Commentaire TVA · Importations (15.05.2025)

Par territoire tiers et pays tiers, au sens de l’article 1er, § 2, 3°, du Code de la TVA, on entend tout territoire autre que celui sur lequel le système européen de la TVA s’applique. En d’autres termes, il s’agit de territoires et pays qui ne font pas partie de la Communauté telle que définie par l’article 1er, § 2, 2°, du Code de la TVA. Pour une définition du terme Communauté, voir « Chapitre 5 : Acquisitions intracommunautaires, Section 2, titre 1, rubrique A » de ce Livre I.

Dans le cadre de ce chapitre, il est utile de noter que le territoire TVA de l’Union européenne (1) ne correspond pas totalement au territoire douanier de l’Union européenne (2). Ce dernier est plus large et comprend non seulement le territoire TVA de l’Union européenne, mais aussi les territoires énumérés à l’article 1er, § 4, premier alinéa, du Code de la TVA.

(1) En d’autres termes, la Communauté au sens de l’article 1er, § 2, 2°, du Code de la TVA.

(2) Tel que défini à l’article 4 du règlement (UE) n° 952/2013 du Parlement européen et du Conseil du 09.10.2013 établissant le code des douanes de l’Union (ci-après : le Code des douanes de l’Union).

Le tableau ci-après reprend d’une manière schématique le territoire TVA et le territoire douanier de l’Union européenne :

Statut particulier de l’Irlande du Nord en matière de TVA

Le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord ne fait plus partie de l’Union européenne depuis le 01.02.2020.

A la suite de l’accord sur le retrait du Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord de l’Union européenne et de la Communauté européenne de l’énergie atomique fait à Bruxelles et Londres le 24.01.2020 (« l’accord de retrait »), une période de transition a débuté le 01.02.2020. Au cours de cette deuxième phase et à partir de cette date, le Royaume-Uni était officiellement un pays tiers, étant entendu que, conformément à l’accord de retrait, le droit de l’Union européenne restait pleinement applicable au Royaume-Uni dans tous les domaines politiques, dans la mesure où il était contraignant pour le Royaume-Uni et en son sein, avant l’entrée en vigueur de l’accord de retrait. En matière de TVA, cela implique que, dans le cadre de « l'acquis communautaire », la réglementation TVA restait également pleinement applicable pendant cette deuxième phase, durant laquelle le Royaume-Uni devait donc continuer à être considéré comme un Etat membre de l'Union européenne (faisant partie de la Communauté), aux fins de l'application de la réglementation TVA.

A l’expiration de la période transitoire, les dispositions de l'accord de retrait, qui déclaraient le droit de l’UE encore temporairement applicable au Royaume-Uni et sur son territoire, cessent de s'appliquer. Durant cette troisième phase qui a débuté le 01.01.2021, le Royaume-Uni est donc désormais également un pays tiers pour l'application de la TVA.

Toutefois, une exception importante à ce principe est prévue dans le protocole Irlande/Irlande du Nord, faisant partie intégrante de l'accord de retrait et qui établit, dans un certain nombre de domaines, un régime particulier en faveur de l'Irlande du Nord, qui fait partie du Royaume-Uni (voir article 1er, § 3bis, du Code de la TVA).

Ce protocole est dans un premier temps applicable pendant une période de quatre ans, à compter de l’expiration de la période transitoire (article 18, paragraphe 5, du protocole), mais il est possible que le protocole reste encore applicable pendant une ou plusieurs années ultérieures (article 18, paragraphe 5, in fine, du protocole).

En matière de TVA, conformément à l’article 8, premier alinéa du protocole, les dispositions du droit de l'Union, énumérées à l'annexe 3 dudit protocole s’appliquent uniquement à l’égard des biens, au Royaume-Uni et sur son territoire, en ce qui concerne l'Irlande du Nord, pendant la période de validité du protocole précitée. Les dispositions mentionnées à l’annexe 3 du protocole comprennent notamment les dispositions du droit de l'Union en matière de TVA, telles que, en particulier, la directive TVA 2006/112/CE du Conseil du 28.11.2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée et le règlement d'exécution (UE) n° 282/2011 du Conseil du 15.03.2011 portant mesures d’exécution de la directive 2006/112/CE relative au système commun de la TVA.

Les livraisons de biens à partir de l'Irlande du Nord vers un Etat membre et vice versa sont toujours considérées comme des livraisons et des acquisitions intracommunautaires de biens, pendant la période de validité du protocole régissant la TVA.

Les livraisons de biens à partir de l'Irlande du Nord vers d'autres parties du Royaume-Uni et vice versa continuent à être considérées comme des importations et des exportations, pendant la période de validité du protocole régissant la TVA.

Ce régime temporaire ne s'applique pas aux prestations de services, pour lesquelles l'Irlande du Nord, ainsi que les autres parties du Royaume-Uni, ont le statut de pays tiers aux fins de la TVA, à compter du 01.01.2021.

B. Mettre en libre pratique

Les marchandises non Union destinées à être versées sur le marché de l'Union ou à un usage ou à la consommation privés à l'intérieur du territoire douanier de l'Union européenne ? font l'objet d'une mise en libre pratique conformément à l’article 201 du Code des douanes de l’Union.

La mise en libre pratique implique les opérations suivantes :

•la perception des droits à l’importation dus ;

•la perception, le cas échéant, d’autres impositions, selon les dispositions pertinentes en vigueur en matière de perception desdites impositions ;

•l’application des mesures de politique commerciale, ainsi que des mesures de prohibition ou de restriction, pour autant qu’elles n’aient pas été appliquées à un stade antérieur ;

•l’accomplissement des autres formalités prévues pour l’importation des marchandises.

La mise en libre pratique confère le statut douanier de marchandise de l’Union à une marchandise non Union.

C. Déclarer pour la consommation

Sur la base de l'article 3 de l'arrêté royal n° 7, du 29.12.1992, relatif aux importations de biens pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, les biens importés en Belgique conformément à l’article 23 du Code de la TVA doivent être déclarés pour la consommation. La déclaration de mise à la consommation doit donc être faite soit au moment où les marchandises entrent dans la Communauté, soit lorsqu’elles sortent de l’un des régimes visés à l’article 23, §§ 4 et 5, du Code de la TVA, si celles-ci ont été placées sous l’un de ces régimes au moment où elles sont entrées dans la Communauté.

En principe, l’importation est soumise à la taxe au même moment. Par conséquent, la déclaration de mise à la consommation peut être faite avec :

•paiement de la TVA à l’Administration générale des Douanes et Accises ;

•report de perception dans la déclaration périodique à la TVA, visée à la Section 5, titre 3, rubrique E, de ce Chapitre 4, ci-après ;

•exemption de la TVA.

D. Marchandises de l’Union

Conformément à l’article 5, point 23, du Code des douanes de l’Union, des marchandises ont le statut douanier de marchandises de l’Union si elles appartiennent à l’une des catégories suivantes :

•les marchandises entièrement obtenues dans le territoire douanier de l'Union européenne, sans apport de marchandises importées de pays ou territoires situés hors du territoire douanier de l'Union européenne ;

•les marchandises entrant dans le territoire douanier de l'Union européenne en provenance de pays ou territoires situés hors de ce territoire et mises en libre pratique ;

•les marchandises obtenues ou produites dans le territoire douanier de l'Union européenne, soit à partir de marchandises visées au deuxième point exclusivement, soit à partir de marchandises visées aux premier et deuxième points.

Cela vise les marchandises qui sont en libre circulation sur le territoire douanier de l’Union européenne. En principe, les marchandises de l’Union ne sont pas sous surveillance douanière (contrôles douaniers et formalités douanières) lorsqu’elles circulent entre États membres ou à l’intérieur d’un État membre.

En revanche, les marchandises de l’Union provenant de partie du territoire douanier de l’Union européenne qui n’appartiennent pas au territoire TVA de l’Union européenne (voir rubrique A de ce titre 1, ci-dessus) sont tout de même soumises aux formalités douanières lors de leur entrée sur ce dernier territoire, comme le prévoient l’article 1^er, alinéa 3, du Code des Douanes de l’Union et les articles 274 et 275 de la directive 2006/112/CE, précitée. Ces formalités sont introduites aux fins de la TVA, plus particulièrement pour la constatation de l’importation, pour remplir les obligations en matière de TVA à l'importation et, le cas échéant, pour appliquer les régimes prévus à l'article 23, § 5, du Code de la TVA. Dans ce cas, les marchandises sont déjà en libre circulation pour l’application des droits à l'importation, mais n'ont pas encore été déclarées à la consommation pour l’application de la TVA.

Exemple

Les îles Canaries appartiennent au territoire douanier de l’Union européenne, mais pas au territoire TVA de l’Union européenne. Lors de l’introduction en Belgique de marchandises en provenance d'une de ces îles, des formalités douanières relatives à la TVA doivent être réalisées.

E. Marchandises non Union

Conformément à l’article 5, point 24, du Code des douanes de l’Union, des marchandises ont le statut douanier de marchandises non Union lorsque ce sont soit des marchandises autres que celles visées dans la rubrique D de ce titre 1, soit des marchandises qui ont perdu leur statut douanier de marchandises de l’Union.

Les marchandises de l’Union perdent en principe leur statut douanier lorsqu’elles quittent le territoire douanier de l’Union européenne. Par dérogation à ce principe, les marchandises de l’Union conservent leur statut douanier lorsqu’elles sont expédiées ou transportées sous le régime de transit interne (voir Section 4, titre 3, rubrique C, sous-rubrique b, de ce Chapitre 4, ci-après), via un pays tiers, d’un point du territoire douanier de l’Union européenne vers un autre point du territoire douanier de l’Union européenne.

Il s’agit de marchandises qui ne sont pas en libre circulation sur le territoire douanier de l’Union européenne et sont donc sous surveillance douanière (contrôles douaniers et formalités douanières).

Les marchandises non Union restent sous surveillance douanière soit jusqu’à ce qu’elles changent de statut douanier, soit jusqu’à ce qu’elles soient sorties du territoire douanier de l’Union européenne (réexportation) ou détruites.

F. Régimes douaniers

Conformément à l’article 5, point 16, du Code des douanes de l’Union, il faut entendre par « régime douanier » l’un des régimes suivants sous lequel les marchandises peuvent être placées conformément à ce Code :

•la mise en libre pratique ;

•les régimes particuliers visés à l’article 210 du Code des douanes de l’Union, à savoir :

•le transit (interne et externe) ;

•le stockage (entrepôt douanier et zones franches) ;

•l’utilisation spécifique (admission temporaire et destination particulière) ;

•la transformation (perfectionnement actif et passif).

•l’exportation.

G. Dépôt temporaire

Conformément à l’article 5, point 17, du Code des douanes de l’Union, il faut entendre par dépôt temporaire la situation dans laquelle se trouvent les marchandises non Union qui sont placées temporairement sous surveillance douanière entre leur présentation en douane et leur placement sous un régime douanier ou leur réexportation.

En d’autres termes, il s’agit de la période entre :

•d’une part, le moment de la notification aux autorités douanières de l’arrivée des marchandises au bureau de douane ou en tout autre lieu désigné ou agréé par les autorités douanières et de leur disponibilité aux fins des contrôles douaniers, au moyen d’une déclaration de dépôt temporaire ;

•et, d’autre part, le moment où les marchandises sont placées sous un régime douanier ou réexportées, au moyen respectivement d’une déclaration en douane ou d’une notification de réexportation.

Il est à noter que le régime du dépôt temporaire n’est pas un régime douanier au sens de la rubrique F, du titre 1, ci-dessus.

2. Définition d’une importation

Conformément à l’article 23, § 1er, du Code de la TVA, il faut entendre par importation d’un bien l’entrée d’un bien à l’intérieur de la Communauté.

L’importation d’un bien est donc le simple fait matériel d’introduire un bien sur le territoire de la Communauté à partir d’un pays tiers ou d’un territoire tiers, tel qu’il est défini pour l’application de la taxe sur la valeur ajoutée à l’article 1er, §§ 2 à 5, du Code de la TVA.

Exemple

L’introduction au Portugal d’un bien provenant directement des États-Unis est une importation visée à l’article 23, § 1er, du Code de la TVA.

L’importation concerne exclusivement les biens corporels, tels que définis à l’article 9 du Code de la TVA. En outre, il découle de la définition de l’importation que les marchandises doivent être meubles. À ce sujet, il est fait référence au « Chapitre 2 : Livraisons de biens, Section 3 » de ce Livre I.

Bien que l’introduction dans la Communauté de tout bien meuble corporel constitue une importation, l’article 23, § 1er, du Code de la TVA établit une distinction entre les marchandises ayant le statut douanier d’une marchandise non Union et celles ayant le statut douanier d’une marchandise de l’Union.

La majorité des importations concerne des marchandises non Union, tels que définies à l’article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA.

Les importations de marchandises de l’Union visées à l’article 23, § 1er, 2°, du Code de la TVA concernent quelques situations spécifiques. Cette disposition vise l’introduction dans la Communauté de marchandises de l’Union en provenance de parties du territoire douanier de l’Union européenne qui ne font pas partie du champ d’application de la TVA, à savoir le Mont Athos, les départements français d’outre-mer, les îles Canaries, les îles Åland, Campione d’Italia et les eaux nationales du lac de Lugano. Ces territoires sont énumérés à l’article 1, § 4, premier alinéa, du Code de la TVA (voir titre 1, rubrique A, de cette Section 2, ci-dessus).

L’introduction dans la Communauté de marchandises en provenance de l’un de ces territoires ou mises en libre pratique dans l’un de ces territoires est considérée comme une importation pour l’application de la TVA. Aux fins de l’application de la réglementation douanière, ces marchandises ont le statut douanier de marchandises de l’Union et l’opération est considérée comme un simple mouvement de marchandises à l’intérieur du territoire douanier de l’Union européenne.

Exemple

L’introduction dans la Communauté, via l’aéroport de Zaventem, d’un appareil photo acheté aux îles Canaries par un touriste belge est une importation visée à l’article 23, § 1er, 2°, du Code de la TVA.

3. Conditions sous lesquelles une importation en Belgique est soumise à la TVA

L’article 3 du Code de la TVA prévoit que l’importation de biens faite par tout personne quelconque est soumise à la taxe lorsqu’elle a lieu en Belgique.

Il s’ensuit qu’une importation est soumise à la TVA en Belgique lorsque les deux conditions suivantes sont remplies :

•l’opération est une importation d’un bien au sens de l’article 23, § 1er, du Code de la TVA (voir titre 2, de la Section 2, ci-dessus) ;

•l’importation a lieu en Belgique au sens de l’article 23, §§ 2 à 5, du Code de la TVA (voir Section 3, de ce Chapitre 4, ci-après).

À cet égard, les éléments suivants ne sont pas pertinents :

•la qualité de la personne qui importe (particulier, personne morale non assujettie, assujetti avec droit à déduction total…) ;

•le motif de la circulation des marchandises (achat, donation, apport en société, déménagement, héritage). L’introduction des marchandises dans la Communauté ne doit donc pas résulter d’une convention ;

•l’utilisation des marchandises après leur importation (usage privé ou professionnel).

Toutefois, la soumission à la TVA ne signifie pas que les importations sont taxées automatiquement. Dans certains cas, l’importation de marchandises est exemptée de la taxe. Ces situations sont expliquées en détails dans le « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux, Section 5 ».

Remarque

Selon la jurisprudence constante de la Cour de justice de l’Union européenne, le principe de neutralité fiscale exclut une distinction générale entre les opérations légales et illégales. Par conséquent, les opérations qui constituent un fait délictueux sont, en principe, également soumises à la TVA. La Cour estime qu’une exception à ce principe n’est légitime que dans des situations spécifiques où certains biens et services, par leur nature et leurs caractéristiques spécifiques, ne peuvent faire l’objet d’échanges légaux ou entrer dans le cycle économique, excluant ainsi toute concurrence entre le secteur économique légal et illégal.

Dans cette optique, la Cour a décidé qu’aucune TVA ne peut être perçue sur :

•l'importation illégale de stupéfiants, qui ne font pas partie du circuit économique strictement surveillé par les autorités compétentes en vue d’être utilisés à des fins médicales et scientifiques (voir Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Senta Einberger, affaire C-294/82, du 28.02.1984) ;

•l’importation de fausse monnaie (voir Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Max Witzemann, affaire C-343/89, du 06.12.1990).

En revanche, l’importation d’alcool éthylique de contrebande est soumise à la TVA. Il ne s’agit en effet pas de biens dont la commercialisation est interdite par leur nature ou leurs caractérisés particulières.

L’alcool éthylique ne peut être considéré comme un produit exclu du circuit économique. La concurrence entre l’alcool importé en contrebande et l’alcool commercialisé dans le circuit légal n’est donc pas exclue (voir Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt K. Salumets e.a., affaire C-455/98, du 29.06.2000).

4. Déclaration d’une importation soumise à la TVA en Belgique

En vertu de l'article 3 de l'arrêté royal n° 7, précité, les biens importés en Belgique conformément à l’article 23 du Code de la TVA doivent être déclaré pour la consommation.

Lorsque des marchandises non Union sont mises en libre pratique en Belgique

•soit immédiatement lors de leur entrée sur le territoire,

•soit lorsqu’elles sortent de l’un des régimes douaniers suspensifs en Belgique, tels que visés à l’article 23, § 4, du Code de la TVA (voir les régimes visés à la Section 3, titre 3, rubrique A, de ce Chapitre 4, ci-après),

ces marchandises doivent par conséquent être déclarées pour la consommation en matière de TVA au même moment.

Les marchandises non Union placées sous un régime douanier d’admission temporaire en franchise partielle des droits à l’importation en Belgique doivent cependant être déclarées à la consommation au moment où elles sont placées sous ce régime douanier. En effet, le régime douanier d’admission temporaire en franchise partielle des droits à l’importation n’est pas visé à l’article 23, § 4, du Code de la TVA.

Les marchandises de l’Union qui :

•sont introduites en Belgique à partir de l’un des territoires énumérés à l’article 1er, § 4, premier alinéa, du Code de la TVA, sans application d’un régime de transit interne de l’Union ou d’un régime fiscal équivalent à l’un des régimes visés à l’article 23, § 4, 1°, 2°, 4°, 5°, 6°, ou 7°, du Code de la TVA (voir les régimes visés à la Section 3, titre 4, de ce Chapitre 4, ci-après), ou

•sortent en Belgique d’un régime de transit interne de l’Union ou d’un régime fiscal équivalent à l’un des régimes visés à l’article 23, § 4, 1°, 2°, 4°, 5°, 6°, ou 7°, du Code de la TVA,

doivent être déclarées pour la consommation en matière de TVA.

La déclaration de mise à la consommation est faite avec le paiement de la TVA (voir Section 5, de ce Chapitre 4, ci-après) ou en exemption de TVA (voir « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux, Section 5 »).

5. Aperçu général

La Section 3 de ce chapitre aborde le lieu d’une importation. Une distinction est faite selon que les importations ont lieu sans l'application d'un régime suspensif en matière de douane ou d'un régime fiscal, avec l'application d'un régime suspensif en matière de douane ou avec l'application d'un régime fiscal.

La Section 4 présente les dispositions de la réglementation douanière qui sont pertinentes pour la TVA. Tout d'abord, les conditions dans lesquelles les marchandises peuvent entrer sur le territoire belge. Ensuite, la procédure douanière à l’entrée des marchandises sur le territoire belge. Enfin, les différentes destinations en matière de douane qui peuvent être données aux marchandises introduites en Belgique.

La Section 5 traite des dispositions pertinentes du Code de la TVA dans le cas d'importations effectuées avec paiement de la taxe. Premièrement, le fait générateur et le moment d’exigibilité de la taxe sont commentés. Deuxièmement, le calcul de l'impôt dû, en particulier la base d’imposition et le taux applicable. Enfin, le paiement effectif de la taxe, y compris le moment du paiement, les personnes redevables de la taxe due et les modalités de paiement.

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Section 3 – Lieu d’une importation

1. Généralité

L’importation d’un bien est seulement soumise à la taxe en Belgique lorsqu’elle a lieu en Belgique, conformément à l’article 3 du Code de la TVA.

Conformément à l’article 23, § 2, du Code de la TVA, une importation a lieu en Belgique lorsque l’État membre d’importation est la Belgique. Les critères de détermination de l’État membre d’importation sont énumérés à l’article 23, §§ 3 à 5, du Code de la TVA.

Une distinction est faite selon que l’importation se fait :

•sans application d’un régime suspensif en matière de douane ou d’un régime fiscal (article 23, § 3, du Code de la TVA) ;

•avec application d’un régime suspensif en matière de douane (article 23, § 4, du Code de la TVA) ;

•avec application d’un régime fiscal (article 23, § 5, du Code de la TVA).

Aux fins de la Section 3, on entend par régime suspensif en matière de douane à la fois le régime du dépôt temporaire (voir Section 2, titre 1, rubrique G, de ce Chapitre 4, ci-dessus), ainsi que les régimes particuliers visés à l’article 23, § 4, du Code de la TVA (voir Section 2, titre 1, rubrique F, de ce Chapitre 4, ci-dessus).

2. Importation sans application d’un régime suspensif en matière de douane ou d’un régime fiscal

En vertu de la règle générale énoncée à l’article 23, § 3, du Code de la TVA, l’importation d’un bien est située dans l’État membre sur le territoire duquel le bien se trouve au moment où il entre à l’intérieur de la Communauté.

Exemple

Un menuisier belge achète du bois à une entreprise canadienne de transformation du bois. Le bois est transporté par bateau depuis le Canada, via le port d’Anvers, jusqu’à l’atelier du menuisier belge à Anvers. Conformément à l'article 23, §§ 2 et 3, du Code de la TVA, l'importation du bois a lieu en Belgique.

Remarque

Outre les régimes suspensifs en matière de douane énumérés à l’article 23, § 4, du Code de la TVA (voir titre 3, rubrique A, de cette Section 3, ci-après) la législation douanière de l’Union européenne prévoit également, entre autres, le régime douanier de l’admission temporaire en franchise partielle des droits à l’importation. Les marchandises non Union placées sous ce régime dans un État membre sont réputées avoir été importées dans cet État membre conformément à la règle générale de localisation prévue à l’article 23, § 3, du Code de la TVA.

3. Importation avec application d’un régime suspensif en matière de douane

A. Principe général

Par dérogation à l’article 23, § 3, du Code de la TVA, l’importation d’un bien non Union a, en vertu de l’article 23, § 4, du Code de la TVA, lieu dans l’État membre sur le territoire duquel le bien sort d’un des régimes suivants, lorsque le bien a été, dès son entrée dans la Communauté, conformément à la législation douanière :

•conduit en douane et placé, le cas échéant, sous un régime de dépôt temporaire ;

•placé sous un régime d’admission temporaire en franchise totale des droits à l’importation ;

•placé sous un régime de transit externe ;

•placé sous un régime de zones franches ou d’entrepôts francs ;

•placé sous un régime d’entrepôt douanier ;

•placé sous un régime de perfectionnement actif ;

•placé sous un régime relatif aux biens admis dans les eaux territoriales pour les plateformes de forage ou d’exploitation.

Par conséquent, lorsqu’un bien est placé sous l’un de ces régimes dès son entrée dans la Communauté, l’article 23, § 3, du Code de la TVA ne s’applique pas.

Ces régimes suspensifs ont un caractère temporaire et seront, en règle générale, apurés en destinant les biens soit au marché interne du territoire douanier de l’Union européenne, soit à la réexportation en dehors du territoire douanier de l’Union européenne.

Les biens qui sortent d’un des régimes précités pour être mis sur le marché du territoire douanier de l’Union européenne, pour y être utilisés pour un usage privé ou pour y être consommés, doivent, conformément à la réglementation douanière, être mis en libre pratique (voir Section 2, titre 1, rubrique B, de ce Chapitre 4, ci-dessus).

B. Placement de biens sous des régimes suspensifs en matière de douane consécutifs

Un bien peut être placé consécutivement sous différents régimes suspensifs en matière de douane. Ainsi, un bien peut être placé, lors de son entrée dans la Communauté, sous un régime de dépôt temporaire pour ensuite être placé sous un régime d’entrepôt douanier et enfin quitter l’entrepôt douanier sous un régime de transit externe. L’importation de ce bien est alors localisée et soumise à la TVA dans l’État membre où il est mis en libre pratique en apurement du régime de transit externe.

Par conséquent, l’article 23, § 4, du Code de la TVA a pour effet qu’aucune importation (et donc aucune opération imposable) n’a lieu en Belgique, lorsqu’un bien entre dans la Communauté par la Belgique, qu’il y est immédiatement placé sous l’un des régimes suspensifs en matière de douane visés par cette disposition et qu’il quitte le territoire belge sous ce régime (ou un autre régime suspensif).

À cet égard, il est à noter qu’il peut être mis fin au régime du dépôt temporaire et que les régimes particuliers peuvent être apurés par la réexportation des marchandises. Lorsque les marchandises placées sous ces régimes quittent le territoire de la Communauté, elles sont réputées ne pas avoir été retirées du régime suspensif concerné aux fins de la TVA. Par conséquent, ces mouvements de biens ne donnent lieu à aucune importation soumise à la TVA dans un État membre de la Communauté.

Le simple fait matériel d’introduire en Belgique une marchandise non Union ne donne pas nécessairement lieu à une opération imposable à la TVA.

Exemple

Un fabricant établi aux États-Unis vend des biens à une personne établie en Allemagne. Les biens entrent dans la Communauté par Anvers.

•Première hypothèse

Les biens sont mis en libre pratique en matière de droits à l’importation à Anvers avant d’être transportés vers l’Allemagne.

Conformément à la règle générale de l’article 23, § 3, du Code de la TVA, l’importation a lieu en Belgique. Par conséquent, les biens doivent y être déclarés pour la consommation.

•Deuxième hypothèse

Les biens sont placés à Anvers sous un régime d’entrepôt douanier. Pour leur transport vers l’Allemagne, ils sont sortis de l’entrepôt et mis en libre pratique.

Conformément à l’article 23, § 4, du Code de la TVA, l’importation a lieu en Belgique, où les biens sont sortis du régime de l’entrepôt douanier. Les biens doivent être déclarés à la consommation en Belgique.

•Troisième hypothèse

Les biens sont placés à Anvers sous un régime d’entrepôt douanier et sont ensuite acheminées vers l’Allemagne sous un régime de transit externe de l’Union pour y être mis en libre pratique.

Conformément à l’article 23, § 4, du Code de la TVA, l’importation a lieu en Allemagne, où les biens sortent du régime de transit externe de l’Union. Il n’y a donc pas d’opération taxable en Belgique.

•Quatrième hypothèse

Les biens sont placés à Anvers sous un régime d’entrepôt douanier. Lors de la sortie des biens de cet entrepôt, le régime d’entrepôt douanier est apuré par la réexportation des biens qui sont transportés vers la Russie où ils seront utilisés par l’acheteur allemand sur un chantier.

Les biens ne sont pas mis en libre pratique dans la Communauté et sont censés, pour l’application de la TVA, avoir quitté la Communauté sans avoir été sortis du régime d’entrepôt douanier. Il n’y a dès lors pas d’importation dans la Communauté, puisque l’article 23, § 4, du Code de la TVA n’est pas d’application.

C. États membres compétents en matière de droits à l’importation et de TVA

a. Principe général

En vertu de l’article 23, § 4, du Code de la TVA, la TVA et les droits à l’importation sont en règle générale dus dans le même État membre. Sur la base de cette disposition, l’importation d’un bien est normalement soumise à la TVA dans l’État membre où le bien est mis en libre pratique conformément à la législation douanière.

Le principe général selon lequel la TVA et les droits à l’importation sont dus lors de la mise en pratique des biens dans le même État membre n’est toutefois pas absolu.

b. Autorisation transfrontalière d’entrepôt douanier et de perfectionnement actif

Dans le cadre de l’autorisation transfrontalière d’entrepôt douanier et de l’autorisation transfrontalière de perfectionnement actif prévues par la législation douanière de l’Union européenne, l’État membre où les biens sont mis en libre pratique (pour les droits à l’importation) et l’État membre où les biens sont déclarés à la consommation (pour la TVA) ne coïncident pas nécessairement. Ces autorisations ne sont pas seulement valables dans l’État membre qui les a délivrées mais aussi dans tout autre État membre qui est mentionné dans ces autorisations.

L’autorisation transfrontalière d’entrepôt douanier permet de placer dans plusieurs États membres des biens non Union sous le régime de l’entrepôt douanier, en les déposant dans un entrepôt agréé privé sur la base d’une autorisation unique délivrée par les autorités douanières de l’État membre où est tenue la compatibilité principale du titulaire de l’autorisation. On entend par « le titulaire de l’autorisation » le détenteur de l’autorisation d’entrepôt douanier, en d’autres termes la personne habilitée par l’Administration générale des Douanes et Accises à gérer l’entrepôt.

Lorsque des biens sortent d’un entrepôt douanier pour être mis en libre pratique, la déclaration de mise en libre pratique doit être déposée dans l’État membre qui a délivré l’autorisation transfrontalière, peu importe que l’entrepôt douanier à partir duquel sortent les biens se trouve dans cet État membre ou dans un autre État membre inclus dans l’autorisation. Pour l’application de la TVA, l’importation a toutefois lieu, et les biens doivent être déclarés pour la consommation, dans l’État membre sur le territoire duquel se trouve l’entrepôt douanier d’où ils sont matériellement sortis pour être mis en libre pratique.

L’autorisation transfrontalière de perfectionnement actif permet de perfectionner des biens non Union dans plus d’un État membre sur la base d’une autorisation unique délivrée par les autorités douanières de l’État membre où est tenue la compatibilité principale du titulaire de l’autorisation.

Lorsque le régime de perfectionnement actif prend fin en vue de la mise en libre pratique des biens, la déclaration de mise en libre pratique doit être déposée dans l’État membre qui a délivré l’autorisation transfrontalière. Il est en outre sans importance que les biens se trouvent dans cet État membre ou dans un autre État membre inclus dans l’autorisation. Toutefois, pour l’application de la TVA, l’importation a lieu et les biens doivent être déclarés pour la consommation dans l’État membre sur le territoire duquel ils se trouvent au moment où ils sont soustraits du régime de perfectionnement actif pour être mis en libre pratique.

c. Importation irrégulière

Dans les cas où le lieu de naissance de la dette douanière est déterminé conformément à l’article 87, alinéa 4, du Code des douanes de l’Union, les droits à l’importation et la TVA peuvent aussi être dus dans des États membres différents. Cette disposition prévoit que, si une autorité douanière d’un État membre établit qu’une dette douanière prend naissance en vertu de l’article 79 du Code des douanes de l’Union dans un autre État membre (3) et que le montant de droits à l’importation correspondant à cette dette est inférieur à 10.000 euros, la dette douanière est considérée comme ayant pris naissance dans l’État membre où la constatation en a été faite.

(3) Cela concerne des situations où une dette douanière naît suite au non-respect de certaines obligations ou conditions prévues par la législation douanière.

La réglementation TVA ne connaît toutefois pas de disposition similaire. Contrairement aux droits à l’importation, la TVA doit toujours être acquittée dans l’État membre où l’importation a lieu sur la base de l’article 23 du Code de la TVA, quel que soit le montant de la TVA due. Lorsque le lieu de naissance de la dette douanière doit être déterminé conformément à l’article 87, alinéa 4, du Code des douanes de l’Union et que l’importation a eu lieu dans un autre État membre pour l’application de la TVA, les droits à l’importation et la TVA doivent être acquittés dans des États membres différents.

d. Exemples

Exemple 1

L’Administration générale des Douanes et Accises belge a délivré à un grossiste établi en Belgique une autorisation transfrontalière d’entrepôt douanier afin d’introduire des biens non Union en Belgique, en Allemagne et en Italie et de les y stocker dans des entrepôts qui sont reconnus comme des entrepôts douaniers privés par les autorités douanières de ces pays.

Lorsque des biens sont enlevés de ces entrepôts pour être livrés à des détaillants établis dans l’État membre sur le territoire duquel l’entrepôt douanier concerné est situé, la déclaration de mise en libre pratique doit être déposée en Belgique, État membre qui a délivré l’autorisation transfrontalière. Le fait que les biens qui sont sortis d’un entrepôt allemand ou italien ne sont jamais introduits en Belgique ne fait pas obstacle à l’application de cette règle.

Pour l’application de la TVA, les biens doivent être déclarés pour la consommation respectivement en Belgique, en Allemagne ou en Italie selon qu’ils sont sortis d’un entrepôt belge, allemand ou italien.

Exemple 2

Les autorités douanières françaises ont délivré à un travailleur à façon établi en France une autorisation transfrontalière de perfectionnement actif afin de placer sous un régime de perfectionnement actif du fil en provenance de pays tiers (biens non Union) pour être teint en France et être envoyé par la suite en Belgique avec maintien de ce régime pour y être tissé en couvertures par un sous-traitant.

Une partie des couvertures confectionnées est vendue à un contribuable Belge. L’acheteur collecte les couvertures auprès du sous-traitant établi en Belgique.

À cette fin, les couvertures sont mises en libre pratique en France, qui est l’État membre qui a délivré l’autorisation transfrontalière. En revanche, la déclaration de mise à la consommation correspondante doit être déposée en Belgique, c'est-à-dire dans l’État membre où se trouvent les biens au moment où ils sortent du régime du perfectionnement actif pour être mis en libre pratique.

Exemple 3

Les formalités prescrites par l’article 139 du Code des douanes de l’Union n’ont pas été remplies pour les biens introduits sur le territoire douanier de l’Union européenne. Lors d’un contrôle de routine, les fonctionnaires de la brigade motorisée de la douane de Gand constatent que les biens ont le statut de biens non Union.

Il ressort d’une information des autorités douanières allemandes que ces biens ont été introduits de manière irrégulière en Allemagne via Hambourg. La dette douanière s’élève à 8.900 euros.

Bien que la dette douanière soit en réalité née en Allemagne, elle est réputée être née en Belgique conformément à l’article 87, alinéa 4, du Code des douanes de l’Union. Les droits à l’importation doivent donc être payés en Belgique. Toutefois, aux fins de l’application de la TVA, l’importation a lieu en Allemagne, État membre par lequel les biens sont entrés dans la Communauté. La TVA due sur l’importation doit donc être payée en Allemagne.

4. Importation avec application d’un régime fiscal

Par dérogation à l’article 23, § 3, du Code de la TVA, l’importation d’une marchandise de l’Union en vertu de l’article 23, § 5, du Code de la TVA a lieu dans l’État membre sur le territoire duquel le bien sort de l’un des régimes suivants, lorsque le bien a été, dès son entrée dans la Communauté, conformément à la législation douanière, placé sous :

•le régime de transit interne de l’Union ;

•l’un des régimes fiscaux équivalents aux régimes visés à l’article 23, § 4, 1°, 2°, 4°, 5°, 6° et 7°, du Code de la TVA.

Les marchandises de l’Union provenant de parties du territoire douanier de l’Union européenne qui ne relèvent pas du champ d’application de la TVA (voir Section 2, titre 1, rubrique A, de ce Chapitre 4, ci-dessus), peuvent être placées en Belgique sous un régime fiscal équivalent au régime :

•du dépôt temporaire ;

•d’admission temporaire en franchise totale des droits à l’importation ;

•d’entrepôt douanier ;

•du perfectionnement actif ;

•relatif aux biens admis dans les eaux territoriales pour les plateformes de forage ou d’exploitation ;

dans les limites et aux conditions prévues pour les marchandises non Union placées sous le régime suspensif en matière de douane correspondant.

Il est à noter que les biens de l’Union ne peuvent pas être placés sous un régime fiscal équivalent à celui des zones franches en Belgique car ce régime douanier n’est pas appliqué en Belgique.

Les marchandises de l’Union peuvent être placées sous différents régimes successifs visés à l’article 23, § 5, du Code de la TVA. L’importation a alors lieu et est soumise à la TVA est due dans l’État membre où le bien sort de l’un de ces régimes.

Par conséquent, l’article 23, § 5, du Code de la TVA a pour effet qu’aucune importation (et donc aucune opération imposable) n’a lieu en Belgique, lorsqu’un bien de l’Union entre dans la Communauté par la Belgique, qu’il y est immédiatement placé sous l’un des régimes visés par cette disposition et qu’il quitte le territoire belge sous ce régime (ou un des autres régimes visés).

En outre, l’exportation en dehors de la Communauté de biens stockés sous les régimes susmentionnés signifie qu’il n’y a pas d’importation dans un État membre de la Communauté. En effet, lorsque les biens stockés sous ces régimes quittent la Communauté, ils sont réputés ne pas avoir été retirés du régime concerné aux fins de la TVA. Par conséquent, ces mouvements de biens ne donnent lieu à aucune importation soumise à la TVA dans un État membre de la Communauté.

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Section 4 – Application de la réglementation douanière

1. Conditions sous lesquelles les biens peuvent être introduits sur le territoire belge

A. Introduction de marchandises non Union

Conformément à l’article 1er de l’arrêté royal n° 7, précité, les marchandises non Union qui entrent en Belgique sont soumises à la réglementation douanière, même s’il s’agit de biens qui ne sont pas passibles de droits à l’importation en raison de leur nature, de leur provenance ou pour tout autre motif.

Suivant cette réglementation, les marchandises introduites dans le territoire douanier de l’Union européenne sont soumises, dès cette introduction, à la surveillance douanière. Elles restent sous la surveillance douanière, soit jusqu’à ce qu’elles changent de statut douanier, soit jusqu’à ce qu’elles soient sorties du territoire douanier de l’Union européenne ou détruites.

Les marchandises introduites sur le territoire douanier de l’Union européenne sont présentées en douane immédiatement après leur arrivée au bureau de douane désigné ou à tout autre lieu désigné ou agréé par les autorités douanières, où ces marchandises doivent être présentées et déclarées pendant les heures d’ouverture de ce bureau. L’obligation de présenter et de déclarer ces biens s’applique tant aux biens passibles de droits à l’importation ou de droits d’accise qu’aux biens qui sont libres de ces droits.

À partir du moment où elles sont présentées à la douane, les marchandises non Union sont placées en dépôt temporaire. Elles sont placées sous un régime douanier dans un délai de 90 jours (en particulier ceux visés aux deux premiers points de la Section 2, titre 1, rubrique F, de ce Chapitre 4, ci-dessus) ou réexportées. S’il existe des motifs légitimes, les autorités douanières peuvent exiger que les marchandises présentées soient détruites, saisies ou confisquées.

Elles peuvent également être remises à l’État.

Les destinations en matière de douane possibles précitées sont brièvement examinées dans le titre 3 de cette Section 4, ci-après.

B. Introduction de marchandises de l’Union

Conformément à l’article 2, § 1er, de l’arrêté royal n° 7, précité, les marchandises de l’Union qui entrent en Belgique,

•soit directement à partir d’un des territoires énumérés à l’article 1er, § 4, premier alinéa, du Code de la TVA,

•soit après avoir été mis dans un autre État membre sous un régime de transit interne de l’Union ou d’un régime fiscal équivalent à l’un des régimes visés à l’article 23, § 4, 1°, 2°, 4°, 5°, 6°, ou 7°, du Code de la TVA,

sont soumis à la réglementation douanière, notamment en ce qui concerne les bureaux et les voies par lesquels les biens peuvent être introduits, l'obligation et la manière de présenter et de déclarer les biens à ces bureaux et les heures pendant lesquelles ces formalités peuvent être accomplies.

Conformément à l’article 2, § 2, de l’arrêté royal n° 7, précité, et comme déjà mentionné dans la Section 3, titre 4, de ce Chapitre 4, ci-dessus, les marchandises de l’Union peuvent être placées sous un régime fiscal en Belgique et séjourner dans les mêmes conditions que celles auxquelles les marchandises non Union peuvent être placées et séjourner sous le régime suspensif en matière de douane correspondant. Les marchandises de l’Union peuvent également être introduites ou placées en Belgique sous le régime de transit interne de l’Union.

2. Procédure douanière à l’entrée des marchandises sur le territoire belge

A. Introduction de marchandises

Conformément à l’article 127 du Code des douanes de l’Union, les marchandises introduites sur le territoire douanier de l’Union européenne sont couvertes par une déclaration sommaire d’entrée. Cette déclaration sommaire est déposée au bureau de douane de première entrée dans un délai spécifique, avant l’introduction des marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne. La déclaration sommaire d’entrée comporte les énonciations nécessaires pour l’analyse de risques réalisée à des fins de sécurité.

La personne qui introduit les marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne les achemine sans délai, le cas échéant par voie déterminée et selon les modalités fixées par les autorités douanières, au bureau de douane désigné par ces dernières ou en tout autre lieu désigné ou agréé par elles. Elles y sont présentées aux autorités douanières par ladite personne ou par une autre personne.

La personne qui présente les marchandises aux autorités douanières fait mention de la déclaration sommaire d’entrée. Les marchandises présentées en douane ne peuvent être enlevées de l’endroit où elles ont été présentées sans l’autorisation des autorités douanières.

Les marchandises non Union sont placées en dépôt temporaire au moment de leur présentation en douane. Elles sont couvertes par une déclaration de dépôt temporaire qui est déposée au plus tard au moment de la présentation des marchandises en douane. La déclaration de dépôt temporaire fait mention de toute déclaration sommaire d’entrée déposée pour les marchandises présentées en douane, sauf lorsque lesdites marchandises ont déjà été placées en dépôt temporaire ou ont été placées sous un régime douanier et ne sont pas sorties du territoire douanier de l’Union européenne.

B. Placement sous un régime douanier ou réexportation

a. Généralités

Les marchandises non Union en dépôt temporaire sont placées sous un régime douanier ou réexportées dans un délai de 90 jours. Toute marchandise destinée à être placée sous un régime douanier fait l’objet d’une déclaration en douane correspondant au régime concerné. En revanche, lorsque les marchandises non Union en dépôt temporaire sortent du territoire douanier de l’Union européenne, une notification de réexportation doit être présentée. Une réexportation de marchandises non Union déjà soumises à un régime spécial s’effectue au moyen d’une déclaration de réexportation.

Une déclaration en douane peut être déposée par toute personne qui est en mesure de fournir toutes les informations nécessaires pour permettre l’application des dispositions régissant le régime douanier pour lequel les marchandises sont déclarées. Cette personne est également en mesure de présenter ou de faire présenter les marchandises en question en douane. Le déclarant est en principe établi sur le territoire douanier de l’Union européenne.

Les déclarations en douane qui répondent aux conditions fixées par la réglementation douanière sont immédiatement acceptées par les autorités douanières, pour autant que les marchandises auxquelles elles se rapportent aient été présentées en douane.

Remarque

En vertu du système de dédouanement centralisé, les autorités douanières peuvent, sur demande, autoriser une personne à déposer auprès d'un bureau de douane compétent pour le lieu où cette personne est établie une déclaration en douane concernant des marchandises présentées en douane à un autre bureau de douane. Ce système s’applique à la fois à l’intérieur d’un même État membre et entre différents États membres.

Le bureau de douane auprès duquel la déclaration en douane est déposée et le bureau de douane auquel les marchandises sont présentées s'échangent alors les informations nécessaires pour vérifier la déclaration en douane et octroyer la mainlevée des marchandises. Pour bénéficier de ce système, le demandeur de cette autorisation doit être un opérateur économique agréé pour les simplifications douanières.

b. Manière de déclarer

Une déclaration en douane se fait en principe par voie électronique. Le placement de marchandises non Union sous un régime douanier et de marchandises de l’Union sous le régime de transit interne de l’Union ou un régime fiscal visé dans la Section 3, titre 4, de ce Chapitre 4, ci-dessus, s’effectue en principe au moyen d’un formulaire « document unique ». Ce document standard est utilisé dans tous les États membres de l’Union européenne pour les mouvements de marchandises pour lesquels une déclaration en douane écrite est requise conformément à la réglementation douanière.

En outre, le document unique est également utilisé pour déclarer pour la consommation aussi bien les marchandises non Union que les marchandises de l’Union qui sont importées en Belgique.

Pour l’introduction électronique et le traitement des déclarations en douane, l’application PaperLess Douanes et Accises (PLDA) est utilisée. La déclaration électronique est alors introduite au Bureau unique de l’Administration générale des Douanes et Accises.

Toutefois, depuis le 01.07.2021, il est possible de déposer une déclaration en douane électronique pour l’importation d’envois d’une valeur de faible valeur et d’envois entre particuliers au moyen de l’application IDMS (Import Declaration Management System). Il s’agit notamment :

•d’envois de marchandises d’une valeur intrinsèque n’excédant pas 150 euros qui sur la base de l’article 23, paragraphe 1, du règlement (CE) n° 1186/2009 du Conseil du 16.11.2009 relatif à l’établissement du régime communautaire des franchises douanières, bénéficient de la franchise des droits à l’importation lorsqu’ils sont déclarés pour la mise en libre pratique, pour autant que les marchandises contenues dans ces envois ne fassent pas l’objet de mesures de prohibition ou de restriction (contexte B2B et B2C).

•d’envois de marchandises entre particuliers qui sur la base de l’article 25, paragraphe 1, du règlement (CE) n° 1186/2009, bénéficient de la franchise des droits à l’importation lorsqu’ils sont déclarés pour la mise en libre pratique, pour autant que les marchandises contenues dans ces envois ne fassent pas l’objet de mesures de prohibition ou de restriction (contexte C2C).

Cette possibilité est prévue à l’article 143bis du règlement délégué (UE) 2015/2446 de la Commission du 28.07.2015 complétant le règlement (UE) n° 952/2013 du Parlement européen et du Conseil au sujet des modalités de certaines dispositions du Code des douanes de l’Union.

Il s’agit d’une déclaration en douane comportant un ensemble de données très limité (ensemble de données H7) et contenant ainsi moins d’éléments de données que la déclaration en douane standard. Il s’agit toujours d’une déclaration en douane de mise en libre pratique et de mise à la consommation.

Il va de soi que la personne qui présente les marchandises en douane a toujours la possibilité d’utiliser une déclaration en douane standard pour l’importation des marchandises.

Il convient de remarquer que, dans un avenir proche, l’application IDMS remplacera intégralement l’application PLDA en ce qui concerne les importations de marchandises. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à l’Administration Générale des Douanes et Accises.

c. Mentions dans la déclaration en douane

Une brève description des cases pertinentes d’une déclaration en douane au moyen d’un formulaire « document unique » aux fins de la TVA à l’importation est donnée ci-dessous. Pour une explication détaillée, il est renvoyé à la notice explicative du document unique.

En ce qui concerne les données pertinentes pour la TVA contenues dans la déclaration en douane par IDMS dans le cadre de ventes à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers, il est fait référence au « Livre VI : Topics particuliers – Chapitre 16 : Topics particuliers, Section 7, titre 3, rubrique H ».

Case 1

Dans la première subdivision de la case 1, il faut indiquer les codes de l’Union IM, EU ou CO. Les codes sont utilisés comme suit :

•IM : dans le cadre des échanges avec les pays et territoires situés en dehors du territoire douanier de l’Union européenne autres que les parties contractantes à la convention « Simplification des formalités dans les échanges de marchandises » (la Suisse, la Norvège, l’Islande, le Lichtenstein, la Macédoine du Nord, la Serbie, la Turquie, le Royaume Uni et depuis le 01.10.2022 l’Ukraine).

•Le code IM est utilisé exclusivement pour les importations.

•EU : dans le cadre des échanges avec les parties contractantes à la convention « Simplification des formalités dans les échanges de marchandises » (la Suisse, la Norvège, l’Islande, le Lichtenstein, la Macédoine du Nord, la Serbie, la Turquie, le Royaume Uni et depuis le 01.10.2022 l’Ukraine).

•Le code EU est utilisé à la fois pour les importations et les exportations.

•CO : pour la déclaration pour la consommation des marchandises de l’Union dans le cadre des échanges entre des parties du territoire douanier de l’Union européenne appartenant à la Communauté et des parties de ce territoire n’appartenant pas à la Communauté (voir Section 2, Titre 1, rubrique A, du Chapitre 4, ci-dessus).

•Le code CO est utilisé à la fois pour les importations et les exportations.

Case 8

En case 8, il faut indiquer les nom et prénom ou la raison sociale, l’adresse complète et le numéro EORI (4) de la personne au nom de laquelle la TVA due en raison de l’importation doit être acquittée. La personne visée à la phrase précédente est le destinataire visé à l’article 6 de l’arrêté royal n° 7, précité (voir Section 5, titre 3, rubrique B, de ce Chapitre 4, ci-après).

(4) Numéro d’identification douanier visé à l’article 1^er, point 18, du règlement délégué (UE) 2015/2446 de la Commission du 28.07.2015 complétant le règlement (UE) n° 952/2013 du Parlement européen et du Conseil au sujet des modalités de certaines dispositions du Code des douanes de l’Union.

Lors d’une importation effectuée par un membre d’une unité TVA, le nom, prénom, l’adresse complète et le numéro EORI du membre doivent être mentionnés. L’importation par un membre d’une unité TVA est réputée avoir été effectuée par l’unité TVA elle-même, mais elle doit être effectuée au nom du membre qui effectue l’opération.

Si le destinataire est un assujetti non établi en Belgique qui ne dispose pas d’un numéro d’identification à la TVA individuel belge mais qui fait appel à une personne préalablement agréée au sens de l’article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA pour l’importation en Belgique en question, il faut indiquer le nom, l’adresse et le numéro EORI de ce destinataire non établi en Belgique (le représenté).

Case 37

La case 37 indique le régime douanier sous lequel les marchandises sont placées. Dans la première subdivision de la case 37, il faut indiquer un code à quatre chiffres, composé d'un élément à deux chiffres représentant le régime sollicité, suivi d'un deuxième élément à deux chiffres représentant le régime précédent.

On entend par régime précédent le régime sous lequel les marchandises avaient été placées avant d'être placées sous le régime sollicité. S’il n’y a pas de régime précédent le code 00 est utilisé.

Les codes les plus utilisés pour l’importation sont :

•40 (mise à la consommation avec mise en libre pratique simultanée de marchandises, avec paiement en Belgique ou franchise en Belgique) ;

•42 (mise à la consommation avec mise en libre pratique simultanée de marchandises, avec exonération de la TVA en vertu de l’article 40, § 1er, 1°, d), du Code de la TVA) ;

•45 (mise en libre pratique et mise à la consommation, soit avec exonération provisoire quant à la TVA et quant aux accises, soit avec exonération provisoire quant à la TVA de marchandises et leur placement sous un régime d'entrepôt TVA).

Case 44

En case 44, il faut indiquer le numéro d’identification à la TVA belge du destinataire repris en case 8, sous lequel l’importation a lieu en Belgique, même si le numéro EORI et le numéro d’identification à la TVA sont identiques. Ce numéro d’identification à la TVA belge doit être lié dans la banque de données EORI au numéro EORI mentionné en case 8. Le numéro d’identification à la TVA mentionné en case 44 doit être précédé du code de certificat TARIC Y040.

Lors d’une importation effectuée par un membre d’une unité TVA, le sous-numéro d’identification à la TVA du membre doit être mentionné. Le sous-numéro d’identification à la TVA de l’unité TVA elle-même ne peut pas figurer en case 44.

Si le destinataire est un assujetti non établi en Belgique qui dispose d’un numéro d’identification à la TVA individuel belge, le numéro d’identification à la TVA individuel belge de l’assujetti établi en dehors de la Belgique doit être mentionné en case 44 après le code de certificat TARIC Y040. Ce numéro doit être lié, dans la banque de données EORI, au numéro EORI mentionné en case 8.

Si le destinataire est un assujetti non établi en Belgique qui ne dispose pas d’un numéro d’identification à la TVA individuel belge, il peut faire appel à une personne préalablement agréée au sens de l’article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA. Dans ce cas, le numéro d’identification à la TVA global belge (commençant par BE0796.5 ou BE0796.6) de la personne préalablement agréée doit être mentionné en case 44 après le code de certificat TARIC Y040.

Case 47

Dans la première colonne, il faut indiquer le type d’imposition (droits à l’importation, TVA, accises…). Pour la TVA, on utilise le code B00.

Dans la deuxième colonne, il faut indiquer la base imposable. Pour la TVA, il s’agit de la base d’imposition (voir Section 5, titre 2, rubrique B, de ce Chapitre 4, ci-après).

Dans la troisième colonne, il faut indiquer le taux de taxation applicable (voir Section 5, titre 2, rubrique A, de ce Chapitre 4, ci-après).

Dans la quatrième colonne, il faut indiquer le montant dû de l’imposition concernée. En cas d’exemption, la mention « exemption » doit être apposée.

Dans la cinquième colonne, il faut indiquer le mode de paiement choisi au moyen d’un code. Si la mention « exemption » est apposée dans la quatrième colonne, la cinquième colonne ne peut pas être remplie car il n’y a pas eu de paiement.

Case 48

En cas d’application du régime de report de perception pour les importations (voir Section 5, titre 3, rubrique E, de ce Chapitre 4, ci-après), il faut indiquer le numéro de l’autorisation E.T. 14.000 correspondante. Une telle autorisation est une autorisation pour reporter le paiement de la TVA due à l’importation dans la déclaration TVA périodique.

Il convient de remarquer que, dans un avenir proche, l’application actuelle PLDA sera intégralement remplacée par l’application IDMS, en ce qui concerne l’importation de marchandises, ce qui nécessitera d’inclure les mentions précitées d’une autre manière dans la déclaration en douane à l’importation. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à l’Administration générale des Douanes et Accises.

3. Destinations douanières

Dans le commerce international des marchandises, il existe une grande interaction entre la réglementation douanière et la législation en matière de TVA. On trouvera ci-après une brève description des destinations qui peuvent être données aux marchandises importées conformément à la réglementation douanière et de leur impact sur l’application de la TVA.

A. Régime du dépôt temporaire

Les marchandises qui sont introduites sur le territoire douanier de l’Union européenne sont acheminées sans délai, le cas échéant par la voie déterminée et selon les modalités fixées par les autorités douanières, au bureau de douane désigné par ces dernières ou en tout autre lieu désigné ou agréé par elles.

Les marchandises non Union sont placées en dépôt temporaire au moment de leur présentation en douane. Les marchandises non Union présentées en douane sont couvertes par une déclaration de dépôt temporaire comportant toutes les énonciations nécessaires aux fins de l'application des dispositions régissant le dépôt temporaire. La déclaration de dépôt temporaire est déposée au plus tard au moment de la présentation des marchandises en douane.

Les marchandises placées en dépôt temporaire sont stockées uniquement dans des installations de stockage temporaire. Une autorisation délivrée par les autorités douanières est requise pour exploiter des installations de stockage temporaire. Une telle autorisation n'est pas requise lorsque l'exploitant de l'installation de stockage est l'autorité douanière elle-même. Lorsque cela se justifie, les marchandises peuvent être entreposées dans un autre lieu désigné ou agréé par les autorités douanières.

Les marchandises placées en dépôt temporaire ne font pas l'objet de manipulations autres que celles destinées à assurer leur conservation en l'état, sans en modifier la présentation ou les caractéristiques techniques.

Les marchandises non Union en dépôt temporaire sont placées sous un régime douanier (plus particulièrement ceux visés aux deux premiers points de la Section 2, titre 1, rubrique F, de ce Chapitre 4, ci-dessus) ou réexportées dans un délai de 90 jours.

Conformément à l’article 23, § 4, 1°, du Code de la TVA, aucune importation n’a lieu en Belgique aussi longtemps que les marchandises non Union se trouvent, dans le pays, en dépôt temporaire.

B. Régime de la mise en libre pratique

a. Principe

Les marchandises non Union destinées à être versées sur le marché de l'Union ou à un usage ou à la consommation privés à l'intérieur du territoire douanier de l'Union européenne font l'objet d'une mise en libre pratique. La mise en libre pratique confère le statut douanier de marchandise de l’Union à une marchandise non Union. Les marchandises mises en libre pratique peuvent être transportées, stockées et commercialisées à l’intérieur du territoire douanier de l’Union européenne sans être soumis à la surveillance douanière.

La mise en libre pratique implique les opérations suivantes :

•la perception des droits à l’importation dus ;

•la perception, le cas échéant, d’autres impositions, selon les dispositions pertinentes en vigueur en matière de perception desdites impositions ;

•l’application des mesures de politique commerciale, ainsi que des mesures de prohibition ou de restriction, pour autant qu’elles n’aient pas été appliquées à un stade antérieur ;

•l’accomplissement des autres formalités prévues pour l’importation des marchandises.

La mise en libre pratique se fait généralement au moyen d’un formulaire « document unique » utilisé comme :

•déclaration IM ou EU, régime 40, 41, 42, 43, 45 ou 48, quand les biens sont à la fois mis en libre pratique et déclarés pour la consommation ;

•déclaration IM ou EU, régime 61, 63 ou 68, lorsque des biens, temporairement exportés en dehors du territoire douanier de l’Union européenne, sont réimportés et simultanément mis en libre pratique et déclaré pour la consommation.

Lorsque des marchandises non Union sont mises en libre pratique en Belgique :

•soit immédiatement lors de leur entrée,

•soit à la sortie en Belgique d’un régime suspensif en matière de douane (voir les régimes visés à la Section 3, titre 3, rubrique A, de ce Chapitre 4, ci-dessus),

une importation a lieu en Belgique et lesdits biens doivent être déclarés pour la consommation en matière de TVA.

b. Situation particulière des plateformes de forage et d’exploitation situées dans les eaux territoriales

Toutefois, les conséquences en matière de TVA précitées ne s'appliquent pas aux biens placés sous le régime douanier de destination particulière pour faire partie intégrante des plateformes de forage ou d’exploitation situées dans les eaux territoriales ou pour approvisionner ces plateformes. Cette situation est visée à l'article 23, § 4, 7°, du Code de la TVA.

Dans le cadre de ce régime, les marchandises destinées à être utilisées à ces fins sont mises en libre pratique sans que des droits à l'importation soient perçus. Ils bénéficient d'un droit dit nul.

Toutefois, la non-perception des droits à l'importation n'est pas définitive.

Bien que, en vertu de leur déclaration de mise en libre pratique, les marchandises aient acquis le statut douanier de marchandises de l'Union, elles restent soumises à la surveillance douanière et à la perception éventuelle de droits à l'importation. Cette surveillance ne prend fin que lorsque les marchandises sont exportées hors du territoire douanier de l'Union européenne, ou lorsqu'elles sont détruites, ou lorsque les autorités douanières autorisent leur utilisation à des fins autres que celles prescrites pour l'application du droit nul.

Dans ce dernier cas, l’application du droit nul ne peut être maintenue et les droits à l'importation non perçus doivent être payés. En revanche, lorsque les marchandises sont exportées ou complètement détruites sous surveillance douanière, il ne convient pas de revenir sur l’application du droit nul.

Aux termes de la TVA, il n’y a pas d’importation en Belgique dans une telle situation, conformément à l’article 23, § 4, 7°, du Code de la TVA. Par conséquent, en vertu de l’article 24, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA, aucun fait générateur n’intervient au moment où les marchandises concernées sont déclarées pour la mise en libre pratique dans le cadre du régime douanier de destination particulière avec application du droit nul. On peut généralement considérer qu’il n’y a qu’une importation soumise à la TVA lorsque les marchandises sont retirées du régime de destination particulière dans des circonstances où il faut revenir sur l’application du droit nul.

C. Régime de transit

Le régime de transit comprend un régime de transit externe et un régime de transit interne.

Les notions « externe » et « interne » n'ont pas de signification géographique, mais désignent le statut douanier des biens transportés. Le régime de transit externe s'applique généralement au transport de marchandises non Union (aussi appelées marchandises T1 dans le cadre de ce régime) et le régime de transit interne concerne le transport de marchandises de l’Union (aussi appelées marchandises T2 dans le cadre de ce régime).

a. Régime de transit externe

Dans le cadre du régime de transit externe, les marchandises non Union peuvent être transportées d’un point à un autre du territoire douanier de l’Union européenne sans que ces marchandises soient soumises :

•aux droits à l’importation ;

•aux autres impositions, conformément aux autres dispositions pertinentes ;

•aux mesures de politique commerciale dans la mesure où elles n’interdisent pas l’entrée de marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne ou leur sortie de ce territoire.

Le transit externe a le plus souvent lieu sous le régime de transit externe de l’Union, c'est-à-dire sous le couvert d'une déclaration NCTS dans la procédure normale. Des procédures de transit de l’Union simplifiées peuvent être utilisées par les opérateurs disposant d’une autorisation.

Dans certains cas spécifiques, le transport peut être effectué conformément à la convention TIR, conformément à la convention ATA/convention d’Istanbul, sous le couvert du manifeste rhénan, sous le couvert du formulaire 302 ou par la poste.

Lorsque des marchandises non Union sont introduites en Belgique sous un régime de transit externe, il n'y a pas d'importation en Belgique, conformément à l’article 23, § 4, 3°, du Code de la TVA, aussi longtemps que les marchandises n’y sont pas retirées de ce régime.

b. Régime de transit interne

Dans le cadre du régime de transit interne, les marchandises de l’Union peuvent être transportées d’un point à un autre du territoire douanier de l’Union européenne, via un pays ou territoire situé en dehors de ce territoire douanier, sans modification de leur statut douanier.

Le transit interne a le plus souvent lieu sous le régime de transit interne de l’Union, pour autant qu’une convention internationale prévoit cette possibilité. Dans la procédure normale il est fait usage d'une déclaration NCTS. Des procédures de transit de l’Union simplifiées peuvent être utilisées par les opérateurs disposant d’une autorisation.

Les marchandises de l'Union déclarées pour le transit interne de l'Union se trouvent sous surveillance douanière dès l'acceptation de la déclaration de placement sous ce régime et jusqu'au moment de l’apurement régulier du régime dans l’État membre de destination ou jusqu’au moment où elles sortent du territoire douanier de l'Union européenne ou sont abandonnées à l'État ou sont détruites, ou jusqu'au moment où la déclaration en douane est invalidée.

Lorsque des marchandises de l’Union, provenant de la Communauté ou qui y sont mises en libre pratique :

•sont transportées d’un État membre de la Communauté vers un autre État membre de la Communauté, via un pays tiers ;

•sous le couvert d’une déclaration de transit interne (de l’Union) validée dans l’État membre de départ ;

•et que le régime de transit interne (de l’Union) est régulièrement apuré dans l’État membre de destination ;

cette circulation de marchandises n’est pas considérée comme une importation au sens de l’article 23, § 1er, du Code de la TVA dans l’État membre de destination. Il s’agit alors d’une opération purement intracommunautaire qui peut donner lieu à une opération imposable dans l’État membre de destination (acquisition intracommunautaire, vente à distance intracommunautaire ou une livraison avec montage ou installation).

Exemple

Un assujetti oléiculteur établi en Italie vend des olives qu’il a lui-même cultivées à un assujetti spécialisé B établi en Belgique. Tous deux sont tenus au dépôt de déclarations périodiques à la TVA et opèrent dans le cadre de leur activité économique. Les olives sont transportées de Milan à Bruxelles via la Suisse sous le couvert d’une déclaration T2 validée en Italie.

En l’absence d’importation dans la Communauté au sens de l’article 23, § 1er, du Code de la TVA, aucune TVA n’est due suite à la sortie des olives du régime de transit interne de l’Union en Belgique. B effectue néanmoins une acquisition intracommunautaire de biens en Belgique qui est soumise à la taxe.

Le régime de transit interne de l’Union n’est pas seulement utilisé pour transporter des marchandises de l’Union avec maintien de leur statut douanier via le territoire de pays tiers, mais est également utilisé à des fins de TVA lors du transport de marchandises de l’Union à l’intérieur du territoire douanier de l’Union européenne. En particulier, lorsque les marchandises de l’Union sont transportées aussi bien sur le territoire de la Communauté que sur une partie du territoire douanier de l’Union européenne qui n’entre pas dans le champ d’application de la TVA (voir Section 2, titre 1, rubrique A, de ce Chapitre 4, ci-dessus).

Le régime de transit interne de l’Union s'applique notamment aux marchandises de l’Union qui sont transportées :

•d'une partie du territoire douanier de l’Union européenne située en dehors du champ d'application de la TVA à destination du territoire de la Communauté ;

•d'une partie du territoire douanier de l’Union européenne située en dehors du champ d'application de la TVA à destination d'une autre partie du territoire douanier de l’Union européenne située aussi en dehors du champ d'application de la TVA, avec emprunt du territoire de la Communauté ;

•du territoire de la Communauté à destination d’une partie du territoire douanier de l’Union européenne qui se trouve en dehors du champ d'application de la TVA.

L’introduction dans la Communauté de marchandises de l’Union, visée dans les deux premières situations, constitue une importation visée à l’article 23, § 1er, 2°, du Code de la TVA, qui, conformément à l’article 23, § 5, du Code de la TVA, n’est soumise à la TVA que dans l’État membre où les marchandises, le cas échéant, sortent du régime de transit interne de l’Union pour être déclarées pour la consommation. Lorsque les marchandises sont exportées en dehors de la Communauté après avoir été consécutivement placées dans un ou plusieurs États membres sous le régime de transit interne de l’Union ou l’un des régimes fiscaux équivalents aux régimes visés à l’article 23, § 4, 1°, 2°, 4°, 5°, 6° ou 7°, du Code de la TVA, il n’y a pas d’importation qui a lieu pour l’application de la TVA dans aucun des États membres concernés.

Le mouvement de marchandises, visé dans la troisième situation, constitue une exportation pour l’application de la TVA (voir « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux, Section 2 »).

D. Régime de l’entrepôt douanier

Dans le cadre du régime de l’entrepôt douanier, les marchandises non Union peuvent être stockées sur le territoire douanier de l’Union européenne, sans que ces marchandises ne soient soumises :

•aux droits à l’importation ;

•aux autres impositions, conformément aux autres dispositions pertinentes ;

•aux mesures de politique commerciale dans la mesure où elles n’interdisent pas l’entrée de marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne ou leur sortie de ce territoire.

Un entrepôt douanier est un local ou tout autre endroit agréé par les autorités douanières et soumis à la surveillance douanière. Il peut s’agir d’un entrepôt douanier public (type I, II ou III) ou d’un entrepôt douanier privé. Un entrepôt douanier public peut être utilisé par toute personne, alors qu’un entrepôt douanier privé est réservé pour le stockage de marchandises par le titulaire d’une autorisation d’entrepôt douanier. Cette dernière personne est la personne autorisée par l’Administration générale des Douanes et Accises à gérer l’entrepôt.

Les autorisations d’exploitation d’installations de stockage pour l’entreposage douanier de marchandises sont accordées à condition que les installations de stockage ne soient pas utilisées aux fins de la vente au détail, à moins que les marchandises soient vendues au détail dans l’une des situations suivantes :

•en exonération de droits à l’importation, à des voyageurs à destination ou en provenance de pays ou territoires situés hors du territoire douanier de l’Union européenne ;

•en exonération de droits à l’importation à des membres d’organisations internationales ;

•en exonération de droits à l’importation aux forces de l’OTAN ;

•en exonération de droits à l’importation dans le cadre d’accords diplomatiques ou consulaires ;

•à distance, y compris via l’internet.

L’entreposage de biens sous le régime de l’entrepôt douanier n’est en principe pas soumis à une limitation dans le temps, ce qui leur permet de rester stockés sous ce régime pour une durée illimitée. Dans des circonstances exceptionnelles, les autorités douanières peuvent fixer un délai dans lequel un régime de stockage doit être apuré, plus particulièrement lorsque le type et la nature des marchandises peuvent, en cas de stockage à long terme, constituer une menace pour la santé des personnes, des animaux ou des végétaux, ou pour l’environnement.

Les marchandises placées sous le régime de l'entrepôt douanier peuvent subir les manipulations usuelles destinées à en assurer la conservation, à en améliorer la présentation ou la qualité marchande ou à en préparer la distribution ou la revente. La liste des manipulations usuelles autorisées figure à l’annexe 71-03 du Règlement délégué (UE) 2015/2446.

Le stockage de marchandises sous ce régime s'effectue sous le couvert d'une déclaration IM ou EU, régime 71.

L’entrée dans la Communauté de marchandises non Union placées sous le régime de l'entrepôt douanier est une importation au sens de l'article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA. Toutefois, une telle importation ne sera soumise à la TVA que dans l’État membre où les marchandises sont retirées de ce régime pour être mises en libre pratique, conformément à l’article 23, § 4, 5°, du Code de la TVA.

E. Régime du perfectionnement actif

a. Généralités

Dans le cadre du régime du perfectionnement actif, des marchandises non Union peuvent être mises en œuvre dans le territoire douanier de l’Union européenne pour leur faire subir une ou plusieurs opérations de transformation, sans que ces marchandises soient soumises :

•aux droits à l’importation ;

•aux autres impositions, conformément aux autres dispositions pertinentes ;

•aux mesures de politique commerciale dans la mesure où elles n’interdisent pas l’entrée de marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne ou leur sortie de ce territoire.

Dans les cas autres que la réparation ou la destruction, le régime du perfectionnement actif ne peut être utilisé que si les marchandises admises sous ce régime peuvent être identifiées dans les produits transformés, sans préjudice de l’utilisation d’aides à la production. Le régime du perfectionnement actif s’applique à la destruction, excepté dans les cas où celle-ci est effectuée par les douanes ou sous leur surveillance.

Le régime du perfectionnement actif peut aussi être utilisé pour les marchandises suivantes :

•marchandises appelées à subir des opérations visant à assurer leur conformité aux spécifications techniques nécessaires à leur mise en libre pratique ;

•marchandises devant faire l’objet de manipulations usuelles destinées à en assurer la conservation, à en améliorer la présentation ou la qualité marchande ou à en préparer la distribution ou la revente.

Les autorités douanières fixent le délai (renouvelable) dans lequel le régime du perfectionnement actif doit être apuré. Ce délai court à partir de la date à laquelle les marchandises non Union sont placées sous le régime et est déterminé en tenant compte de la durée nécessaire à la réalisation des opérations de transformation et à l'apurement du régime.

À cet égard, il convient de remarquer que le régime du perfectionnement actif peut être apuré par la mise en libre pratique et la mise à la consommation des produits compensateurs. La réexportation des produits compensateurs n’est pas une condition pour l’application du régime du perfectionnement actif.

Le placement de marchandises sous le régime du perfectionnement actif s'effectue sous le couvert d'une déclaration IM ou EU, régime 51.

L’Administration générale des Douanes et Accises admet par extension l’application du régime du perfectionnement actif lorsque les marchandises non Union qui sont introduites dans le territoire douanier de l’Union européenne ne sont soumises ni à des droits à l’importation, ni à des mesures de politique commerciale. Le régime du perfectionnement actif est utilisé dans ce cas uniquement à des fins de TVA, à savoir la non exigibilité de la TVA aussi longtemps que les biens se trouvent sous ce régime.

L’entrée dans la Communauté de marchandises non Union qui sont placées sous le régime du perfectionnement actif constitue une importation visée à l’article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA. Toutefois, une telle importation n’est soumise à la TVA que dans l’État membre où les marchandises sortent de ce régime pour être mises en libre pratique, conformément à l’article 23, § 4, 6°, du Code de la TVA.

b. Compensation à l’équivalent et exportation anticipée

Les systèmes de la compensation à l’équivalent et de l’exportation anticipée permettent aux entreprises de transformation d’optimaliser la rotation de leurs stocks.

Le système de la compensation à l’équivalent donne la possibilité que, lors de la fabrication des produits compensateurs, des marchandises de l’Union équivalentes soient utilisées à la place des marchandises non Union.

Les marchandises équivalentes doivent relever du même code à huit chiffres du code de la nomenclature combinée, être de même qualité commerciale et présenter les mêmes caractéristiques techniques que les marchandises qu’elles remplacent.

Toutefois, sont considérées comme marchandises équivalentes dans le cadre du perfectionnement actif :

•les marchandises à un stade de fabrication plus avancé que les marchandises non Union placées sous le régime du perfectionnement actif lorsque la partie essentielle de l’opération de perfectionnement de ces marchandises équivalentes est effectuée dans l’entreprise du titulaire ou dans celle où cette opération est réalisée pour son compte ;

•en cas de réparation, les marchandises neuves en lieu et place des marchandises usagées ou les marchandises se trouvant dans un meilleur état que les marchandises non Union placées sous le régime du perfectionnement actif ;

•les marchandises possédant des caractéristiques techniques similaires aux marchandises qu’elles remplacent, pour autant qu’elles relèvent du même code à huit chiffres de la nomenclature combinée et soient de même qualité commerciale.

L’utilisation de marchandises équivalentes n’est pas autorisée lorsque seules les manipulations usuelles sont effectuées pour en assurer la conservation, en améliorer la présentation ou la qualité marchande ou en préparer la distribution ou la revente.

Sur la base du système de l’exportation anticipée, les produits compensateurs obtenus à partir de marchandises équivalentes peuvent être exportées en dehors du territoire douanier de l’Union européenne, préalablement à l’importation des marchandises non Union qu’elles remplacent.

Ce système peut par exemple être utilisé lorsqu’il faut procéder à des livraisons urgentes alors qu’aucune marchandise non Union n’est disponible pour être importée. En remplacement des marchandises de l’Union équivalentes utilisées, des marchandises non Union peuvent être importées ultérieurement en franchise des droits à l'importation. L'exportation anticipée est donc uniquement possible lorsque des marchandises équivalentes sont utilisées.

Dans l'économie des régimes de la compensation à l'équivalent et de l’exportation anticipée, il se produit un changement du statut douanier des marchandises. Les marchandises non Union importées obtiennent le statut de marchandises de l’Union équivalentes et deviennent donc des marchandises de l’Union, tandis que les marchandises de l’Union équivalentes obtiennent le statut de marchandises non Union importées et deviennent dès lors des marchandises non Union.

Le changement du statut douanier des marchandises non Union importées survient sans que ces marchandises soient soustraites du régime de perfectionnement actif sous lequel elles ont été placées lors de leur importation. À défaut de sortie des marchandises non Union importées de ce régime, il n'y a pour l'application de la TVA aucune importation et donc aucune TVA exigible du fait d'une importation.

F. Régime de l’admission temporaire

Le régime de l'admission temporaire permet l'utilisation spécifique dans le territoire douanier de l'Union européenne de marchandises non Union destinées à la réexportation, en exonération totale ou partielle des droits à l'importation et sans qu'elles soient soumises :

•aux autres impositions, conformément aux autres dispositions pertinentes ;

•aux mesures de politique commerciale dans la mesure où elles n’interdisent pas l’entrée de marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne ou leur sortie de ce territoire.

Le régime de l'admission temporaire ne peut être utilisé que si les marchandises ne sont appelées à subir aucune modification, exception faite de leur dépréciation normale par la suite de l’usage qui en est fait.

Les autorités douanières fixent le délai (renouvelable) dans lequel les marchandises placées sous le régime de l'admission temporaire doivent être réexportées ou placées sous un autre régime douanier. Ce délai est suffisant pour que l'objectif de l'utilisation autorisée soit atteint.

Le placement de marchandises sous le régime de l’admission temporaire s'effectue en principe sous le couvert d'une déclaration IM ou EU, régime 53. Toutefois, pour les moyens de transport, la franchise est généralement accordée sans document douanier.

a. Régime de l’admission temporaire en exonération totale des droits à l’importation

Les marchandises qui peuvent être importées temporairement en franchise totale des droits à l’importation sont limitativement énumérés dans les articles 208 à 236 du Règlement délégué (UE) 2015/2446.

Le tableau ci-après donne un aperçu des marchandises qui peuvent être importées en franchise totale des droits à l’importation et renvoie également à la disposition légale correspondante :

N°	Description des marchandises	Numéros des articles du Règlement délégué (UE) 2015/2446
1	Palettes (en ce compris les pièces de rechange, les accessoires et les équipements pour palettes)	208 et 209
2	Conteneurs (en ce compris les pièces de rechange, les accessoires et les équipements pour conteneurs)	210 et 211
3	Moyens de transports routiers, ferroviaires, aériens, maritimes et fluviaux (en ce compris les pièces de rechange, les accessoires et les équipements pour moyens de transport)	212
4	Moyens de transport pour les personnes établies en dehors du territoire douanier de l’Union européenne ou pour les personnes sur le point de transférer leur résidence normale hors de ce territoire	216
5	Effets personnels et marchandises à utiliser à des fins sportives par des voyageurs	219
6	Matériel de bien-être des gens de mer	220
7	Matériel destiné à lutter contre les effets de catastrophes	221
8	Matériel médico-chirurgical et de laboratoire	222
9	Animaux (douze mois ou plus)	223
10	Marchandises destinées à être utilisées dans les zones frontalières	224
11	Supports de son, d’images ou d’informations	225, a)
12	Matériel utilisé à des fins publicitaires	225, b)
13	Matériel professionnel	226
14	Matériel pédagogique et scientifique	227
15	Emballages pleins	228, a)
16	Emballages vides	228, b)
17	Matériel destiné à être utilisé à la production en vue de l’exportation :- moules, matrices, clichés- dessins, projets, instruments de mesure, de contrôle, de vérification et autres objets similaires- outils et instruments spéciaux	229229230
18	Marchandises destinées à des essais :- marchandises soumises à des essais, des expériences ou des démonstrations- marchandises importées dans le cadre d’un contrat de vente sous réserve d’essais satisfaisants- marchandises utilisées pour effectuer des essais, des expériences ou des démonstrations sans but lucratif (six mois)	231, a)231, b)231, c)
19	Échantillons	232
20	Moyens de production de remplacement (six mois)	233
21	Marchandises destinées à être exposées ou utilisées lors d’une manifestation ouverte au public	234, premier alinéa
22	Marchandises importées à l’essai (six mois)	234, deuxième alinéa
23	Objets d’art, de collection ou d’antiquité importés pour être exposés en vue d’être éventuellement vendus	234, troisième alinéa, a)
24	Marchandises autres que nouvellement fabriquées, importées en vue d’une vente aux enchères	234, troisième alinéa, b)
25	Pièces de rechange, accessoires et équipement utilisés pour la réparation et l’entretien, y compris la révision, les réglages et les mesures de conservation, des marchandises placées sous le régime de l’admission temporaire	235
26	Marchandises destinées à circuler ou être utilisées dans le cadre d’activités militaires	235 bis
27	Marchandises importées à titre occasionnel pour un séjour ne dépassant pas trois mois	236, a)
28	Marchandises importées dans des situations particulières sans incidence sur le plan économique dans l’Union	236, b)

L’entrée dans la Communauté de marchandises non Union qui sont placées sous un régime d’admission temporaire en exonération totale des droits à l’importation constitue une importation au sens de l’article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA. Toutefois, une telle importation n’est soumise qu’à la TVA dans l’État membre où les marchandises sortent de ce régime pour être mises en libre pratique, conformément à l’article 23, § 4, 2°, du Code de la TVA.

b. Régime de l’admission temporaire en exonération partielle des droits à l’importation

Le régime de l'admission temporaire en exonération partielle des droits à l'importation est généralement accordé pour les marchandises qui figurent dans le tableau de la sous-rubrique a de la présente rubrique F ci-dessus, mais ne remplissent pas les conditions prévues pour l’octroi de l’admission temporaire en exonération totale des droits à l’importation. En outre, le régime d'admission temporaire en exonération partielle des droits à l'importation est également possible pour les marchandises non incluses dans ledit tableau.

Lorsque des marchandises non Union sont placées sous le régime de l’admission temporaire en exonération partielle des droits à l’importation, les droits à l’importation sont dus proportionnellement à la durée de leur séjour sous ce régime.

Le montant des droits à l'importation dus pour des marchandises placées sous ce régime est fixé à 3 % du montant des droits qui auraient été dus pour ces marchandises si celles-ci avaient fait l'objet d'une mise en libre pratique à la date à laquelle elles ont été placées sous le régime de l'admission temporaire.

Ce montant est dû pour chaque par mois ou fraction de mois pendant lequel les marchandises ont été placées sous le régime de l'admission temporaire en exonération partielle des droits à l’importation.

Toutefois, le montant des droits à l’importation ne peut excéder celui qui aurait été dû si ces marchandises avaient été mises en libre pratique à la date à laquelle elles ont été placées sous le régime de l’admission temporaire.

L’entrée dans la Communauté via la Belgique de marchandises non Union qui sont placées sous le régime de l’admission temporaire en exonération partielle des droits à l’importation constitue une importation visée à l’article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA. Conformément à l’article 23, §§ 2 et 3, du Code de la TVA, cette importation a lieu en Belgique. Lorsque les marchandises sont placées sous le régime douanier susmentionné, elles doivent être déclarées à la consommation en Belgique aux fins de l’application de la TVA, étant donné que ce régime ne constitue pas un régime suspensif de TVA au sens de l’article 23, § 4, du Code de la TVA.

Lorsque le bénéficiaire de la franchise partielle des droits à l’importation est la même personne que le destinataire en matière de TVA (voir Section 5, titre 3, rubrique B, de ce Chapitre 4, ci-après), la déclaration de placement des biens sous le régime douanier concerné et la déclaration de mise à la consommation ont lieu avec la même déclaration IM ou EU, régime 53. Si ce n’est pas le cas, la mise à la consommation est effectuée au moyen d’une déclaration douanière CO distincte au nom du destinataire.

Lorsque les droits à l’importation dus sont payés après l’apurement du régime, la TVA sur ces droits doit également être acquittée.

G. Régime du perfectionnement passif

Le régime du perfectionnement passif permet d'exporter temporairement des marchandises de l'Union hors du territoire douanier de l'Union européenne en vue de les soumettre à des opérations de transformation. Les produits transformés résultant de ces opérations peuvent ensuite être mis en libre pratique en exonération totale ou partielle des droits à l'importation.

Les autorités douanières fixent le délai (renouvelable) dans lequel les marchandises d'exportation temporaire doivent être réimportées, sous forme de produits transformés, dans le territoire douanier de l'Union européenne et être mises en libre pratique pour pouvoir bénéficier de l'exonération totale ou partielle des droits à l'importation.

La réimportation s'effectue sous le couvert d'une déclaration IM ou EU, régime 61, 63 ou 68, si les produits transformés sont mis en libre pratique.

Le régime douanier du perfectionnement passif n’est pas un régime suspensif de TVA au sens de l’article 23, § 4, du Code de la TVA et est distinct de la franchise prévue à l’article 40, § 1er, 2°, b), du Code de la TVA concernant la réimportation de biens temporairement exportées en dehors de la Communauté pour faire l’objet d’un travail de réparation, de transformation, d’adaptation, de façon ou d’ouvraison.

En effet, cette dernière franchise est soumise à des conditions qui sont propres à la réglementation TVA (voir « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 8 : Exemptions pour les exportations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, importations et transports internationaux, Section 5, titre 3, rubrique G »).

H. Régime des zones franches

Les États membres peuvent constituer certaines parties du territoire douanier de l'Union en zones franches. L'État membre détermine le périmètre de chaque zone franche ainsi que ses points d'accès et de sortie. Le périmètre et les points d'accès et de sortie d'une zone franche sont soumis à la surveillance douanière. Les personnes, les marchandises et les moyens de transport qui entrent ou sortent d’une zone franche peuvent être soumis à des contrôles douaniers.

Un régime de zone franche permet de stocker des marchandises non Union dans le territoire douanier de l’Union européenne sans que ces marchandises ne soient soumises :

•aux droits à l’importation ;

•aux autres impositions, conformément aux autres dispositions pertinentes ;

•aux mesures de politique commerciale dans la mesure où elles n’interdisent pas l’entrée de marchandises sur le territoire douanier de l’Union européenne ou leur sortie de ce territoire.

Des marchandises placées dans une zone franche peuvent subir les manipulations usuelles destinées à en assurer la conservation, à en améliorer la présentation ou la qualité marchande ou à en préparer la distribution ou la revente. La liste des manipulations usuelles autorisées figure à l’annexe 71-03 du Règlement délégué (UE) 2015/2446.

En Belgique, les besoins économiques de stockage de marchandises non Union sont couverts par l'application du régime de l'entrepôt douanier. Dès lors, l'Administration générale des Douanes et Accises n'a établi aucune zone franche.

I. La réexportation

Les marchandises non Union destinées à sortir du territoire douanier de l'Union européenne sont soumises à une notification de réexportation ou à une déclaration de réexportation à déposer au bureau de douane compétent.

Lorsque des marchandises non Union entrent dans le territoire de la Communauté et le quittent après avoir été placées sans interruption dans un ou plusieurs États membres sous un ou plusieurs régimes suspensifs visés à l’article 23, § 4, du Code de la TVA, il y a une importation qui a lieu dans la Communauté, conformément à l’article 23, § 1er, 1°, du Code de la TVA. Toutefois, en l’absence d’une sortie de l’un de ces régimes suspensifs dans la Communauté, aucun État membre d’importation ne peut être désigné. À défaut d’une importation dans l’un des États membres concernés, ce mouvement de biens ne donne pas lieu à une perception de TVA à l’importation.

J. Disposition des marchandises

Lorsqu'elles ont des motifs raisonnables de le faire, les autorités douanières peuvent exiger que les marchandises qui ont été présentées en douane soient détruites ou elles peuvent les saisir ou les confisquer. En outre, les marchandises non Union et les marchandises qui sont placées sous le régime de destination particulière peuvent, avec l’accord préalable des autorités douanières, être abandonnées à l’État.

Les marchandises non Union qui ont été abandonnées à l’État, saisies ou confisquées sont considérées comme placées sous le régime de l’entrepôt douanier. Les déchets et débris résultant, le cas échéant, de la destruction des biens doivent être placés sous l’un des régimes douaniers prévus pour les marchandises non Union.

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Section 5 – Importation avec paiement de la TVA

1. Fait générateur et moment d’exigibilité de la taxe

A. Règle générale

Conformément à l’article 24, § 1er, premier alinéa, du Code de la TVA, le fait générateur a lieu et la taxe devient exigible au moment où l’importation du bien est effectuée en Belgique.

Conformément à l’article 24, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA, l’importation est effectuée en Belgique au moment où le bien entre en Belgique ou, lorsque depuis son entrée dans la Communauté, le bien a été placé sous l’un des régimes visés à l’article 23, §§ 4 et 5, du Code de la TVA, au moment où il sort de ce régime en Belgique.

B. Règle dérogatoire en ce qui concerne le moment d’exigibilité

a. Principe

Pour garantir en pratique dans tous les cas une parfaite coïncidence entre le moment d’exigibilité des droits à l’importation et de la TVA, l’article 24, § 2, du Code de la TVA prévoit que l’exigibilité de la TVA n’intervient :

•qu'au moment de la naissance de la dette douanière si les biens importés sont soumis à des droits de douane, à des prélèvements agricoles ou à des droits d’effet équivalent institués dans le cadre d’une politique commune ;

•ou qu’au moment fixé selon les dispositions en vigueur pour déterminer le moment de la naissance de la dette douanière dans les cas où les biens importés ne sont soumis à aucun de ces droits communautaires (par exemple, biens soumis à des droits nuls ou biens en provenance d’une partie du territoire douanier de l’Union européenne qui n’entre pas dans le champ d’application de la TVA).

Par dette douanière à l’importation, on entend l’obligation pour une personne de payer le montant des droits à l’importation exigible en vertu de la réglementation douanière en vigueur.

Les situations qui donnent lieu à la naissance de la dette douanière à l’importation ainsi que le moment de la naissance de cette dette douanière sont définies par les articles 77 à 79 du Code des douanes de l’Union. Les cas les plus fréquents sont repris dans le tableau ci-après.

En général, une dette douanière naît lorsque des marchandises soumises à des droits à l’importation sont mises en libre pratique. Comme il ressort du tableau ci-avant, la dette douanière naît dans ce cas au moment où la déclaration de mise en libre pratique est acceptée les autorités douanières.

Les déclarations en douane qui répondent aux conditions de la réglementation douanière sont immédiatement acceptées par les autorités douanières, pour autant que les marchandises auxquelles elles se rapportent aient été présentées en douane.

b. Exemples

Exemple 1

Des biens soumis à des droits à l’importation sont introduits dans le territoire douanier de l’Union européenne le 01.02.2023 via le Portugal où ils sont, en vue de leur expédition en Belgique, immédiatement placés sous un régime de transit externe de l’Union sous le couvert d’une déclaration T1.

Cette déclaration mentionne comme bureau de destination le bureau de douane de Bruxelles. Le délai de validité de cette déclaration expire le 15.02.2023. Les biens arrivent au bureau de douane de Bruxelles le 06.02.2023 et y sont mis en libre pratique le 07.02.2023 par le dépôt d’une déclaration en douane qui répond aux exigences légales.

L’importation de ces biens a lieu en Belgique (article 23, §§ 2 et 4, 3°, du Code de la TVA) au moment où les biens sortent du régime de transit externe de l’Union, c'est-à-dire le 07.02.2023 (article 24, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA). Cette date correspond à la date à laquelle la déclaration de mise en libre pratique est acceptée par les autorités douanières. Le fait générateur a lieu au même moment.

Comme les biens sont soumis à des droits à l’importation, la TVA devient exigible au moment de la naissance de la dette douanière, à savoir le 07.02.2023 (article 24, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA). C’est également la date à laquelle la déclaration en douane de mise en libre pratique est acceptée par les autorités douanières.

Exemple 2

Des biens originaires de Gran Canaria entrent dans la Communauté via la Belgique et y sont immédiatement déclarés pour la consommation. Il s’agit de marchandises de l’Union qui ne sont pas, en tant que telles, soumise à la réglementation douanière.

L’importation de ces biens a lieu en Belgique (article 23, §§ 2 et 3, du Code de la TVA). Étant donné que les biens importés ne sont pas soumis à des droits à l’importation, le moment d’exigibilité de la TVA est déterminé conformément aux dispositions douanières relatives à la détermination du moment de la naissance de la dette douanière, en l’occurrence la date à laquelle les autorités douanières acceptent la déclaration en douane (article 24, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA).

2. Calcul de la taxe due

A. Taux de la taxe

Le taux applicable à l’importation de biens est celui appliqué à l’intérieur du pays pour la livraison d’un même bien, conformément à l’article 38bis, deuxième alinéa, du Code de la TVA. La TVA due à l’importation est ainsi calculée en appliquant le taux fixé pour le bien en question dans l’arrêté royal n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux (voir « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 7 : Taux de la taxe »).

Sur la base de l’article 38, § 3, du Code de la TVA, le taux applicable à l’importation de biens est le taux en vigueur au moment où se situe le fait générateur de la taxe conformément à l’article 24, § 1er, du Code de la TVA.

Toutefois, dans le cas prévu à l’article 24, § 2, du Code de la TVA, le taux applicable à l’importation de biens est celui en vigueur au moment où la taxe devient exigible.

B. Base d’imposition

Sur la base de l’article 34 du Code de la TVA, la base d’imposition des biens importés est constituée par la valeur calculée suivant les règles communautaires en vigueur pour déterminer la valeur en douane, même s’il s’agit de biens qui ne sont pas passibles de droits d’entrée pour quelque motif que ce soit. De plus, un certain nombre de droits et frais doivent être inclus dans le montant imposable, pour autant qu’ils ne soient pas déjà compris dans la valeur en douane.

Lorsque des marchandises sont importées suite à une vente, la valeur en douane consiste normalement en la valeur transactionnelle convenue. Lors de ventes successives de marchandises destinées à être exportées vers la Communauté, il peut aussi apparaître des situations où plus d'un prix de vente est utilisable comme valeur en douane. La base d'imposition à la TVA est alors constituée par le prix de vente qui, lors de la mise en libre pratique des marchandises, est effectivement considéré comme valeur en douane, augmenté, le cas échéant, d’un certain nombre de charges et frais qui ne sont pas compris dans cette valeur en douane. Il est en outre sans importance que le prix de vente qui fait fonction de valeur en douane soit ou non le prix payé ou à payer par la personne qui agit comme destinataire des marchandises importées.

Lors de l'importation, la mise en libre pratique en matière de droits à l'importation et la déclaration pour la consommation sur le plan de la TVA se font, en règle, avec le même formulaire « document unique » utilisé comme déclaration IM ou EU. Pour des marchandises soumises aux droits à l'importation, cette déclaration peut éventuellement, être divisée en deux documents distincts, à savoir une déclaration IM ou EU pour la mise en libre pratique et une déclaration CO pour la mise en consommation. Dans ce cas aussi, la valeur en douane figurant sur la déclaration IM ou EU doit être utilisé comme base pour le calcul de la base d'imposition à la TVA à reprendre sur la déclaration CO.

Il convient de remarquer que, dans un avenir proche, l’application actuelle PLDA sera intégralement remplacée par l’application IDMS, en ce qui concerne l’importation de marchandises, dans laquelle la déclaration en douane à l’importation ne se fera plus via l’actuel document unique. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à l’Administration générale des Douanes et Accises.

Toutefois, il est dérogé au principe visé à l'article 34 du Code de la TVA lorsque des biens sont sortis de l'un des régimes visés à l'article 23, §§ 4 et 5, du Code de la TVA et sont déclarés pour la consommation après avoir fait l'objet d'une ou plusieurs opérations exemptées de la taxe sur base de l'article 40, § 2, du Code de la TVA.

Pour une explication détaillée de la détermination de la base d’imposition à l’importation de biens, il est renvoyé au « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 6 : Base d’imposition de la taxe, Section 12 ».

3. Paiement de la taxe

A. Moment du paiement

La taxe est exigible au moment précisé au « titre 1, rubrique B » de cette Section 5, ci-dessus.

L’article 52, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA confère au Roi le pouvoir de déterminer le moment où la taxe doit être payée. Conformément à l’article 5, § 1er, de l’arrêté royal n° 7, précité, elle doit en principe être payée à la douane au moment de l’acceptation de la déclaration pour la consommation.

Sur la base de l’article 1^er de l’arrêté ministériel n° 6 du 04.03.1993 accordant des délais pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée qui est due en raison de l’importation de biens, pris en application de l’article 5, § 2, de l’arrêté royal n° 7, précité, le paiement de la taxe au Bureau unique de l’Administration générale des Douanes et Accises peut être différé jusqu’au jeudi de la semaine qui suit celle où la déclaration pour la consommation est acceptée.

Toute personne qui veut bénéficier du paiement différé doit :

•adresser une demande écrite au Bureau unique de l’Administration générale des Douanes et Accises ;

•verser un cautionnement suffisant ou constituer une autre garantie selon les règles applicables en matière de droit d’entrée ;

•indiquer dans la case B de la déclaration pour la consommation, la mention « différé » ou « paiement différé » ;

•effectuer les paiements par versement ou virement au compte courant postal du Bureau unique de l’Administration générale des Douanes et Accises ou par chèque barré.

Le paiement de la TVA peut également être reporté dans la déclaration périodique à la TVA, conformément à l’article 5, §§ 3 à 6, de l’arrêté royal n° 7, précité. Dans ce cas, la taxe due à l’importation doit être reprise dans la déclaration périodique à la TVA relative à la période au cours de laquelle la déclaration en consommation des biens importés a été acceptée par la douane. À cette fin, il est renvoyé à la « rubrique E » de ce titre 3, ci-après.

Enfin, l’article 58sexies, § 3, du Code de la TVA prévoit un paiement mensuel du montant total de la TVA due sur les importations de biens effectuées dans le cadre d’une vente à distance de biens importés d’un territoire tiers ou d’un pays tiers, sous le régime particulier de déclaration et de paiement de la TVA à l’importation. Pour de plus amples informations concernant ce régime particulier, il est renvoyé au « Livre VI : Topics particuliers – Chapitre 16 : Topics particuliers, Section 7, titre 3, rubrique I, sous-rubrique e ».

B. Destinataire

L’article 52, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA confère au Roi le pouvoir de déterminer au nom de qui la TVA due à l’importation peut ou doit être acquittée. Conformément à l’article 6, § 1er, de l’arrêté royal n° 7 précité, la taxe est due par le destinataire qui effectue en Belgique une importation imposable.

La désignation du destinataire n’a pas seulement pour but de désigner le redevable de la TVA due à l’importation, mais est également importante :

•pour déterminer qui peut déduire, le cas échéant, la taxe payée à l’importation ;

•pour déterminer la base d’imposition dans certaines situations (voir notamment « Livre II : Détermination de la base d’imposition et du taux applicable – Chapitre 6 : Base d’imposition de la taxe – Section 12, titre 5 ») ;

•pour déterminer si les conditions d’application d’une franchise sont remplies dans son chef.

Les personnes qui peuvent être destinataires sont énumérées à l’article 6, §§ 2 à 5, de l’arrêté royal n° 7, précité. Les personnes visées sont présentées ci-après. À cet égard, une distinction doit être faite selon que les biens importés sont ou ne sont pas montés ou installées en Belgique par ou pour le compte du fournisseur.

a. Les biens ne sont pas montés ou installés en Belgique par ou pour le compte du fournisseur

Généralités

En règle générale, tant l’acquéreur que le fournisseur ou un précédent fournisseur (article 6, § 2, premier et deuxième alinéas, de l’arrêté royal n° 7, précité) peut agir comme destinataire. Dans certaines situations, il peut également s’agir du travailleur à façon, du locataire ou de l’emprunteur (article 6, § 4, de l’arrêté royal n° 7, précité) ainsi que de la personne à laquelle les biens sont envoyés à vue, à l’essai, en consignation ou en vue de subir des travaux de réparation, de transformation, d’adaptation, de façon ou d’ouvraison (article 6, § 5, de l’arrêté royal n° 7, précité). La personne qui agit effectivement comme destinataire, n’est en principe pas imposée par la législation TVA.

Toutefois, il existe quatre situations qui diffèrent du principe susmentionné et dans lesquelles le destinataire est désigné par la législation TVA :

•à défaut d’acquéreur, le propriétaire des biens agit comme destinataire, notamment lors d’une importation de biens qui ne font pas l’objet d’une livraison (article 6, § 2, premier alinéa, in fine, de l’arrêté royal n° 7, précité) ;

•le fournisseur ou l’acquéreur agit en qualité de destinataire lorsque l’importation est effectuée pour les besoins d’une vente à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers dans les circonstances suivantes :

•le fournisseur pour l’importation de biens autres que des produits soumis à accise, contenus dans des envois d’une valeur intrinsèque dépassant 150 euros effectuée pour les besoins d’une vente à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers localisée dans un autre Etat membre que la Belgique (article 6, § 2, troisième alinéa, 1°, de l’arrêté royal n° 7, précité) ;

•l’acquéreur pour l’importation de biens autres que des produits soumis à accise, contenus dans des envois d’une valeur intrinsèque ne dépassant pas 150 euros effectuée pour les besoins d’une vente à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers lorsque la personne qui présente les biens auprès de l’Administration générale des douanes et accises pour le compte de la personne destinataire des biens qui se prévaut du régime particulier visé à l’article 58sexies du Code de la TVA (article 6, § 2, troisième alinéa, 2°, de l’arrêté royal n° 7, précité) ;

•le fournisseur pour l’importation de biens autres que des produits soumis à accise, contenus dans des envois d’une valeur intrinsèque ne dépassant pas 150 euros effectuée pour les besoins d’une vente à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers lorsque la personne qui présente les biens auprès de l’Administration générale des douanes et accises pour le compte de la personne destinataire des biens ne se prévaut pas du régime particulier visé à l’article 58sexies du Code de la TVA et que le régime visé à l’article 58quinquies n’est pas appliqué (article 6, § 2, troisième alinéa, 3°, de l’arrêté royal n° 7, précité) ;

Les circonstances et les conditions dans lesquelles les personnes visées ci-dessus peuvent agir en tant que destinataires sont expliquées ci-dessous.

Toutefois, pour de plus amples informations concernant la désignation du destinataire pour une importation de biens pour les besoins d’une vente à distance de biens importés de territoires tiers ou de pays tiers, il est renvoyé au « Livre VI : Topics particuliers – Chapitre 16 : Topics particuliers, Section 7, titre 3, rubrique G ».

Acquéreur

Le destinataire est en règle l’acquéreur à qui les biens sont expédiés au moment où la taxe est exigible (article 6, § 2, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité).

Pour qu’un acquéreur puisse prendre la qualité de destinataire, il faut par conséquent :

•qu'il ait acquis les biens au moment où la taxe devient exigible ;

•qu'il les ait acquis en exécution d'un contrat translatif ou déclaratif à titre onéreux ou à titre gratuit, de propriété ou d'usufruit ;

•que les biens lui soient expédiés ou transportés au moment où la taxe devient exigible jusqu'à l'endroit où il peut en avoir la disposition.

Il s’agit donc essentiellement de l'acheteur dans le cadre d’une livraison de biens dont la délivrance comporte l'expédition ou le transport.

Exemples

•L’entreprise qui importe en Belgique des matières premières qu’elle a achetées dans un pays tiers et qui sont destinées à entrer dans sa chaîne de production en Belgique.

•Un assujetti qui acquiert des biens se trouvant en entrepôt douanier à Anvers et qui les transporte vers ses installations de Charleroi après les avoir déclarés pour la consommation.

Lors de ventes en chaîne comportant une succession de livraisons de biens entre vendeurs et acheteurs successifs, il faut tenir compte de la particularité que le transport a lieu uniquement dans une des relations contractuelles successives (voir « Chapitre 2 : Livraisons de biens – Section 10 » de ce Livre I). Dès lors, en principe, seule la personne qui intervient comme acheteur dans la relation dans laquelle le transport a lieu peut être considérée comme l'acquéreur des biens à qui ils sont expédiés. Les acheteurs précédents sont aussi des acquéreurs mais ne peuvent pas intervenir en cette qualité comme destinataires étant donné que les biens ne leur sont pas expédiés à défaut de transport dans leur relation contractuelle avec leurs vendeurs respectifs. Le cas échéant, ils peuvent prendre la qualité de destinataire en tant que vendeur ou précédent vendeur (voir point « Vendeur ou précédent vendeur » de cette sous-rubrique a, ci-après).

Exemple

Un fabricant A établi au Japon vend des biens à un commerçant B établi en Belgique, qui les revend à une personne C, également établi en Belgique. Les biens sont transportées directement de l’établissement de A au Japon à l’établissement de C en Belgique.

Les trois situations suivantes peuvent se présenter :

•Première situation : le transport des biens est effectué par ou pour le compte de A

Dans ce cas, le transport a lieu dans la relation A-B, puisque B est la seule personne avec qui A a contracté. A et B ont par conséquent convenu que A effectuerait le transport des marchandises. Les marchandises ne sont pas transportées vers le l’établissement de B en Belgique, mais vers un autre lieu en Belgique qui a été indiqué par B comme destination, à savoir l’établissement de C.

Lors de l'importation des biens, B est considéré comme le destinataire. En effet, le transport a lieu dans la relation A-B, de sorte que B est l'acquéreur à qui les biens sont expédiés. Il convient de remarquer que A peut également agir comme destinataire en sa qualité de fournisseur (voir « Fournisseur ou précédent fournisseur » de cette sous-rubrique a, ci-après). C ne peut cependant pas agir comme destinataire puisque les biens ne lui sont pas expédiés, à défaut de transport dans la relation B-C, et qu’il n’est pas fournisseur ou précédent fournisseur.

La livraison entre A et B est une livraison avec transport et a lieu, conformément à l'article 14, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, à l’endroit où les biens se trouvent au moment du départ de l’expédition ou du transport à destination de l'acquéreur, c'est-à-dire au Japon. Cette livraison n’est pas soumise à la TVA.

La livraison de B à C est une livraison sans transport et a lieu, conformément à l'article 14, § 1er, du Code de la TVA, à l’endroit où les biens se trouvent au moment de la livraison, c'est-à-dire en Belgique. Cette livraison est par conséquent soumise à la TVA en Belgique.

•Deuxième situation : le transport des biens est effectué par ou pour le compte de B

Puisque B est à la fois acquéreur à l’égard de A et fournisseur à l’égard de C, il est nécessaire de déterminer sur la base de circonstances de fait, entre autres les conditions de vente reprises dans des contrats conclus, dans quelle relation contractuelle a lieu le transport.

S’il en ressort que le transport est effectué dans la relation A-B, ce qui est exposé à la première situation, ci-dessus, s’applique.

S’il en ressort que le transport est effectué dans la relation B-C, ce qui est exposé à la troisième situation, ci-après, s’applique.

•Troisième situation : le transport des biens est effectué par ou pour le compte de C

Dans ce cas, le transport a lieu dans la relation B-C, puisque B est la seule personne avec qui C a contracté. B et C ont par conséquent convenu que C effectuerait le transport des marchandises. Les marchandises sont transportées de l’établissement de A au Japon vers l’établissement de C en Belgique.

Lors de l'importation des biens, C est considéré comme le destinataire. En effet, le transport a lieu dans la relation B-C, de sorte que C’est l'acquéreur à qui les biens sont expédiés. Il convient de remarquer que B en sa qualité de fournisseur et A en sa qualité de fournisseur précédent peuvent également agir comme destinataire (voir point « Fournisseur ou précédent fournisseur » de cette sous-rubrique a, ci-après).

La livraison de A à B est une livraison sans transport et a lieu, conformément à l'article 14, § 1er, du Code de la TVA, à l’endroit où les biens se trouvent au moment de la livraison, c'est-à-dire au Japon. Cette livraison n’est pas soumise à la TVA.

La livraison entre B et C est une livraison avec transport et a lieu, conformément à l'article 14, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, à l’endroit où les biens se trouvent au moment du départ de l’expédition ou du transport à destination de l'acquéreur, c'est-à-dire également au Japon. Cette livraison n’est pas non plus soumise à la TVA.

Propriétaire

À défaut d’acquéreur, le destinataire est en règle le propriétaire des biens au moment où la taxe est exigible (article 6, § 2, premier alinéa, in fine, de l’arrêté royal n° 7, précité).

Exemples

•Le producteur établi aux Etats-Unis qui importe en Belgique des biens de sa production en vue d’y être exposés dans un de ses points de vente.

•Le particulier qui importe des biens personnels suite au transfert de sa résidence normale en Belgique.

•Le touriste belge qui revient de Chine avec des souvenirs contenus dans ses bagages personnels.

•L'assujetti qui réimporte en Belgique un bien de son entreprise qu’il a exporté au Maroc pour lui faire subir une opération de perfectionnement.

Fournisseur ou précédent fournisseur

Le fournisseur ou un précédent fournisseur peut opter pour la qualité de destinataire aux conditions fixées à l’article 6, § 2, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité.

Selon cette disposition, cette personne peut toujours agir comme destinataire lorsqu’elle est établie en Belgique.

En revanche, lorsque le fournisseur ou le précédent fournisseur n’est pas établi en Belgique, il peut seulement agir comme destinataire pour autant qu’il :

•soit est identifié à la TVA en Belgique suite à la reconnaissance d’un représentant responsable individuel ou suite à une identification à la TVA directe. Cette dernière option est uniquement possible pour des assujettis qui sont établis dans la Communauté ou qui ne sont pas établis dans la Communauté et qui effectuent exclusivement des opérations à partir du siège de leur activité économique ou d'un établissement stable qui est situé dans un pays avec lequel il existe un instrument juridique relatif à l'assistance mutuelle (5). Un tel instrument juridique existe actuellement avec la Norvège.

(5) La portée de cet instrument doit être similaire à celle de la directive 2010/24/UE du Conseil du 16.03.2010 concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et du règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 07.10.2010 concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée.

•soit se fasse représenter lors de la mise en consommation des biens par une personne préalablement agréée par l’administration qui dispose d’un numéro global d’identification à la TVA commençant par BE 0796.5 ou BE 0796.6, sous lequel il représente plusieurs assujettis non établis en Belgique.

La problématique relative à l’identification à la TVA d’assujettis non établis en Belgique, en particulier de la représentation fiscale, est expliqué en détail dans le « Chapitre 1 : L’assujetti, Section 10, de ce Livre I ».

Pour des raisons commerciales ou techniques, le fournisseur peut avoir intérêt à ne pas révéler à son acheteur l'identité de son vendeur ou prestataire et/ou l'origine des biens. Aux conditions citées ci-avant, le fournisseur peut alors prendre la qualité de destinataire.

Cas particulier : livraison de biens à l’acheteur

Lorsque le fournisseur agit comme destinataire, il paie la TVA due à l’importation.

En application de l’article 14, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, la livraison ultérieure à l’acheteur a lieu en dehors de la Communauté, puisque le transport vers l’acheteur commence en dehors de la Communauté et s’effectue dans la relation contractuelle entre le fournisseur qui agit comme destinataire et son acheteur. Par conséquent, sur la base de cette disposition, la livraison à l’acheteur ne serait pas soumise à la TVA.

Lorsque la livraison est effectuée par le fournisseur qui agit comme destinataire, aucune TVA ne devrait être payée sur cette livraison. Afin de remédier à cette situation anormale, l’article 14, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA prévoit que le lieu de la livraison, effectuée par le fournisseur agissant en tant que destinataire et au nom de qui la taxe due à l’importation a été régulièrement payée, ainsi que le lieu d’éventuelles livraisons subséquentes, est réputé se situer dans l’État membre d’importation des biens.

Dans le cas d’une importation en Belgique, la livraison est donc réputée avoir été effectuée dans le pays, ce qui soumet cette livraison à la TVA.

Exemple

Un commerçant B établi en Belgique achète des biens chez un grossiste A qui est établi en dehors de la Communauté. B vend les biens à une personne C qui est également établie en Belgique. Les biens sont transportés par B directement de l’établissement de A en dehors de la Communauté à l’établissement de C en Belgique.

Il s'agit d'une vente en chaîne dans laquelle B est à la fois acquéreur vis-à-vis de A et fournisseur vis-à-vis de C. Afin de déterminer celui qui peut prendre la qualité de destinataire à l'importation, il est nécessaire d'établir au moyen de circonstances de fait, en particulier des conditions de vente reprises dans des contrats conclus, dans quelle relation contractuelle le transport a lieu (voir « Acquéreur » de cette sous-rubrique a, ci-dessus).

Il convient de noter au préalable que A, en sa qualité de vendeur ou de précédent vendeur, ne peut être considéré comme destinataire, puisqu’il n’est ni établi en Belgique, ni identifié à la TVA en Belgique. De plus, lors de l'importation du bien en Belgique, il n'est pas non plus représenté par une personne préalablement agréée par l'administration qui dispose d’un numéro global d’identification à la TVA, sous lequel il représente plusieurs assujettis non établis en Belgique.

•Première situation : le transport est effectué dans la relation B-C

Dans ce cas, aussi bien B que C peuvent prendre la qualité de destinataire :

•Si C agit comme destinataire, il doit payer la TVA due à l’importation en sa qualité d’acquéreur à qui les biens sont envoyés.

•La livraison de A à B est une livraison sans transport qui, conformément à l'article 14, § 1, du Code de la TVA, a lieu hors de la Communauté et n'est donc pas soumise à la TVA.

•La livraison de B à C est une livraison avec transport qui, conformément à l’article 14, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, a lieu en dehors de la Communauté et n’est donc pas soumise à la TVA non plus.

•Si B agit comme destinataire, il doit payer la TVA due à l’importation en sa qualité de fournisseur établi en Belgique.

•La livraison de A à B est une livraison sans transport qui, conformément à l'article 14, § 1, du Code de la TVA, a lieu hors de la Communauté et n'est donc pas soumise à la TVA.

•La livraison de B à C est une livraison avec transport qui, conformément à l’article 14, § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA, est réputée avoir lieu en Belgique et y est donc soumise à la TVA.

•Deuxième situation : le transport est effectué dans la relation A-B

Puisque la livraison de B à C est une livraison sans transport, seul B peut prendre la qualité de destinataire. Non pas en sa qualité de fournisseur, mais en tant qu’acquéreur à qui les biens sont expédiés.

La livraison de A à B est une livraison avec transport qui, conformément à l’article 14, § 2, premier alinéa, du Code de la TVA, a lieu en dehors de la Communauté et n’est donc pas soumise à la TVA.

La livraison de B à C est une livraison sans transport qui, conformément à l’article 14, § 1er, du Code de la TVA, a lieu où se trouvent les biens au moment de la livraison, à savoir l’établissement de C en Belgique. Il s’agit donc d’une livraison qui est soumise à la TVA en Belgique.

Le travailleur à façon, le locataire ou l’emprunteur

Conformément à l’article 6, § 4, de l’arrêté royal n° 7, précité, la personne agissant en qualité de travailleur à façon, de locataire ou d’emprunteur qui a exporté des biens en dehors de la Communauté en vue de leur faire subir des travaux de réparation, de transformation, d’adaptation, de façon ou d’ouvraison peut, pour l’application de la franchise prévue à l’article 40, § 1er, 2°, b), du Code de la TVA, prendre la qualité de destinataire lors de la réimportation de ces biens.

Par travailleur à façon, on entend pour l'application de cet article non seulement la personne qui effectue un travail à façon au sens de l'article 1er, § 22, du Code de la TVA, mais d'une manière plus générale toute personne qui est chargée de faire subir à un bien qui lui est fourni par son donneur d'ordre une réparation, une main-d’œuvre, une transformation ou une adaptation visée à l'article 41, § 1er, de l'arrêté royal n° 7, précité.

Personne à qui les biens sont envoyés à vue, à l’essai ou en consignation

La personne à qui les biens sont envoyés à vue, à l’essai ou en consignation peut, sur la base de l’article 6, § 5, premier alinéa, 1°, de l’arrêté royal n° 7, précité, prendre la qualité de destinataire pour autant :

•qu'elle soit un assujetti qui dépose des déclarations périodiques à la TVA visées à l’article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA ;

•si elle ne s’en porte pas acquéreur, qu’elle réexporte en dehors de la Communauté les biens importées ;

•que la personne qui envoie les biens à vue, à l’essai ou en consignation ne soit pas établie en Belgique et ne soit pas identifiée à la TVA en Belgique conformément à l’article 50, §1er, premier alinéa, 3°, du Code de la TVA.

Personne à qui est envoyé un bien devant subir une réparation, une transformation, une adaptation, un travail à façon ou une ouvraison

La personne à qui est envoyé des biens devant subir un travail de réparation, de transformation, d’adaptation, de façon ou d’ouvraison peut, sur la base de l’article 6, § 5, premier alinéa, 2°, de l’arrêté royal n° 7, précité, prendre la qualité de destination pour autant :

•qu'elle soit un assujetti qui dépose des déclarations périodiques à la TVA visées à l’article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA ;

•qu’elle réexporte en dehors de la Communauté les biens importés, qu’elle les détruise ou que les biens lui soient cédés ;

•que la personne qui envoie les biens devant subir une réparation, une transformation, une adaptation, un travail à façon ou une ouvraison ne soit pas établie en Belgique et ne soit pas identifiée à la TVA en Belgique conformément à l’article 50, § 1er, premier alinéa, 3°, du Code de la TVA.

b. Les biens sont montés ou installés en Belgique par ou pour le compte du fournisseur

Conformément à l’article 6, § 3, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité, le destinataire est, en règle, le fournisseur par lequel ou pour le compte duquel l’installation ou le montage est effectué lorsque :

•les biens importés sont installés ou montés en Belgique par ou pour le compte du fournisseur, et

•la livraison a lieu en Belgique par application de l’article 14, § 3, du Code de la TVA.

Toutefois, l’article 6, § 3, deuxième alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité, prévoit que la personne qui a vendu ou cédé les biens au fournisseur susmentionné ou à un précédent vendeur ou cédant peut également opter pour la qualité de destinataire.

Tant le fournisseur que son vendeur ou précédent vendeur peuvent toujours agir comme destinataires lorsqu’ils sont établis en Belgique et y sont ainsi identifiés à la TVA.

Lorsqu’ils ne sont pas établis en Belgique, ils peuvent seulement agir comme destinataires pour autant qu’ils :

•soient soit identifiés à la TVA en Belgique suite à la reconnaissance d’un représentant responsable individuel ou suite à une identification à la TVA directe. Cette dernière option est uniquement possible pour des assujettis qui sont établis dans la Communauté ou qui ne sont pas établis dans la Communauté et qui effectuent exclusivement des opérations à partir du siège de leur activité économique ou d'un établissement stable qui est situé dans un pays avec lequel il existe un instrument juridique relatif à l'assistance mutuelle (6). Un tel instrument juridique existe actuellement avec la Norvège.

(6) La portée de cet instrument doit être similaire à celle de la directive 2010/24/UE du Conseil du 16 mars 2010 concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et du règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 7 octobre 2010 concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée.

•se fassent représenter lors de la mise en consommation des biens par une personne préalablement agréée par l’administration qui dispose d’un numéro global d’identification à la TVA commençant par BE 0796.5, sous lequel il représente plusieurs assujettis non établis en Belgique.

c. Remarques générales

•Lorsque des biens sont envoyés à ou par un commissionnaire ou un intermédiaire assimilé à un commissionnaire par l’article 13 du Code de la TVA, ces personnes peuvent prendre la qualité de destinataire. En effet, elles sont assimilées à des acheteurs et à des vendeurs.

•Lorsqu’un bien loué est importé, le destinataire est le propriétaire du bien. En principe, le locataire du bien ne peut pas prendre la qualité de destinataire. Cependant, il existe une exception à ce principe pour la situation de réimportation prévue à l'article 6, § 4, de l'arrêté royal n° 7, précité (voir sous-rubrique a, « le travailleur à façon, le locataire ou l’emprunteur » de la présente section B, ci-dessus).

•Lorsqu’un membre d’une unité TVA, au sens de l’article 4, § 2, du Code de la TVA, importe un bien et agit dans l’une des qualités et circonstances visées aux sous-rubriques a et b, de cette rubrique B, ci-dessus, le destinataire est l’unité TVA.

•En case 8 de la déclaration pour la mise à la consommation, les données de l’unité TVA elle-même ne doivent cependant pas être mentionnés, mais bien les nom, adresse et numéro EORI du membre de l’unité TVA par lequel les biens sont importés. Le sous-numéro d’identification à la TVA dudit membre visé à l’article 50, § 1^er, premier alinéa, 6°, ou § 2, deuxième alinéa, du Code de la TVA doit être mentionné en case 44 de la déclaration pour la mise à la consommation, conformément à l’article 9, § 1er, troisième alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité.

•Il convient de remarquer que, dans un avenir proche, l’application actuelle PLDA sera intégralement remplacée par l’application IDMS, en ce qui concerne l’importation de marchandises, ce qui nécessitera d’inclure les mentions précitées d’une autre manière dans la déclaration en douane à l’importation. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à l’Administration générale des Douanes et Accises.

•Lorsque des biens sont envoyés à un dépositaire, qui n’est pas consignataire, ce dépositaire ne peut pas prendre la qualité de destinataire. Seul le propriétaire des biens peut prendre la qualité de destinataire.

C. Personnes responsables du paiement de la TVA

L'article 52, § 1er, deuxième alinéa, du Code de la TVA confère au Roi le pouvoir de déterminer qui est responsable du paiement de la TVA due à l'importation.

L’article 6, § 1er, de l’arrêté royal n° 7, précité, pris en exécution de cette disposition, désigne le destinataire comme étant le redevable de la TVA due à l’importation.

Conformément à l'article 8, § 1er, premier alinéa, de l'arrêté royal n° 7, précité, également pris en exécution de ladite disposition, les personnes suivantes sont solidairement tenues au paiement de la TVA due à l'importation avec le destinataire :

•le déclarant, à savoir la personne qui déclare en son nom ou au nom d'autrui les biens pour la consommation ou pour un des régimes visés à l'article 23, §§ 4 et 5 du Code de la TVA ;

•le mandant du déclarant visé au point précédent ;

•et, plus généralement, toute autre personne tenue au paiement des droits à l'importation même s'il s'agit de biens qui ne sont pas passibles de droits à l'importation pour quelque motif que ce soit.

Toutefois, lorsque la TVA qui est due en raison d’une importation ne doit pas être payée à la douane, mais selon le régime de report de perception à l’importation doit être reprise dans la déclaration périodique à la TVA (voir rubrique E de ce titre 3, ci-après), seule la personne qui a déclaré les biens pour le régime de transit externe ou pour le régime de transit interne de l’Union est tenue solidairement au paiement de la taxe, conformément à l'article 8, § 1er, deuxième alinéa, de l'arrêté royal n° 7, précité.

La solidarité signifie que chacune de ces personnes est le débiteur principal de la TVA due à l'importation et qu’il est tenu au même titre que les autres redevables solidaires au paiement de la taxe.

Lesdites personnes qui sont solidairement tenues au paiement de la taxe avec le destinataire sont, conformément à l'article 8, § 2, de l'arrêté royal n° 7, précité, déchargées de la responsabilité solidaire lorsqu’elles démontrent l'absence de faute ou de négligence dans leur chef. Ces personnes ne peuvent en aucun cas être déchargées de cette responsabilité lorsqu'elles savaient ou devaient savoir que la taxe due à l'importation n’a pas été versée ou ne sera pas versée à l'État.

De plus, l'article 68, § 3, du Code de la TVA prévoit que, relativement aux importations visées aux §§ 1^er et 2 de cet article (biens se trouvant dans le rayon des douanes, tel qu'il est délimité par la réglementation douanière en la matière, moyens de transport à moteur et leurs remorques), l'importateur, le propriétaire, le détenteur et, s'il s'agit d'un véhicule, le conducteur du véhicule sont solidairement tenus au paiement de la taxe et de l'amende prévue à l'article 70, § 1er, du Code de la TVA.

Sont également solidairement responsables du paiement de la taxe due à l’importation :

•le représentant responsable individuel visé à l’article 55, §§ 1er et 2 du Code de la TVA, conformément à l’article 55, § 4, deuxième alinéa, du Code de la TVA ;

•la personne préalablement agréée par l’administration visée à l'article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA, à qui un numéro global d'identification à la TVA commençant par BE 0796.5 ou BE 0796.6 a été attribué, conformément à l'article 55, § 4, deuxième alinéa, du Code de la TVA.

•les personnes qui ont commis une contravention, conformément aux articles 70, § 4, deuxième alinéa, et 73sexies du Code de la TVA.

D. Modalités du paiement

a. Documents à présenter pour constater le paiement de la taxe

Pour permettre la perception de la taxe, un document doit être établi au nom du destinataire qui doit être déposé au moment de la déclaration pour la consommation au bureau de douane compétent (via l’application douanière PLDA), conformément aux articles 1er, 2 et 9 de l’arrêté royal n° 7, précité.

Ce document est le formulaire « document unique » utilisé comme déclaration en consommation. Ce formulaire contient toutes les données nécessaires non seulement en matière douanière mais aussi quant à l'application de la TVA, de sorte qu'il est en principe utilisé à la fois comme déclaration de mise en libre pratique en matière de droits à l'importation et comme déclaration de mise à la consommation au point de vue de la TVA. Il est employé aussi bien par le destinataire assujetti que par le destinataire non-assujetti pour l'importation de biens en Belgique.

Conformément à l'article 9, § 1er, deuxième alinéa, de l'arrêté royal n° 7, précité, une déclaration distincte doit être établie pour chaque destinataire. L'identité, l'adresse et, le cas échéant, le numéro EORI du destinataire doivent être mentionnés en case 8 de la déclaration de mise à la consommation. Le cas échéant, le numéro d’identification à la TVA belge sous lequel le destinataire effectue l’importation en Belgique doit être mentionné en case 44 de la déclaration de mise à la consommation. En ce qui concerne les importations effectuées par un membre d’une unité TVA, il est renvoyé au troisième point de la rubrique B, sous-rubrique c de ce titre 3, ci-dessus.

La déclaration de mise à la consommation peut avoir lieu avec :

•paiement de la TVA à l’Administration générale des Douanes et Accises, avec ou sans report de paiement tel que décrit à la Rubrique A, du Titre 3, ci-avant ;

•report de paiement de la taxe dans la déclaration périodique à la TVA tel que visé à la rubrique E de ce titre 3, ci-après ;

•exemption de TVA.

Le document unique se compose en principe d'une liasse de huit exemplaires dont les exemplaires 6, 7 et 8 sont utilisés pour l'exécution des formalités d'importation dans l'État membre d’importation. L'exemplaire 8 est pour le destinataire et est remis au déclarant après acceptation par la douane. Si le déclarant est une personne différente du destinataire, il transmet cet exemplaire au destinataire qui le conserve.

Il convient toutefois de remarquer qu’à partir du 01.07.2021, les importations d’envois de faible valeur et d’envois entre particuliers peuvent faire l’objet d’une déclaration en douane électronique au moyen de l’application IDMS (Import Declaration Management System). Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à la Section 4, titre 2, rubrique B, sous-rubrique b, du présent Chapitre 4, ci-dessus.

Dans un avenir proche, l’application actuelle PLDA sera intégralement remplacée par l’application IDMS, en ce qui concerne l’importation de marchandises. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités.

b. Modes de paiement

Conformément à l'article 7, § 1er, de l'arrêté royal n° 7, précité, sous réserve de l’application du régime de report de perception dans la déclaration périodique à la TVA (voir « rubrique E » de ce titre 3, ci-après), la TVA due à l’importation est payée à l’Administration générale des Douanes et Accises. Ce paiement a en principe lieu par virement du montant dû sur le numéro de compte du Bureau unique de cette administration. Dans des cas exceptionnels, le paiement peut être fait par chèque ou en espèces à une succursale du Bureau unique.

Le paiement de la taxe est établi sur la base de l’article 9, § 1er, premier alinéa, de l’arrêté royal n° 7, précité, en donnant quittance du montant total des taxes payées à l'importation, en case B (données comptables) de l'exemplaire 8 destiné au destinataire du document unique. Ce montant peut aussi comprendre d'autres droits et taxes que la TVA (par exemple les droits à l'importation et les droits d'accises). Le montant de la TVA réellement perçu est mentionné séparément dans la case 47 du document unique. Dans cette case, il est mentionné par type de taxe, la base d'imposition, le taux, le montant dû et le mode de paiement. La TVA est répertoriée dans la colonne « type » sous le code B00.

Toutefois, lorsque l’importation de biens s’inscrit dans le cadre d’une vente à distance de biens importés d’un territoire tiers ou d’un pays tiers sous le régime particulier de déclaration et de paiement de la TVA à l’importation prévu à l’article 58sexies du Code de la TVA, le paiement de la TVA n’est pas déterminé sur l’exemplaire de la déclaration de mise à la consommation destiné au destinataire. Les importations de biens effectuées sous ce régime particulier font, en effet, l’objet d’un paiement mensuel global de la TVA due. L’application de ce régime particulier fait, en revanche, l’objet d’une mention apposée au moyen du système électronique de dépôt des déclarations en douane utilisé par l’Administration générale des douanes et accises pour accepter des déclarations de mise à la consommation. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé au « Livre VI : Topics particuliers – Chapitre 16 : Topics particuliers, Section 7, titre 3, rubrique I, sous-rubrique e ».

E. Report de paiement dans la déclaration périodique à la TVA

a. Généralités

Le régime du report de paiement à l’importation prévoit que le destinataire est dispensé de l’obligation de payer à la douane la taxe due à l’importation. Au lieu de cela, il doit inscrire la taxe due dans la grille 57 de la déclaration périodique à la TVA relative à la période au cours de laquelle la déclaration de mise en consommation a été acceptée par la douane. Il peut exercer son droit à déduction dans la grille 59 de la même déclaration périodique à la TVA.

b. Personnes visées

Conformément à l'article 5, § 3, premier et deuxième alinéas, de l'arrêté royal n° 7, précité, une autorisation pour appliquer le régime de report de paiement due à l'importation peut être accordée :

•aux assujettis qui déposent des déclarations périodiques (mensuelles ou trimestrielles) visées à l'article 53, § 1er, premier alinéa, 2°, du Code de la TVA ;

•aux personnes préalablement agréées conformément à l'article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA pour représenter des assujettis non établis en Belgique.

Sont donc concernés :

•les assujettis qui sont établis en Belgique, qui effectuent des opérations leur ouvrant, en tout ou en partie, un droit à déduction, déposant des déclarations périodiques à la TVA (y compris les unités TVA au sens de l'article 4, § 2, du Code de la TVA) ;

•les assujettis qui ne sont pas établi dans la Communauté, qui effectuent des opérations leur ouvrant, en tout ou en partie, un droit à déduction et qui déposent des déclarations périodiques à la TVA par l'intermédiaire d'un représentant responsable individuel agréé visé à l'article 55, § 1er, du Code de la TVA ;

•les assujettis qui ne sont pas établis dans la Communauté et qui effectuent exclusivement des opérations à partir du siège de leur activité économique ou d'un établissement stable qui est situé dans un pays avec lequel il existe un instrument juridique relatif à l'assistance mutuelle (7) leur ouvrant, en tout ou en partie, un droit à déduction et pour lesquelles ils déposent des déclarations périodiques à la TVA. Il importe peu que de tels assujettis s'identifient à la TVA en Belgique via une identification directe à la TVA ou un représentant responsable individuel tel que visé à l'article 55, § 2, du Code de la TVA.

(7) La portée de cet instrument doit être similaire à celle de la directive 2010/24/UE du Conseil du 16 mars 2010 concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et du règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 7 octobre 2010 concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée.

•les assujettis qui ne sont pas établis en Belgique mais dans un autre État membre de la Communauté, qui effectuent des opérations leur ouvrant, en tout ou en partie, un droit à déduction et qui déposent des déclarations périodiques à la TVA. Il importe peu que cet assujetti s’identifie à la TVA en Belgique au moyen d’une identification directe à la TVA ou fait agréer un représentant responsable individuel visé à l'article 55, § 2, du Code de la TVA ;

•les personnes préalablement agréées par l’administration visées à l'article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA, à qui un numéro global d'identification à la TVA commençant par BE 0796.5 a été attribué pour représenter des assujettis non établis en Belgique qui n'y sont pas identifiés à la TVA sur la base de l'article 50, § 1er, premier alinéa, 3°, du Code de la TVA.

Ne sont donc pas concernés :

•les non assujettis (aussi bien les personnes physiques que morales) ;

•les assujettis soumis au régime d’exonération des petites entreprises prévu à l’article 56bis du Code de la TVA ;

•les assujettis soumis au régime particulier des exploitants agricoles prévu à l’article 57 du Code de la TVA ;

•les assujettis qui n’effectuent que des opérations exemptées en vertu de l’article 44 du Code de la TVA et qui ne leur confèrent aucun droit à déduction ;

•les assujettis qui, dans le cadre de certaines règles administratives particulières, sont dispensés de l’obligation de dépôt de déclarations périodiques à la TVA (voir à cet effet « Chapitre 5 : Acquisitions intracommunautaires, Section 4, titre 3, rubrique D » de ce Livre I) ;

•les personnes préalablement agréées par l'administration visées à l’article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA, qui disposent d’un numéro global d’identification à la TVA commençant par BE 0796.6, sous lequel ils représentent plusieurs assujettis non établis en Belgique sur la base de l’article 50, § 1er, premier alinéa, 3°, du Code de la TVA.

c. Conditions et formalités

L’application du système du report de paiement à l’importation est subordonnée à la détention d’une autorisation délivrée par le service Expertise opérationnelle et Support – TVA des services centraux de l’Administration générale de la Fiscalité. Cette autorisation ne doit pas présentée à la douane lors du dédouanement des marchandises.

Lors de l’importation, un formulaire « document unique » utilisé comme déclaration de mise à la consommation doit, en règle, être introduit. Le déclarant doit indiquer le code « G » dans la colonne « MP » (mode de paiement) de la case 47 de ce document. La case 48 doit être complétée par le numéro de l’autorisation attribué au destinataire ou à la personne préalablement agréée par l'administration visée à l’article 55, § 3, deuxième alinéa, du Code de la TVA.

Il convient de remarquer que depuis le 01.07.2021, il est possible de déposer une déclaration en douane électronique pour les importations d’envois de faible valeur au moyen de l’application IDMS (Import Declaration Management System). Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à la Section 4, titre 2, rubrique B, sous-rubrique b, du présent Chapitre 4, ci-dessus.

Par ailleurs, dans un avenir proche, l’application actuelle PLDA sera intégralement remplacée par l’application IDMS, en ce qui concerne l’importation de marchandises, ce qui nécessitera d’inclure les mentions précitées d’une autre manière dans la déclaration en douane à l’importation. L’application IDMS sera déployée progressivement dans le courant de cette année, avec une extension graduelle du champ d’application et des fonctionnalités. Pour de plus amples informations à ce sujet, il est renvoyé à l’Administration générale des Douanes et Accises.

Le report de paiement à l’importation est subordonné au respect des conditions et à l'accomplissement des formalités qui sont indiquées dans la circulaire AGFisc n° 25/2013 (n° E.T. 123.777) du 27.06.2013.

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