Circulaire 2019/C/128 concernant les restitutions en matière de TVA aux assujettis

Commentaire du nouveau régime de restitution mensuelle des crédits d’impôts TVA aux assujettis qui débutent leur activité économique et des modifications apportées aux conditions d’application pour les titulaires du régime de la restitution mensuelle.

Taxe sur la valeur ajoutée ; restitutions ; assujettis mensuels ; obligations

SPF Finances, le 11.12.2019

Administration générale de la Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée

1. Introduction

L’arrêté royal du 29.08.2019 modifiant l’arrêté royal n° 4 du 29.12.1969 relatif aux restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée, en ce qui concerne des assujettis qui débutent leur activité économique a été publié au Moniteur belge du 05.09.2019.

Ci-dessous se trouve un premier commentaire général présentant les modifications que cet arrêté royal a insérées dans l’arrêté royal n° 4.

2. Objet de la circulaire

1. Les assujettis qui débutent leur activité économique (également appelés « starters »), se trouvent régulièrement en situation de crédit d’impôt TVA envers l’Etat, du fait notamment de la déduction de la TVA grevant les dépenses et les investissements réalisés lors du démarrage de leur activité.

Ce crédit d’impôt est en principe reporté sur la période de déclaration suivante. Il peut toutefois, moyennant le respect de certaines conditions, être restitué à l’assujetti qui en fait la demande soit trimestriellement, soit mensuellement.

Le régime de restitution mensuelle du crédit d’impôt prévu à l’article 81, § 2, alinéa 1er, 3°, de l’arrêté royal n° 4 du 29.12.1969 relatif aux restitutions en matière de TVA, n’est cependant accessible qu’aux assujettis qui se trouvent presque constamment en situation de crédit d’impôt et donc principalement à ceux dont l’activité est en grande partie exemptée de la TVA ou dont l’activité n’est pas soumise à la TVA en Belgique alors qu’ils doivent acquitter la TVA sur leurs opérations à l’entrée.

La plupart des assujettis n’ont donc accès qu’à la possibilité de restitution trimestrielle prévue à l’article 81, § 2, alinéa 1er, 2°, de l’arrêté royal n° 4 précité, pour laquelle le remboursement intervient au plus tard au terme d’un délai de trois mois qui suit la période à laquelle la déclaration trimestrielle à la TVA ou la déclaration à la TVA du dernier mois du trimestre se rapporte.

Ce délai peut causer des difficultés de trésorerie aux assujettis qui débutent leur activité économique, en particulier aux personnes physiques et aux PME qui ne disposent pas d’une assise financière importante. C’est pourquoi l’arrêté royal du 29.08.2019 a modifié l’arrêté royal n° 4 précité, en ajoutant, à partir du 01.01.2020, une nouvelle possibilité de restitution mensuelle du crédit d’impôt TVA pour les assujettis qui débutent leur activité économique.

Cette mesure permet à ces « starters » de demander, dans chaque déclaration mensuelle à la TVA, la restitution du crédit d’impôt résultant de cette déclaration, moyennant le respect de certaines conditions et formalités, et ce durant une période de deux ans.

2. La présente circulaire a pour objectif de préciser les conditions et modalités d’application de la nouvelle mesure de restitution mensuelle du crédit d’impôt TVA aux « starters ».

Elle commente également les modifications qui ont été apportées au régime de la restitution de leur crédit d’impôt pour les titulaires de l’autorisation de restitution mensuelle visés à l’article 81, § 2, alinéa 1er, 3°, de l’arrêté royal n° 4 précité.

3. Dispositions légales

3. A l’article 81, § 2, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 4 précité, le 4° est rétabli comme suit :

« La somme due par l’Etat, après le dépôt de la déclaration mensuelle visée à l’article 53, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code, et relative à une période comprise dans les vingt-quatre mois qui suivent la date de début de l’activité économique visée à l’article 1er, alinéa 2, de l’arrêté royal n° 10, du 29 décembre 1992, relatif aux modalités d’exercice des options prévues aux articles 15, § 2, alinéa 3, et 25ter, § 1er, alinéa 2, 2°, alinéa 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, aux déclarations de commencement, de changement, de cessation d’activité et aux déclarations préalables en matière de taxe sur la valeur ajoutée, lorsque cette somme atteint 245 euros. »

Dans le paragraphe 2, l’alinéa 2 est remplacé par ce qui suit :

« La restitution prévue à l’alinéa 1^er, 1°, est subordonnée à la condition que toutes les déclarations relatives aux opérations de l’année civile soient déposées au plus tard le 20 janvier de l’année suivante. Pour la restitution prévue à l’alinéa 1^er, 2° à 4°, toutes les déclarations relatives aux opérations de l’année en cours doivent être déposées au plus tard le vingtième jour du mois qui suit, selon le cas, le trimestre ou le mois à l’expiration duquel la somme due par l’Etat est constatée. Pour la restitution prévue à l’alinéa 1^er, 3° et 4°, ces déclarations doivent en outre être déposées selon les modalités fixées à l’article 18, § 4, de l’arrêté royal n° 1, du 29 décembre 1992, relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. »

Dans le paragraphe 3, alinéa 3, les mots « dans le cas visé au paragraphe 2, alinéa 1^er, 3° » sont remplacées par les mots « dans les cas visés au paragraphe 2, alinéa 1^er, 3° et 4° ».

Dans le paragraphe 5, alinéa 6, les mots « de création d’une nouvelle entreprise » sont abrogés.

Le paragraphe 5 est complété par l’alinéa suivant :

« L’administration peut également retirer de manière provisoire ou définitive le droit à la restitution visée au paragraphe 2, alinéa 1^er, 4°, si elle a été obtenue à la suite d’une déclaration inexacte ou si l’assujetti ne remplit plus les obligations imposées par le Code et les arrêtés pris en exécution de celui-ci ou dans le cas visé au paragraphe 3, alinéa 5. »

4. Nouveau régime de restitution mensuelle pour les starters

4. En principe, lorsque le résultat final de la déclaration périodique visée à l’article 53, § 1er, alinéa 1er, 2°, du code de la TVA est un crédit d’impôt en faveur de l’assujetti, celui-ci est reporté sur la période de déclaration suivante, en vertu de l’article 81, § 1er, de l’arrêté royal n° 4 précité.

Cependant, par dérogation à ce qui précède et en vertu de l’article 81, § 2, alinéa 1er, 4°, nouveau, de l’arrêté royal n° 4 précité, le crédit d’impôt peut, à partir du 01.01.2020, être remboursé mensuellement à l’assujetti starter, à sa demande expresse et moyennant le respect de certaines conditions et formalités.

Lorsque ces conditions et formalités sont remplies, le remboursement du crédit d’impôt aux « starters » sera effectué au plus tard pour la fin du deuxième mois qui suit la période de la déclaration mensuelle (article 81, § 3, alinéa 3, de l’arrêté royal n° 4 précité).

La première possibilité de restitution mensuelle à l’assujetti starter en vertu de la mesure concernée sera dès lors celle relative à la première déclaration déposée en 2020, c’est-à-dire la déclaration relative aux opérations du mois de décembre 2019, à déposer pour le 20.01.2020. Le remboursement du crédit d’impôt sera effectué au plus tard pour le 29.02.2020.

4.1. Assujettis visés

5. Les assujettis visés par la nouvelle mesure de restitution mensuelle du crédit d’impôt TVA sont les assujettis qui débutent leur activité économique, les dénommés « starters ». Il s’agit des assujettis qui ont déposé une déclaration de commencement d’activité (par le bais d’un document n° 604A ou, pour les unités TVA, par le biais d’un document n° 606A) depuis moins de 24 mois.

A compter de sa demande d’identification à la TVA, un assujetti peut dès lors bénéficier de la restitution mensuelle de ses crédits d’impôt TVA en tant que « starter » pendant une période de 24 mois, pour autant que les conditions applicables en la matière et énumérées au point 5 ci-après soient remplies.

6. La notion d’assujetti « starter » vise notamment :

- les nouveaux assujettis qui n’ont jamais été identifiés à la TVA auparavant et qui déposent une déclaration de commencement d’activité (document n° 604A) ;

- les assujettis qui ont cessé leur activité (dépôt d’un document n° 604C) et qui débutent une nouvelle activité, pour autant qu’au moins trois mois se soient écoulés entre la date de cessation (le dépôt du document n° 604C) et la date de dépôt de la nouvelle déclaration de commencement d’activité (document n° 604A) ;

- les assujettis qui déposent une déclaration de commencement d’activité (document n° 604A) en choisissant le régime de la franchise de la taxe et qui, au cours des 24 premiers mois de leur activité, passent au régime normal de taxation en matière de TVA (ils restent des assujettis starters jusqu’à l’expiration des 24 mois) ;

- les nouvelles unités TVA (même dont les membres étaient déjà tous identifiés à la TVA) et qui déposent une déclaration de commencement d’activité (document n° 606A).

7. Ne sont, par contre, jamais considérés comme des « starters » les titulaires d’un numéro global d’identification à la TVA (dont le numéro commence par BE 0796.6 ou BE 0796.5).

8. A l’issue de la période de 24 mois qui suit la date de commencement de son activité, l’assujetti concerné n’est plus considéré comme « starter » et ne peut donc plus bénéficier de la nouvelle mesure de restitution mensuelle des crédits d’impôt TVA. Son crédit d’impôt éventuel est alors en principe reporté sur la période de déclaration suivante, en vertu de l’article 81, § 1er, de l’arrêté royal n° 4 précité (voir toutefois les possibilités de restitution trimestrielle ou mensuelle prévues respectivement aux articles 81, § 2, alinéa 1er, 2° et 3° de l’arrêté royal n° 4 précité).

4.2. Conditions d’application

9. Pour que l’assujetti « starter » puisse obtenir la restitution mensuelle de son crédit d’impôt, les conditions d’application qui suivent doivent être remplies simultanément.

a. La période concernée

10. Le crédit TVA doit se rapporter à une période comprise dans les 24 mois qui suivent la date de début de l’activité économique. Cette date est celle mentionnée par l’assujetti dans sa déclaration de commencement d’activité (document n° 604A).

Exemple

Un assujetti a indiqué dans sa déclaration de commencement d’activité qu’il débuterait celle-ci en date du 23.03.2019. Si toutes les conditions requises en la matière sont remplies, il pourra bénéficier de la restitution mensuelle de son crédit d’impôt pour les « starters » pour les opérations effectuées entre le 23.03.2019 et le 31.03.2021. La dernière déclaration dans laquelle cet assujetti pourra demander la restitution mensuelle de son crédit d’impôt sera dès lors celle relative aux opérations du mois de mars 2021 à déposer pour le 20.04.2021.

A l’issue de cette période de 24 mois, le solde du crédit d’impôt sera, en principe, reporté sur le période de déclaration suivante (voir toutefois le numéro 8 qui précède).

b. Le régime de dépôt

Le régime de la restitution mensuelle des crédits d’impôt est réservé aux assujettis starters tenus au dépôt mensuel de leurs déclarations périodiques conformément à l’article 53, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code de la TVA.

Les assujettis « starters » qui optent pour le dépôt trimestriel de leur déclaration périodique à la TVA en vertu de l’article 18, § 2, de l’arrêté royal n° 1 du 29.12.1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée sont d’office exclus du régime de la restitution mensuelle. Les conditions d’application de la restitution des crédits d’impôt résultant des déclarations trimestrielles déposées par ces assujettis starters sont fixées par l’article 81, § 1er et 81, § 2, alinéa 1er, 1° et 2°, de l’arrêté royal n° 4.

c. Le montant minimal

11. Le crédit TVA doit atteindre 245 euros minimum. Si l’excédent d’impôt n’atteint pas 245 euros, il est, en règle, automatiquement reporté sur la période de déclaration suivante.

d. La date de dépôt de la déclaration

12. La déclaration périodique à la TVA doit être déposée au plus tard le vingtième jour du mois qui suit le mois à l’expiration duquel la somme due par l’Etat est constatée.

Ceci implique, d’une part, que pour pouvoir bénéficier de la restitution mensuelle de ses crédits d’impôt, l’assujetti « starter » est tenu au dépôt de déclarations mensuelles à la TVA et, d’autre part, que ces dernières doivent être déposées strictement dans le délai de dépôt légal prévu. L’attention est attirée sur le fait qu’aucune tolérance ne sera appliquée en la matière par l’administration, et ce même en période de vacances.

Ainsi par exemple, un assujetti qui répond à l’ensemble des autres conditions mais qui dépose le 25.04.2020 sa déclaration périodique relative au mois de mars 2020 ne pourra pas obtenir la restitution mensuelle du crédit de TVA résultant de cette déclaration puisque celle-ci aurait dû être déposée pour le 20.04.2020 au plus tard. Ce crédit d’impôt sera dès lors reporté sur la période de déclaration suivante, relative aux opérations du mois d’avril 2020, pour laquelle la déclaration doit être déposée pour le 20.05.2020.

e. Le mode de dépôt de la déclaration

13. La déclaration périodique à la TVA doit obligatoirement être déposée par voie électronique, par le biais de l’application INTERVAT. Aucune dérogation à ce principe ne pourra être accordée.

Ainsi par exemple, un assujetti qui répond à l’ensemble des autres conditions (date de dépôt et montant minimal) mais qui dépose sa déclaration périodique relative au mois de mars 2020 sous forme papier, en ne respectant pas la procédure de dépôt, ne pourra pas obtenir la restitution mensuelle du crédit de TVA résultant de cette déclaration puisque celle-ci aurait dû être déposée sous forme électronique. Ce crédit d’impôt sera dès lors reporté sur la période de déclaration suivante, relative aux opérations du mois d’avril 2020, pour laquelle la déclaration doit être déposée sous forme électronique pour le 20.05.2020.

Les assujettis qui bénéficient d’une dispense de dépôt de leurs déclarations périodiques à la TVA par voie électronique en vertu de l’article 18, § 5, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 1 précité respectent la procédure de dépôt en déposant leur déclaration sous forme papier mais ne peuvent dès lors pas bénéficier du nouveau régime de restitution mensuelle pour les « starters ».

f. La demande expresse

14. L’assujetti doit expressément demander la restitution du crédit d’impôt à l’expiration de chaque mois pour lequel un excédent d’impôt est restituable. Pour ce faire, il appose une croix dans le cadre prévu à cet effet dans la rubrique « Demande de restitution » de la déclaration mensuelle à la TVA relative aux opérations de la période concernée.

4.3. Retrait du droit à la restitution mensuelle

15. En vertu de l’article 81 , § 5, de l’arrêté royal n° 4 précité, le droit à la restitution mensuelle peut être retiré de manière provisoire ou définitive à l’assujetti « starter » si la restitution a été obtenue à la suite d’une déclaration inexacte, si cet assujetti ne remplit plus les obligations imposées par le Code de la TVA et les arrêtés pris en exécution de celui-ci ou en cas de présomptions sérieuses ou de preuves que la déclaration concernée ou que les déclarations antérieures contiennent des données inexactes, en laissant entrevoir une dette d’impôt.

5. Modification apportée aux conditions d’application pour les titulaires du régime de la restitution mensuelle

16. L’arrêté royal du 29.08.2019 modifiant l’arrêté royal n° 4 précité a apporté les modifications suivantes en ce qui concerne les assujettis titulaires de l’autorisation de restitution mensuelle visés à l’article 81, § 2, alinéa 1er, 3°, de l’arrêté royal n° 4, précité.

a. La date de dépôt de la déclaration

17. L’attention est attirée sur le fait que la condition du respect du délai de dépôt (au plus tard le vingtième jour du mois qui suit) pour pouvoir bénéficier de la restitution mensuelle du crédit d’impôt de cette déclaration sera dorénavant appliquée par l’administration de manière stricte, même en période de vacances, pour le titulaire de l’autorisation de restitution mensuelle visé à l’article 81, § 2, alinéa 1er, 3°, de l’arrêté royal n° 4, précité.

Ainsi par exemple, l’assujetti titulaire de l’autorisation de restitution mensuelle qui répond à l’ensemble des autres conditions mais qui dépose le 28.05.2020 sa déclaration périodique relative au mois d’avril 2020 ne pourra pas obtenir la restitution mensuelle du crédit de TVA résultant de cette déclaration puisque celle-ci aurait dû être déposée pour le 20.05.2020 au plus tard. Ce crédit d’impôt sera dès lors reporté sur la période de déclaration suivante, relative aux opérations du mois de mai 2020, pour laquelle la déclaration doit être déposée pour le 20.06.2020.

b. Le mode de dépôt de la déclaration

18. La déclaration périodique à la TVA pour laquelle l’assujetti titulaire de l’autorisation de restitution mensuelle demande la restitution du crédit d’impôt doit obligatoirement être déposée par voie électronique, par le biais de l’application INTERVAT. Aucune dérogation à ce principe ne pourra être accordée.

Ainsi par exemple, un assujetti titulaire de l’autorisation de restitution mensuelle qui répond à l’ensemble des autres conditions (date de dépôt et montant minimal) mais qui dépose sa déclaration périodique relative au mois de mars 2020 sous forme papier, en ne respectant pas la procédure de dépôt, ne pourra pas obtenir la restitution mensuelle du crédit de TVA résultant de cette déclaration puisque celle-ci aurait dû être déposée sous forme électronique. Ce crédit d’impôt sera dès lors reporté sur la période de déclaration suivante, relative aux opérations du mois d’avril 2020, pour laquelle la déclaration doit être déposée sous forme électronique pour le 20.05.2020.

Les assujettis titulaires de l’autorisation de restitution mensuelle qui bénéficient d’une dispense de dépôt de leurs déclarations périodiques à la TVA par voie électronique en vertu de l’article 18, § 5, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 1 précité respectent la procédure de dépôt en déposant leur déclaration sous forme papier mais perdent d’office le régime de la restitution mensuelle.

Ces nouvelles conditions d’application pour les titulaires de l’autorisation de restitution mensuelle entrent en vigueur à partir de la première déclaration déposée en 2020, c’est-à-dire la déclaration relative aux opérations du mois de décembre 2019, à déposer pour le 20.01.2020.

Il est renvoyé à la circulaire n° E.T.115.806 (AFER 9/2009) d.d. 03.03.2009 en ce qui concerne les autres conditions d’application du régime de la restitution mensuelle des crédits d’impôt.

6. Entrée en vigueur

19. Le régime de restitution mensuelle du crédit d’impôt TVA aux starters et les modifications apportées aux conditions d’application pour les titulaires de l’autorisation de restitution mensuelle entrent en vigueur au 01.01.2020. La présente circulaire entre en vigueur à la date de sa parution.

Réf. interne : 136.371