrables tous les jours autres que les samedis, les dimanches et les jours fériés légaux (article 4 de l’arrêté royal n° 24, précité).

Remarques

• Véhicules faisant l’objet d’une acquisition intracommunautaire - Transfert d'un autre Etat membre vers la Belgique - Immatriculation en Belgique. Lorsque le véhicule faisant l'objet de la vente et de la demande d'immatriculation se trouvait déjà physiquement en Belgique à la date de la vente, la perception de la TVA se fait selon que l’acheteur est tenu ou non au dépôt de déclarations périodiques (décision n° E.T. 119.434 du 21.02.2013).

• Il importe que chaque contribuable déclare et paie dans les délais légaux prescrits la TVA dont il est redevable sous déduction de la TVA qu'il a payée. En ce qui concerne la délivrance d'une attestation dans le cadre d'une adjudication publique, il est uniquement tenu compte des dettes de TVA exigibles. Ainsi, si une déclaration introduite avant la date d'échéance fait état d'une dette TVA, le receveur compétent n'en tiendra pas compte s'il doit délivrer l'attestation mentionnée avant cette date d'échéance (question parlementaire orale n° 20.470 de monsieur le Représentant Luk Van Biesen du 19.11.2013).

b. Acompte dû par les assujettis tenus au dépôt de déclarations mensuelles

Principe

L'assujetti tenu, au 1^er décembre de l'année civile en cours, de déposer des déclarations mensuelles en vertu de l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA, devait acquitter un acompte sur la taxe due pour ses opérations du mois de décembre de cette même année (article 19, § 2, premier alinéa (ancien), de l’arrêté royal n° 1, précité).

Cette disposition est abrogée à partir du 10.04.2021 (voir l’article 1^er de l’Arrêté royal du 29.03.2021 modifiant les arrêtés royaux n^os 1, 4, 24 et 41 relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée et portant des mesures de soutien en raison de la pandémie du COVID-19 – M.B. 31.03.2021).

c. Acomptes dus par les assujettis tenus au dépôt de déclarations trimestrielles

Principe

L'assujetti qui, au 1^er octobre de l'année civile en cours, dépose des déclarations trimestrielles de TVA conformément à l'article 18, § 2, de l'arrêté royal n° 1 précité, devait payer un acompte sur la taxe due sur ses opérations au quatrième trimestre de la même année (article 19, § 1^er (ancien), de l'arrêté royal n° 1 précité).

Cette disposition est abrogée à partir du 10.04.2021 (voir l’article 1^er de l’Arrêté royal du 29.03.2021 modifiant les arrêtés royaux n^os 1, 4, 24 et 41 relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée et portant des mesures de soutien en raison de la pandémie du COVID-19 – M.B. 31.03.2021).

3. Déclarations spéciales à la TVA

A. Personnes tenues au dépôt de la déclaration spéciale à la TVA

a. Opérations à l’entrée

La déclaration spéciale à la TVA doit être déposée par (article 53ter du Code de la TVA) :

• Les assujettis à la TVA, y compris les unités TVA au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA qui ne déposent pas de déclarations périodiques à la TVA et qui sont redevables de la TVA conformément à l'article 51, § 1^er, 2°, et § 2, premier alinéa, 1°, 2°, ou 6°, du Code de la TVA.

Sont dès lors concernés par le dépôt de la déclaration spéciale, les assujettis :

o qui ne réalisent que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l'article 44 du Code de la TVA n'ouvrant aucun droit à déduction ;

o qui bénéficient du régime prévu à l'article 56bis, du Code de la TVA (petites entreprises franchisées) (circulaire AGFisc n° 34/2014 (n° E.T. 123.849) du 25.08.2014 , section IV et V) ;

o qui bénéficient du régime prévu à l'article 57, § 1er, du Code de la TVA (les exploitants agricoles) ;

o qui bénéficient d’un régime particulier de non dépôt de déclarations périodiques à la TVA prévu dans une décision ou une circulaire administrative à TVA.

• les personnes morales non-assujetties qui sont redevables de la TVA conformément à l'article 51, § 1^er, 2° et § 2, premier alinéa, 1°, 2°, ou 6°, du Code de la TVA. Les dispositions de l’article 51, § 1er, 1°, du Code de la TVA sont applicables pour les personnes morales non-assujetties dans la mesure où elles disposent d’un numéro d’identification à la TVA pour soumettre à la TVA leurs acquisitions intracommunautaires de biens. Elles sont alors dans ce cas, en ce qui concerne les services visés à l'article 21, § 2 du Code de la TVA qui leur sont fournis, considérées par l’article 21, § 1er du Code de la TVA comme des assujettis pour l’application de l’article 21, § 2 du Code de la TVA.

• les assujettis à la TVA, y compris les unités TVA au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA qui ne déposent pas de déclarations périodiques à la TVA et les personnes morales non assujetties qui, en application de l'article 5, § 1er, 2°, de l'arrêté royal n° 31 précité doivent acquitter la taxe pour laquelle ils sont solidairement tenus au paiement en lieu et place du fournisseur ou du prestataire non établi et non identifié à la TVA en Belgique.

Remarques

Les acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs et de produits soumis à accise effectuées par l'assujetti auquel s'applique le régime de la franchise prévu à l'article 56bis du Code TVA ou le régime agricole visé à l'article 57 du Code de la TVA, l'assujetti qui effectue uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles il n’a pas droit à déduction ou la personne morale non assujettie ne doivent être reprises dans la déclaration spéciale à la TVA que lorsque ces personnes ont opté pour soumettre à la TVA en Belgique toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens ou lorsque le montant global de leurs acquisitions intracommunautaires de biens, autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise excède le seuil de 11.200 euros pour l'année civile en cours ou pour l'année civile précédente.

L'assujetti auquel s'applique le régime de la franchise prévu à l'article 56bis du Code de la TVA ou le régime agricole prévu à l'article 57 du Code de la TVA, l'assujetti qui effectue uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles il n’a pas droit à déduction ou la personne morale non assujettie tenue au dépôt la déclaration spéciale à la TVA, à qui un numéro d'identification à la TVA comprenant les lettres BE est attribué, sont présumés avoir exercé l'option et ainsi soumettre à la TVA en Belgique toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens lorsqu'ils communiquent leur numéro d'identification à un fournisseur pour faire une acquisition intracommunautaire de biens alors que le montant global de leurs acquisitions intracommunautaires de biens, autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise, n'excède pas pour l'année en cours ou l'année précédente le seuil de 11.200 euros ou n'ont pas déposé la déclaration d'option prévue à l'article 25ter, § 1er, deuxième alinéa, 2°, deuxième alinéa du Code de la TVA (article 25ter, § 1^er, deuxième alinéa, 2°, quatrième alinéa et article 53quater, § 1er, deuxième alinéa du Code de la TVA ).

Le régime instauré par l'article 20 de l'arrêté royal n°1 précité impose au cocontractant de l'assujetti établi en Belgique d'acquitter lui-même la TVA dans certains cas. Le report de paiement doit être appliqué lorsqu'un assujetti établi en Belgique effectue un travail immobilier visé pour un assujetti total, pour un assujetti mixte et, à partir du 01.07. 2012, également pour un assujetti partiel, déposant des déclarations périodiques à la TVA (à l'exception de l'assujetti étranger qui n'a pas fait agréer de représentant responsable dans le pays), et ce peu importe la destination donnée à ce travail par le cocontractant. N'est bien entendu pas visée ici la situation d'un cocontractant assujetti, personne physique, qui agit exclusivement pour ses besoins privés. En outre, le report de paiement n'est, par conséquent, pas applicable lorsque le travail immobilier est destiné à une personne morale non assujettie qui n'est pas tenue de déposer des déclarations périodiques, même si cette personne est identifiée à la TVA en raison d'un dépassement du seuil ou d'une option en matière d'acquisitions intracommunautaires de biens et est tenue au dépôt de déclarations spéciales à la TVA (décision E.T. 122.360 du 20.03.2012)

b. Opérations à la sortie

La déclaration spéciale à la TVA doit être déposée par (article 53ter du Code de la TVA) :

• les assujettis soumis au régime particulier agricole qui exercent une activité accessoire consistant en un travail immobilier et qui, par tolérance administrative, peuvent conserver le régime agricole pour leur activité (voir « Livre V: Régimes particuliers - Chapitre 15: Régimes particuliers, Section 5, titre 11, rubrique A, tolérance administrative »)

• les assujettis visés à l’article 50, § 1er, 1°, du Code de la TVA qui bénéficient d’un régime particulier de non dépôt de déclarations périodiques à la TVA prévu dans une décision ou une circulaire administrative, qui sont redevables de la TVA.

Il s’agit notamment des avocats qui ont choisi le régime particulier facultatif pour les avocats-collaborateurs et les avocats-stagiaires en ce qui concerne les activités complémentaires soumises à la TVA qu’ils effectuent en plus de leurs prestations de services pour leur cabinet d’avocats (circulaire n° 47/2013 (E.T. 124.411) du 20.11.2013 , n^o 183 à 185). L'avocat-collaborateur doit lui-même facturer à ses clients la TVA due et la verser au Trésor au moyen d'une déclaration spéciale à la TVA (question parlementaire écrite n° 767 de monsieur le Représentant Stefaan Van Hecke du 28.01.2016).

Cela concerne aussi les médecins et hôpitaux qui n’effectuent, en plus de leurs activités exemptées en vertu de l’article 44 du Code de la TVA, aucune autre activité soumise à la TVA que des travaux de recherche, y compris des essais cliniques, et qui choisissent le régime particulier pour les médecins et les hôpitaux. Si le médecin ou l'hôpital effectue de telles opérations pour un preneur de services établi en Belgique qui n'est pas tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA, aucun report de paiement vers le cocontractant n'est possible et le médecin ou l'hôpital doit, conformément à l’article 51, § 1, 1°, du Code de la TVA, acquitter la TVA due sur ces opérations par le biais de la déclaration spéciale à la TVA. (décision n° 116.111 du 21.02.2011, point 4.6).

Cela concerne des assujettis qui n’ont aucun droit à déduction parce qu’ils bénéficient d’un régime particulier qui les dispense de déposer des déclarations périodiques à la TVA visées à l’article 53, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code de la TVA, comme par exemple :

- le régime particulier pour les matières et produits de récupération faisant l'objet de la circulaire n° 88 du 15.12.1970

- le régime particulier pour les dépôts de blanchisserie, de teintureries ou d'entreprises de nettoyage à sec ou de stoppage faisant l'objet de la circulaire n° 28 du 19.11.1975

- le régime particulier pour les bateliers qui n'exploitent pas plus de cinq bateaux faisant l'objet de la circulaire n° 109 du 31.12.1970.

Lorsque ces assujettis exécutent eux-mêmes un travail immobilier pour les besoins de leur activité économique, ils ne pourraient pas déduire la TVA dans l'hypothèse où un tel travail serait exécuté par un autre assujetti. Dans cette situation, l'article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code de la TVA s'applique toujours (circulaire 2019/C/19 du 01.03.2019 concernant l'assimilation d'un travail immobilier à une prestation de services effectuée à titre onéreux (article 19, § 2, du Code de la TVA),titre 4.2.8.)

• les assujettis sans droit à déduction lorsqu’ils réalisent des travaux visés à l’article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA (travaux immobiliers autres que des travaux de réparation, d’entretien ou de nettoyage réalisés par leur personnel) (voir « Livre I : Assujettissement et opérations taxables - Chapitre 3 : Prestations de services, Section 6, titre 2, rubrique B, sous-rubrique a » et question parlementaire écrite n° 28 de monsieur le Représentant Christian Brotcorne du 07.12.2009) et (circulaire 2019/C/19 du 01.03.2019 concernant l'assimilation d'un travail immobilier à une prestation de services effectuée à titre onéreux (article 19, § 2, du Code de la TVA),titre 4.2.2.)

• l'Etat, les Communautés et les Régions de l'Etat belge, les provinces, les agglomérations, les communes et les établissements publics qui sont redevables de la TVA lorsqu'ils réalisent des travaux visés à l'article 19, § 2, premier alinéa, 1°, du Code de la TVA (travaux immobiliers autres que des travaux de réparation, d’entretien ou de nettoyage réalisés par leur personnel et qui ne sont pas exclusivement destinés aux installations publiques affectées spécifiquement aux missions d'autorité publique) (circulaire AGFisc n° 42/2015 (E.T. 125.567) du 10.12.2015, n° 29 jusque et y compris 35) et circulaire 2019/C/19 du 01.03.2019 concernant l'assimilation d'un travail immobilier à une prestation de services effectuée à titre onéreux (article 19, § 2, du Code de la TVA),titre 4.2.6.)

B. Opérations pour lesquelles les assujettis à la TVA qui ne déposent pas de déclarations périodiques à la TVA sont redevables de la taxe ou doivent acquitter la taxe en lieu et place du fournisseur des biens ou du prestataire de services

a. Acquisitions intracommunautaires de biens et opérations assimilées

Les assujettis, y compris les membres d’une unité TVA au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA, qui ne déposent pas de déclarations périodiques (mensuelles, trimestrielles) à la TVA sont redevables de la TVA pour les acquisitions intracommunautaires :

• de produits soumis à accise (produits énergétiques, huiles minérales, alcools, boissons alcooliques et tabacs manufacturés, à l’exception du gaz fourni par le système de distribution de gaz naturel et de l’électricité) ;

• de moyens de transport neufs, tels que définis à l'article 8bis, § 2, du Code de la TVA ;

• d'autres biens que ceux visés aux premier et deuxième •, ci-avant, lorsqu’il s’agit d’assujettis qui ne réalisent que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l’article 44, du Code de la TVA ou qui bénéficient d’un des régimes prévus aux articles 56bis et 57 du Code de la TVA et que le montant global de ces acquisitions dépasse le seuil de 11.200 euros dans le courant de l'année en cours ou de l'année précédente ;

• d'autres biens que ceux visés aux premier et deuxième •, ci-avant, lorsqu’il s’agit d’assujettis qui ne réalisent que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l’article 44, du Code de la TVA ou qui bénéficient d’un des régimes prévus aux articles 56bis et 57 du Code de la TVA et ont opté pour soumettre ces opérations à la TVA en Belgique ;

• d’autres biens que les produits soumis à accise et les moyens de transport neufs visés ci-avant, lorsqu’il s’agit d’assujettis qui bénéficient d’un régime particulier de non dépôt de déclaration périodique à la TVA (autres que ceux qui ne réalisent que des livraisons de biens ou des prestations de services exonérées par l’article 44 du Code de la TVA et que ceux qui bénéficient d’un des régimes prévus aux articles 56bis et 57 du Code de la TVA).

Cela concerne par exemple le batelier qui n'exploite pas plus de cinq bateaux et qui conformément à la circulaire administrative n° 109/1970 complétée par les circulaires n° 84/1971 et 2/1973 est dispensé de l'obligation d'assurer la perception de la TVA due sur les transports qu'il effectue. La perception étant confiée à la personne pour laquelle le transport est effectué ou réputé être effectué. L'assujetti concerné est, en outre, autorisé à ne pas déposer de déclarations périodiques à la TVA. Cet assujetti peut, comme tout assujetti ordinaire, réaliser des opérations intracommunautaires, moyennant le respect de certaines obligations telles que le dépôt conformément à l'article 53ter du Code de la TVA d’une déclaration spéciale lors de la réalisation d’une acquisition intracommunautaire de biens visée à l'article 25ter, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA pour laquelle l'assujetti susvisé est redevable de la taxe en vertu de l'article 51, § 1er, 2° du Code de la TVA (décision n° E.T. 85.017 du 29.10.1997) et circulaire 2020/C/50 du 02.04.2020 relative au régime TVA applicable aux échanges intracommunautaires de biens dans les relations B2B, titre 4.2.3.3).

b. Prestations de services pour lesquelles le preneur de services est redevable de la taxe

Les mêmes assujettis sont également redevables de la TVA lorsqu'ils reçoivent des prestations de services qui sont réputées se situer en Belgique, conformément à l'article 21, § 2, du Code de la TVA et qui sont fournies par des assujettis qui ne sont pas établis dans le pays (article 51, § 2, premier alinéa, 1° du Code de la TVA). Suite aux modifications du 01.01.2010 concernant le lieu de la prestation de services, leurs obligations sont brièvement reprises dans la décision n° ET 117.143/1 du 30.11.2009 (exploitants agricoles bénéficiant du régime agricole), la décision n° ET 117.143/2 du 30.11.2009 (personnes morales non assujetties disposant d’un numéro d’identification à la TVA), la décision n° ET 117.143/3 du 30.11.2009 (assujettis qui effectuent uniquement des livraisons de biens et des prestations de services qui sont exemptées par l’article 44 du Code de la TVA pour lesquelles ils n'ont pas droit à la déduction) et dans la décision n° ET 117.143/4 du 30.11.2009 (petites entreprises bénéficiant du régime de la franchise de taxe).

Il s’agit de toutes les prestations de services fournies par des prestataires de services établis dans un autre Etat membre ou dans un pays tiers, à l’exception de celles qui relèvent de l’article 21, § 3, du Code de la TVA et qui sont celles :

• relatives à un immeuble ;

• qui ont pour objet le transport de personnes ;

• qui consistent à donner accès à une des activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires telles que les foires et les expositions, ainsi que les prestations de services accessoires à cet accès;

• de restaurant et de restauration (hors navires, aéronefs, trains dans l’Union européenne) ;

• de location de courte durée de moyens de transport ;

• de restaurant et de restauration (à bord de navires, aéronefs ou trains dans l’Union européenne).

c. Livraisons de gaz via un système de gaz naturel situé sur le territoire de la Communauté ou tout réseau connecté à un tel système, de livraisons d'électricité ou de livraisons de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage ou de refroidissement

En vertu de l'article 51, § 2, premier alinéa, 6°, du Code de la TVA, les mêmes assujettis sont redevables de la taxe pour les livraisons de gaz, d'électricité, de chaleur et de froid par un fournisseur non établi en Belgique dans la mesure où cette opération est imposable dans le pays, en vertu de l'article 14bis, du Code de la TVA.

d. Prestations de services fournies à un membre d'une unité TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA par un de ses établissements non établis en Belgique

L'unité TVA est redevable de la TVA due sur les prestations de services que ses membres reçoivent de leurs établissements non établis en Belgique.

En principe, les opérations entre deux établissements d'un assujetti ne sont pas soumises à la TVA car elles sont considérées comme une opération interne de l'assujetti (Cour de Justice de l’Union Européene, Arrêt FCE Bank, affaire C-210/04, du 23.03.2006). Dans l'Arrêt du 17.09.2014 dans l'affaire C-7/13, Skandia America Corp. (USA), succursale Sverige, (Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Skandia America Corporation (USA), filial Sverige, affaire C-7/13, du 17.09.2014) la Cour de justice de l'Union européenne a toutefois jugé que les articles 2, §§ 1, 9 et 11 de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens que les services fournis par un établissement principal établi dans un pays tiers à sa succursale établie dans un État membre, constituent des opérations taxables lorsque cette succursale est un membre d’un groupement de personnes qui peuvent être considérées comme un seul assujetti à la TVA (décision E.T. 127.577 du 03.04.2015).

L'unité TVA soumise à l'obligation de dépôt de la déclaration périodique à la TVA en vertu de l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2° du Code de la TVA acquitte cette TVA dans ladite déclaration périodique.

Par contre, l'unité TVA qui ne réalise que des opérations exemptées de TVA en vertu de l'article 44 du Code de la TVA qui ne lui ouvrent aucun droit à déduction, est tenue d'acquitter cette TVA dans une déclaration spéciale.

Une seule déclaration spéciale à la TVA, doit être déposée par le représentant de l'unité TVA sous le numéro d'identification qui est attribué à l'unité TVA (question parlementaire écrite n° 3-6.898 de madame la Sénatrice Nyssens du 30.01.2007).

e. Autres opérations fournies par des assujettis non établis en Belgique

Les personnes tenues au dépôt d’une déclaration spéciale sont également redevables de la taxe pour les livraisons de biens qui leur sont fournies par un fournisseur qui n'est pas établi en Belgique et qui est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre lorsque les conditions relatives aux mesures de simplification en matière d'opérations triangulaires sont remplies.

Par ailleurs, les assujettis précités doivent aussi acquitter la taxe due pour laquelle ils sont solidairement tenus au paiement pour les opérations, réalisées en Belgique par des assujettis qui n'y sont pas établis et qui n'ont pas fait agréer un représentant responsable ou ne sont pas identifiés à la TVA (article 5 de l’arrêté royal n° 31, précité).

Exemples :

• Le médecin ou l'hôpital qui réalise des travaux de recherche impliquant des essais cliniques est tenu de déposer une déclaration spéciale à la TVA telle que visée à l'article 53ter du Code de la TVA lorsqu'il effectue des acquisitions intracommunautaires de biens, qu'il reçoit des prestations de services intracommunautaires ou qu'il effectue un travail de recherche visé pour un client assujetti établi en Belgique qui n'est pas tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA. Ce médecin ou cet hôpital doit payer la TVA due par le biais de la déclaration spéciale lorsqu’il effectue une acquisition intracommunautaire de biens telle que visée à l'article 25bis du Code de la TVA et qu'il est redevable de la taxe en vertu de l'article 51, § 1er, 2°, du Code de la TVA, lorsqu’il reçoit des services d’un assujetti non établi en Belgique , lorsque les services (quelques exceptions visées à l’article 21, § 3, du Code de la TVA) sont localisés en Belgique conformément à l’article 21, § 2, du Code de la TVA et qu’il est redevable de la TVA en vertu de l’article 51, § 2, 1°, du Code de la TVA et lorsqu’ il effectue un travail de recherche pour un preneur de services établi en Belgique qui n'est pas tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA et qu’aucun report de paiement n'est possible (décision E.T. 116.111 du 21.02.2011).

• Les petites entreprises soumises au régime de la franchise de taxe visé à l’article 56bis du Code de la TVA sont tenues de déposer entre autres, une déclaration spéciale des opérations pour lesquelles l'assujetti est redevable de la taxe lorsqu'elles reçoivent un service en Belgique d'un assujetti non établi dans le pays (question parlementaire écrite n° 266 de monsieur le Représentant Jef Van de Bergh du 07.03.2013).

• Les professions libérales, y compris les avocats et les stagiaires, peuvent tomber sous le régime de la franchise de taxe pour les petites entreprises visées à l’article 56bis du Code de la TVA. La forme juridique (personne physique, société, association…) n’a pas d’importance. Etant donné qu'elles n'acquittent pas la TVA et ne déduisent pas, les petites entreprises soumises au régime de la franchise ne déposent pas non plus de déclarations périodiques. Elles doivent cependant soumettre à la TVA toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens si elles ont dépassé durant l'année civile en cours ou au cours de l'année civile précédente le seuil de 11.200 euros ou si elles ont opté pour soumettre à la TVA toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens. Elles sont en outre tenues d'acquitter la TVA sur les prestations de services qui leur sont fournies par un prestataire non établi en Belgique sous l'application de la règle générale B2B. Ces obligations sont remplies via le dépôt d'une déclaration spéciale (circulaire AGFisc n° 47/2013 (n° E.T. 124.411) du 20.11.2013 (mise à jour 01.04.2017).

• Dépôt d’une déclaration spéciale, voir la question parlementaire orale n° 2.341 de madame la Représentante Murielle Gerkens du 02.02.2011

C. Opérations pour lesquelles les personnes morales non-assujetties sont redevables de la taxe

Les personnes morales non-assujetties sont redevables de la TVA pour les mêmes opérations que celles énoncées à la rubrique B, ci-avant, à l’exception de celles visées au titre 3, rubrique B, sous-rubrique a, 5^ième •.

L'Etat, les Communautés et les Régions de l'Etat belge, les provinces, les agglomérations, les communes et les établissements publics sont également redevables de la TVA lorsqu'ils réalisent des travaux visés à l'article 19, § 2, 1°, du Code de la TVA (travaux immobiliers, autres que des travaux de réparation, d’entretien ou de nettoyage, réalisés par leur personnel et qui ne sont pas exclusivement destinés aux installations publiques affectées spécifiquement aux missions d'autorité publique) (circulaire 2019/C/19 concernant l'assimilation d'un travail immobilier à une prestation de services effectuée à titre onéreux (article 19, § 2, du Code de la TVA), titre 4.2.6)

D. Période à laquelle se rapporte la déclaration spéciale TVA.

La déclaration spéciale à la TVA est une déclaration trimestrielle qui porte sur les opérations imposables réalisées au cours d'un trimestre civil et pour lesquelles le déclarant :

• est tenu au paiement de la taxe ;

• bénéficie d'une exemption de la taxe.

Aucune déclaration spéciale à la TVA ne doit être déposée si aucune opération imposable ou correction n’est intervenue au cours du trimestre civil concerné (pas de déclaration néant).

L’assujetti soumis au régime de la franchise doit déposer une déclaration spéciale visée à l'article 53ter du Code de la TVA au plus tard le 20^ième jour du mois qui suit le trimestre civil au cours duquel il a reçu un bien ou un service pour lequel il est redevable de la TVA (circulaire 34/2014 du 25.08.2014).

E. Dépôt de la déclaration spéciale TVA par voie électronique

Les personnes qui doivent déposer une déclaration spéciale à la TVA peuvent la déposer de manière électronique depuis le 01.04.2013.

Pour déposer la déclaration par voie électronique, elles doivent utiliser l’application INTERVAT mise à leur disposition par l’administration sur le site internet du SPF Finances : www.finances.belgium.be (Entreprises, E-services).

Elles peuvent également trouver des informations pratiques sur le site précité (Rubrique E-services, INTERVAT).

F. Dépôt de la déclaration spéciale TVA sur papier

Les personnes tenues au dépôt de la déclaration spéciale peuvent également utiliser les formulaires que l’administration leur a remis.

Les personnes concernées peuvent obtenir ce formulaire n° 629 auprès du team gestion dont elles dépendent ou le télécharger sur www.myminfin.be (Formulaires) et l’imprimer. Elles doivent déposer ce formulaire auprès du team gestion compétent.

G. Date de dépôt de la déclaration spéciale TVA

La déclaration spéciale doit être remise au team de gestion dont le déclarant relève, au plus tard le vingtième jour du mois qui suit le trimestre civil au cours duquel la TVA est devenue exigible, conformément :

• à l'article 25sexies du Code de la TVA, pour les acquisitions intracommunautaires de biens ;

• aux articles 22 et 22bis du Code de la TVA pour les prestations de services ;

• aux articles 16 et 17 du Code de la TVA, pour les livraisons de biens.

En cas de non dépôt ou de dépôt tardif, des amendes sont appliquées (question parlementaire écrite n° 442 de madame la Représentante Valérie De Bue du 14.06.2013).

H. Contenu de la déclaration spéciale

Outre l'identification du déclarant et la période de déclaration qu'elle concerne la déclaration spéciale doit être complétée par différentes données issues du registre que doit tenir l'assujetti ou la personne morale non assujettie conformément à l'article 14, §§ 5 et 6, de l'arrêté royal n° 1 précité.

Ces données concernent notamment :

• le montant des acquisitions intracommunautaires de biens et opérations assimilées (cadre II de la déclaration, grilles 71 à 73) ;

• le montant des services intracommunautaires avec report de perception (cadre II de la déclaration, grille 75) ;

• le montant des autres opérations pour lesquelles le déclarant est tenu au paiement de la taxe (cadre II de la déclaration, grille 76) ;

• le montant des notes de crédit reçues et des corrections négatives (cadre II de la déclaration, grilles 77 et 78) ;

• le montant de la taxe due et des régularisations (cadre III de la déclaration, grilles 80 à 82) ;

• le résultat du trimestre (cadre IV de la déclaration, grilles 83 et 84).

Le formulaire de déclaration visé à l’article 53ter, 1°, du Code de la TVA est complété conformément aux indications qui y figurent, certifié, daté et signé (article 53terdecies, § 1er, du Code de la TVA) (cadre VI de la déclaration).

La déclaration électronique mise à disposition par le Service public fédéral Finances, remplie et transmise conformément aux indications qui y figurent, est assimilée à une déclaration certifiée exacte, datée et signée (article 53terdecies, § 2, du Code de la TVA).

Pour plus d’informations, voir l’arrêté royal n° 1 précité, annexe III et l’avis TVA, du 29.03.2013 - La déclaration spéciale à la TVA : description des grilles

La rédaction de la déclaration spéciale à la TVA des organismes de droit public est décrite dans la circulaire 42/2015 (n° E.T. 125.567) du 10.12.2015 et la circulaire 42/2015 (E.T. 125.567) du 10.12.2015 – Annexes. Une distinction est faite selon que l'entité agit en tant qu'autorité publique pour l'ensemble de son activité (personne morale non assujettie) ou qu’elle agit soit à la fois en tant qu’autorité publique et en tant qu’assujetti exempté par l’article 44 du Code de la TVA soit à la fois en tant qu’autorité publique et en tant qu’assujetti avec droit à déduction et, le cas échéant, également en tant qu’assujetti exempté par l’article 44 du Code de la TVA (assujetti partiel).

I. Obligation d'acquitter la taxe

La taxe due pour la période de la déclaration spéciale doit être payée au plus tard le vingtième jour du mois qui suit la période de la déclaration (article 53ter, 2°, du Code de la TVA et article 18, § 1, de l’arrêté royal n° 1 précité).

Lorsque le 20 est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, le délai de paiement est prolongé jusqu'au premier jour ouvrable qui suit.

Dans le cadre des mesures de soutien liées au coronavirus, le délai de paiement des déclarations spéciales 629 relatives au premier trimestre 2020 a été prolongé jusqu'au 20.06.2020.

En cas de paiement tardif des sommes dues dans le délai prescrit pour le dépôt de la déclaration, le redevable se voit appliquer un intérêt de 0,8 % par mois de retard (chaque mois entamé est comptabilisé en totalité) de même qu'une amende fiscale.

4. Autres déclarations et modes de paiement

A. Déclaration spéciale des acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs

Toute personne qui, en vertu de l'article 51, § 1er, 2°, du Code de la TVA, est tenue au paiement de la taxe due en raison de l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf, visée par l'exclusion de l'article 53ter, 1°, du Code de la TVA, doit, pour cette acquisition, déposer une déclaration spéciale auprès du bureau de douane de son choix (article 1 de l’arrêté royal n° 46 du 29.12.1992 relatif à la déclaration de l'acquisition intracommunautaire de moyens de transport et au paiement de la TVA due y afférente).

Par conséquent, l'assujetti auquel s'applique le régime de la franchise prévu à l'article 56bis du code de la TVA, le régime agricole prévu à l'article 57 du code de la TVA, l'assujetti qui effectue uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles il n’a pas droit à déduction ou la personne morale non assujettie visés au titre 3, rubrique A, sous rubrique a, premier et deuxième •, ci-avant qui réalisent des acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs alors qu'ils n'ont pas dépassé, dans le courant de l'année ou de l'année précédente, le seuil de 11.200 euros pour leurs acquisitions intracommunautaires de biens, autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise, ou qui n'ont pas opté pour soumettre à la TVA en Belgique ces acquisitions intracommunautaires de biens, doivent déposer une déclaration particulière n° 446 intitulée « Déclaration spéciale des acquisitions de moyens de transports neufs », à un bureau de douane où la TVA sera acquittée.

Toute autre personne non assujettie (particulier) qui effectue une acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf au sens de l'article 8bis, § 2 du Code de la TVA doit également déposer une déclaration spéciale n° 446.

Si les assujettis franchisés visés à l'article 56bis du Code de la TVA, les assujettis soumis au régime agricole prévu à l'article 57 du Code de la TVA, les assujettis qui effectuent uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles ils n’ont pas droit à déduction ou les personnes morales non assujetties ont opté pour soumettre à la TVA toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens en Belgique ou si le montant total de leurs acquisitions intracommunautaires de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accises, pour l'année civile en cours ou l'année civile précédente, dépasse le seuil de 11.200 euros, ils doivent inclure leurs acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs dans la déclaration spéciale TVA (voir titre 3, rubrique A, ci-dessus).

Toute personne qui est tenue au dépôt de la déclaration visée à l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, ou 53ter, 1°, du Code de la TVA, doit, pour la perception de la taxe due en raison de l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport ou d'une opération y assimilée qu'elle a effectuée, déposer la déclaration spéciale visée à l'article 1^er auprès du bureau de douane de son choix, lorsque, au moment où la taxe est exigible, elle ne remplit pas totalement ou partiellement les obligations prescrites par les articles 53, § 1er, premier alinéa, 2° et 3°, 53bis, § 1er, 53ter ou 53quater du Code de la TVA (article 2 de l’arrêté royal n° 46, précité).

Suivant cet article, toute personne tenue de déposer une déclaration périodique ou spéciale à la TVA mais qui ne remplit pas tout ou partie de ses obligations de déclaration doit déposer une déclaration spéciale n° 446 pour l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport (neuf au sens de l'article 8bis, § 2 du Code de la TVA ou non neuf) dans un bureau de douane de son choix.

La déclaration doit être déposée avant la fin du mois qui suit celui au cours duquel a lieu le fait générateur (article 7, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 46, précité).

Lorsque le moyen de transport est un aéronef ou un véhicule terrestre à moteur pour lesquels un certificat d'immatriculation doit être demandé, conformément à la réglementation relative à la navigation aérienne ou à l'immatriculation des véhicules à moteur, ou lorsqu'il s'agit d'un bateau pour lequel une lettre de pavillon est demandée, la déclaration n° 446 précitée doit être déposée avant l'introduction de la demande d'immatriculation ou la délivrance de la lettre de pavillon mais dans le délai fixé à l’article 7, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 46, précité (article 7, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 46, précité).

La taxe due en raison de l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport ou d'une opération y assimilée pour lequel la déclaration n° 446 doit être déposée, doit être acquittée avant la fin du mois qui suit celui au cours duquel a lieu le fait générateur (article 8, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 46, précité).

Lorsque l'exigibilité de la taxe apparait au vu de la déclaration spéciale n° 446 et que cette déclaration est déposée dans le délai fixé à l'article 7, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 46 précité, la taxe doit être acquittée au moment où la déclaration est déposée. Le paiement doit s'effectuer en espèces auprès du receveur du bureau de douane où la déclaration spéciale n° 446 a été déposée ou par virement au C.C.P. de ce bureau ou d'une autre manière fixée par le ministre des Finances ou son délégué, dans les cas qu'il détermine (article 8, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 46, précité).

Le particulier, personne physique non assujettie, qui effectue en Belgique l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf en provenance d'un autre Etat membre a l'obligation de déposer une déclaration spéciale n° 446 auprès du bureau de douanes de son choix avant la fin du mois qui suit celui au cours duquel s'est produit le fait générateur de la taxe. De manière à immatriculer le véhicule à son nom, il doit présenter en même temps que la déclaration n° 446 une demande d'immatriculation établie à son nom au bureau de douane. L'assujetti tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA (mensuelles ou trimestrielles) qui est redevable de la TVA en raison de l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf doit également se présenter à un bureau de douane belge de son choix. Le rôle du bureau de douane est de vérifier si l'assujetti concerné remplit correctement ses obligations en matière de TVA. Dans la situation où de la vérification effectuée par le bureau de douane il apparaît que cet acquéreur assujetti ne remplit pas totalement ou partiellement certaines de ses obligations en matière de TVA (par exemple l'absence de dépôt de déclarations périodiques, l'absence de paiement de la taxe due reprise dans les déclarations périodiques, le non-dépôt du listing client), une procédure particulière a été prévue (article 2 de l'arrêté royal n° 46 précité). En vertu de ces dispositions, le bureau de douane n'accepte de délivrer un signal électronique e-705 que moyennant le dépôt d'une déclaration n° 446. La procédure expliquée ci-avant pour les particuliers non assujettis est alors applicable (question parlementaire écrite n° 648 de monsieur le Sénateur Olivier de Clippele du 15.05.2000).

B. Document de mise en consommation en matière de droits d'accise

L’acquisition intracommunautaire de produits soumis à accise, au sens de la directive 2008/118/CE, par un assujetti déposant ou assujetti franchisé visé à l'article 56bis du Code de la TVA, un assujetti soumis au régime agricole prévu à l'article 57 du Code de la TVA, un assujetti qui effectue uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles il n’a pas droit à déduction ou une personne morale non assujettie est toujours soumise à la TVA en Belgique, qu'il ait dépassé ou non le seuil d'acquisition intracommunautaire.

Lorsqu'un assujetti franchisé visé à l'article 56bis du Code de la TVA, un assujetti soumis au régime agricole prévu à l'article 57 du Code de la TVA, un assujetti qui effectue uniquement des livraisons de biens ou des prestations de services pour lesquelles il n’a pas droit à déduction ou une personne morale non assujettie effectue des acquisitions intracommunautaires de produits soumis à accise et n’a pas opté pour soumettre à la TVA toutes ses acquisitions intracommunautaires de biens en Belgique ou si le montant total de ses acquisitions intracommunautaires de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accises, pour l'année civile en cours ou l'année civile précédente, ne dépasse pas le seuil de 11.200 euros il doit déposer le document de mise en consommation en matière de droits d'accise au bureau des accises compétent où la TVA sera acquittée. Ce document tient lieu de déclaration pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée (article 5 de l’arrêté royal n° 51 du 14.04.1993 relatif au régime de simplification pour les acquisitions intracommunautaires de produits soumis à accise en matière de taxe sur la valeur ajoutée et la circulaire n° 8/1998 du 08.10.1998, n° 85 à 90).

Lorsque ces catégories d’assujettis et de personnes morales non assujetties ont choisi de soumettre à la TVA toutes leurs acquisitions intracommunautaires de biens en Belgique ou lorsque le montant total de leurs acquisitions intracommunautaires de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accises, pour l'année civile en cours ou l'année civile précédente, dépasse le seuil de 11.200 euros, elles doivent inclure leurs acquisitions intracommunautaires de produits soumis à accises dans la déclaration spéciale (voir titre 3, rubrique A ci-dessus).

C. La déclaration de cession occasionnelle d'un bâtiment ou d'une fraction de bâtiment et de son terrain, la constitution, cession ou rétrocession d'un droit réel sur un tel bien (arrêté royal n° 14 relatif aux cessions de bâtiments, fractions de bâtiment et du sol y attenant et aux constitutions, cessions et rétrocessions d'un droit réel au sens de l'article 9, deuxième alinéa, 2°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, portant sur de tels biens)

Cette déclaration peut être déposée par 2 groupes de personnes si elles optent dans le délai pour la cession avec TVA de l’opération occasionnelle :

• La personne qui, dans le cadre d'une activité économique autre que celle de promoteur immobilier, cède un nouveau bâtiment, fraction de bâtiment et le sol y attenant, constitue un droit réel au sens de l’article 9, deuxième alinéa, 2°, du Code de la TVA, portant sur un tel bien, le cède ou le rétrocède, et qui a opté dans le délai fixé pour soumettre à la taxe cette opération occasionnelle, doit, pour cette opération, déposer une déclaration particulière. La TVA exigible sur cette opération ne peut toutefois pas être reprise dans la déclaration périodique qu'elle doit, le cas échéant, déposer pour l'exercice de son activité économique habituelle.

• La personne qui, autrement que dans le cadre de son activité économique, cède dans le délai, à titre onéreux, avec application de la TVA un nouveau bâtiment, fraction de bâtiment et le sol y attenant, qu'elle a construit, fait construire ou acquis avec application de la TVA ou qui constitue sur de tels biens un droit réel au sens de l’article 9, deuxième alinéa, 2°, du Code de la TVA, ou encore qui cède ou rétrocède, à titre onéreux, avec application de la TVA un droit réel sur de tels biens dans le même délai.

Un bâtiment est, en règle, considéré comme neuf pour l'application de la TVA jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation (article 44, § 3, 1°, du Code de la TVA). Les conventions susvisées doivent donc être conclues avant l'expiration de ce délai.

Avant de conclure le contrat relatif à cette opération, l'assujetti doit déposer au team gestion dont il dépend une déclaration en double exemplaire indiquant son intention de réaliser cette opération avec paiement de la TVA, au moyen du formulaire n° 104.1. Il doit également informer son cocontractant de son intention dans le premier acte qui forme, entre eux, titre de cette opération.

Cette déclaration se fait au moyen du formulaire n° 104.5 et doit être déposée en triple exemplaires, au team gestion dont relève le cédant ; il recevra en retour un exemplaire de la déclaration revêtu d'une formule de réception et portant la mention du numéro du compte courant postal auquel la TVA exigible doit être versée.

La déclaration doit être déposée dans le mois à compter du moment où la taxe est exigible sur la totalité de la base de perception. Aucune déclaration ne doit être déposée avant ce moment, même si, en vertu de l'article 17, § 1er, du Code de la TVA, une taxe est exigible antérieurement sur une partie du prix de la livraison relative au bâtiment ou fraction de bâtiment et au sol y attenant (par exemple, parce que l'acheteur a effectué un paiement avant le fait générateur de la livraison).

La TVA dont la déclaration particulière à déposer constate la débition doit être acquittée dans le délai fixé pour le dépôt de cette déclaration.

En principe, une déclaration doit être déposée pour chaque livraison d'un bâtiment, fraction de bâtiment et du sol y attenant, chaque constitution, cession ou rétrocession d'un droit réel portant sur de tels biens. Cependant, rien n'empêche l'assujetti qui opte pour soumettre de telles opérations à la taxe de comprendre plusieurs livraisons dans une même déclaration, pour autant que cette déclaration soit déposée à temps, pour toutes les opérations imposables en question.

D. Déclaration récapitulative du curateur

Lorsque l'assujetti est déclaré en faillite, le curateur est substitué à cet assujetti dans le cadre de la liquidation de la faillite, pour tous les droits qui sont accordés et toutes les obligations qui sont imposées à ce dernier par le Code de la TVA et les arrêtés pris pour son exécution (article 53undecies du Code de la TVA).

À l'exception des cas visés à l'article XX.140 du Code de droit économique, le curateur peut, en cas de faillite d’un assujetti, pour toutes les opérations qu’il a effectuées depuis le jour du jugement déclaratif de la faillite, se limiter au dépôt d’une déclaration récapitulative. La déclaration récapitulative annuelle doit être déposée au plus tard le 28 février de l'année civile qui suit celle à laquelle elle se rapporte (voir article 18, § 8, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 1 précité).

La déclaration récapitulative doit en principe être déposée de manière électronique via Intervat (le dépôt sur papier auprès du Team de gestion dont l’assujetti failli ressort est uniquement possible si le curateur ne dispose pas des moyens informatiques nécessaires pour satisfaire à cette obligation ou lors d’un problème technique).

Le curateur acquitte la taxe due au plus tard le 30 avril de l'année civile qui suit celle à laquelle la déclaration se rapporte (voir article 18, § 8, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 1 précité).

Lors de la clôture de la faillite, le curateur dépose la déclaration récapitulative au plus tard le dernier jour du deuxième mois qui suit la date du jugement de clôture de la faillite.

Le curateur acquitte la taxe due au plus tard dans les trois mois qui suivent l'expiration du délai fixé pour le dépôt de cette déclaration (voir article 18, § 8, troisième et quatrième alinéa de l’arrêté royal n°1 précité).

Le curateur est, en outre tenu, dans le mois qui suit la clôture de la faillite, de déposer, au team gestion dont relève le failli, une déclaration de cessation d'activité. Afin, d'éviter le dépôt de plusieurs déclarations récapitulatives néant, l'administration accepte, que la déclaration de cessation d'activité précitée soit déposée dès le moment où il est certain que la masse de la faillite ne peut plus effectuer d'opérations pour lesquelles elle pourrait être redevable de la TVA envers l'Etat. Dans le cas où cette tolérance administrative est appliquée, la dernière déclaration récapitulative doit être déposée dans le mois qui suit le dépôt de la déclaration de cessation d'activité (question parlementaire écrite n° 446 de monsieur le Représentant Borginon du 05.09.2000 ).

E. La déclaration MOSS

Entre le 01.01.2015 et le 30.06.2021, les assujettis qui effectuent des prestations de services de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision et les prestations de services fournies par voie électronique pour un preneur de services non assujetti et qui doivent en principe se faire identifier pour la TVA dans tous les états membres où les services ont lieu (où le preneur de ces services est établi) et où ils ne sont pas établis ou identifiés (pas de siège ou d’établissement stable), doivent remplir cette obligation via le Mini-guichet unique en matière de TVA (Mini-One-Stop-Shop (MOSS)) pour éviter de se faire identifier dans chaque état membre d’identification. Le dépôt de la déclaration Moss se fait par trimestre. Le régime particulier pour ces services est repris à l’article 58ter (services fournis par des assujettis non établis dans l’Union européenne) et à l’article 58quater (services fournis par des assujettis établis dans l’Union européenne mais pas dans l’état membre d’utilisation des services) du Code de la TVA. Comme lors de l’enregistrement, ce dépôt peut être effectué uniquement de manière automatisée via le portail Intervat, module MOSS. La déclaration MOSS doit être déposée au plus tard le vingtième jour du mois qui suit le trimestre concerné. Une déclaration est obligatoire même si aucune opération n’a été effectuée au cours du trimestre. La déclaration MOSS reprend le chiffre d’affaires réalisé et la TVA due par état membre concerné (décision n° E.T. 126.947 du 22.12.2014).

F. Les déclarations OSS

A partir du 01.07.2021, le régime MOSS a été profondément remanié.

Les principales modifications apportées au régime TVA peuvent être résumées comme suit :

• l’élargissement du champ d'application des deux régimes de simplification existants (régimes « non-UE » et « UE ») au sein du MOSS (« Mini-One-stop-shop ») qui comprendront dorénavant globalement les ventes à distance intracommunautaires de biens et tous les services rendus aux particuliers par des opérateurs communautaires (régime « UE ») ainsi que tous les services rendus aux particuliers par des opérateurs non-communautaires (régime « non-UE ») ;

• l’introduction d’une nouvelle fonctionnalité au sein du système MOSS permettant de déclarer et de payer de manière simplifiée la TVA due sur les ventes à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers (régime « d’importation »).

Suite à l'extension considérable du champ d'application du MOSS, le système est dorénavant appelé Guichet unique (One-Stop-Shop (OSS).

Pour une description détaillée de ces régimes, il est renvoyé au chapitre 16, Section 10, titres 2, 3 et 4.

G. Déclaration TVA spécifique manifestations, foires et merchandising

Les assujettis non établis en Belgique qui organisent des spectacles, manifestations et foires, les assujettis, non établis en Belgique, qui participent à des spectacles, manifestations et foires et les intermédiaires, non établis en Belgique, qui sont spécialisés en matière de « merchandising » et qui participent à ces événements peuvent dans les conditions visées dans la décision n° E.T. 116.547 du 09.06.2009 bénéficier, de la « Réglementation spécifique manifestations, foires et merchandising ». Cette réglementation prévoit une dérogation aux formalités à accomplir en matière de TVA et prévoit entre autres qu’au lieu de déposer des déclarations périodiques, ils doivent déposer une déclaration spécifique annuellement ou semestriellement selon le chiffre d’affaires. Cette déclaration spécifique « manifestations, foires et merchandising » (formulaire n° 631) doit être déposée auprès du Centre PME - Matières spécifiques. Si aucune opération n’a été réalisée durant la période concernée, une déclaration « néant » doit être déposée. (décision n° E.T. 116.547 du 09.06.2009 , annexe 1, déclaration et annexe 2, annexe à la déclaration).

H. Déclaration spécifique à la TVA relative au transport rémunéré de personnes

Les assujettis non établis en Belgique qui effectuent des transports rémunérés de personnes en Belgique peuvent sous les conditions reprises dans la décision n° E.T. 122.611 du 20.02.2014 bénéficier du régime particulier. Ce régime prévoit une dérogation aux formalités en matière de TVA et prévoit entre autres qu’au lieu de déposer des déclarations périodiques, ils doivent déposer une déclaration spécifique relative au transport rémunéré de personnes trimestriellement ou annuellement selon le montant de la taxe à payer par le transporteur. Cette déclaration TVA spécifique relative au transport rémunéré de personnes (formulaire n° 799) doit être déposée auprès de PME, Centre des matières spécifiques. Lorsque au cours d’un trimestre ou d’une année calendrier, selon le cas, aucune opération à l’entrée ou à la sortie n’a été réalisée, le transporteur doit déposer une déclaration « néant » (décision n° E.T. 122.611 du 20.02.2014, décision n° E.T. 122.611, du 20.02.2014 - Annexe , brochure TVA - notice pour la rédaction de la déclaration « spécifique » à la TVA relative au transport rémunéré de personnes – 2014).

I. Déclaration n° 110/1 concernant l’application du taux réduit de TVA de 12 % sur certaines opérations relatives aux logements privés et aux complexes d’habitation qui sont destinés au logement dans le cadre de la politique sociale – Initiative privée.

Depuis le 01.01.2017, les investisseurs privés (l'acquéreur, le maître d’ouvrage, le preneur en leasing) peuvent, s'ils remplissent certaines conditions, appliquer le taux de TVA de 12% sur :

- les livraisons et la constitution, la cession et la rétrocession de droits réels

- les travaux immobiliers

- la location-financement ou leasing immobilier et la location de biens immobiliers visé à l’article 44, § 3, 2°, d), du Code de la TVA

dans le cadre des logements privés et des complexes d’habitation visés à l’article 1, § 9, du Code de la TVA qui sont loués à un locataire principal visé à la rubrique XI, § 1, du tableau B de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 (aussi appelé acteur social, c'est-à-dire les personnes morales de droit public ou privé qui mettent ces biens en location dans le cadre de la politique sociale).

Ce taux peut également être appliqué aux opérations susmentionnées relatives aux logements privés et aux complexes d’habitation destinés au logement dans le cadre de la politique sociale, qui sont loués en vertu d'un mandat de gestion accordé à un gestionnaire (également appelé mandataire de gestion, c'est-à-dire les personnes morales de droit public ou privé visées à la rubrique XI, § 1 du tableau B de l'annexe à l'arrêté royal n° 20).

Pour bénéficier du taux réduit dans le cadre de l'initiative privée, l'investisseur privé doit déposer entre autres, une déclaration n° 110/1 auprès du Team de gestion de l'Administration des PME, des GE ou du Centre polyvalent d'Eupen (CPE) compétente pour son lieu de résidence ou son siège social.

Cette déclaration doit être déposée avant que la TVA ne devienne exigible conformément aux articles 17 et 22bis du Code de la TVA.

Afin de conserver le taux réduit, les logements privées ou les complexes d’habitation doivent être loués pendant au moins 15 ans dans le cadre de la politique sociale.

Si, au cours de cette période, des changements interviennent pour lesquels les conditions d'application du taux réduit ne sont plus remplies, l'investisseur privé, d'une part, et le locataire principal ou le gérant, d'autre part, doivent informer le Team de gestion de l'Administration PME, GE ou du Centre polyvalent d'Eupen (CPE) compétent de ce changement. L'investisseur privé doit rembourser à l'État l'avantage fiscal qu'il a reçu pour l'année au cours de laquelle le changement est intervenu et pour les années suivantes, à concurrence d'un quinzième par an.

Les conditions pour l’application du taux réduit de 12 % pour lequel la déclaration n°110/1 peut être déposée sont reprises à l’arrêté royal n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, Annexe, Tableau B, rubrique XI.

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Section 7 - La comptabilité

1. Généralités

Le système de la TVA est axé essentiellement sur la comptabilité. Calculer la taxe due pour chaque période de déclaration, déterminer le montant de la taxe déductible, rassembler les divers éléments qui doivent être repris dans les déclarations périodiques à la TVA, dans la liste annuelle des clients assujettis et dans le relevé des opérations intracommunautaires, tout cela implique que les assujettis organisent de façon appropriée la gestion administrative de leur entreprise.

L'administration doit aussi pouvoir vérifier si les inscriptions faites dans cette comptabilité sont sincères et si elles ont été reportées correctement dans la déclaration.

C'est pourquoi, les articles 14 à 16 de l'arrêté royal n° 1 du 29.12.1992, relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, imposent notamment aux assujettis, à l'exclusion de ceux qui effectuent exclusivement des opérations visées à l'article 8bis, du Code de la TVA (livraison intracommunautaire de moyens de transport neufs) diverses obligations comptables.

Chaque assujetti à la TVA est libre d'organiser sa comptabilité comme il l'entend, à condition toutefois que celle-ci réponde aux exigences de la loi fiscale. (Arrêt de la Cour d’Appel de Gand n° 2015/AR/736, du 27.09.2016) (Arrêt de la Cour d’Appel de Gand n° 2015/AR/1430, du 31.05.2016) (Arrêts de la Cour d’Appel de Bruxelles n° 2006/AR/2868-3498, du 10.07.2015) Il est uniquement dérogé à cette règle générale en ce qui concerne les assujettis à la TVA soumis au régime forfaitaire. Ceux-ci sont, en effet, obligés de tenir leur facturier d'entrée de la manière fixée par l'administration.

Les assujettis à la TVA doivent tenir une comptabilité appropriée à l'étendue de leurs activités de façon à permettre l'application et le contrôle de la TVA. A cet effet, elle doit au moins comprendre les registres suivants : un facturier d'entrée, un facturier de sortie, un journal des recettes par siège d'exploitation, et le cas échéant, un registre centralisateur (article 14, § 2, de l’arrêté royal n° 1, précité).

En outre, l'article 14, § 4, de l'arrêté royal n° 1, précité, impose des règles particulières pour les petites entreprises qui bénéficient du régime de la franchise de la taxe. D'autre part, les paragraphes 5 et 6 de cet article imposent des obligations particulières pour certains assujettis et pour les personnes morales non-assujetties lorsqu'ils sont redevables de la taxe.

Il est à noter que les assujettis soumis au régime particulier des exploitants agricoles tiennent une comptabilité très réduite à l'égard des opérations pour lesquelles ils sont soumis à ce régime.

Dans l'organisation de sa comptabilité l'assujetti, lorsqu'il y est soumis, ne peut négliger les dispositions légales et réglementaires en matière de comptabilité reprises dans le Livre III du Code de droit économique et dans les arrêtés pris en exécution de ce Code. Le livre III du Code de droit économique qui est entré en vigueur le 09.05.2014 remplace la loi du 17.07.1975 relative à la comptabilité et aux comptes annuels des entreprises qui a été abrogée par la loi du 02.04.2014 (MB du 28.04.2014).

Enfin, il y a lieu de noter qu'une comptabilité peut être admise comme suffisante en matière fiscale tout en ne répondant pas strictement au vœu de la loi comptable et aux exigences de la technique comptable. Une comptabilité peut être acceptée lorsque les écritures comptables sont étayées par des pièces ou des documents justificatifs et si l'ensemble peut être considéré comme suffisamment contrôlable, sincère et exact pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Par conséquent, l'administration ne rejettera pas une comptabilité qui ne présente que des vices de forme sans influence, notamment, sur la fixation du chiffre d'affaires exact de l'assujetti (par exemple non accomplissement des formalités de paraphe et de visa). (Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Maks Pen EOOD contre Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika», affaire C-18/13, du 13.02.2014, points 10, 40 et 48) (Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt ET « Maya Marinova » contre Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, affaire C-576/15, du 05.10.2016).

2. La comptabilité en matière de TVA des assujettis à l'exception de ceux visés aux articles 44, 56bis et 57 du Code de la TVA

En vertu de l'article 14, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, précité, les assujettis et les membres d’une unité TVA au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA doivent tenir une comptabilité appropriée à l'étendue de leurs activités pour permettre l'application de la TVA et le contrôle de celle-ci. Cela suppose, d'une part, que les inscriptions faites dans les livres font apparaître les montants qui doivent être repris dans les déclarations périodiques à la TVA et, d'autre part, que toutes les inscriptions sont appuyées de pièces justificatives.

La comptabilité des assujettis doit au moins comprendre :

• un facturier d'entrée ;

• un facturier de sortie ;

• un journal des recettes par siège d'exploitation (pour les opérations faites avec des particuliers pour lesquelles ils n'ont pas l'obligation d’émettre une facture et pour lesquelles ils n'ont pas émis de facture) et le cas échéant, un registre centralisateur.

En outre, l'article 11, § 5, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969, relatif aux déductions pour l’application de la taxe sur la valeur ajoutée, prescrit la tenue d'un tableau des biens d'investissement tandis que l'article 5 de l'arrêté royal n° 23 du 09.12.2009, relatif à la liste annuelle des clients assujettis à la TVA, et l'article 8 de l'arrêté royal n° 50 du 09.12.2009 relatif au relevé à la TVA des opérations intracommunautaires prescrivent la tenue de comptes clients. Par ailleurs, l'article 4, § 1er, de l'arrêté royal n° 4 du 29.12.1969 relatif aux restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée, impose la tenue d'un registre des restitutions.