Verjaringen (01.01.2024)De verjaringen

Btw-Commentaar. Verjaringen (01.01.2024)

BOEKWERK VII: Controle en navordering van de belasting

Hoofdstuk 19: Verjaringen

Bijwerking 01.01.2024 – Vorige versies: [01.01.2019] [01.01.2020]

Structuur

Afdeling 1. Wetgevend kader

Afdeling 2. Historiek

Afdeling 3. De btw-verjaringstermijnen en het burgerlijk recht

Afdeling 4. Het karakter van openbare orde

Afdeling 5. De btw-verjaringstermijnen en het strafrecht

Afdeling 6. De btw-verjaringstermijnen en de wetgeving inzake inkomstenbelastingen

Afdeling 7. Autonomie van de btw-verjaringstermijnen

Afdeling 8. Het onderscheid met een vaste termijn

Afdeling 9. Nieuwe wet inzake verjaringstermijnen

Afdeling 10. Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw, interesten en administratieve geldboeten

Afdeling 10bis. Verjaringstermijn van vijf jaar voor de vordering tot invordering van de btw-schuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister

Afdeling 11. Verjaring van de vordering tot teruggaaf van de btw, van de interesten en van de administratieve geldboeten

Afdeling 12. De voorafgaande minnelijke aanvraag tot teruggaaf

Afdeling 13. Termijn voor het instellen van een rechtsvordering met betrekking tot de teruggaaf van de belasting

Afdeling 14. De onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf – ontstaan van een vordering tot voldoening

Afdeling 15. De stuiting van de verjaring

Afdeling 16. De schorsing van de verjaring

Afdeling 17. De actio judicati

Afdeling 18. De btw-verjaringstermijnen en het Unierecht

Afdeling 1 - Wetgevend kader

1. Overzicht bepalingen Btw-Wetboek en uitvoeringsbesluiten Btw-Wetboek

A. Overzicht bepalingen Btw-Wetboek

Artikel 47

Artikel 75

Artikel 76

Artikel 77

Artikel 77bis

Artikel 78

Artikel 80

Artikel 81

Artikel 81bis

Artikel 82

Artikel 82bis

Artikel 83

Artikel 84ter

Artikel 85

B. Overzicht bepalingen uitvoeringsbesluiten Btw-Wetboek

Koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 7 van 29.12.1992 met betrekking tot de invoer van goederen voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 14 van 03.06.1970 met betrekking tot de vervreemding van gebouwen, gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein en de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van een zakelijk recht in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde op zulke goederen

Koninklijk besluit nr. 31 van 02.04.2002 met betrekking tot de toepassingsmodaliteiten van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van handelingen verricht door niet in België gevestigde belastingplichtigen

Koninklijk besluit nr. 46 van 29.12.1992 tot regeling van de aangifte van de intracommunautaire verwerving van vervoermiddelen en van de betaling van de ter zake verschuldigde btw

Koninklijk besluit nr. 48 van 29.12.1992 met betrekking tot de levering van vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek, verricht binnen de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek

Koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen

1BIS. Overzicht bepalingen Wetboek minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet fiscale schuldvorderingen

Artikel 23

Artikel 24

Artikel 25

[Top]

Afdeling 2 - Historiek

1. De situatie voor de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van de fiscale geschillen

De wet van 03.07.1969 tot invoering van het Btw-Wetboek (BS 17.07.1969) voert een verjaringstermijn in van zes jaar voor de vordering tot voldoening (van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten) te rekenen vanaf de dag waarop de vordering ontstaat (artikel 81, eerste lid (oud), van het Btw-Wetboek). Deze bepaling herneemt artikel 202⁸, eerste lid, van het Wetboek der het met zegel gelijkgestelde taksen. Artikel 27 van de wet betreffende de budgettaire voorstellen 1977-1978 (BS 24.12.1977) brengt deze termijn terug tot vijf jaar.

In afwijking van de termijn bedoeld in de vorige paragraaf bedraagt de verjaringstermijn voor de vordering tot voldoening die blijkt uit en periodieke aangifte, bij de invoering van het Btw-Wetboek, twee jaar, te rekenen vanaf de dag van indiening van de aangifte (artikel 81, tweede lid, (oud) van het Btw-Wetboek). Deze bepaling wordt opgeheven door de wet van 08.08.1980 betreffende de budgettaire voorstellen (BS 15.08.1980).

De verjaringstermijn voor de vordering tot teruggaaf (van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten) stemt, bij de invoering van het Btw-Wetboek, overeen met artikel 202⁸, tweede lid, van het Wetboek der het met zegel gelijkgestelde taksen. Deze termijn bedraagt twee jaar vanaf de dag waarop de vordering is ontstaan (artikel 82 (oud) van het Btw-Wetboek). Artikel 65 van de wet van 08.08.1980 betreffende de budgettaire voorstellen (BS 15.08.1980) brengt deze termijn op vijf jaar.

Vanaf de inwerkingtreding van de wet van 03.07.1969 tot invoering van het Btw-Wetboek wordt tevens voorzien in regels voor de stuiting van de verjaring, dit zowel ten aanzien van de voldoening als ten aanzien van de teruggaaf van de belasting, de interesten en de administratieve geldboeten. Deze regels worden opgenomen in artikel 83 van het Btw-Wetboek en stemmen bij aanvang overeen met de in artikel 202⁹ van het Wetboek der met het zegel gelijkgestelde taksen gegeven regelen. Voor de stuitingswijze alsook de voorwaarden daartoe wordt in artikel 83 verwezen naar de burgerlijke stuitingsgronden bedoeld in artikel 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek. Een nieuwe verjaring, die op dezelfde wijze kan worden gestuit, wordt in dat geval verkregen twee jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, althans in zover er geen rechtsgeding hangende is. Artikel 66 van de wet van 08.08.1980 betreffende de budgettaire voorstellen (BS 15.08.1980) brengt deze termijn op vijf jaar.

Met de wet van 08.08.1980 betreffende de budgettaire voorstellen (BS 15.08.1980) heeft de wetgever de vereenvoudiging, de rationalisering en de harmonisatie met de wetgeving op het vlak directe belastingen nagestreefd. Uit hetgeen voorafgaat blijkt dat met deze wet de btw-verjaringstermijnen op algemene wijze op vijf jaar werden gebracht. Deze toestand blijft ongewijzigd tot de inwerkingtreding van de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999).

Er wordt op gewezen dat sinds de inwerkingtreding van het koninklijk besluit van 07.11.1975 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 3 (BS 25.11.1975), de termijn voor uitoefening van het recht op aftrek van de belasting eveneens vijf jaar bedraagt, weze het dat het hier uiteraard gaat om een vervaltermijn. Deze vervaltermijn was aan verschillende modaliteiten onderworpen naargelang de uitoefening van het recht op aftrek plaatsvond binnen de twee jaar nadat het recht op aftrek is ontstaan of nadat die termijn was verstreken (aanschrijving nr. 29/1975 van 25.11.1975).

De verjaringstermijn met betrekking tot de deskundige schatting bedraagt van bij de invoering van het Btw-Wetboek twee jaar vanaf de laatste daad in die procedure. Die termijn is tot op heden ongewijzigd gebleven.

Van bij de invoering van het Btw-Wetboek is voorzien dat de afstand van de verlopen tijd der verjaring ten aanzien van zijn gevolgen wordt gelijkgesteld met een stuiting van de verjaring. Artikel 66 van de wet van 08.08.1980 betreffende de budgettaire voorstellen (BS 15.08.1980) voorziet dat ook de kennisgeving van het dwangbevel ten aanzien van zijn gevolgen wordt gelijkgesteld met een stuiting van de verjaring.

Voor het in werking treden van de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999) was er geen (afzonderlijke) verjaringstermijn in het geval van fraude voorzien in het Btw-Wetboek. De (gewone) verjaringstermijn inzake de vordering tot voldoening was van toepassing zowel in het geval van afwezigheid van fraude als bij het voorkomen van fraude.

2. De wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen

Sinds de inwerkingtreding op 06.04.1999 van de artikelen 52, 53, 54 en 55 van de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999) geldt dat de vordering tot voldoening (van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten) verjaart na het verstrijken van het derde, het vijfde of het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan. Artikel 82bis van het Btw-Wetboek legt de verjaring van de vordering tot teruggaaf vast na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf zich heeft voorgedaan.

De ‘gewone’ verjaringstermijn wordt door de inwerkingtreding van voormelde wet teruggebracht van vijf naar drie jaar.

Daarnaast wordt voorzien in een afzonderlijke termijn voor de vordering tot voldoening van de btw, interesten en de administratieve geldboeten in het geval van fraude. Deze termijn bedraagt vijf jaar (artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), van het Btw-Wetboek).

Een verjaringstermijn van zeven jaar wordt ingevoerd voor de gevallen als opgesomd in artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), van het Btw-Wetboek (belastbare handelingen die in België niet zijn aangegeven of de toepassing van onrechtmatige belastingaftrekken die blijken uit inlichtingen verkregen uit een andere lidstaat of het buitenland, een rechtsvordering of bewijskrachtige gegevens waarvan de administratie kennis krijgt).

Deze wetswijziging wordt toegelicht middels de aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000.

In de memorie van toelichting met betrekking tot de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van de fiscale geschillen wordt gesteld dat de voorzichtigheid, de ervaring en ook de logica gebieden dat het tijdperk waarin het recht op aftrek kan worden uitgeoefend, wordt beperkt tot drie jaar, vermits die beperking ook geldt voor de vordering tot teruggaaf en vooral voor de vordering tot voldoening. Sinds 03.07.2003 – datum van inwerkingtreding van het artikel 1 van het koninklijk besluit van 16.06.2003 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 3, 4, 14, 48 en 51 (BS 27.06.2003) - geldt voor de uitoefening van het recht op aftrek een termijn van drie jaar (circulaire nr. AFZ 15/2003 van 22.07.2003). Deze vervaltermijn is opgenomen in artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde.

Ingevolge de inwerkingtreding van artikel 56 van de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999) zal voortaan ieder rechtsgeding aangaande de toepassing of de invordering van de belasting, dat ingeleid wordt door de staat, door de btw-belastingplichtige of ieder ander persoon die is gehouden tot het betalen van de schuld, de verjaringstermijn schorsen.

3. De programmawet van 22.12.2008

Ingevolge de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008) worden in het kader van de strijd tegen de fiscale fraude een aantal wetswijzigingen doorgevoerd. De verjaringstermijn voor de vordering tot voldoening van de btw, interesten en boeten in het geval van fraude wordt van vijf naar zeven jaar gebracht (nieuw artikel 81bis, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek).

Ook de tekst van het (oude) artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek wordt gewijzigd. Die bepalingen zijn voortaan opgenomen in artikel 81bis, § 1, tweede lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek en worden aangevuld met de handelingen die ten onrechte van de belasting zijn vrijgesteld.

Krachtens artikel 193 van die wet treedt deze wijziging in werking op de dag van bekendmaking in het Belgisch Staatsblad, dit is op 29.12.2008.

Deze wetswijziging wordt toegelicht in de circulaire AFZ nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009.

4. De programmawet van 01.07.2016

Artikel 52 van de programmawet van 01.07.2016 (BS 04.07.2016, 2^e editie) heeft artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek gewijzigd en aangevuld.

Vanaf de inwerkingtreding op 14.07.2016 van het desbetreffende artikel wordt elke vorm van internationale gegevensuitwisseling waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van desbetreffende inlichtingen regelt beoogd door artikel 81bis, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek.

Op grond van artikel 81bis, § 1, derde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek mag, voor de toepassing van de zevenjarige verjaringstermijnen bedoeld in het tweede lid, 1° tot 4°, van diezelfde bepaling de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking plaatsvinden zowel voor als na het verstrijken van de gewone verjaringstermijn van drie jaar als bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

5. De wet van 28.03.2018 betreffende de versterking van de economische groei en de sociale cohesie

Onder Titel VI ‘Strijd tegen de fiscale fraude’ voorziet artikel 86 van de wet van 26.03.2018 (BS 30.03.2018) dat de burgerlijke stuitingsgrond bedoeld in artikel 2244, § 2, van het Burgerlijk Wetboek moet worden uitgesloten in het kader van de toepassing van artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Datzelfde artikel wijzigt eveneens artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek. Elk rechtsgeding met betrekking tot ‘de toepassing, de inning of de invordering’ van de belasting, de interesten of de fiscale geldboeten schorst voortaan de verjaring (voorheen elk rechtsgeding met betrekking tot ‘de toepassing of de invordering’).

Tenslotte wordt artikel 83 van het Btw-Wetboek aangevuld met een § 3. Overeenkomstig die paragraaf zal voortaan elke daad van onderzoek of van vervolging die de verjaring van de strafvordering stuit in de zin van artikel 22 van de Voorafgaande Titel van het Wetboek van Strafvordering, de verjaringstermijn inzake btw voortaan schorsen, voor zover althans die daden betrekking hebben op misdrijven bedoeld in artikel 73 en 73bis van het Btw-Wetboek. De schorsing vangt aan met het op gang brengen van de strafvordering, en eindigt met het staken van de strafrechtelijke vervolging, het verval van de strafvordering of wanneer het vonnis of arrest in kracht van gewijsde is gegaan voor de misdrijven bedoeld in het eerste lid.

Artikel 86 van de wet van 26.03.2018, voormeld, is in werking getreden op 09.04.2018.

6. De wet van 26.11.2018 wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw betreft

Artikel 3 van de wet van 26.11.2018 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS 04.12.2018) vervangt artikel 83, § 1, tweede lid, en § 2 van het Btw-Wetboek.

Op grond van artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt de verjaringstermijn geschorst voor zover het rechtsgeding is ingesteld hetzij door de Belgische Staat, hetzij door de schuldenaar van deze belasting en van deze boeten, ‘met inbegrip van iedere persoon die niet is opgenomen in het innings- en invorderingsregister bedoeld in artikel 85, maar die gehouden is tot betaling van de schuld op grond van dit Wetboek, van de besluiten genomen ter uitvoering ervan of het gemeen recht’.

Op grond van artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek wordt de verjaring niet langer gestuit door de kennisgeving van het dwangbevel op de wijze bedoeld in artikel 85, § 1, van het Btw-Wetboek, maar door de kennisgeving van de aanmaning tot betaling op de wijze als bedoeld in artikel 85, § 5, van het Btw-Wetboek.

Artikel 9 van de voormelde wet van 26.11.2018 vervangt artikel 85 van het Btw-Wetboek.

Overeenkomstig artikel 85, § 4, van het Btw-Wetboek is er, voor zover de verjaring van de vordering tot voldoening van de belastingschuld niet reeds is verkregen, wanneer deze schuld wordt opgenomen in een innings- en invorderingsregister overeenkomstig paragraaf 1, onverminderd de toepassing van artikel 83, slechts verjaring van de vordering tot voldoening van deze schuld na het verstrijken van een termijn van vijf jaar vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin ze is opgenomen.

De wet van 26.11.2018 is in werking getreden op 01.04.2019 (artikel 20 van de desbetreffende wet).

De wet is niet van toepassing op het dwangbevel dat ter kennis werd gebracht of werd betekend vóór de datum van haar inwerkingtreding (artikel 19 van de desbetreffende wet). Na de inwerkingtreding de wet blijven bijgevolg, wat bedoelde dwangbevelen betreft, de oude bepalingen van het Btw-Wetboek en de besluiten genomen ter uitvoering van dat Wetboek van toepassing.

7. De wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet fiscale schuldvorderingen

Artikel 2 van de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schulden (BS 30.04.2019) voert een Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schulden in (hierna ‘WMGI’). Dit Wetboek is in werking getreden op 01.01.2020.

Artikel 23, § 2, eerste lid, van het WMGI bepaalt dat de verjaring van de vordering tot invordering van de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten wordt geregeld door de bepalingen van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

Artikel 23, § 2, tweede lid, van datzelfde Wetboek bepaalt dat voor zover de verjaring bedoeld in het eerste lid nog niet verkregen is, de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister verjaren door verloop van vijf jaren vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin ze zijn opgenomen overeenkomstig de fiscale wetten.

De verjaring bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI, evenals de verjaring van de fiscale en niet-fiscale schuldvordering waartoe een rechterlijke beslissing de schuldenaar tot betaling veroordeelt worden gestuit en geschorst op de wijze als bepaald in de artikelen 24 en 25 van het WMGI.

Artikel 85, § 4, van het Btw-Wetboek (zie punt 6 hiervoor) wordt met ingang van 01.01.2020 opgeheven (artikel 14 van de wet van 13.04.2019, voormeld).

De wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schulden (B.S. 30.04.2019) is niet van toepassing op het administratieve dwangbevel dat ter kennis werd gebracht of werd betekend vóór 01.01.2020 (artikel 138, 1°, van de wet van 13.04.2019), alsook niet op btw-schulden die zijn opgenomen in een innings- en invorderingsregister dat vóór 01.01.2020 uitvoerbaar is verklaard (artikel 138, 5°, van de wet van 13.04.2019) en op de rechterlijke beslissingen houdende veroordeling tot betaling van btw-schulden die vóór 01.01.2020 definitief zijn geworden. Ter zake van die dwangbevelen, schulden en rechterlijke beslissingen blijven de bepalingen van het Btw-Wetboek van toepassing.

8. De wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen

Artikel 104, 1°, van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) voegt tussen het eerste en het tweede lid van artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek een lid in. Overeenkomstig dat lid wordt bij niet-indiening of laattijdige indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke aangifte de gewone verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in het eerste lid verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Dit heeft voor gevolg dat het vroegere tweede lid van artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek het derde lid wordt.

Artikel 104, 2°, van de wet van 20.11.2022, voornoemd, heft in het vroegere tweede lid (dat het derde lid is geworden) de bepaling onder 4° op. De termijn voor inbreuken begaan met bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden is voortaan opgenomen onder artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek. Artikel 104, 3°, van de desbetreffende wet brengt deze verjaringstermijn van zeven op tien jaar.

Het derde lid van artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek wordt het vijfde lid.

Voortaan kent het Btw-Wetboek, wat de vordering tot voldoening aangaat, een (gewone) driejarige verjaringstermijn, een (verlengde) vierjarige verjaringstermijn, drie zevenjarige verjaringstermijnen (inlichtingen afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, bewijskrachtige gegevens) en een tienjarige verjaringstermijn in geval van bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden.

Deze wetswijziging wordt toegelicht door de circulaire 2023/C/58 van 14.06.2023 betreffende de invoering van een bewaringstermijn van tien jaar, een verlengde vierjarige verjaringstermijn en een tienjarige verjaringstermijn in geval van fraude voor de vordering tot voldoening van de belasting, nalatigheidsinteresten en administratieve geldboeten.

9. De wet van 23.11.2023 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde en houdende bijzondere invorderingsregels van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992

Artikel 20 van de wet van 23.11.2023 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde en houdende bijzondere invorderingsregels van het Wetboek van de inkomstenbelasting 1992 (BS 01.12.2023) vult artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek aan met een zesde lid. Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, zesde lid, van het Btw-Wetboek treedt de verjaring bedoeld in het derde lid, 2° (wanneer een rechtsvordering aantoont dat …) van diezelfde paragraaf ten vroegste in na het verstrijken van het kalenderjaar na het jaar waarin de rechterlijke beslissing met betrekking tot de rechtsvordering in kracht van gewijsde is gegaan.

Dat zesde lid heeft tot doel dat de administratie na de gerechtelijke beslissing nog minstens één jaar de tijd heeft om eventuele belasting- en invorderingsmaatregelen te treffen (memorie van toelichting bij de aangehaalde wet, Doc., Kamer, 55-3569, blz. 69).

[Top]

Afdeling 3 - De btw-verjaringstermijnen en het burgerlijk recht

1. De toepasselijkheid van het burgerlijk recht

De gemeenrechtelijke bepalingen inzake verjaringen zijn van toepassing op belastingschulden, in zoverre de fiscale wet er niet van afwijkt (Arrest van het Hof van Cassatie van 09.07.1931, Pas., 1931, I, 218). Het is daartoe niet noodzakelijk dat de fiscale wet die gemeenrechtelijke bepalingen uitdrukkelijk van toepassing verklaart (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.10.0052.N van 22.09.2011, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Het gemeen recht inzake verjaringen is het burgerlijk recht. De bepalingen inzake verjaringen van gemeen recht zijn opgenomen in ‘BOEK III - TITEL XX – VERJARING’ van het (oud) Burgerlijk Wetboek (artikelen 2219 tot 2280 van het Burgerlijk Wetboek, raadpleegbaar op www.ejustice.just.fgov.be) (1).

(1) Met de invoering van Boek 3 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek werden een aantal artikelen van ‘BOEK III – TITEL XX -VERJARINGEN’ van het (oud) Burgerlijk Wetboek opgeheven (het betreft meer in het bijzonder de artikelen 2228 tot 2235, 2236 tot 2240, 2243, 2265 tot 2269, 2279 en 2280).

Artikel 1.7 van het Boek 1 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek (in werking op 01.01.2023) heeft voorzien in algemene regels van gemeen recht voor de berekening van termijnen. Deze algemene regels zijn van toepassing tenzij de wet anders bepaalt en bijgevolg voor zover er geen bijzondere regels van toepassing zijn. Door de administratie wordt aangenomen dat deze algemene regels inzake de berekening van termijnen van toepassing zijn op fiscaal vlak voor zover er niet uitdrukkelijk van wordt afgeweken in hetzij de fiscale, hetzij de burgerrechtelijke bepalingen op het vlak van verjaringen.

Volgens de zienswijze van de administratie zijn de bevrijdende verjaringstermijnen evenwel niet beoogd in artikel 1.7., § 4, van Boek 1 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, wat inhoudt dat wordt aangenomen dat het artikel niet van toepassing is op fiscaal vlak (zie tevens titel 5 ‘Hoe wordt de verjaringstermijn berekend?’, hierna).

2. Het begrip verjaring

Krachtens artikel 2219 van het (oud) Burgerlijk Wetboek is verjaring een middel om, door verloop van een zekere tijd en onder de voorwaarden die de wet bepaalt, iets te verkrijgen of van een verbintenis bevrijd te worden.

Deze bepaling van burgerlijk recht verenigt twee soorten van verjaring: de verkrijgende verjaring (eveneens ‘usucapio’ genaamd) en de bevrijdende verjaring (ook ‘uitdovende verjaring’ genaamd).

De fiscale verjaringstermijnen die voorkomen in de artikel 81 tot 83 van het Btw-Wetboek zijn bevrijdende verjaringstermijnen.

De artikelen 81 en 81bis van het Btw-Wetboek regelen de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten. De artikelen 82 en 82bis van hetzelfde Wetboek regelen de verjaring van de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten.

Het Btw-Wetboek maakt inzake verjaringstermijnen bijgevolg een onderscheid tussen de ‘vordering tot voldoening’ en de ‘vordering tot teruggaaf’:

• Bij een ‘vordering tot voldoening’ (artikel 81 en 81bis van het Btw-Wetboek) is het de belastingplichtige of enig ander persoon die tot de voldoening is gehouden (2) die het middel kan inroepen ten aanzien van een vordering die uitgaat van de staat (verjaring die tegen de staat loopt).

(2) Of ruimer: elke belanghebbende (zie hierna)

• Bij een ‘vordering tot teruggaaf’ (artikel 82 en 82bis van het Btw-Wetboek) is het de staat die het middel kan inroepen ten aanzien van een vordering die uitgaat van de belastingplichtige of van enig ander persoon die zijn recht op teruggaaf opeist (verjaring die loopt in het voordeel van de staat).

De bevrijdende verjaring is een verweermiddel (een ‘exceptie’) in handen van de schuldenaar om een vordering van zijn schuldeiser, die niet tijdig is ingesteld, van de hand te wijzen en zich van zijn schuld te bevrijden.

Opdat de schuldenaar de verjaring zou verkrijgen is vereist dat het vorderingsrecht door de schuldeiser gedurende een door de wet voorziene termijn niet wordt uitgeoefend (Arrest van het Hof van Cassatie van 02.03.1860, Pas., 1860, I, 92).

Door het intreden van de bevrijdende verjaring verliest de schuldeiser, het recht de vordering af te dwingen. De verjaring is een wijze van verval van vordering wegens het verstrijken van de door de wet vastgestelde termijn om ze in te stellen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.12.0084.F van 18.03.2013, raadpleegbaar op www.juportal.be).

3. Wie kan de verjaring inroepen en tegen wie loopt de verjaring?

Iedere natuurlijke of rechtspersoon die er belang bij heeft dat de verjaring verkregen is kan zich op het middel van de verjaring beroepen (artikel 2225 van het (oud) Burgerlijk Wetboek).

Aldus kan de verjaring burgerrechtelijk worden tegengesteld:

• door de schuldenaar zelf

• door de algemene rechtverkrijgenden of rechtverkrijgenden onder algemene titel van de schuldenaar

• door hun schuldeiser(s)

• door al wie er belang bij heeft dat de verjaring verkregen is: borg, hoofdelijke medeschuldenaar, onderverkrijgers, enzovoort

Evenzo loopt de verjaring tegen iedere natuurlijke of rechtspersoon, behalve tegen de persoon voor wie de wet een uitzondering maakt (artikel 2251 van het (oud) Burgerlijk Wetboek). Uitzonderingen zijn de minderjarigen en onbekwaamverklaarden (artikel 2252 van het (oud) Burgerlijk Wetboek).

De staat, de openbare instellingen en de gemeenten zijn aan dezelfde verjaringen onderworpen als bijzondere personen en kunnen zich eveneens daarop beroepen (artikel 2227 van het (oud) Burgerlijk Wetboek).

4. Wanneer kan de verjaring worden ingeroepen?

De verjaring heeft niet van rechtswege uitwerking. De belanghebbende kan er zich naar keuze op beroepen of er afstand van doen.

Men kan zich op de verjaring beroepen in elke staat van het geding, zelfs voor het hof van beroep, tenzij de omstandigheden doen vermoeden dat de partij die zich op het middel van de verjaring niet heeft beroepen, daarvan afstand heeft gedaan (artikel 2224 van het (oud) Burgerlijk Wetboek). Het middel van de verjaring moet bijgevolg niet ‘in limine litis’ (vóór elk ander verweer) worden ingeroepen.

Wat het voor het eerst inroepen van het middel voor het Hof van Cassatie betreft, wordt verwezen naar Afdeling 4, hierna.

5. Hoe wordt de verjaringstermijn berekend?

De berekening van de verjaringstermijnen inzake btw is, bij afwezigheid van fiscale bepalingen die de berekening regelen, onderworpen aan de modaliteiten van het burgerlijk recht.

Dit houdt in dat:

• de verjaringstermijnen worden berekend volgens de Gregoriaanse kalender

• de verjaringstermijnen bij dagen worden gerekend, niet bij uren (artikel 2260 van het (oud) Burgerlijk Wetboek). Onder een dag wordt verstaan een tijdspanne van 24 uur, van middernacht tot middernacht

• de dag waarop de verjaring ingaat (de zogenaamde dies a quo) niet in de termijn is begrepen (Arrest van het Hof van Cassatie van 11.03.1886, Pas. 1886, I, 105).

Artikel 1.7, § 1, van Boek 1 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, dat de berekening van termijnen in het algemeen tot voorwerp heeft, bepaalt sinds 01.01.2023 uitdrukkelijk dat een in dagen, weken, maanden of jaren omschreven termijn begint te lopen de dag na de gebeurtenis. De reden hiervoor is dat de eerste dag meestal onvolledig is en slechts enkele uren telt (Memorie van toelichting bij de wet van 28.04.2022 houdende Boek 1 ‘Algemene bepalingen’ van het Burgerlijk Wetboek, Kamer, Doc. 55, 1805/1, blz. 16).

De verjaringstermijn begint bijgevolg te lopen de dag volgend op de dies a quo.

• de zondagen, zaterdagen en feestdagen in de termijn begrepen zijn.

Artikel 1.7, § 3, van Boek 1 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek bepaalt sinds 01.01.2023 uitdrukkelijk dat wettelijke feestdagen, zondagen en zaterdagen in de termijnen zijn begrepen, behalve indien deze dagen daarvan uitdrukkelijk zijn uitgesloten of indien de termijnen in werkdagen zijn omschreven.

De btw-verjaringstermijnen zijn geen in werkdagen omschreven termijnen en de wettelijke feestdagen, zondagen en zaterdagen worden er niet uitdrukkelijk van uitgesloten.

• de verjaring is verkregen wanneer de laatste dag van de termijn (de zogenaamde dies ad quem) verlopen is (artikel 2261 van het (oud) Burgerlijk Wetboek). De verjaring is aldus verkregen de dag volgend op de laatste dag van de termijn.

De jaren en de maanden worden gerekend van de ene datum tot de andere, ongeacht het aantal dagen waaruit de termijn bestaat. Om de laatste dag van de verjaringstermijn te verkrijgen wordt gerekend vanaf de dies a quo. Om de dag te verkrijgen waarop de verjaring intreedt wordt gerekend vanaf de dag volgend op de dies a quo.

Voorbeeld 1:

De verjaring van een vordering tot voldoening van de btw wordt gestuit op 03.02.2023. Er is geen rechtsgeding hangend. Een nieuwe verjaring wordt, behoudens schorsing of stuiting, verkregen vijf jaar na de stuiting op 03.02.2023 (toepassing artikel 83, § 1, van het Btw-Wetboek). De dies a quo (03.02.2023) is niet in de termijn begrepen. Er wordt gerekend vanaf de daaropvolgende dag vrijdag 04.02.2023.

De nieuwe verjaring treedt, behoudens schorsing of stuiting, in wanneer de laatste dag (de dies ad quem) van de verjaringstermijn (donderdag 03.02.2028) volledig is verlopen. De verjaring treedt in de daaropvolgende dag, dit is op vrijdag 04.02.2028.

• de laatste dag van de termijn (de dies quem) kan een zaterdag, een zondag of een wettelijke feestdag zijn.

Artikel 53, tweede lid, van het Gerechtelijk Wetboek, dat bepaalt dat de vervaldag wordt verplaatst naar de eerstvolgende werkdag wanneer die dag een zaterdag, zondag of een wettelijke feestdag is, geldt niet op het vlak van berekening van de burgerlijke verjaringstermijnen, en bijgevolg eveneens niet wat betreft de berekening van de verjaringstermijnen op het vlak van btw.

Artikel 1.7., § 4, van Boek 1 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, dat bepaalt dat indien de laatste dag van een anders dan in uren omschreven termijn waarbinnen een behaalde prestatie of mededeling moet worden verricht, een wettelijke feestdag, een zondag of een zaterdag is, deze termijn afloopt bij het einde van het laatste uur van de daaropvolgende werkdag, is evenmin van toepassing: aangezien de btw-verjaringstermijnen bevrijdende verjaringstermijn zijn en het bijgevolg een middel betreft om van een belastingschuld bevrijd te worden, gaat het niet om termijnen waarbinnen een behaalde prestatie of mededeling moet worden verricht in de zin van artikel 1.7., § 4, van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek.

Indien de dies ad quem een zaterdag, zondag of feestdag is, wordt de verjaringstermijn bijgevolg niet verlengd tot de eerstvolgende werkdag.

Voorbeeld 2:

De verjaring van een vordering tot voldoening van de btw wordt gestuit op 06.02.2023. Er is geen rechtsgeding hangend. Een nieuwe verjaring wordt, behoudens schorsing of stuiting, verkregen vijf jaar na de stuiting op 06.02.2023 (toepassing artikel 83, § 1, van het Btw-Wetboek).

De nieuwe verjaring treedt, behoudens schorsing of stuiting, in wanneer de laatste dag (de dies ad quem) van de verjaringstermijn (zondag 06.02.2028) volledig is verlopen. Hoewel de laatste dag van de termijn een zondag is, loopt de termijn wel degelijk af op zondag 06.02.2028 en niet bij het verstrijken van de daaropvolgende werkdag. De verjaring treedt in op maandag 07.02.2028.

• Wanneer bij de berekening van datum tot datum van de verjaringstermijn wordt vastgesteld dat er geen met de dies a quo overeenstemmende dag is, om reden dat desbetreffende maanden niet het zelfde aantal dagen tellen, wordt de laatste dag van de maand in aanmerking genomen als dies ad quem. Dit doet zich voor indien de dies a quo een schrikkeldag is.

Voorbeeld 3:

De verjaring van een vordering tot voldoening van de btw wordt gestuit op 29.02.2024. Er is geen rechtsgeding hangend. Een nieuwe verjaring wordt overeenkomstig artikel 83, § 1, van het Btw-Wetboek, behoudens schorsing of stuiting, verkregen vijf jaar na de stuiting op 29.02.2024.

De nieuwe verjaring treedt, behoudens schorsing of stuiting, in wanneer de laatste dag van de verjaringstermijn volledig is verlopen. Aangezien er geen met de dies a quo overeenstemmende dag is, om reden dat de maand februari van het kalenderjaar 2029 geen 29 dagen telt, wordt de laatste dag van die maand in aanmerking genomen als dies ad quem, dit is woensdag 28.02.2029. De verjaring treedt in de daaropvolgende dag, dit is op donderdag 01.03.2029.

6. Gevolg van de bevrijdende verjaring

De bevrijdende verjaring heeft volgens het Hof van Cassatie geen invloed op het bestaan van de schuld, maar alleen op de eisbaarheid ervan. De verjaarde verbintenis blijft bestaan als een natuurlijke verbintenis (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 9353 van 14.05.1992, raadpleegbaar op www.juridat.be). Enkel de rechtsvordering van de schuldeiser gaat bijgevolg verloren, niet de schuld (zie artikel 2262 en 2262bis (oud) Burgerlijk Wetboek).

Hieruit volgt dat de vrijwillige betaling, zelfs bij onwetendheid, van een verjaarde schuld geen recht op terugbetaling doet ontstaan (Arrest van het Hof van Cassatie van 25.09.1970, Pas., 1971, I, 65).

De betaling van een verjaarde schuld, zelfs indien ze vrijwillig gebeurt, sluit het recht op terugvordering daarentegen niet uit, wanneer zij, blijkens de omstandigheden, niet kan worden opgevat als een voldoening van een door de betaler erkende schuld. Dit is het geval indien kan worden vastgesteld dat de betaling is verricht zonder enige nadelige erkenning (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.05.0026.N van 06.03.2006).

Wanneer de betaling van een verjaarde schuld door de schuldenaar en zijn erkenning van de natuurlijke verbintenis onder dwang zijn gebeurd, doet, enerzijds, die betaling een recht op terugbetaling ontstaan, en is, anderzijds, de verbintenis om die natuurlijke verbintenis uit te voeren niet bindend voor die schuldenaar (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.12.0540.F en C.12.0544.F.N van 29.11.2013, raadpleegbaar op www.juportal.be en nr. AR 9353 van 24.09.1981, AC 1981-82, nr. 69).

[Top]

Afdeling 4 - Het karakter van openbare orde

Een wet van openbare orde is een wet waarvan de bepalingen zijn voorgeschreven met het oog op het bestaan zelf van de staat en het belang van het algemeen welzijn. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie is het de wet die de essentiële belangen van de staat of van de gemeenschap raakt of die, in het privaat recht, de juridische grondslagen bepaalt waarop de economische, politieke of morele orde van de maatschappij berust.

Meermaals heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat de fiscale wet in het algemeen of de btw-wetgeving in het bijzonder (of welbepaalde aspecten daarvan) of ‘de belasting’ van openbare orde is (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.03.0144.F van 07.10.2004, nr. F.06.0042.N van 24.04.2008, nr. F.09.0122.N van 14.01.2011, nr. F.08.0082.F van 03.03.2011, nr. F.12.0188 van 22.05.2014, nr. F.15.0083.N van 23.12.2016, nr. F.17.0071N van 22.02.2019 en nr. F.18.0169.N van 29.01.2021, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Ook de bepalingen inzake de verjaring van een btw-schuld zijn van openbare orde. Dit houdt in dat niet alleen ‘de instelling’ zelf van het recht van verjaring van openbare orde is, maar tevens de modaliteiten van aanwending van het recht van verjaring (met andere woorden het recht om het middel van de verjaring in te roepen) van openbare orde zijn.

1. Het gemeen recht

A. De bevoegdheid van de rechter

Krachtens artikel 2223 van het (oud) Burgerlijk Wetboek mag de rechter het middel van de verjaring niet ambtshalve toepassen. De rechter kan het middel van de verjaring, behoudens in zaken die de openbare orde aanbelangen, slechts toepassen wanneer het door de belanghebbende wordt ingeroepen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.10.0401.N van 06.10.2011, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Aldus komt het in het gemeen recht, behoudens in gevallen die de openbare orde aanbelangen, de partijen toe het middel van de verjaring in te roepen.

B. Afstand van de verjaring

Krachtens artikel 1.3. van Boek I van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek kan aan de wetten die de openbare orde betreffen door bijzondere overeenkomsten geen afbreuk worden gedaan.

Aangezien algemeen wordt aangenomen dat ‘de instelling’ van de verjaring zelf (de regels die raken aan het bestaan van de verjaring) wel degelijk de openbare orde aanbelangt kunnen de partijen niet bedingen:

• dat een recht onverjaarbaar is

• dat de wettelijk bepaalde verjaringstermijnen worden verlengd

• de voorafgaandelijke afstand van de verjaring (artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek)

Daarentegen staat het gemeen recht wel toe om afstand te doen van een verkregen verjaring (artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek). Artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek dat, in privaatrechtelijke zaken, de schuldenaar toestaat afstand te doen van een verkregen verjaring, staat hem eveneens toe afstand te doen van de reeds verlopen tijd van een lopende verjaring (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 7608 van 23.10.1986, raadpleegbaar op www.juportal.be).

C. Het inroepen van het middel voor het eerst voor het Hof van Cassatie

In het gemeen recht kan het middel van de verjaring, behoudens in materies die de openbare orde betreffen, niet voor het eerst in cassatie worden aangevoerd (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.05.0053.N van 23.01.2006, raadpleegbaar op www.juportal.be).

2. Het fiscaal recht

A. De bevoegdheid van de rechter

De rechter dient rekening te houden met het middel van de verjaring indien dit door partijen wordt aangevoerd (zie bijvoorbeeld Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.15.0083.N van 23.12.2016).

In fiscale zaken kan de rechter, aangezien de fiscale wet de openbare orde raakt, het middel van de verjaring ook ambtshalve, dat wil zeggen indien partijen daarover niet hebben geconcludeerd, opwerpen.

B. Afstand van de verjaring

Het Hof van Cassatie oordeelde in verband met de afstand van de verjaring en de toepassing van artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek in belastingzaken: ‘Attendu que l’article 2220 du Code civil, en tant qu’il autorise la renonciation par le débiteur à une prescription acquise et, partant aussi, la renonciation au temps déjà couru de la prescription, n’est pas applicable en matière d’impôts, sauf disposition dérogatoire expresse ; qu’il n’est au pouvoir ni de l’administration ni du redevable de renoncer au temps déjà couru d’une prescription d’ordre public’ (Arrest van het Hof van Cassatie, 03.02.1950, Pas., 1950, I, 382).

a. Afstand van een reeds verkregen verjaring

Wat de toepassing van de belastingwetten betreft moet een duidelijk onderscheid worden gemaakt tussen een afstand van een reeds verkregen verjaring en een afstand van de verlopen tijd van de nog lopende verjaring. Een afstand van een reeds verkregen verjaring houdt in dat op het ogenblik van de afstand de verjaring reeds is ingetreden.

Bij afwezigheid van een uitdrukkelijk afwijkende bepaling laat artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek, rekening houdend met voormeld arrest van het Hof van Cassatie, noch de administratie noch de belastingschuldige een afstand van de reeds verkregen verjaring toe wanneer de bepaling van openbare orde is.

Bijgevolg kunnen noch de minister van Financiën noch de ambtenaren van de administratie, wat de toepassing van de btw-wetgeving betreft, afstand doen van een in het voordeel van de staat reeds ingetreden verjaring. Aldus kan door hen geen afstand worden gedaan van de vordering tot teruggaaf waarvan de verjaring op grond van 82bis van het Btw-Wetboek reeds is ingetreden.

b. Afstand van de verlopen tijd van een nog lopende verjaring

De afstand van de verlopen tijd van de nog lopende verjaring houdt in dat op het ogenblik van de afstand de verjaring nog niet is ingetreden en de verjaringstermijn nog loopt.

Wat de afstand van de verlopen tijd van de nog lopende verjaring betreft is een uitdrukkelijk van artikel 2220 van het (oud) Burgerlijk Wetboek afwijkende bepaling opgenomen in artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, van het WMGI. Op grond van dat artikel wordt de afstand van de verlopen tijd der verjaring ten aanzien van zijn gevolgen gelijkgesteld met de in § 1, eerste lid, van datzelfde artikel, bedoelde stuiting van de verjaring.

De afstand van de verlopen tijd van de nog lopende verjaring wordt toegelicht onder titel 5, rubriek B, van Afdeling 15, hierna.

C. Het inroepen van het middel voor het eerst voor het Hof van Cassatie

Indien het ingeroepen middel de verjaring van de rechtsvordering tot invordering van belastingen tot voorwerp heeft - en bijgevolg gegrond is op een bepaling van openbare orde - mag het voor het eerst voor het Hof van Cassatie worden ingeroepen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.020458.F van 18.11.2004, raadpleegbaar op www.juportal.be).

[Top]

Afdeling 5 - De btw-verjaringstermijnen en het strafrecht

De artikelen van het Wetboek van strafvordering die de verjaring regelen kunnen geen beletsel

opleveren voor de toepassing van de bijzondere bepalingen die de verjaring regelen van de eisen tot invordering van fiscale rechten of fiscale geldboeten (artikel 28, tweede lid, van de wet van 17.04.1878 houdende de Voorafgaande Titel van het Wetboek van Strafvordering).

[Top]

Afdeling 6 - De btw-verjaringstermijnen en de wetgeving inzake inkomstenbelastingen

Sinds de hervorming van de fiscale procedure in 1999 heeft de wetgever om praktische redenen gestreefd naar een harmonisatie op het vlak van procedure. In de memorie van toelichting met betrekking tot het wetsontwerp betreffende de beslechting van fiscale geschillen wordt gesteld dat het ontwerp verschillende maatregelen bevat die tot doel hebben sommige regels dichter bij elkaar te brengen die verbonden zijn met de controle van de juiste toepassing van de inkomstenbelastingen en van de btw in het kader van de instelling van gezamenlijke controles van de ontworpen ondernemingen (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1, pagina 5).

Anderzijds moet erop worden gewezen dat de belasting over de toegevoegde waarde en de inkomstenbelasting verschillen in systematiek, finaliteit, toepassingsvoorwaarden, normen en referentiekaders. Om die reden is elk belastingstelsel autonoom ten opzichte van het andere stelsel zodat een wijziging van de wetgeving in één stelsel niet doorwerkt in een ander stelsel (Ministerraad, Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017, A.4.2).

Onder meer de volgende verschillen kenmerken beide belastingstelsels.

1. Onderscheid in de werking van beide belastingstelsels

De wetgever heeft zich bij het invoegen van een artikel 81bis in het Btw-Wetboek (ingevoegd door artikel 53 de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen – BS 27.03.1999) duidelijk laten inspireren door de aanslagtermijnen inzake inkomstenbelastingen. De memorie van toelichting met betrekking tot dat artikel stelt: ‘Zoals in de artikelen 354, eerste lid, 354, tweede lid en 358 van het Wetboek van inkomstenbelastingen 1992, stelt artikel 46 van het ontwerp [artikel 53 van de wet], […] dat naargelang van het geval, de verjaring intreedt na verloop van een periode van drie jaar, van vijf jaar, of, in principe, van zeven jaar te rekenen van 1 januari van het jaar dat volgt op het jaar waarin het belastbare feit of de subsidiaire oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan’.

Alhoewel artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek, bij de invoering ervan door de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999), was geïnspireerd door bepalingen die bestonden op het stuk van de directe belastingen, onderscheidt de werking van het contentieux van de invordering van de btw zich van dat van de inkomstenbelastingen.

A. De afwezigheid van aanslagtermijnen

Op het stuk van de directe belastingen kent men, in tegenstelling tot op het vlak van btw, twee opeenvolgende fasen: de fase van vestiging van een belasting die onderworpen is aan een termijn, genoemd aanslagtermijn, en de fase van invordering van de belasting die afhangt van een verjaringstermijn. Het verstrijken van de eerste termijn ontneemt de administratie het recht tot het doen ontstaan van een schuldvordering ten aanzien van de belastingplichtige, terwijl met het verstrijken van de tweede termijn het recht op invordering van een bestaande schuldvordering uitdooft (Conclusie van de advocaat-generaal, de heer André Henkes bij het Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0069.F van 27.04.2012, nr. 13, raadpleegbaar op www.juportal.be).

In het kader van de vestiging van de belasting op het stuk van inkomstenbelastingen geldt dat het de formele vestiging is van de aanslag, de inkohiering en de uitvoerbaarverklaring ervan, die binnen de aanslagtermijn dient te gebeuren (gewone aanslagtermijn bedoeld in artikel 353 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, buitengewone aanslagtermijnen bedoeld in artikel 354 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 of de bijzondere aanslagtermijnen bedoeld in artikel 358 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992).

De uitvoerbaarverklaring van het kohier is niets anders dan de vaststelling van het bestaan van een wettelijke en opeisbare schuld (Cassatie van 24.10.1975, Pas., 1976, I, 246-249, geciteerd Commentaar IB 92 nr. 300/22). Het is de formele vestiging van de aanslag, de inkohiering en uitvoerbaarverklaring, die binnen de aanslagtermijn moet gebeuren opdat de aanslag geldig zou zijn. Die vestiging binnen de aanslagtermijn, die een vervaltermijn is, doet de belastingschuld ontstaan.

Op het vlak van btw is de belasting daarentegen van rechtswege verschuldigd (schriftelijke parlementaire vraag nr. 1273 van de heer Volksvertegenwoordiger Jean-Pierre de Clippele van 03.11.1994). Het ontstaan van de belastingschuld is met andere woorden een gevolg dat automatisch intreedt op grond van de wet, door de werking van de wet zelf. De opeisbaarheid van rechtswege sluit, zonder voorbehoud, uit dat een administratieve akte hier aanleiding kan geven tot het ontstaan van de belastingschuld (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1, pagina 13).

In dezelfde zin stelt de memorie van toelichting bij de wet van 26.11.2018 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake de belasting over de toegevoegde waarde betreft (Kamer, Doc. 54, 3277/001, blz. 9) dat de verplichting tot verantwoording die uitdrukkelijk is opgenomen in de teksten [zie artikel 85, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek], niet het voorwerp uitmaakt van de vestigingsprocedure van fiscale schulden, maar dient te worden geïnterpreteerd in het licht van de bestaande rechtspraak over de uitdrukkelijke motivering van de uitvoerbare titel.

Het Btw-Wetboek bepaalt bijgevolg enkel verjaringstermijnen inzake de vordering tot voldoening en teruggaaf van de btw, van de interesten en van de administratieve geldboeten. Het begrip aanslagtermijn, zijnde een vervaltermijn waarbinnen de belastingschuld formeel moet worden gevestigd opdat belastingschuld zou ontstaan, blijft vreemd aan de btw-wetgeving.

B. De invoering van een afzonderlijke verjaring die eigen is aan de btw-schuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister

Artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI, dat op 01.01.2020 in werking is getreden, voorziet in een onderscheiden verjaring van de belastingschuld die is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister. Die schuld verjaart door verloop van vijf jaren vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister (z. Afdeling 10bis, hierna).

In de voorbereidende parlementaire werkzaamheden (memorie van toelichting bij de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet fiscale schuldvorderingen, Kamer, Doc. 54, 3625/001, blz. 46) wordt verduidelijkt dat artikel 23, § 2, tweede lid, de invorderingsprocedures wil harmoniseren en de ontvanger, belast met de invordering van fiscale schuldvorderingen van allerlei aard (waaronder een btw-schuldvordering), de mogelijkheid wil bieden om, net zoals voor de andere fiscale (inkomstenbelastingen, voorheffingen, met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen, diverse taksen, enz…) en niet-fiscale schuldvorderingen, te beschikken over een termijn van vijf jaar te rekenen vanaf de uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister, dat inzake btw in regel de uitvoerbare administratieve titel vormt, om de invorderingsmaatregelen, die voor de verschillende fiscale schuldvorderingen dezelfde zijn, rechtstreeks uit te voeren, zonder vooraf, voor de schuldvorderingen inzake btw verschillende acties te moeten ondernemen teneinde een nakende of imminente verjaring te vermijden.’

Er dient inzake btw bijgevolg een onderscheid te worden gemaakt tussen, enerzijds, de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde (bedoeld in artikel 81, 81bis en 83 van het Btw-Wetboek), en, anderzijds, de van de verjaring van die vordering onderscheiden verjaring indien de belastingschuld overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister (bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI).

C. De afwezigheid van onderzoekstermijnen inzake btw

De wetgeving inzake inkomstenbelastingen kenmerkt zich door wettelijk bepaalde onderzoekstermijnen (zie artikel 333, 333/2 en 333/3 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992). Deze termijnen beperken het onderzoekrecht in de tijd.

De memorie van toelichting bij de programmawet van 22.12.2008 heeft de draagwijdte van het onderzoeksrecht in het licht van de verjaringstermijnen verduidelijkt op het vlak van btw (memorie van toelichting, Parl. St., Kamer, zitting 2008-2009, Doc. 52, 1607/001, pagina 110). Het Btw-Wetboek bevat geen termijnen gedurende de welke onderzoekverrichtingen mogen worden gesteld. Het begrip ‘onderzoekstermijn’ komt in de btw-wetgeving niet voor. Het is namelijk zo dat er inzake btw, onverminderd de eventuele beperking van het navorderingsrecht door de instelling van de uitdovende verjaring vervat in de artikel 81 en 81bis van het Btw-Wetboek, geen enkele wettelijke tijdsbeperking bestaat voor de uitoefening van het controlerecht. In de praktijk wordt dit controlerecht slechts beperkt door de bewaringstermijn voor de boeken en stukken bepaald overeenkomstig artikel 60 van het Btw-Wetboek. Bijgevolg kan de belastingplichtige zich niet op een verjaringstermijn beroepen om een voorlegging van boeken en stukken te weigeren. Hij kan er nochtans niet worden op aangesproken aan deze voorlegging geen gevolg te geven na verloop van de bewaringstermijn van zeven jaar bedoeld in voornoemd artikel 60 van het Btw-Wetboek.

Voor de toepassing van de bijzondere aanslagtermijnen inzake inkomstenbelastingen is voor de gevallen bepaald in artikel 358, § 1, 3°, 4° en 5° van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 niet voorzien in een uitbreiding van de onderzoekstermijn van artikel 333 van datzelfde Wetboek, zodat in die gevallen geen bijkomend onderzoek mogelijk is.

Inzake btw laat de toepassing van de zevenjarige verjaringstermijnen bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek (voorheen tweede lid, 1° tot 3°) toe dat bijkomend onderzoek wordt verricht. Dit wordt meer uitgebreid besproken onder titel 2, rubriek C, sub rubriek f, van Afdeling 10, hierna. In bepaalde gevallen zullen bovendien onderzoeken kunnen worden gevoerd zonder dat het ab initio de bedoeling was om de verjaringstermijn uit te breiden (bijvoorbeeld bij het inwinnen van inlichtingen op verzoek van een andere lidstaat), ongeacht het feit of enige verlenging van de verjaringstermijn kan worden ingeroepen (circulaire AFZ Nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009).

2. Ruimere betekenis inzake btw wat betreft bewijskrachtige gegevens

Wat betreft de bewijskracht van de gegevens is het belangrijk te vermelden dat de notie ‘bewijskrachtig’ inzake btw een veel ruimere betekenis heeft dan inzake inkomstenbelastingen. Dit is te wijten aan het feit dat het bewijs van de verschuldigdheid van de btw kan worden geleverd aan de hand van wettelijke vermoedens die talrijk aanwezig zijn in de wetgeving.

Bepaalde feiten, bijvoorbeeld wat de hoedanigheid van schuldenaar inzake btw, de belastbaarheid van leveringen of dienstverrichtingen en het toepasselijk btw-tarief betreft, kunnen uit de toepassing van de wet zelf worden afgeleid, zodat in de meeste gevallen geen bijkomende bewijsvoeringen moeten worden aangewend om de gegevens als bewijskrachtig aan te merken.

3. Fraudetermijn inzake btw en inkomstenbelastingen: verschillende toepassingsmodaliteiten

Alhoewel de criteria ‘bedrieglijk opzet’ en ‘oogmerk om te schaden’ inzake btw dezelfde draagwijdte hebben als inzake inkomstenbelastingen (zie in dat verband titel 2, rubriek D, subrubriek e, van Afdeling 10, hierna) geldt dat de toepassingsmodaliteiten van de verjaringstermijn in het geval van fraude inzake btw (artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek) verschillen van de toepassingsmodaliteiten van de buitengewone aanslagtermijn in het geval van fraude inzake inkomstenbelastingen (artikel 354, tweede lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 zoals van toepassing voor het aanslagjaar 2022 en vorige of artikel 354, § 2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals van toepassing vanaf aanslagjaar 2023).

Aldus kan worden gewezen op onder meer de volgende verschillen:

• inzake btw moeten de overtredingen die niet aan de karakteristieken van fraude beantwoorden, behoudens toepassing van een andere zevenjarige termijn, worden geacht te zijn verjaard na het verstrijken van de gewone driejarige termijn (circulaire AFZ nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009, III. Bespreking, randnummer 1.3., zevende paragraaf, in fine). Er wordt op gewezen dat de verjaringstermijn inzake fraude vanaf 01.01.2023 niet meer zeven jaar bedraagt maar wel tien jaar.

Inzake inkomstenbelastingen geldt dat wanneer de administratie erin slaagt de onderzoekstermijn uit te breiden met vier jaar in toepassing van artikel 333, derde lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen, het onderzoek van deze bijkomende jaren alle elementen van de belastingtoestand van de betrokken belastingplichtige tot voorwerp kan hebben (Commentaar IB 92 nr. 333/13 en schriftelijke parlementaire vraag nr. 81 van de heer Senator Michel Capoen, Bull. VA nr. 25, Senaat, zitting 1989-1990, pagina 1199, Bull. 696, pagina 2037)

• inzake btw dient overeenkomstig artikel 84ter van het Btw-Wetboek aan de betrokkene kennis te worden gegeven van de vermoedens van belastingontduiking die tegen hem bestaan in ‘de betreffende periode’. Voor de toepassing van artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek kunnen de vermoedens zich bijgevolg zowel situeren binnen de verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek als in de aanvullende termijn van vier jaar (bedoeld wordt het gedeelte van de zevenjarige verjaringstermijn vanaf het vierde jaar tot en met het zevende jaar, met andere woorden dat gedeelte dat de gewone verjaringstermijn van drie jaar overschrijdt).

Er is inzake inkomstenbelastingen (onder meer) sprake van aanwijzingen van belastingontduiking wanneer onregelmatige praktijken, vastgesteld tijdens een controle binnen de termijn van drie jaar bepaald bij artikel 354, eerste lid, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, de administratie in staat stellen te vermoeden dat dezelfde of andere analoge praktijken sedert langere tijd door de belastingplichtige worden toegepast, of wanneer de bij andere openbare besturen of overheidsdiensten of bij derden ingewonnen inlichtingen aanwijzingen van een kennelijke belastingontduiking uitmaken (Parl. St., Kamer, zitting 1975-1976, 879-7, 43 aangehaald in de circulaire nr. 2017/C/34 van 08.06.2017 betreffende de voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking, randnummer 25, derde streepje).

• volgens de heersende rechtspraak moet inzake btw de voorafgaandelijke kennisgeving bedoeld in artikel 84ter van het Btw-Wetboek de vordering (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0029.N van 27.03.2015 en nr. F.14.0113.N van 26.11.2015) en bijgevolg het dwangbevel (Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017, overweging B.13) voorafgaan. Vanaf 01.04.2019 heeft het innings- en invorderingsregister het dwangbevel vervangen als uitvoerbare titel inzake btw.

Inzake inkomstenbelastingen daarentegen dient de voorafgaande kennisgeving daarentegen steeds het onderzoek vooraf te gaan circulaire nr. 2017/C/34 van 08.06.2017 betreffende de voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking).

• inzake btw is de administratie gehouden, wanneer zij wil vorderen in de aanvullende termijn van zeven of zes jaar (bedoeld wordt het gedeelte van de fraudetermijn welke de gewone verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek of de verlengde termijn van vier jaar bedoeld in het tweede lid van diezelfde paragraaf van artikel 81bis te boven gaat), een voorafgaande kennisgeving te versturen van de vermoedens van belastingontduiking aan de betrokkene, zelfs in het geval de administratie geen enkel bijkomend onderzoek verricht.

Inzake inkomstenbelastingen is de kennisgeving van de verlenging van de onderzoekstermijn overeenkomstig artikel 333, derde lid, WIB 92 niet vereist wanneer de belastingadministratie de verschuldigde belasting kan vaststellen zonder bijkomend onderzoek.

Bij arrest van 05.04.2016 heeft het hof van beroep te Gent de volgende prejudiciële vraag gesteld aan het Grondwettelijk Hof: 'Schendt artikel 84ter van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, aldus geïnterpreteerd dat de fiscale administratie de kennisgeving van de vermoedens van belastingontduiking slechts dient te verrichten voorafgaandelijk aan de vordering van de belasting in de aanvullende termijn van vier jaar, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, doordat het een onverantwoord onderscheid creëert tussen belastingplichtigen die zich het voorwerp weten van een onderzoek naar dezelfde belastbare handelingen, waarbij de ene het voorwerp is van een onderzoek door de administratie bevoegd voor de inkomstenbelasting, en de andere het voorwerp is van een onderzoek waarbij de administratie bevoegd voor de belasting over de toegevoegde waarde betrokken is?'.

De prejudiciële vraag werd door Grondwettelijke Hof ontkennend beantwoord (Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017).

Uit het arrest blijkt dat het Grondwettelijk Hof artikel 84ter van het Btw-Wetboek (onder meer) heeft afgetoetst aan het recht op verdediging en heeft geoordeeld dat dit algemeen rechtsbeginsel er niet door wordt geschonden. In het kader van een belastingcontrole moet immers een onderscheid worden gemaakt tussen het stadium van het onderzoek, waarin inlichtingen worden vergaard en het stadium op tegenspraak, dat plaatsvindt tussen de belastingdienst en de betrokken belastingplichtige en aanvangt met de verzending aan deze belastingplichtige van een voorstel tot wijziging van de aanslag.

Wanneer een overheid inlichtingen vergaart, is zij niet verplicht de belastingplichtige hiervan in kennis te stellen en hem om zijn standpunt te vragen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Jiří Sabou, zaak C-276/12, 22.10.2013 , punten 40-41, aangehaald onder punt B.12 van voormeld arrest van het Grondwettelijk Hof).

[Top]

Afdeling 7 - Autonomie van de btw-verjaringstermijnen

De administratie was traditioneel van mening dat de zevenjarige termijnen opgenomen in artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), van het Btw-Wetboek, als van toepassing vóór de inwerkingtreding van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen, autonome termijnen waren en dat het niet gaat om een verlengingsmechanisme van een reeds lopende verjaringstermijn.

Deze zienswijze werd niet op uniforme wijze gedeeld door de rechtspraak. Aldus heeft het hof van beroep te Antwerpen bijvoorbeeld geoordeeld dat de zevenjarige verjaringstermijnen verlengingen zijn van de normale driejarige termijn en dat een eenmaal ingetreden verjaring niet ongedaan kan worden gemaakt. Volgens het Hof gaat de door de administratie getrokken vergelijking tussen artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek en artikel 358 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 in deze niet op. De termijnen inzake btw betreffen verjaringstermijnen, die achteraf niet meer kunnen worden ongedaan gemaakt, daar waar de termijnen inzake inkomstenbelastingen aanslagtermijnen zijn, die achteraf desgevallend kunnen worden heropend (Arrest van het hof van beroep te Antwerpen nr. 2012/AR/2017 van 19.11.2013).

Ook het Hof van Cassatie heeft in haar arrest van 27.04.2012 de zienswijze dat de termijn opgenomen in artikel 81bis, § 1, derde lid, 3° (oud), van het Btw-Wetboek, een autonome termijn is niet bijgetreden. Het Hof stelt in de derde overweging van dat arrest : ‘Deze bepaling veronderstelt dat de bewijskrachtige gegevens die daarin worden bedoeld ter kennis komen van de administratie binnen de termijn van drie of vijf jaar dewelke door hun ontdekking wordt verlengd’ (arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0069.F van 27.04.2012).

Artikel 52, b) van de programmawet van 02.06.2016 (BS 04.07.2016) heeft artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek aangevuld met een derde lid (thans opgenomen onder het vijfde lid) dat bepaalt voor de toepassing van het tweede lid (thans het derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid) de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, zowel voor als na het verstrijken van de verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid mag plaatsvinden (zie voor een nadere toelichting in dat verband Afdeling 10, titel 2, rubriek C, subrubriek f, ‘Ogenblik waarop de bewijskrachtige gegevens ter kennis van de administratie moeten worden gebracht aan de administratie’).

De memorie van toelichting met betrekking tot de programmawet van 02.06.2016 (BS 04.07.2016) stelt dat aan artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek de interpretatie wordt gegeven die eigenlijk al had moeten blijken uit de voorbereidende werken bij de wet van 15.03.1999, met name dat de verjaringstermijnen autonoom zijn. Voormelde wetgeving heeft tot doel een einde te stellen aan de interpretatie dat de afwijkende verjaringstermijnen van zeven jaar als bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek slechts een aanvang nemen indien het nieuwe feit zich voordoet voor het verstrijken van de gewone verjaringstermijn en aldus een oplossing te bieden voor de problematiek die was ontstaan na het arrest van het Hof van Cassatie van 27.04.2012, voormeld (memorie van toelichting bij de programmawet van 02.06.2016, Kamer, Doc. 54, 1875/001, pagina’s 36 en volgende).

Meer recent heeft de wetgever een artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek ingevoerd waarin uitdrukkelijk wordt voorzien dat bij niet-indiening of laattijdige indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke aangifte de gewone verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in het eerste lid wordt verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan (artikel 104, 1°, van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen, BS 30.11.2022). Gezien het gaat om een verlengingsmechanisme moet het volgens de zienswijze van de administratie evenwel strikt worden beperkt tot de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

De verjaringstermijnen opgenomen onder artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid, van het Btw-Wetboek kunnen bijgevolg niet worden beschouwd als een verlenging van de gewone verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid van diezelfde paragraaf. De wetgever heeft, wat die verjaringstermijnen betreft, autonome termijnen beoogd.

[Top]

Afdeling 8 - Het onderscheid met een vaste termijn

Een vaste termijn kan worden omschreven als een door de wet, de rechter of de overeenkomst voorgeschreven termijn waarbinnen een bepaalde handeling, waarvan het behoud van een recht of de bescherming van een belang afhangt, dient te worden verricht. Indien de handeling niet wordt verricht binnen de voorgeschreven termijn is het recht onherroepelijk vervallen en kan de handeling niet meer nuttig worden verricht.

Eenvoudige vaste termijnen (of ‘vervaltermijnen’) mogen niet verward worden met verjaringstermijnen. Een vervaltermijn is een fatale termijn. Hij brengt het definitieve verval mee van het recht dat eraan onderworpen is. Hij is, in tegenstelling tot een verjaringstermijn, niet vatbaar voor stuiting of voor schorsing en kan niet het voorwerp zijn van een afstand.

De rechter kan het verval van ambtswege toepassen wanneer de bepalingen van openbare orde zijn.

Voor de toepassing van de btw-wetgeving gelden als vaste termijnen die niet verlengd kunnen worden en die onherroepelijk het verval teweegbrengen, onder meer de navolgende termijnen:

• de termijn voorzien in artikel 44, § 3, 1°, a), van het Btw-Wetboek voor de levering van gebouwen, gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein bedoeld in artikel 1, § 9, van datzelfde Wetboek door een beroepsoprichter of toevallige belastingplichtige met toepassing van de belasting (zie artikel 44, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van twee jaar voor de met een levering gelijkgestelde onttrekking van een nieuw gebouw onder toepassing van het btw‑stelsel (zie artikel 44, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek), ingeval een beroepsoprichter die vervreemding niet binnen de gestelde termijn heeft gedaan (zie artikel 12, § 2, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van twee jaar voor de vervreemding, de overdracht of de wederoverdracht door een beroepsoprichter van een zakelijk recht in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek met betrekking tot een nieuw gebouw onder toepassing van het btw‑stelsel (zie artikel 44, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van twee jaar voor de met een levering gelijkgestelde onttrekking van een zakelijk recht in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek met betrekking tot een nieuw gebouw onder toepassing van het btw‑stelsel (zie artikel 44, § 3, 1° van het Btw-Wetboek), ingeval een beroepsoprichter die vervreemding, de overdracht of de wederoverdracht niet binnen de gestelde termijn heeft gedaan (zie artikel 12, § 2, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van vijf jaar, vijftien of vijfentwintig jaar voor de herziening van de in aftrek gebrachte btw, geheven van bedrijfsmiddelen (zie artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van zes maanden voor teruggaaf van btw, bij terugneming door of wederuitvoer naar de leverancier (zie artikel 77, § 1, 6°, en 77, § 1bis, 4°, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van zes maanden voor teruggaaf van btw bij wederuitvoer van goederen na vernietiging of ontbinding van de overeenkomst (zie artikel 77, § 1bis, 3°, van het Btw-Wetboek)

• de termijn van drie jaar voor de uitoefening van het recht op aftrek van voorbelasting waarvoor de formaliteiten niet tijdig werden verricht (artikel 4, tweede lid, van koninklijk besluit nr. 3, voornoemd)

• de termijn van één maand waarover de schuldenaar beschikt om schriftelijk zijn opmerkingen te doen kennen in het kader van een procedure van ambtelijke aanslag (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 9 van 12.03.1970 met betrekking tot de ambtelijke aanslag inzake belasting over de toegevoegde waarde)

• de termijn van twee jaar voor de kennisgeving van de vordering tot deskundige schatting (artikel 2, § 1, eerste lid, van koninklijk besluit nr. 15 van 03.06.1970 met betrekking tot de regeling van de schattingsprocedure waarin artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde voorziet)

• de termijn van drie maanden voor de indiening van een inventaris van zijn voorraad door een belastingplichtige die niet langer onderworpen is aan de bijzondere regeling ingesteld door artikel 56bis van het Btw-Wetboek (vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen) en overgaat naar de normale, eventueel de forfaitaire regeling bedoeld in artikel 56, § 1, van het Btw-Wetboek, om teruggaaf te krijgen bij overgang uit deze vrijstellingsregeling (artikel 7, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 19 van 29.06.2014 met betrekking tot de vrijstellingsregeling van belasting over de toegevoegde waarde in het voordeel van kleine ondernemingen)

• de termijn van drie maanden voor de indiening van een inventaris van zijn voorraad door een landbouwondernemer om teruggaaf te krijgen bij overgang uit de forfaitaire regeling (artikel 10 van koninklijk besluit nr. 22 van 15.09.1970 met betrekking tot de bijzondere regeling voor landbouwondernemers inzake belasting over de toegevoegde waarde)

Voor de vervaltermijnen die betrekking hebben op de uitoefening van het recht op teruggaaf wordt verwezen naar Afdeling 12 ‘De voorafgaande minnelijke aanvraag tot teruggaaf’.

[Top]

Afdeling 9 - Nieuwe wet inzake verjaringstermijnen

Behoudens andersluidende zekere wil van de wetgever gelden de hierna volgende regels in het geval van toepassing van een oude wet en een nieuwe wet op éénzelfde verjaring (begonnen onder de toepassing van de oude wet en voortgezet onder toepassing van de nieuwe wet) of wanneer een wet een stuitingsgrond invoert of afschaft.

1. Verlenging van de verjaringstermijn

Een nieuwe wet is in de regel niet alleen van toepassing op toestanden die na haar inwerkingtreding ontstaan, maar ook op de toekomstige gevolgen van de onder de vroegere wet ontstane toestanden die zich voordoen of die voortduren onder gelding van de nieuwe wet, voor zover die toepassing geen afbreuk doet aan reeds onherroepelijk vastgestelde rechten (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.08.0570 van 07.10.2008, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Hieruit volgt dat wanneer een vordering reeds verjaard is volgens de oude wet, deze ook na de inwerkingtreding van de nieuwe verjaringswet verjaard blijft, ook al zou de vordering bij toepassing van de nieuwe wet nog niet verjaard zijn (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.13.0434.N van 05.06.2014, Pas., 2014, n° 404, p. 1416, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Wanneer een verjaringstermijn wordt verlengd is deze termijn bijgevolg van toepassing op de verjaringen die nog lopen op het tijdstip van de inwerkingtreding van de wet die de nieuwe termijn bepaalt, zonder dat er wordt teruggekomen op de verjaringen welke op datzelfde tijdstip reeds zijn verkregen (H. DE PAGE, Traité élémentaire de droit civil belge, I, nr. 232).

2. Verkorting van de verjaringstermijn

Wanneer in burgerlijke zaken, een wet, al is zij van openbare orde, voor de verjaring van een vordering een kortere termijn bepaalt dan die gesteld door de vorige wet, en het betrokken recht voor het in werking treden van de nieuwe wet is ontstaan, begint de nieuwe verjaringstermijn ten vroegste te lopen met de inwerkingtreding van de wet, zij het dat hij een eerder intredende verjaring overeenkomstig de oude regel niet zal verhinderen en dat de wetgever anders kan bepalen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 6516 van 13.03.1989, samenvatting, raadpleegbaar op www.juportal.be). Anders uitgedrukt mag, behoudens andersluidende zekere wil van de wetgever, in dat geval de totale duur van de verjaring niet langer zijn dan die welke bij de voorgaande wet was vastgesteld (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.06.0041.F van 12.02.2007, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Bij een verkorting van een verjaringstermijn zal bijgevolg, indien de verjaringstermijn onder toepassing van de oude wet nog loopt op het ogenblik van het intreden van de nieuwe wet, een vergelijking plaatsvinden van de datum van intreden van de verjaring onder de oude wet met de datum van intreden van de verjaring onder de nieuwe wet. De verjaringstermijn die het eerst afloopt wordt toegepast.

In dat geval dient als uitgangspunt voor de toepassing van de verjaringstermijn onder de nieuwe wet de datum van inwerkingtreding van de nieuwe wet in aanmerking te worden genomen.

3. Regels van overgangsrecht inzake stuiting van de verjaring

Een wet die een nieuwe oorzaak van stuiting van de verjaring doet ontstaan kan aan een handeling die onder vigeur van de oude wet is gesteld niet de uitwerking verlenen de verjaring te stuiten terwijl de oude wet daaraan niet die uitwerking hechtte (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.01.0157.F van 12.04.2002, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Behoudens andersluidende wilsuiting van de wetgever, heeft een nieuwe wet inzake verjaring niet tot gevolg dat een daad of een akte die onder gelding van de oude wet een stuitend karakter had, na de inwerkingtreding van de nieuwe wet niet langer een stuitende werking zou hebben (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.04.0178.N van 20.04.2007, raadpleegbaar op www.juportal.be).

[Top]

Afdeling 10 - Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw, interesten en administratieve geldboeten

1. Wettelijke bepalingen

Artikel 81 van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

‘De vordering tot voldoening van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten begint te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat.’

Artikel 81bis van datzelfde Wetboek, luidt als volgt:

Ԥ 1. Er is verjaring voor de vordering tot voldoening van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Bij niet-indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, bedoelde aangifte of laattijdige indiening ervan, wordt de in het eerste lid bedoelde termijn verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

In afwijking van het eerste lid is er evenwel verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer:

1° een inlichting, een onderzoek of een controle aantoont dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmachtige belastingaftrekken werden toegepast en de inlichting werd meegedeeld of verzocht of het onderzoek of de controle werd uitgevoerd of verzocht door, hetzij een andere lidstaat van de Europese Unie, overeenkomstig de regels daartoe bepaald in dit Wetboek of in de regelgeving van deze Unie, hetzij een bevoegde overheid van enig ander land waarmee België een overeenkomst heeft gesloten tot het vermijden van dubbele belasting of waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van inlichtingen regelt, in verband met de belasting waarop die overeenkomst of die rechtsgrond van toepassing is;

2° een rechtsvordering aantoont dat, in België, belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die erop van toepassing zijn;

3° bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, aantonen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn;

4° (Opgeheven)

In afwijking van het eerste tot en met het derde lid, is er evenwel verjaring na het verstrijken van het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

Voor de toepassing van het derde en het vierde lid mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld in het derde lid, , 1° tot en met 3°, en het vierde lid, zowel voor als na het verstrijken van de verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid en het tweede lid bedoelde verjaringstermijn plaatsvinden.

De verjaring bedoeld in het derde lid, 2°, treedt ten vroegste in na het verstrijken van het kalenderjaar na het jaar waarin de rechterlijke beslissing met betrekking tot de rechtsvordering in kracht van gewijsde is gegaan.

§ 2. Indien de in artikel 59, § 2, bedoelde procedure uitwijst dat de belasting over een ontoereikende maatstaf werd voldaan, verjaart de vordering tot voldoening van de aanvullende belasting, van de nalatigheidsinteresten, van de administratieve geldboeten en van de procedurekosten, door verloop van twee jaar te rekenen van de laatste daad in die procedure.’

2. Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw, van de interesten en van de administratieve geldboeten

A. Aanvangspunt van de verjaringstermijn

a. Algemeen

Overeenkomstig artikel 81 van het Btw-Wetboek, begint de vordering tot voldoening van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat.

Het ontstaan van de vordering is aldus bepalend voor het aanvangen van de verjaringstermijn.

Het tijdstip waarop de verjaringstermijn aanvangt is tevens het tijdstip vanaf wanneer die termijn kan worden gestuit bij toepassing van artikel 83 van het Btw-Wetboek (zie titel 1 van Afdeling 15, hierna).

b. Het ontstaan van de vordering tot voldoening van de belasting

De vordering tot voldoening van de belasting ontstaat onder andere op de volgende tijdstippen (aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000, randnummer 17):

• bij het verstrijken van de indieningstermijn van de aangifte waarin de verschuldigde belasting had moeten zijn opgenomen

• zo geen aangifte moest zijn ingediend, de dag waarop de btw verschuldigd is

• in de andere gevallen, gebeurlijk, bij het verstrijken van de termijn waarbinnen aan de verplichting moest worden voldaan, zo niet op de dag waarop de overtreding werd begaan

* De belasting waarvan de opeisbaarheid blijkt uit een periodieke aangifte

Uit de bedoeling van de wetgever blijkt duidelijk dat de indiening zelf van de periodieke btw-aangifte een specifieke vordering doet ontstaan tot voldoening van de belasting, waarvan de opeisbaarheid uit de aangifte blijkt.

De wetgever heeft er voor gekozen om de termijn voor indiening van de periodieke aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek en de termijn voor betaling van de belasting die blijkt uit die aangifte te laten samenvallen (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1 en 1342/1, pagina 13).

Aldus bepaalt artikel 53, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek dat de belastingplichtige gehouden is de verschuldigd geworden belasting te voldoen binnen de termijn die is gesteld voor indiening van de bij 2° van datzelfde artikel voorgeschreven periodieke aangifte. Overeenkomstig artikel 18, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde moet deze aangifte worden ingediend uiterlijk de twintigste volgend op het tijdvak waarop ze betrekking heeft.

De vordering tot voldoening van de belasting waarvan de opeisbaarheid blijkt uit een aangifte ontstaat bij het verstrijken van de termijn waarbinnen aan de desbetreffende indieningsverplichting moest worden voldaan.

Daarenboven houdt deze aangifte een vrijwillige schulderkentenis door de belastingplichtige in van de belasting die erin werd opgenomen en vormt ze aldus een akte die, indien ze wordt ingediend na het tijdstip waarop de verjaringstermijn aanvangt bij toepassing van artikel 81 van het Btw-Wetboek, krachtens artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek de verjaring stuit. In dat geval wordt een nieuwe verjaring verkregen vijf jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, indien geen rechtsgeding hangend is.

* De belasting die in de periodieke aangifte had moeten zijn opgenomen, maar er niet is in opgenomen (navordering van de belasting)

Overeenkomstig het gemeen recht begint de verjaringstermijn voor de vordering tot voldoening van de belasting te lopen bij het verstrijken van de indieningstermijn, die ook de betalingstermijn uitmaakt, van de periodieke aangifte waarin de verschuldigde belasting had moeten zijn opgenomen (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1 en 1342/1, pagina 14).

Voorbeeld:

Een belastingplichtige is op grond van artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek gehouden tot de indiening van btw-maandaangiften. De aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand november 2023 moet bij toepassing van artikel 18, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, worden ingediend uiterlijk 20.12.2023. De vordering tot voldoening van de btw die moest worden opgenomen in de desbetreffende aangifte, maar die er niet in is opgenomen, ontstaat bij het verstrijken van de indieningstermijn van die aangifte, dit is op 20.12.2023 om middernacht. De vordering tot voldoening van de belasting begint te verjaren vanaf de daaropvolgende dag, dit is op 21.12.2023.

* Andere aangiften dan periodieke aangiften

Dezelfde regels inzake het ontstaan van de vordering tot voldoening van de belasting zijn van toepassing voor de verschuldigde belasting die blijkt uit of moest zijn opgenomen:

• in de bijzondere aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van datzelfde Wetboek. De verschuldigd geworden belasting die in de desbetreffende aangifte moet worden opgenomen dient overeenkomstig artikel 53ter, 2°, van het Btw-Wetboek te worden voldaan binnen de termijn van indiening van deze aangifte en deze aangifte moet overeenkomstig artikel 18, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, worden ingediend uiterlijk de twintigste volgend op het tijdvak waarop ze betrekking heeft.

• in de bijzondere aangifte met betrekking tot de intracommunautaire verwerving van een vervoermiddel. De verschuldigd geworden belasting die blijkt uit die aangifte moet worden voldaan binnen dezelfde termijn als gesteld voor indiening van de aangifte (artikel 8, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd). De aangifte moet worden ingediend voor het verstrijken van de maand die volgt op deze waarin het belastbaar feit plaatsvindt (artikel 7, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd).

• in de aangifte in te dienen door de toevallige belastingplichtige bedoeld in artikel 8 van het Btw-Wetboek met betrekking tot de vervreemding van een nieuw gebouw of de vestiging, overdracht of wederoverdracht van een zakelijk recht op een dergelijk gebouw. De verschuldigd geworden belasting die in de desbetreffende aangifte moet worden opgenomen moet overeenkomstig artikel 2, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd, worden voldaan binnen de termijn die is gesteld voor indiening van de aangifte. De aangifte moet overeenkomstig het tweede lid van datzelfde artikel worden ingediend binnen een termijn van één maand te rekenen vanaf het tijdstip waarop de belasting over de volledige maatstaf van heffing verschuldigd is geworden.

• in de aangifte ten verbruik op het stuk van accijns. Belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen op wie de afwijking bepaald in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek, toepasselijk is en die de belasting verschuldigd zijn ingevolge de intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van accijnsproducten beoogd in artikel 1, § 6, 4°, a en b, van datzelfde Wetboek, en die verzonden of vervoerd zijn overeenkomstig artikel 7 van de Richtlijn 92/12/EEG, moeten de verschuldigde belasting, die opeisbaar is op hetzelfde tijdstip als de accijns of de controleretributie, betalen aan de bevoegde ontvanger der accijnzen.

• in de aangifte ten verbruik bij invoer. Overeenkomstig artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd, wordt de belasting verschuldigd bij invoer betaald op het tijdstip van de aangifte voor het verbruik, onder voorbehoud van het bepaalde in de §§ 2 en 3 van datzelfde artikel.

* De onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek en de onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf

In het geval van een onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek ontstaat een vordering tot voldoening van de belasting in hoofde van de administratie. Deze vordering ontstaat op de dag waarop de overtreding is begaan, dit is op het tijdstip van indiening van de aangifte waarin de belastingplichtige zijn recht op aftrek onrechtmatig heeft uitgeoefend. De administratie neemt immers op zijn vroegst kennis van de ten onrechte in aftrek gebrachte btw op dat tijdstip en het is vanaf dat tijdstip dat de administratie de onbetaalde belasting kan vorderen (Europees Hof van Justitie, Beschikking van het Hof, Régie communale autonome du stade Luc Varenne t./Belgische staat, zaak C-483/08, van 09.07.2009).

Ter zake mag evenmin uit het oog worden verloren dat het recht op aftrek door een belastingplichtige niet van rechtswege, dat wil zeggen als automatisch gevolg dat intreedt op grond van een wettelijke bepaling, wordt verkregen. Opdat de belastingplichtige het recht op aftrek zou verkrijgen dient hij dit recht uit te oefenen binnen de voor de uitoefening van dat recht bepaalde vervaltermijn (het recht moet worden uitgeoefend in een aangifte ingediend uiterlijk 31.12 van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de af te trekken belasting opeisbaar is geworden; zie artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

Voorbeeld:

Een belastingplichtige is op grond van artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek gehouden tot de indiening van maandaangiften. In de aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand november 2023 wordt onterecht btw in aftrek gebracht. Deze aangifte wordt ingediend op 18.12.2023. De onterecht in aftrek gebrachte btw is opeisbaar geworden in de maand januari 2020. De uitoefening van het recht heeft bijgevolg plaatsgevonden binnen de termijn bepaald in artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd.

De onterechte uitoefening van het recht op aftrek doet een vordering tot voldoening van de belasting ontstaan in hoofde van de administratie. Deze vordering ontstaat op de dag dat de overtreding is begaan, dit is op het tijdstip van indiening van de aangifte waarin het recht op aftrek onterecht is uitgeoefend. De administratie neemt, hoewel de opeisbaarheid zich situeert in januari 2020, op zijn vroegst kennis van de ten onrechte in aftrek gebrachte btw op de datum van indiening van de aangifte waarin die btw is opgenomen. De vordering tot voldoening ontstaat op 18.12.2023 en begint te verjaren vanaf de daaropvolgende dag, namelijk op 19.12.2023.

Dezelfde regels inzake het ontstaan van de vordering zijn van toepassing voor wat de onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf betreft door de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon die, naargelang van het geval, gehouden is de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte of de in artikel 53ter, 1°, van datzelfde Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte, in te dienen. Ook de onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf doet immers een vordering tot voldoening ontstaan in hoofde van de administratie (zie Afdeling 14, hierna).

* Ontstaan van de vordering indien geen aangifte moet worden ingediend

Zo er, wat de vordering tot voldoening van de belasting betreft, geen aangifte moest worden ingediend ontstaat de vordering tot voldoening van de btw de dag waarop de belasting verschuldigd is (aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000, randnummer 17).

Voorbeeld:

Een particulier verkoopt zijn wagen aan een belastingplichtige op 26.03.2018. Hij reikt vrijwillig een factuur uit. Op de factuur vermeldt hij Belgische btw. Op grond van artikel 51, § 1, 3°, van het Btw-Wetboek is de particuliere verkoper, alhoewel hij onwetend is en geen belastingplichtige is, schuldenaar van de belasting door de loutere vermelding van de btw op factuur. De belasting is verschuldigd op het tijdstip waarop hij de factuur uitreikt, namelijk op 26.03.2018. De vordering tot voldoening van de belasting ontstaat op 26.03.2018 en begint te verjaren vanaf de daaropvolgende dag, namelijk op 27.03.2018.

c. Ontstaan van de vordering tot voldoening van nalatigheidsinteresten

Krachtens artikel 91, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek is een nalatigheidsinterest tegen de rentevoet bepaald overeenkomstig artikel 2, § 2/1, eerste lid, 1°, van de wet van 5 mei 1865 betreffende de lening tegen intrest, verhoogd met 4 procentpunten, van rechtswege verschuldigd wanneer de belasting niet is voldaan binnen de daartoe gestelde termijnen. De vordering tot voldoening van de interesten ontstaat bijgevolg op het tijdstip waarop de betalingstermijn van de btw verstrijkt.

De nalatigheidsinterest wordt om de maand berekend over het totaal van de verschuldigde belasting, afgerond op het dichtstbijzijnde lagere veelvoud van 10 euro (artikel 91, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek).

De vordering tot voldoening van de interesten ontstaat van maand tot maand. Elk gedeelte van een maand wordt als een volle maand gerekend.

Voorbeeld:

De nalatigheidsinteresten verschuldigd wegens niet-tijdige betaling van de belasting die moest worden opgenomen in de periodieke btw-aangifte van de maand november 2023 is verschuldigd vanaf 21.12.2023, dit is de dag na het ontstaan de vordering tot voldoening van de btw. De verjaring van de vordering tot voldoening van de nalatigheidsinterest vangt aan de daaropvolgende dag, namelijk op 22.12.2023.

d. Ontstaan van de vordering tot voldoening van de administratieve geldboeten

Wat de niet-proportionele administratieve geldboeten die verschuldigd zijn wegens het niet naleven van een voorgeschreven formaliteit of verplichting betreft, ontstaat de vordering tot voldoening van die geldboete, naargelang het geval, bij het verstrijken van de termijn waarin aan die formaliteit moest worden voldaan of op de dag waarop de overtreding wordt begaan.

Voorbeeld 1:

Een belastingplichtige is op grond van artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek gehouden tot het indienen van btw-maandaangiften. Hij dient zijn periodieke aangifte voor de handelingen van de maand november 2022 laattijdig in op 23.01.2023. Die aangifte dient overeenkomstig artikel 18, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, te worden ingediend uiterlijk op 20.12.2022. De vordering tot voldoening van de niet-proportionele geldboete wegens laattijdige indiening van de aangifte ontstaat bij het verstrijken van de termijn waarin die formaliteit moest worden vervuld, dit is op 20.12.2022 om middernacht. De vordering begint te verjaren de dag na de uiterste dag waarbinnen de formaliteit moest worden voldaan, dit is op 21.12.2022.

Voorbeeld 2:

Een belastingplichtige gehouden tot de indiening van een jaarlijkse opgave van btw-belastingplichtige afnemers als bedoeld in artikel 53quinquies van het Btw-Wetboek en artikel 1, § 1, van het koninklijk besluit nr. 23, voornoemd, moet de opgave met betrekking tot 2022 indienen uiterlijk op 31.03.2023. De vordering tot voldoening van de niet-proportionele geldboete wegens niet indiening ontstaat bij het verstrijken van de termijn waarin de formaliteit moest worden voldaan, dit is op 31.03.2023 om middernacht. De vordering begint te verjaren de daaropvolgende dag, dit is op 01.04.2023.

Voorbeeld 3:

Bij controle ter plaatse op 15.10.2023 weigert een belastingplichtige, nadat hij daartoe door de controleambtenaar is verzocht, de boeken, facturen, kopieën van facturen en andere stukken of hun kopieën, die hij overeenkomstig artikel 60 van het Btw-Wetboek moet bewaren, ter inzage voor te leggen. De vordering tot voldoening van de niet-proportionele geldboete wegens overtreding van de verplichting tot voorlegging ter inzage ontstaat de dag waarop de overtreding wordt begaan, dit is op 15.10.2023. De vordering begint te verjaren vanaf de daaropvolgende dag, dit is op 16.10.2023.

De vordering tot voldoening van de proportionele administratieve geldboeten daarentegen, die verschuldigd zijn ingevolge artikel 70, § 1, van het Btw-Wetboek wegens niet-betaling, niet tijdige betaling of ontoereikende betaling, ontstaat op het tijdstip dat de vordering tot voldoening van de btw ontstaat.

Voorbeeld 4:

Een Belgische huisarts is krachtens artikel 44, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek vrijgesteld van de belasting. Hij beschikt over een btw-identificatienummer.

De Belgische huisarts neemt op 24.01.2023, in het kader van zijn economische activiteit, informaticadiensten af van een Nederlandse belastingplichtige die geen vaste inrichting heeft in België. De btw op de informaticadiensten is opeisbaar op 24.01.2023. Overeenkomstig artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek wordt als plaats van de dienst aangemerkt, de plaats waar de huisarts de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd, namelijk België. Overeenkomstig artikel 51, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek is de Belgische huisarts de schuldenaar van de belasting.

De maatstaf van heffing van de informaticadiensten moet worden opgenomen in de roosters 75 en 80 van de bijzondere btw-aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek met betrekking tot het 1^e kwartaal 2023, in te dienen uiterlijk 20.04.2023. De huisarts heeft de verschuldigde btw evenwel niet opgenomen in de desbetreffende aangifte.

Een proportionele administratieve geldboete is verschuldigd wegens niet betaling van de verschuldigde btw bij toepassing van artikel 70, § 1, van het Btw-Wetboek en wordt verminderd volgens de schaal voor vermindering opgenomen in de bijlage van het koninklijk besluit nr. 41 van 30.01.1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde indien de overtreding niet is begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. De vordering tot voldoening van deze proportionele geldboete ontstaat op het tijdstip dat de vordering tot voldoening van de btw ontstaat, dit is bij het verstrijken van de indieningstermijn van de aangifte waarin de verschuldigde btw had moeten zijn opgenomen, namelijk op 20.04.2023 om middernacht. De vordering tot voldoening van de proportionele geldboete begint te verjaren de daaropvolgende dag, dit is op 21.04.2023.

De Belgische huisarts wordt een volledige kwijtschelding van de geldboete verleend wanneer hij zijn toestand spontaan rechtzet vóór enige tussenkomst van een fiscale administratie (artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 41, voornoemd).

e. Ontstaan van de vordering tot voldoening in het geval van een procedure van deskundige schatting

Indien de in artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek bedoelde procedure van deskundige schatting uitwijst dat de belasting over een ontoereikende maatstaf werd voldaan, verjaart de vordering tot voldoening van de aanvullende belasting, van de interesten, van de administratieve geldboeten en van de procedurekosten, door verloop van twee jaar te rekenen vanaf de laatste daad van de procedure (artikel 81bis, § 2, van het Btw-Wetboek).

B. Eindpunt van de verjaringstermijn

a. Algemeen

Het eindpunt van de verjaringstermijn inzake de vordering tot voldoening is het tijdstip waarop, behoudens stuiting of schorsing, het recht van de administratie om na te vorderen uitdooft. Aldus stellen de voorbereidende parlementaire werkzaamheden bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen dat de vordering tot voldoening van de belasting op een datum waarop de vordering tot voldoening al verjaard is, geen enkel nuttig effect meer kan ressorteren (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1 en 1342/1, pagina 14).

Het eindpunt van de verjaring wordt bepaald aan de hand van de bepalingen van artikel 81bis van het Btw-Wetboek, waarbij een onderscheid wordt gemaakt naargelang de gewone driejarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, de (verlengde) vierjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek, de zevenjarige verjaringstermijnen bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek dan wel de tienjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van datzelfde Wetboek van toepassing is.

De (verlengde) vierjarige verjaringstermijn, de zevenjarige verjaringstermijnen en de tienjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek zijn verjaringstermijnen die afwijken van de gewone verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek. Deze verjaringstermijnen zijn slechts toepasbaar indien de wettelijke voorwaarden voor toepassing van die termijnen zijn vervuld.

Het eindpunt van de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek is 31.12 van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan. Het eindpunt van de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede, derde en vierde lid van het Btw-Wetboek is, naar gelang het geval, 31.12 van het vierde, het zevende kalenderjaar of het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan.

De berekeningswijze van bedoelde afwijkende verjaringstermijnen verschilt niet van de berekeningswijze van de gewone verjaringstermijn van drie jaar, met dat verschil dat om het eindpunt van de verjaringstermijn te bekomen moet worden gerekend, niet tot 31.12 van het derde kalenderjaar dat volgt op de oorzaak van opeisbaarheid, maar wel, naar gelang het geval, tot 31.12 van het vierde, het zevende of het tiende kalenderjaar volgend op het tijdstip van opeisbaarheid.

b. De vordering tot voldoening van de belasting die in een aangifte moet worden opgenomen

De berekening van de bevrijdende verjaring inzake de vordering tot voldoening van de belasting die in een aangifte is opgenomen of die er moest worden in opgenomen, maar er niet is in opgenomen, gebeurt in functie van de oorzaak van opeisbaarheid van de belasting. De oorzaak van opeisbaarheid duidt, naargelang het geval, de feiten aan als bepaald in:

• artikel 16, § 1, eerste lid en artikel 17 van het Btw-Wetboek (levering van goederen)

• artikel 22 en 22bis van het Btw-Wetboek (dienstverrichtingen)

• artikel 24 van het Btw-Wetboek (invoer van goederen)

• artikel 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek (intracommunautaire verwervingen van goederen)

Dit houdt in dat in het geval de belasting in een periodieke, een bijzondere of een andere aangifte als bedoeld onder rubriek A, sub rubriek b (‘Het ontstaan van de vordering tot voldoening van de belasting’) hiervoor, moet worden opgenomen, het eindpunt van de verjaringstermijn afzonderlijk wordt berekend uitgaande van het belastbaar feit of van de subsidiaire oorzaak van opeisbaarheid (zie wat dat principe betreft tevens de memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1, pagina 15; zie tevens aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000, randnummer 16 en 19).

Voorbeeld:

Een in België gevestigde belastingplichtige is op grond van artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek gehouden tot indiening van btw-maandaangiften. Hij levert in het kader van zijn economische activiteit een roerend goed in de zin van artikel 9 van het Btw-Wetboek, onder bezwarende titel, aan een andere belastingplichtige (verkrijger) gevestigd in België. Het goed wordt hier te lande ter beschikking van de verkrijger gesteld op 18.12.2023. Overeenkomstig artikel 16, § 1, van het Btw-Wetboek doet het belastbaar feit zich voor op 18.12.2023 en wordt de belasting in beginsel opeisbaar op 18.12.2023.

De belastingplichtige heeft de factuur met betrekking tot de desbetreffende handeling uitgereikt op 19.12.2023. Gelet hierop wordt overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Btw-Wetboek de belasting over het gefactureerde bedrag opeisbaar, in afwijking van artikel 16 van datzelfde Btw-Wetboek, op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt, dit is op 19.12.2023.

De belastingplichtige is gehouden de handeling op te nemen, aangezien de belasting opeisbaar geworden is in de maand december 2023, in de aangifte die betrekking heeft op de handelingen van de maand december 2023. Deze aangifte moet worden ingediend uiterlijk 20.01.2024.

In de veronderstelling dat de belastingplichtige deze handeling niet opneemt in de aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand december 2023 ontstaat de vordering tot voldoening van de belasting bij het verstrijken van de indieningstermijn van de aangifte waarin de verschuldigde belasting had moeten zijn opgenomen, dit is op 20.01.2023 om middernacht. De vordering tot voldoening van de belasting begint te verjaren de daaropvolgende dag, namelijk op 21.01.2023.

Het eindpunt van de verjaringstermijn van drie jaar, vier jaar, zeven jaar en tien jaar wordt daarentegen berekend uitgaande van het belastbaar feit of de subsidiaire oorzaak van opeisbaarheid van de belasting. De verjaring treedt overeenkomstig artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek in na het verstrijken van het derde, het vierde, het zevende of het tiende kalenderjaar volgend op het jaar waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting zich heeft voorgedaan. Aangezien de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan in 2023, namelijk op het tijdstip van het uitreiken van de factuur, loopt de verjaringstermijn tot 31.12.2026 om middernacht (driejarige termijn) en, indien de voorwaarden daartoe zijn vervuld, tot 31.12.2027 in geval van toepassing van de (verlengde) vierjarige verjaringstermijn, tot 31.12.2030 in geval van toepassing van een zevenjarige verjaringstermijn en tot 31.12.2033 in geval van toepassing van de tienjarige verjaringstermijn, telkens eveneens om middernacht. De verjaring is, behoudens schorsing of stuiting, verkregen op 01.01.2027 (driejarige termijn), 01.01.2028 (vierjarige termijn), 01.01.2031 (zevenjarige termijn) of tot 01.01.2034 (tienjarige termijn).

c. De vordering tot voldoening die ontstaat ingevolge een onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek of het recht op teruggaaf of door het onrechtmatig verrichten van een herziening in het voordeel van de belastingplichtige

Indien de vordering tot voldoening betrekking heeft op de onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek, wordt het eindpunt van de verjaringstermijn daarentegen niet berekend vanaf de oorzaak van opeisbaarheid als opgenomen in de artikelen 16, § 1, eerste lid, 17, 22, 22bis, 24 en 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek. Ter zake geldt immers dat de administratie op zijn vroegst kennis neemt van de ten onrechte in aftrek gebrachte btw op het tijdstip van indiening van de aangifte waarin de belastingplichtige zijn recht op aftrek onrechtmatig heeft uitgeoefend. Als oorzaak van opeisbaarheid in de zin van artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek dient in dat geval het tijdstip van indiening van de desbetreffende aangifte waarin de belasting onrechtmatig in aftrek wordt gebracht in aanmerking te worden genomen.

Het eindpunt van de verjaringstermijn wordt in dat geval berekend vanaf het aanvangspunt van de verjaring als besproken onder Rubriek A ‘Aanvangspunt van de verjaringstermijn’ hiervoor. Het eindpunt van de verjaringstermijn wordt in dat geval, i.t.t. de vordering tot voldoening van de belasting die in een aangifte moet worden opgenomen (zie punt b hiervoor), niet afzonderlijk berekend van het ontstaan ervan.

Dezelfde principes inzake berekening van het eindpunt van de verjaringstermijn zijn van toepassing op de vordering tot voldoening die ontstaat ingevolge de onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf of door het onrechtmatig verrichten van een herziening in het voordeel van de belastingplichtige.

d. De vordering tot voldoening van nalatigheidsinteresten en administratieve geldboeten

Het principe dat het eindpunt van de verjaringstermijn niet afzonderlijk wordt berekend van het ontstaan van de vordering geldt eveneens met betrekking tot de vordering tot voldoening:

• van verschuldigde nalatigheidsinteresten

• van verschuldigde proportionele administratieve geldboeten

• van verschuldigde niet-proportionele administratieve geldboeten

Het eindpunt van de verjaringstermijn wordt in bedoelde gevallen berekend vanaf het aanvangspunt van de verjaringstermijn als besproken onder Rubriek A ‘Aanvangspunt van de verjaringstermijn’ hiervoor (zie subrubriek c ‘ontstaan van de vordering tot voldoening van nalatigheidsinteresten’ en d. ‘Ontstaan van de vordering tot voldoening van de administratieve geldboeten’).

C. De verjaringstermijn van vier jaar (artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek)

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt bij niet-indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van datzelfde Wetboek bedoelde aangifte of laattijdige indiening ervan, de in het eerste lid bedoelde termijn verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Deze bepaling wordt toegelicht middels de circulaire 2023/C/58 van 14.06.2023 betreffende de invoering van een bewaringstermijn van tien jaar, een verlengde vierjarige verjaringstermijn en een tienjarige verjaringstermijn in geval van fraude voor de vordering tot voldoening van de belasting, nalatigheidsinteresten en administratieve geldboeten.

De bepaling is van toepassing op de belastingen die opeisbaar zijn geworden vanaf 01.01.2023.

a. Bedoelde aangiften

In artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek worden uitsluitend de periodieke maand- of kwartaalaangiften bedoeld. Elke andere aangifte is uitgesloten van de toepassing van de verlengde verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

b. Bij niet-indiening en bij laattijdige indiening

Voor de toepassing van de verlengde verjaringstermijn van vier jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is vereist dat de periodieke maand- of kwartaalaangifte niet is ingediend of laattijdig is ingediend.

De administratie gaat er in het kader van de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van uit dat een aangifte niet is ingediend indien ze op het ogenblik van het vorderen van de belasting effectief niet is ingediend en voor zover op dat ogenblik de indiening een vertraging van meer dan negen maand heeft opgelopen (vgl. met het onderscheid dat blijkt uit letters A. en B. van Afdeling 1 'Aangifteverplichting', Rubriek I 'Aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° van het Wetboek' van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 44 van 09.07.2012 tot vaststelling van het bedrag van de niet-proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde).

Daarnaast is de verlengde verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing indien de periodieke maand- of kwartaalaangifte laattijdig is ingediend. De administratie gaat er van uit dat een dergelijke aangifte laattijdig is ingediend wanneer ze, op het ogenblik van de vordering, is ingediend en de indieningsdatum zich situeert na het verstrijken van 20ste dag volgend op het aangiftetijdvak.

Bij administratieve tolerantie zal de administratie de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek niet toepassen indien de belastingplichtige gebruik maakt van de versoepeling op de indieningstermijn die hem, eveneens bij administratieve tolerantie, is toegestaan. Bedoeld is meer in het bijzonder de zomerregeling welke jaarlijks wordt gepubliceerd naar het ruime publiek toe middels een bericht op de website van de FOD Financiën.

c. Verband tussen de vordering en de niet-ingediende of laattijdig ingediende aangifte

Opdat de gewone verjaringstermijn in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek zou kunnen worden verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan vereist de ratio legis van dat artikel dat de vordering tot voldoening in verband moet kunnen worden gebracht met de niet-ingediende of laattijdig ingediende periodieke btw-aangifte.

Door de administratie wordt aangenomen dat een dergelijk verband aanwezig is en, bijgevolg, dat de verlengde verjaringstermijn van vier jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing is ten aanzien van de vordering tot voldoening van de belasting:

• waarvan de opeisbaarheid blijkt uit een periodieke btw-aangifte (belasting opgenomen in de aangifte), wanneer de desbetreffende aangifte laattijdig is ingediend

• welke in een periodieke aangifte had moeten zijn opgenomen, maar er niet is in opgenomen (navordering van de belasting), wanneer de opeisbaarheid van die belasting zich in toepassing van het artikel 16, § 1, eerste lid, 17, 22, 22bis, 24 of 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek heeft voorgedaan in een tijdvak waarvoor is vastgesteld dat de periodieke aangifte niet is ingediend of waarvoor de periodieke aangifte laattijdig is ingediend

• welke is ontstaan ingevolge een onrechtmatig uitoefening van het recht op aftrek of het recht op teruggaaf, wanneer is vastgesteld dat de periodieke btw-aangifte waarin dat recht is uitgeoefend laattijdig is ingediend (navordering van de belasting). Hetzelfde geldt wanneer de belastingplichtige in de bedoelde aangifte ten onrechte een herziening in zijn voordeel heeft verricht of enig ander bedrag in zijn voordeel ten onrechte heeft opgenomen.

De verlengde vierjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is van toepassing ten aanzien van de vordering van de proportionele administratieve geldboeten verschuldigd wegens het navorderen door de administratie van de hiervoor bedoelde belastingen.

De verlengde vierjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is bovendien van toepassing op de nalatigheidsinteresten verschuldigd wegens het vorderen of het navorderen van de hiervoor bedoelde belastingen.

d. Eindpunt van de verjaringstermijn

Krachtens artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek heeft de niet-indiening of de laattijdige indiening van een periodieke aangifte tot gevolg dat de verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid van dat artikel wordt verlengd tot 31.12 van het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Behoudens schorsing of stuiting treedt de verjaring bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in op 31.12 van het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van de belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Voorbeeld

Belastingplichtige X dient de aangifte van het vierde kwartaal 2023, die uiterlijk moet worden ingediend op 20.01.2024, laattijdig in op 03.03.2024. De laattijdige indiening van de aangifte heeft tot gevolg dat de gewone verjaringstermijn van drie jaar wordt verlengd in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

Bij een onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek in de aangifte van het vierde kwartaal 2023 ontstaat een vordering tot voldoening van de belasting in hoofde van de administratie. De oorzaak van opeisbaarheid van de vordering bedoeld in artikel 81bis van het Btw-Wetboek doet zich in dat geval voor op het tijdstip van indiening van de aangifte waarin het onrechtmatig bedrag is opgenomen, d.w.z. op 03.03.2024. De administratie kan de belasting waarvoor in de aangifte van het vierde kwartaal 2023 onrechtmatig een recht op aftrek is uitgeoefend vorderen in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek tot en met 31.12 van het vierde jaar volgend op de oorzaak van opeisbaarheid, d.w.z. tot en met 31.12.2028. Bij tijdige indiening van de aangifte zou de administratie de belasting kunnen vorderen tot en met 31.12 van het derde jaar volgend op de oorzaak van opeisbaarheid, d.w.z. tot en met 31.12.2027.

De vordering tot voldoening van de proportionele administratieve geldboeten welke verschuldigd zijn op grond van artikel 70, § 1,van het Btw-Wetboek ontstaat en de oorzaak van opeisbaarheid doet zich voor op het tijdstip dat de vordering tot voldoening van de btw ontstaat.

De vordering tot voldoening van de nalatigheidsinteresten ontstaat en de oorzaak van opeisbaarheid doet zich voor van maand tot maand.

e. Er dienen geen andere voorwaarden te worden voldaan

Voor de verlenging van de termijn volstaat het dat de aangifte niet is ingediend of laattijdig is ingediend en dat de vordering verband houdt met de niet-ingediende of laattijdig ingediende periodieke btw-aangifte (zie hiervoor).

Er dienen geen andere voorwaarden te worden voldaan.

D. De verjaringstermijn van zeven jaar (artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek)

a. Algemeen

Artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek bepaalt dat, in afwijking van het eerste lid van datzelfde artikel, er verjaring is na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer:

• een inlichting, een onderzoek of een controle aantoont dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmachtige belastingaftrekken werden toegepast en de inlichting werd meegedeeld of verzocht of het onderzoek of de controle werd uitgevoerd of verzocht door, hetzij een andere lidstaat van de Europese Unie, overeenkomstig de regels daartoe bepaald in dit Wetboek of in de regelgeving van deze Unie, hetzij een bevoegde overheid van enig ander land waarmee België een overeenkomst heeft gesloten tot het vermijden van dubbele belasting of waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van inlichtingen regelt, in verband met de belasting waarop die overeenkomst of die rechtsgrond van toepassing is

• een rechtsvordering aantoont dat, in België belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die erop van toepassing zijn

• bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, aantonen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er belastingaftrekken werden toegepast met overtredingen van de wettelijke en verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn.

Voor de toepassing van de zevenjarige termijnen bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen, respectievelijk bedoeld in 1° tot en met 3° van dat lid, zowel vóór als na het verstrijken van de verjaringstermijn bedoeld in het eerste en tweede lid plaatsvinden (artikel 81bis, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek).

De verjaring bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek (zevenjarige verjaringstermijn in het geval een rechtsvordering aantoont dat …) treedt ten vroegste in na het verstrijken van het kalenderjaar na het jaar waarin de rechterlijke beslissing met betrekking tot de rechtsvordering in kracht van gewijsde is gegaan (artikel 81bis, § 1, zesde lid, van het Btw-Wetboek).

De toepassing van een zevenjarige verjaringstermijnen raakt, als onderdeel van de opeisbaarheid en dus de grondslag ervan, de essentie van de btw-schuld. Hieruit volgt dat de administratie, indien zij gebruik maakt van een zevenjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot en met 3°, van het Btw-Wetboek, hiervan uitdrukkelijk melding moet maken en de toepassing ervan dient te motiveren.

De ambtenaren bevoegd voor de controle naar de toepassing van de btw-regelgeving kunnen steeds een inzage- en controlerecht uitoefenen, zelfs met betrekking tot periodes waarvoor de verjaring reeds is ingetreden. Dit principe geldt trouwens bij elke toepassing van een zevenjarige verjaringstermijn (circulaire AFZ Nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 d.d. 01.07.2009).

Er wordt op gewezen dat de verplichting tot voorafgaandelijke kennisgeving opgelegd door artikel 84ter van het Btw-Wetboek niet bestaat in hoofde van de administratie wanneer zij voornemens is een zevenjarige verjaringstermijn van artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek toe te passen, zelfs niet indien zij onderzoeken verricht in de aanvullende termijn (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0134.F van 20.06.2014).

b. Belastbare handelingen die in België niet werden aangegeven, ten onrechte werden vrijgesteld, en onrechtmatige belastingaftrekken

De verjaringstermijnen van zeven jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3° van het Btw-Wetboek (vóór 01.01.2023 opgenomen onder het tweede lid, 1° tot 3° en vóór 29.12.2008 opgenomen eveneens onder het derde lid, 1° tot 3°) zijn toepasbaar indien de verkregen inlichtingen aantonen dat belastbare handelingen in België niet werden aangegeven, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmatige belastingaftrekken werden toegepast. De bewijslast daarvan rust op de administratie.

Artikel 191 van de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008) heeft artikel 81bis, § 1, tweede lid, 1° tot 3° (oud), van het Btw-Wetboek verduidelijkt en heeft in die bepalingen een tekst ingevoegd die in de oude wet niet was opgenomen: het betreft ‘de handelingen die in België ten onrechte een vrijstelling hebben genoten’. Deze handelingen waren voorheen opgenomen onder de categorie van de ‘belastbare handelingen die niet in België zijn aangegeven’ en waren reeds aan de verjaringstermijn van zeven jaar onderworpen. Deze verduidelijking wilde alle dubbelzinnigheid voorkomen (memorie van toelichting bij de programmawet van 22.12.2008, Kamer, Doc. 52, 1607/1, pagina 110). Deze bepaling is in werking getreden op 29.12.2008.

Administratief standpunt ingenomen in de circulaire 35/2009

Deze toevoeging mocht volgens het administratief standpunt niet beperkend worden geïnterpreteerd. Volgens de administratie vielen overtredingen die niet uitdrukkelijk worden vermeld onder de noemer ‘belastbare handelingen die niet in België zijn aangegeven’, zoals bijvoorbeeld de toepassing van een foutief btw-tarief. De aangifte op zodanige wijze opstellen dat zij niet tot een juiste heffing van het geheel of een deel van de wettelijk verschuldigde belasting leidt, werd gelijkgesteld met het niet aangeven van die handelingen en de erop wegende belasting (circulaire AFZ Nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 d.d. 01.07.2009).

Vonnis van de rechtbank te Bergen van 08.09.2010

De rechtbank van eerste aanleg te Bergen heeft een strikte toepassing gemaakt van artikel 81bis van het Btw-Wetboek (vonnis van de rechtbank van eerste Aanleg te Bergen nr. AR/09/786/A van 08.09.2010). Volgens de rechtbank heeft de belastingplichtige de handeling immers aangegeven voor de btw zodat het geschil slechts betrekking heeft op de toepassing van het btw-tarief. Bijgevolg is volgens de rechtbank de termijn van zeven jaar niet van toepassing om reden dat de toepassingsvoorwaarden van artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3° (oud) van het Btw-Wetboek (actueel derde lid, 3°) niet zijn vervuld. De toepassing van een fout btw-tarief valt volgens de rechtbank bijgevolg niet onder de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid , 3° (oud) van het Btw-Wetboek.

Arrest van het Hof van Cassatie van 18.01.2013

Ook het Hof van Cassatie heeft de zevenjarige verjaringstermijn strikt toegepast (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0147.N van 18.01.2013).

Volgens het Hof faalt het middel, dat aanvoert dat de verjaringstermijn van zeven jaar bepaald in artikel 81bis, § 1, derde lid (oud) van het Btw-wetboek (actueel opnieuw opgenomen onder het derde lid) ook van toepassing is op andere overtredingen van de wettelijke en verordeningsbepalingen inzake btw, met name wanneer belastbare handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of niet correct werden aangegeven, naar recht.

Met betrekking tot artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), van het Btw-Wetboek, zoals van toepassing voor de inwerkingtreding van de programmawet van 22.12.2008, heeft het Hof dan ook geoordeeld dat de loutere omstandigheid dat een inlichting, onderzoek, controle of rechtsvordering aantoont dat de aangifte van belastbare handelingen niet tot een correcte heffing van de wettelijk verschuldigde belasting heeft geleid of dat belastbare handelingen ten onrechte werden vrijgesteld in België, of dat bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, zulks aantonen, niet inhoudt dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België of dat bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, zulks aantonen.

Arrest van het Hof van Cassatie van 16.02.2023

In het arrest nr. F.22.0115.F van 16.02.2023 van het Btw-Wetboek bevestigt het Hof van Cassatie zijn zienswijze dat handelingen welke niet correct zijn aangegeven niet bedoeld zijn in artikel 81bis, § 1, derde lid, 3° (oud) van het Btw-Wetboek (actueel opnieuw opgenomen onder het derde lid, 3°).

Het arrest heeft betrekking op de invoer van corindon (een mineraal) uit China van januari 2000 tot oktober 2002. In 2002 heeft het Europees bureau voor fraudebestrijding (OLAF) onderzocht of de behandeling verricht aan het corindon in Zuid-Afrika toeliet de Zuid-Afrikaanse origine aan het mineraal toe te kennen. In een rapport van 1.12.2003 oordeelt OLAF dat dit niet het geval was en dat het corindon van Chinese oorsprong was, waardoor er een antidumpingrecht alsook de btw op dit antidumpingrecht, dat tot de maatstaf van heffing inzake btw behoort, verschuldigd was. Op 8.07.2005 heeft de Belgische administratie van de Douane en Accijnzen aan de belastingplichtige een schrijven gericht waarin werd verzocht de invoer te regulariseren en binnen tien dagen de antidumpingrechten en btw te betalen. Op 15.07.2005 worden de rechten en de btw betaald na invitatie daartoe op 08.07.2005. Op 27.07.2005 richt de belastingplichtige een schrijven aan de fiscale administratie waarin deze teruggaaf van de antidumpingrechten en de daarmee samenhangende btw vraagt. Uit het arrest van het Hof van Beroep te Luik van 11.01.2022, waartegen het cassatieberoep is gericht, kan volgens het Hof van Cassatie niet worden afgeleid dat de door de belastingplichtige verrichte betaling vrijwillig was.

In het arrest van het Hof van Beroep te Luik van 11.01.2022, voornoemd, wordt overwogen dat hoewel de belastingplichtige de betwiste invoer daadwerkelijk heeft aangegeven, deze geen regelmatige aangifte heeft ingediend omdat de Chinese oorsprong van de ingevoerde goederen er niet uit blijkt, waardoor de maatstaf van heffing correct had kunnen worden vastgesteld door de belastingautoriteiten. Deze autoriteiten konden dit verzuim om aangifte te doen pas te weten komen via het verslag van het Europees Bureau voor fraudebestrijding, zodat de verjaringstermijn volgens het Hof in toepassing van artikel 81bis van het Btw-Wetboek kon word uitgebreid tot 31.12.2007 voor invoer die plaatsvond in 2000, tot 31 december 2008 voor invoer in 2001 en tot 31 december 2009 voor invoer die plaatsvond in 2002.

Het Hof van Cassatie is het evenwel niet eens met die zienswijze. Volgens het Hof schendt het arrest van het Hof van Beroep te Luik artikel 81bis van het Btw-Wetboek. Het Hof stelt : “Cet allongement du délai de prescription de l’action en recouvrement suppose l’absence de déclaration d’opérations imposables. Il ne suffit pas que la déclaration soit irrégulière. ».

Wijziging administratief standpunt

Hoewel het niet de bedoelding van de wetgever was dat artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), van het Btw-Wetboek (thans derde lid) beperkend zou worden geïnterpreteerd (zie Parl. St., Kamer, DOC 52, 1607/001, blz. 16), heeft de administratie zich genoodzaakt gezien, rekening houdend met de hiervoor besproken rechtspraak, het standpunt opgenomen in de circulaire nr. 7/2009 te wijzigen.

Thans wordt door de administratie aangenomen dat de handelingen welke niet correct zijn aangegeven (toepassing van een foutief btw-tarief, handelingen waarvan de aangegeven maatstaf van heffing incorrect is, …) niet bedoeld zijn in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek, behoudens uiteraard indien het gaat om handelingen die ten onrechte van de belasting werden vrijgesteld of om belastingaftrekken toegepast met overtreding van de wettelijke en de verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn, aangezien deze laatste handelingen uitdrukkelijk zijn opgenomen in het derde lid van artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek.

Slechts een wetgevend ingrijpen kan de draagwijdte van artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek herstellen en opnieuw in overeenstemming brengen met wat door de wetgever met deze bepalingen initieel was beoogd.

Handelingen ten onrechte vrijgesteld van de belasting

Er wordt met betrekking tot de draagwijdte van de handelingen die in België ten onrechte werden vrijgesteld van de belasting gewezen op hetgeen volgt.

Indien een belastingplichtige de maatstaf van heffing van een intracommunautaire verwerving of intracommunautaire dienstverrichting heeft aangegeven in de daartoe bestemde roosters 81 tot 83 (en eventueel 86 en 88) van de periodieke btw-aangifte, maar de verschuldigde belasting niet heeft opgenomen in rooster 55 van diezelfde aangifte moet deze handeling worden aangemerkt als een handeling die ten onrechte van de belasting is vrijgesteld en bijgevolg als een handeling die, sinds de inwerkingtreding van artikel 191 van de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008), onbetwistbaar is bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek.

Volgens de zienswijze van de administratie moeten de woorden ‘handelingen die in België ten onrechte een vrijstelling hebben genoten’ worden geacht niet enkel de handeling te viseren waarbij de belastingplichtige zich uitdrukkelijk en ten onrechte op een vrijstelling als bedoeld in artikel 39 tot 44bis van het Btw-Wetboek heeft beroepen, maar daarnaast ook elke handeling waarbij de belasting ten onrechte niet is toegepast, hetzij doordat de belasting die moest worden vermeld op factuur niet op die factuur is vermeld, hetzij doordat, in het geval van verlegging van heffing, de verschuldigde belasting niet wordt opgenomen in het daartoe bestemde rooster van de btw-aangifte. Ter zake is het met andere woorden niet van belang of de belastingplichtige zich al dan niet uitdrukkelijk op een dergelijke vrijstelling heeft beroepen en evenmin of het een aangegeven of niet aangegeven handelingen betreft.

Volgens de zienswijze van de administratie dienen aldus ook de handelingen die een belastingplichtige ten onrechte niet in België lokaliseert ingevolge een foutieve toepassing van de regels inzake de plaats van de levering van goederen (artikelen 14, 14bis en 15 van het Btw-Wetboek) of een foutieve toepassing van de regels inzake de plaats van de dienst (artikelen 21, 21bis en 21ter van het Btw-Wetboek), worden aangemerkt als handelingen die in België ten onrechte van de belasting zijn vrijgesteld als bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3°, van het Btw-Wetboek.

Volledigheidshalve moet worden opgemerkt dat het feit dat het een handeling betreft die ten onrechte is vrijgesteld niet verhindert dat het eveneens om een handeling gaat die niet in België is aangegeven in de zin van artikel 81bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek. In dat verband kan worden verwezen naar het arrest van het Hof van Cassatie nr. F.13.0077.N van 22.05.2015. In het eerste middel van dat arrest wordt aangevoerd dat artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), Btw-wetboek, zoals van toepassing voor de inwerkingtreding van artikel 191 van de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008), niet van toepassing is op andere overtredingen van de wettelijke en verordeningsbepalingen inzake btw, met name niet op de overtreding erin bestaande belastbare handelingen ten onrechte vrij te stellen of niet correct aan te geven. Het Hof van Cassatie oordeelt evenwel dat de appelrechters niet enkel oordelen dat de belastingplichtige geen stukken heeft kunnen overleggen die van aard zouden kunnen zijn om de administratie toe te laten een objectieve en daadwerkelijke controle uit te voeren op de echtheid van de verzending of van het vervoer van de gefactureerde goederen buiten de grenzen van het Belgisch grondgebied [m.a.w. niet enkel oordeelt dat het een onrechtmatige vrijstelling betreft], maar tevens dat uit een aantal elementen blijkt dat de door de belastingplichtige verrichte leveringen, leveringen op het Belgisch grondgebied zijn, zodat de btw op de kwestieuze facturatie in beginsel verschuldigd was en het aldus handelingen betreft die niet in België zijn aangegeven in de zin van artikel 81, § 1, derde lid (oud), van het Btw-wetboek. Het middel gaat volgens het Hof dan ook uit van een onvolledige lezing van het arrest en mist volgens datzelfde Hof feitelijke grondslag.

c. De regularisatie moet betrekking hebben op de verkregen inlichtingen

De zevenjarige verjaringstermijnen bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot 3° van het Btw-Wetboek kan slechts rechtmatig worden toegepast voor zover de rechtzetting van de belasting wordt verricht aan de hand van de verkregen inlichtingen. Overtredingen die niet aan het licht worden gebracht door de verkregen inlichtingen moeten, behoudens toepassing van de tienjarige verjaringstermijn in het geval van fraude bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek, worden geacht te zijn verjaard.

Deze artikelen laten aldus bijvoorbeeld niet toe om de rechtzetting eveneens toe te passen op een onrechtmatige aftrek van voorbelasting, terwijl de verkregen inlichting een niet aangegeven omzet aan het licht brengen.

d. De verjaringstermijn van zeven jaar ingevolge de toepassing van artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek is er verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer een inlichting, een onderzoek of een controle aantoont dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmachtige belastingaftrekken werden toegepast en de inlichting werd meegedeeld of verzocht of het onderzoek of de controle werd uitgevoerd of verzocht door, hetzij een andere lidstaat van de Europese Unie, overeenkomstig de regels daartoe bepaald in dit Wetboek of in de regelgeving van deze Unie, hetzij een bevoegde overheid van enig ander land waarmee België een overeenkomst heeft gesloten tot het vermijden van dubbele belasting of waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van inlichtingen regelt, in verband met de belasting waarop die overeenkomst of die rechtsgrond van toepassing is.

De invoering van deze zevenjarige verjaringstermijn vond zijn verantwoording in de noodzaak van een efficiënte toepassing van de verdragen tot vermijding van dubbele belasting, de richtlijn nr. 76/308/EEG van 15.03.1976, de richtlijn nr. 77/799/EEG van 19.12.1977 en de verordening nr. EEG/218/92 van 27.01.1992 (memorie van toelichting bij de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Parl. St., G.Z. 1997-1998, 22.12.1997, nr. 1341/1 en 1342/1, pagina 18 en 19).

Artikel 52, punt a), van de programmawet van 01.07.2016 (in werking getreden 14.07.2016) heeft artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek (toen nog opgenomen onder het tweede lid) aangepast en de rechtsgronden ervan uitgebreid.

Vanaf de inwerkingtreding van dat artikel is niet langer alleen de gegevensuitwisseling die plaatsvindt overeenkomstig de regels daartoe bepaald in het Btw-Wetboek, de regelgeving van de Unie of de overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belastingheffing bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° (toen nog opgenomen onder het tweede lid), van het Btw-Wetboek, maar wordt elke vorm van internationale gegevensuitwisseling beoogd waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van de desbetreffende inlichtingen regelt.

Bedoelde rechtsgronden in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek zijn onder meer:

• het OESO/Raad van Europa Verdrag inzake wederzijdse administratieve bijstand in fiscale aangelegenheden (Straatsburg, 25.01.1988) en gewijzigd conform de bepalingen van het Protocol tot wijziging (2010)

• de bilaterale fiscale verdragen afgesloten op basis van het OESO Modelverdrag voor belastingen naar inkomen en vermogen en die de belasting over de toegevoegde waarde omsluiten

• de akkoorden inzake de uitwisseling van fiscale inlichtingen (TIEA’s : Tax Information Exchange Agreement)

• de Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad van 07.10.2010 betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde

• de uitvoeringsverordening (EU) nr. 79/2012 van de Commissie van 31.01.2012 tot vaststelling van nadere uitvoeringsvoorschriften voor enkele bepalingen van Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde

• de Overeenkomst inzake de administratieve en strafrechtelijke samenwerking op het gebied van de regelingen die verband houden met de verwezenlijking van de doelstellingen van de Benelux Economische Unie (Den Haag, 29.04.1969)

• de Overeenkomst voor samenwerking tussen de Europese Gemeenschap en haar lidstaten, enerzijds, en de Zwitserse Bondsstaat, anderzijds, ter bestrijding van fraude en andere illegale activiteiten die hun financiële belangen schaden (Luxemburg, 26.10.2004)

• de Gemeenschappelijke Verklaring tussen het Bundesministerium der Finanzen van de Federale Republiek Duitsland en het Ministerie van Financiën van het Koninkrijk België betreffende de rechtstreekse grensoverschrijdende uitwisseling van inlichtingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (2002)

• de Overeenkomst tussen de bevoegde autoriteiten van de Franse Republiek en het Koninkrijk België met betrekking tot een grensoverschrijdend dispositief inzake wederzijdse administratieve bijstand op fiscaal vlak (2014)

• de Regeling tussen de bevoegde autoriteiten van Nederland en België met betrekking tot een grensoverschrijdende samenwerking inzake de rechtstreekse uitwisseling van fiscale inlichtingen (2011)

• de Gemeenschappelijke Verklaring van de Federale Overheidsdienst Financiën van België en het Ministerie van Financiën van Nederland met betrekking tot een rechtstreekse grensoverschrijdende samenwerking inzake het uitvoeren van gelijktijdige boekenonderzoeken (2010)

• de Regeling tussen de bevoegde autoriteiten van België en Nederland inzake de aanwezigheid van belastingambtenaren van de ene Staat op het grondgebied van de andere Staat ten behoeve van belastingonderzoek (2008)

Artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek viseert zowel de gegevensuitwisseling in het geval België de verzoekende (lid)staat - en bijgevolg de informatie verkrijgende (lid)staat - is als in het geval dat België de aangezochte (lid)staat – en bijgevolg de informatie verstrekkende (lid)staat - is.

Aldus bestaat bijvoorbeeld de mogelijkheid om de zevenjarige verjaringstermijn van artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek toe te passen wanneer een onderzoek is verricht op verzoek van België in een andere staat als bedoeld in de desbetreffende bepaling, maar ook in het geval een onderzoek wordt verricht in België op vraag van een andere lidstaat of bevoegde overheid als bedoeld in de desbetreffende bepaling, voor zover wel te verstaan dit onderzoek in België aanleiding geeft tot het vaststellen van een niet-aangifte, het ten onrechte inroepen van een vrijstelling of een belastingaftrek waarvoor de regularisatie van de belasting vereist is.

Voor de toepassing van artikel 81bis, § 1, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek is niet vereist dat de gegevens op zich het bewijs leveren dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmachtige belastingaftrekken zijn genoten. Het volstaat dat de gegevens een inbreuk in de zin van die bepaling aan het licht brengen en dat de administratie, vertrekkend van die gegevens, aan de hand van een ander bewijsmiddel kan aantonen welke belastbare handelingen de belastingplichtige niet heeft aangegeven en welk bedrag aan belastingen hij verschuldigd is. Met betrekking tot die gegevens kunnen bijgevolg nog aanvullende onderzoeken plaatsvinden.

e. De verjaringstermijn van zeven jaar ingevolge toepassing van artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek is er verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan wanneer een rechtsvordering aantoont dat, in België belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die erop van toepassing zijn.

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, zesde lid, van het Btw-Wetboek treedt de verjaring bedoeld in het derde lid, 2°, van diezelfde paragraaf evenwel ten vroegste in na het verstrijken van het kalenderjaar na het jaar waarin de rechterlijke beslissing met betrekking tot de rechtsvordering in kracht van gewijsde is gegaan. Dat zesde lid heeft tot doel dat de administratie na de gerechtelijke beslissing nog minstens één jaar de tijd heeft om eventuele belasting- en invorderingsmaatregelen te treffen (memorie van toelichting bij de wet van 23.11.2023 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde en houdende bijzondere invorderingsregels van het Wetboek van de inkomstenbelasting 1992, Doc., Kamer, 55-3569, blz. 69).

In artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek wordt elke rechtsvordering bedoeld, ongeacht of ze tot de bevoegdheid van de burgerlijke rechtbanken of de strafrechtbanken behoort of tot die van rechtbanken van koophandel of de arbeidsrechtbanken en ongeacht het voorwerp waarop ze betrekking hebben.

De strafvordering, en bijgevolg eveneens de rechtsvordering als bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek, is ingesteld door het opsporingsonderzoek of het vorderen van de onderzoeksrechter. De burgerlijke vordering is ingesteld door de dagvaarding (artikelen 700 tot 705 van het Gerechtelijk Wetboek), het verzoekschrift (artikelen 1025 tot 1034 van het Gerechtelijk Wetboek) en de vrijwillige verschijning (artikel 706 van het Gerechtelijk Wetboek).

Het is de rechtsvordering en niet de rechterlijke beslissing die moet aantonen dat in België belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen. Bijgevolg is de administratie niet verplicht de gerechtelijke beslissing af te wachten alvorens toepassing te maken van artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek.

Artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek kan onder meer toepassing vinden na inzage door de administratie van een gerechtelijk dossier.

Artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek vereist niet dat de rechtsvordering het bewijs levert dat een belastbare handeling niet werd aangegeven, dat een vrijstellingsbepaling ten onrechte is ingeroepen, of dat er een onrechtmatige aftrek werd toegepast.

Het volstaat dat de rechtsvordering bijvoorbeeld een niet-aangegeven meeromzet of fraude aan het licht brengt en dat de administratie, vertrekkend van dit gegeven, aan de hand van een ander bewijsmiddel kan aantonen welke belastbare handelingen de belastingplichtige niet heeft aangegeven en welk bedrag aan belastingen hij verschuldigd is. Volgens het Hof van Cassatie verantwoorden de appelrechters, die oordelen dat de zevenjarige termijn vereist dat de belastbare handelingen of onterechte aftrekken door de rechtsvordering zelf worden aangetoond en dat het feit dat de administratie na inzage van het gerechtsdossier nog een onderzoek uitvoerde alvorens de rechtzetting te kunnen uitvoeren er op wijst dat het gerechtsdossier op zich geen belastbare handelingen of onterechte belastingaftrekken aantoont, hun beslissing niet naar recht (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0126.N van 18.01.2013).

De administratie kan na inzage van een gerechtsdossier bijgevolg nog aanvullende onderzoeken uitvoeren met het oog op een rechtzetting waarbij zij voornemens is toepassing te maken van artikel 81bis, § 1, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek.

f. De verjaringstermijn van zeven jaar ingevolge de toepassing van artikel 81bis, § 1, derde lid, 3°, van het Btw-Wetboek

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, derde lid, 3°, van het Btw-Wetboek is er verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, aantonen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er belastingaftrekken werden toegepast met overtredingen van de wettelijke en verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn.

Artikel 81bis, derde lid, 3°, van het Btw-Wetboek was vóór de inwerkingtreding op 01.01.2023 van artikel 104, 1°, van de wet van 20.11.2022 (BS 30.11.2022) opgenomen onder het tweede lid, 3°, van datzelfde artikel en vóór de inwerkingtreding op 29.12.2008 van artikel 191 van de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008) opgenomen onder eveneens artikel 81bis, derde lid, van het Btw-Wetboek. Wanneer deze versies van deze bepaling worden bedoeld wordt hierna het toevoegsel ‘oud’ ingevoegd na het desbetreffende lid.

* Bewijskrachtige gegevens

Als bewijskrachtige gegevens gelden onder meer de resultaten van een controle, een onderzoek, een schatting, een scheidsrechterlijke uitspraak, een minnelijke schikking, en dergelijke waarmee de belastingplichtige heeft ingestemd, alsook vaststellingen van de opsporingsdiensten die de bekentenis van de belastingplichtige dragen, resultaten van onderzoekingen verricht door andere administraties en waarmee de belastingplichtige heeft ingestemd, een tot op het ogenblik van de ontdekking onbekend gebleven onderhandse akte of de resultaten van een controle uitgevoerd in een land waarmee België geen dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten (zie Commentaar IB 92, artikel 358, nrs. 33 en 36).

Ook voor bewijskrachtige gegevens geldt dat die gegevens in geen geval op zich alle informatie dienen te bevatten die nodig is om de verschuldigdheid of het bedrag van de verschuldigde belasting te bepalen. Hiervoor kan een verder nazicht bij de betrokken belastingplichtige terecht noodzakelijk zijn. In dit verband wordt ook herhaald dat de verjaringstermijnen geen onderzoekstermijnen zijn, waardoor aanvullend onderzoek nog steeds mogelijk blijft.

Aldus heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat artikel 81bis, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek niet uitsluit dat gegevens bijkomend onderzoek vereisen met het oog op de vaststelling van belastbare handelingen of van de onrechtmatige aftrekken die ten gevolge van die gegevens aan het licht komen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0069.F van 27.04.2012). Volgens het Hof vereist die wettelijke bepaling niet dat de bewijskrachtige gegevens het bewijs leveren van de verschillende belastbare handelingen die niet werden aangegeven. Het volstaat dat de bewijskrachtige gegevens een inbreuk in de zin van die bepaling aan het licht brengen en dat de administratie, vertrekkend van die gegevens, aan de hand van een ander bewijsmiddel kan aantonen welke belastbare handelingen de belastingplichtige niet heeft aangegeven en welk bedrag aan belastingen hij verschuldigd is (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0108.N van 17.10.2013).

In dezelfde zin heeft de advocaat-generaal Dirk Thijs in zijn Conclusies gesteld dat de wet niet voorschrijft dat de bewijskrachtige gegevens het volwaardig bewijs moeten opleveren van de inbreuk zelf, in die zin dat, op grond van de bewijskrachtige gegevens, het belastbare bedrag, zonder verdere onderzoeksdaden, moet kunnen worden bepaald. Op het vlak van btw bestaan immers geen specifieke termijnen waarbinnen de administratie onderzoeksdaden moet verrichten. Het is bijgevolg voldoende dat het gaat om bewijskrachtige gegevens die de inbreuk ‘aantonen’ in de zin van ‘aan het licht brengen’. Een bijkomend onderzoek voor de effectieve vaststelling van de inbreuk behoort tot de mogelijkheden (zie Conclusies van de advocaat-generaal Dirk Thijs bij het arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0126 van 18.01.2013 en nr. F.11.0108.N van 17.10.2013, raadpleegbaar op www.jurdat.be).

Zodoende kunnen alle gegevens die rechtstreeks een belastingschuld aantonen in die zin begrepen dat ze een inbreuk als bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 3° van het Btw-Wetboek en bijvoorbeeld het bestaan van een handeling, die aan de btw is onderworpen en die niet is aangegeven in hoofde van de onderzochte belastingplichtige en/of in hoofde van een derde (schuldenaar van de belasting) aan het licht brengen, de toepassing van de verjaringstermijn van zeven jaar mogelijk maken.

Voorbeeld 1:

Wanneer bijvoorbeeld ‘zwarte’ verkopen worden vastgesteld in hoofde van een belastingplichtige verkoper A hebben die gegevens in de regel het karakter van bewijskrachtige gegevens zowel in hoofde van de verkoper A als in hoofde van de afnemer B aan wie de goederen door verkoper A werden geleverd.

Inderdaad, zowel ten aanzien van de belasting die door de belastingplichtige verkoper A is verschuldigd op de door hem verrichte verkopen in ‘het zwart’ (en waarvan bij toepassing van artikel 51bis, § 1, 1° van het Btw-Wetboek de belastingplichtige afnemer B als medecontractant van de schuldenaar hoofdelijk gehouden tot voldoening van de belasting) als ten aanzien de verschuldigde belasting op de verkopen in ‘het zwart’ door belastingplichtige afnemer B (bij toepassing van artikel 51, § 1, 1° en artikel 64, § 1, van het Btw-Wetboek) is artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek van toepassing. Die gegevens hebben het karakter van bewijskrachtige gegevens in de zin van die bepaling.

Voorbeeld 2:

Een akkoord gesloten inzake inkomstenbelastingen wordt meegedeeld aan de controleambtenaar belast met belasting over de toegevoegde waarde. Het ondertekende akkoord inzake inkomstenbelastingen kan een bewijskrachtig gegeven zijn indien dat akkoord overtredingen op de btw-wetgeving aan het licht brengt.

Voorbeeld 3:

De gegevens die ter kennis van de administratie komen ten gevolge van het toezicht verricht met betrekking tot online verkoopsites kunnen bewijskrachtige gegevens uitmaken indien die gegevens de overtredingen aan het licht brengen (Arrest van het Hof van Beroep te Bergen nr. 2016/RG/302 van 08.05.2017).

* Waarvan de administratie kennis heeft gekregen

Welbepaalde rechtspraak heeft in het verleden aangenomen dat de woordengroep ‘waarvan de administratie kennis heeft gekregen’, die thans voorkomt in artikel 81bis, § 1, derde lid, 3°, van het Btw-Wetboek, inhoudt dat de fiscale administratie de bewijskrachtige gegevens niet zelf mocht hebben ingezameld. In dat geval zou de administratie immers geen kennis hebben gekregen van de desbetreffende gegevens. De gegevens zouden haar ‘spontaan’ moeten zijn verstrekt en bijgevolg afkomstig moeten zijn van een andere administratie of van derden.

Er moet evenwel worden vastgesteld dat in de wettekst zelf geen enkele beperking is gesteld omtrent de wijze waarop of de hoedanigheid van de persoon of de instelling die deze bewijskrachtige gegevens aan de administratie meedeelt. De interpretatie dat deze inlichtingen afkomstig zouden moeten zijn van een andere belastingadministratie van het Rijk of van derden is bijgevolg een beperkende voorwaarde die niet in de wet zelf is vermeld.

Vermits er geen beperking gesteld wordt omtrent de wijze waarop of de hoedanigheid van de persoon of de instelling die deze bewijskrachtige gegevens meedeelt, kunnen alle inlichtingen die rechtstreeks een belastingschuld aantonen door het bestaan van een handeling die aan de btw is onderworpen ten aanzien van de betrokken belastingplichtige of schuldenaar van de belasting de verlenging van de verjaringstermijn mogelijk maken. Hiertoe behoren bijgevolg ook de inlichtingen die door de administratie worden verkregen van de belastingplichtige zelf (bijvoorbeeld door het indienen van een btw-aangifte, door het beantwoorden van een vraag om inlichtingen, door de ondertekening van een schulderkentenis …) of een derde (bijvoorbeeld rechtsopvolger met aparte juridische entiteit).

Voorbeeld 1:

Een belastingplichtige oefent zijn recht op aftrek met betrekking tot door hem in 2017 verrichte aankopen van handelsgoederen uit in zijn periodieke aangifte met betrekking tot de handelingen van het derde kwartaal 2020. Die aangifte dient hij in op 19.10.2020. Het recht op aftrek met betrekking tot die aankopen wordt bijgevolg uitgeoefend binnen de termijn waarin artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd, voorziet (vervaltermijn inzake recht op aftrek).

Bij controle ter plaatse in 2023 verleent de belastingplichtige inzage in de aankoopfacturen die het desbetreffende recht op aftrek staven. Uit de voorgelegde aankoopfacturen blijkt dat het uitgeoefende recht op aftrek betrekking heeft op goederen die de belastingplichtige heeft aangekocht in 2017. Bij toepassing van artikel 64, § 1, van het Btw-Wetboek moet hij, behoudens tegenbewijs, worden geacht de goederen, die het voorwerp zijn van de desbetreffende aankoopfacturen, te hebben geleverd onder de voorwaarden die de belasting opeisbaar maken.

De ambtenaar belast met de controle stelt vast dat de belastingplichtige noch kan aantonen dat de goederen in zijn bezit zijn op het tijdstip van de controle, noch dat ze een bestemming hebben gekregen die de belasting niet opeisbaar heeft gemaakt.

Overeenkomstig artikel 64, § 5, van het Btw-Wetboek wordt, behoudens tegenbewijs, de levering van een goed geacht te zijn verricht op het tijdstip waarop het goed niet meer aanwezig is in het magazijn, de werkplaats, het depot of enige andere inrichting waarover de leverancier in België beschikt. Het is op dat tijdstip dat overeenkomstig artikel 16, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek het belastbaar feit zich voordoet en dat de belasting opeisbaar wordt.

De uitoefening door de belastingplichtige in de aangifte met betrekking tot de handelingen van het van derde kwartaal 2020 van het recht op aftrek met betrekking tot in 2017 verrichte aankopen is een bewijskrachtig gegeven in de zin van artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3° (oud), van het Btw-Wetboek.(2) Dat gegeven brengt een met btw belastbare omzet aan het licht die niet eerder (binnen de oorspronkelijke verjaringstermijn) werd aangegeven door betrokken belastingplichtige. Het feit dat de gegevens afkomstig zijn van de belastingplichtige zelf verhindert de toepassing van de zevenjarige termijn als bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3° (oud), van het Btw-Wetboek niet.

(2) Krachtens artikel 105 van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen is artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek, zoals gewijzigd door het artikel 104 van diezelfde wet, van toepassing op de belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 01.01.2023. Aangezien de belasting in het gegeven voorbeeld voor die datum opeisbaar is geworden, is de vordering tot voldoening met betrekking tot deze belasting bedoeld in artikel 81bis, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek.

Voorbeeld 2:

Een ambtenaar belast met de belasting over de toegevoegde waarde gaat, naar aanleiding van een controle waarmee hij wordt belast, het dossier van een belastingplichtige gehouden op het vlak van inkomstenbelastingen inkijken op 24.04.2023. De ambtenaar stelt vast, naar aanleiding van een in november 2022 verrichte controle (inkomstenjaren 2019 en 2020, aanslagjaren 2020 en 2021), dat de administratie het standpunt heeft ingenomen dat welbepaalde door de belastingplichtige gemaakte kosten niet beroepsmatig zijn. De belastingplichtige gaat niet akkoord met die zienswijze. Het geschil tussen de administratie en de belastingplichtige wordt betwist voor de rechtbank.

De gegevens die door de ambtenaar worden verkregen naar aanleiding van de inzage op 24.04.2023 van het dossier gehouden op het vlak van inkomstenbelastingen kunnen worden aangemerkt als bewijskrachtige gegevens die toelaten om de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek in te roepen.

De zienswijze dat de gegevens die door de administratie worden verkregen van de belastingplichtige zelf in aanmerking kunnen worden genomen voor de toepassing van artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek, is bevestigd door het Hof van Cassatie (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.08.0084.F van 27.11.2009). In deze zaak wordt een navordering verricht voor feiten die de belastingplichtige zelf ter kennis bracht van de administratie naar aanleiding van een vraag om inlichtingen in het kader van een fiscale controle die is uitgevoerd bij de medecontractant van de belastingplichtige. Vermits het antwoord op deze vraag om inlichtingen is verkregen na het verstrijken van de gewone driejarige verjaringstermijn, roept de administratie de zevenjarige termijn in. De verkregen gegevens beschouwt ze immers als bewijskrachtige elementen in de zin van het artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek.

Het Hof van Beroep te Luik oordeelde in haar arrest van 25.04.2008 evenwel dat deze verkregen gegevens niet kunnen worden ingeroepen om de zevenjarige termijn te rechtvaardigen. Het Hof verwijst hierbij naar de (oude) btw-commentaar nr. 81bis/12 waar uitdrukkelijk staat vermeld dat de bewijskrachtige gegevens, sterker dan aanwijzingen, met name afkomstig dienen te zijn van een andere administratie van het Rijk (zie tevens aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000, randnummer 25).

Tevens verwijst het Hof naar de btw-handleiding en leidt hieruit af dat de term ‘waarvan de administratie kennis heeft gekregen’ inhoudt dat de elementen waarop de administratie steunt om te belasten niet door de administratie zelf mogen worden ingezameld maar dat deze belastingheffing dient voort te vloeien uit elementen waarvan ze geïnformeerd wordt, hetzij door een zusteradministratie, hetzij door een derde. De inlichtingen zouden met andere woorden spontaan ter ore van de belastingadministratie moeten komen. In dit geval waren de verkregen inlichtingen dus geen gegevens waarvan de administratie kennis heeft genomen doch gegevens die ze zelf heeft ingezameld via haar vraag om inlichtingen bij de belastingplichtige zelf (dus geen inlichtingen verkregen via een derde of een andere administratie).

De administratie heeft stelt een voorziening in Cassatie ingesteld tegen dit arrest en roept riep het legaliteitsbeginsel in ter verdediging. In de wettekst zelf staat namelijk geen enkele voorwaarde omtrent de wijze waarop of de hoedanigheid van de persoon die de inlichtingen verschaft. Om de zevenjarige verjaringstermijn te kunnen toepassen is het nodig, maar ook voldoende, dat bewijskrachtige gegevens aan het licht brengen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven. Geen enkele andere voorwaarde wordt opgelegd door de tekst van het artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek en vooral wordt er nergens vereist dat de informatie om een juiste belastingheffing toe te laten afkomstig zou moeten zijn van een derde of van een andere administratie. De wettekst is zeer klaar en duidelijk hierin.

Bovendien is het zo dat noch de btw-commentaar noch de btw-handleiding enige kracht van wet hebben. Het arrest van het hof van beroep legt bijgevolg een bijkomende voorwaarde op aan de wettekst en schendt deze wettekst op deze manier. De rechter haalt eveneens de tekst van de voorbereidende werkzaamheden van de wettekst aan. De tekst van de voorbereidende werkzaamheden vermeldt onder andere dat de bewijskrachtige gegevens, sterker dan aanwijzingen, met name afkomstig dienen te zijn van een andere administratie van het Rijk.

Deze voorbereidende werkzaamheden mogen evenwel niet worden ingeroepen voor zover de wettekst duidelijk en precies is en er is geen reden om een onderscheid te maken daar waar de wet zelf geen onderscheid maakt.

Overigens voorziet artikel 93quaterdecies, §§ 2 en 3, van het Btw-Wetboek dat alle inlichtingen, door een ambtenaar van de Federale Overheidsdienst Financiën ontdekt of bekomen in het uitoefenen van zijn functie, door de Staat kunnen worden ingeroepen voor het opsporen van elke krachtens de belastingwetten verschuldigde som. Wanneer een ambtenaar bijgevolg tijdens de uitoefening van zijn functie op regelmatige wijze een inlichting verkrijgt, dan kan de staat dit inroepen tegen om het even wie voor onder andere het opsporen en de invordering van verschuldigde btw, in het bijzonder wanneer deze btw ten onrechte in aftrek werd gebracht.

Het Hof van Cassatie heeft deze zienswijze bevestigd. Volgens het Hof kan uit artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek, meer bepaald uit de bewoordingen ‘waarvan de administratie kennis gekregen heeft’ niet worden afgeleid dat de bewijskrachtige gegevens waarop de administratie zich kan beroepen om de belasting in te vorderen, afkomstig moeten zijn van een andere administratie of van derden. Het Hof bevestigt hiermee dat het arrest van het Hof van Beroep te Luik van 25.04.2008 een bijkomende voorwaarde oplegt aan de wettekst en deze wettekst op deze manier schendt.

* Bewijskrachtige gegevens moeten iets (nieuws) aan het licht brengen

Voor de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek (thans derde lid, 3°) is vereist dat de administratie kennis krijgt van de desbetreffende bewijskrachtige gegevens en dat die gegevens een inbreuk als bedoeld in dat artikel aan het licht brengen.

Volgens het standpunt van het Hof van Cassatie kunnen de bewijskrachtige gegevens het bestaan van de inbreuk niet meer aan het licht brengen indien de administratie tijdens de gewone driejarige verjaringstermijn reeds kennis had van de niet-aangifte van een in België belastbare handeling of van de onwettige toepassing van een belastingaftrek. De appelrechters hadden geoordeeld dat er in het aan hen voorgelegde geval dient te worden van uitgegaan dat de controle van de sociale inspectie voor de administratie niets nieuws en zeker geen nog niet bekende bewijskrachtige gegevens nodig voor het belasten van de kwestieuze belastbare handelingen en leveringen aan het licht heeft gebracht, behalve zijn eigen falen om correct en tijdig controle uit te voeren en geen vrijstelling contra legem te verlenen. Zij oordelen volgens het Hof van Cassatie op die gronden wettig dat de administratie de termijn van artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, Btw-wetboek niet kon aanwenden (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0108.N van 17.10.2013). In dezelfde zin hadden de appelrechters overigens geoordeeld dat de desbetreffende termijn niet kan worden aangewend om het eigen falen te omzeilen.

De administratie wijst op de bijzondere omstandigheden van het arrest.

Het arrest kan niet los worden gezien van de aanwezigheid van een falen in hoofde van de administratie zowel op het vlak van het tijdig en correct uitvoeren van de controle als het tijdig en correct verrichten van de noodzakelijke rechtzetting met betrekking tot de bewijskrachtige gegevens die de administratie binnen de gewone verjaringstermijn van drie jaar reeds had verkregen.

Opdat er sprake zou kunnen zijn van een falen in hoofde van de administratie is, zoals blijkt uit het arrest, vooreerst vereist dat de administratie reeds kennis had van de desbetreffende gegevens, d.w.z. voor ontvangst ervan (3), tijdens de gewone verjaringstermijn van drie jaar (het arrest heeft betrekking op de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek zoals van toepassing voor de inwerkingtreding van artikel 52, b), van de programmawet van 01.07.2016). De zienswijze van de appelrechters in die zaak die inhoudt dat, artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3° van het Btw-Wetboek is geschonden indien de bewijskrachtige gegevens waarop de administratie haar naheffing baseert ook naar aanleiding van een eenvoudige controle van de belastingplichtige binnen de normale verjaringstermijn van drie jaar hadden kunnen bekomen worden, kan niet worden bijgetreden. Het bestreden arrest voegt, volgens de Conclusies van de advocaat-generaal Dirk Thijs (Conclusies van de advocaat-generaal Dirk Thijs bij het arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0108.N van 17.10.2013, raadpleegbaar op www.juridat.be, punt 8) een voorwaarde toe aan de betrokken wetsbepaling door te vereisen dat de bewijskrachtige gegevens van die aard moeten zijn dat ze bij een eenvoudige controle van de belastingplichtige binnen de normale termijn van drie jaar niet ontdekt hadden kunnen worden.

(3) Zie Arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen nr. 2016/AR/340 van 31.10.2017

Bovendien is er volgens het Hof van Beroep te Antwerpen in casu een schending van het vertrouwensbeginsel. Dat Hof oordeelde immers dat alhoewel de algemene beginselen van rechtszekerheid en de bescherming van het vertrouwensbeginsel in principe geen afwijking van de wet kunnen rechtvaardigen, er grond bestaat om op het vlak van de btw aan te nemen, in het kader van een gemeenschapsrechtelijke uitlegging, dat het beginsel van het gewettigd vertrouwen moet nageleefd worden in bepaalde omstandigheden zelfs in een situatie die in conflict is met de nationale wetgeving of de gemeenschapswetgeving (Arrest van het hof van beroep te Antwerpen nr. AR 2009/AR/1758 van 22.03.2011).

Uit het arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen blijkt immers dat de vrijstelling van de btw bij invoer van goederen door de bevoegde ambtenaar van het invoerkantoor diverse malen was toegepast en dat deze ambtenaar alle noodzakelijke gegevens kende. Volgens het Hof heeft deze situatie onmiskenbaar in hoofde van de geïntimeerde als ‘voorzichtige en bezonnen marktdeelnemer een redelijk vertrouwen gewekt’ dat de btw-vrijstelling aldus correct werd toegepast, wat daarna verkeerd bleek te zijn. Het stond bovendien vast dat het invoerkantoor, dat bevoegd was om zich over de btw-vrijstelling uit te spreken, gedurende jaren heeft aanvaard dat de invoer kon genieten van de btw-vrijstelling, zodat het vertrouwen van de belastingplichtige dan ook gewettigd was. In deze omstandigheden moet, volgens het hof van beroep te Antwerpen, de administratie het vertrouwensbeginsel in acht nemen.

De administratie wijst er op dat het desbetreffende arrest geenszins toelaat te besluiten dat, wat de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek voor de inwerkingtreding van artikel 52, b), van de programmawet van 01.07.2016 betreft, er een falen is in hoofde van de administratie door het loutere feit dat gegevens worden verkregen binnen de verjaringstermijn van drie jaar en de controle en/of de rechtzetting plaatsvindt na het verstrijken van die termijn. Het is inderdaad niet uitgesloten dat de gegevens worden verkregen binnen de termijn van drie jaar als bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en dat zowel de controle als de rechtzetting plaatsvinden in de zogenaamde ‘aanvullende termijn’ (bedoeld wordt het gedeelte van de zevenjarige verjaringstermijn vanaf het vierde jaar tot en met het zevende jaar, met andere woorden dat gedeelte dat de gewone verjaringstermijn van drie jaar overschrijdt).

In dat verband kan bijvoorbeeld worden verwezen naar het Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0069 van 27.04.2012 en de Conclusies van de advocaat-generaal bij dat arrest waaruit blijkt dat de administratie welbepaalde gegevens verkrijgt in de maand januari van het derde jaar volgend op de opeisbaarheid van de belasting en het dwangbevel wordt uitgevaardigd in de maand december van het daaropvolgende jaar (dat wil zeggen nadat de gewone verjaringstermijn van drie jaar is verstreken). Bij deze rechtzetting heeft de administratie zich gesteund op de zevenjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 3° (oud), van het Btw-Wetboek. Het Hof van Cassatie heeft in die zaak het arrest van het Hof van Beroep van Bergen, dat had gesteld dat de btw-navordering nietig is, verbroken.

Artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek regelde inderdaad slecht het vorderen van de belasting binnen een welbepaalde termijn. Artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek bevatte geenszins, zoals dat eveneens het geval is met het actuele derde lid, 3°, van de desbetreffende bepaling, een verplichting tot het gebruik van de verkregen gegevens binnen een welbepaalde periode na de ontvangst ervan. Het volstaat dat die gegevens worden aangewend voor het vorderen van de belasting binnen de verjaringstermijn bedoeld in die bepaling.

De situatie waarbij de gegevens worden verkregen binnen de verjaringstermijn van drie jaar en de controle en/of de rechtzetting plaatsvindt na het verstrijken van die termijn moet bijgevolg strikt worden onderscheiden van het geval als voorgelegd aan het Hof van Beroep te Antwerpen (Arrest van het hof van beroep te Antwerpen nr. AR 2009/AR/1758 van 22.03.2011). Bij afwezigheid van de bijzondere omstandigheden zoals die voorkomen in het geval als voorgelegd aan dat hof van beroep te Antwerpen kan er geenszins worden aangenomen dat die gegevens het bestaan van de inbreuk niet meer aan het licht kunnen brengen.

In het aan dat hof van beroep te Antwerpen voorgelegde geval kende de bevoegde ambtenaar van het invoerkantoor al de nodige feitelijke gegevens om te besluiten dat de vrijstelling niet van toepassing was. Door het feit dat die ambtenaar toch de vrijstelling heeft toegepast en die vrijstelling is bevestigd en gevalideerd in verschillende brieven van de algemene directie, heeft de administratie het gewettigd vertrouwen gewekt bij de belastingplichtige dat de vrijstelling inzake btw correct werd toegepast.

* Ogenblik waarop de bewijskrachtige gegevens ter kennis moeten worden gebracht aan de administratie

Traditioneel was de administratie altijd van oordeel dat de inlichtingen doorgegeven vanuit het buitenland, de rechtsvordering, de bewijskrachtige gegevens zich niet dienen te situeren binnen de verjaringstermijn van drie jaar opdat de vordering tot voldoening slechts zou verjaren bij het verstrijken van het zevende kalenderjaar. Inzake btw voorziet artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek specifieke verjaringstermijnen van de vordering tot voldoening verbonden met verschillende hypothesen, zonder dat het al dan niet verstrijken van de ene termijn de mogelijke aanvang van de andere termijn beïnvloedt.

Bij gebreke aan preciseringen in de parlementaire voorbereiding van de wet van 15.03.1999 is het tegengestelde standpunt gerezen waarbij de verjaringstermijnen slechts beginnen lopen als het aanleiding gevende feit plaatsvindt vóór het verstrijken van de gewone verjaringstermijn. Het zou slechts gaan om een verlengingsmechanisme van een reeds lopende verjaringstermijn.

Ingevolge een voorziening in cassatie, gericht tegen de uitspraak waarbij de betwisting werd geregeld door artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek, in zijn versie voorafgaand aan de wijziging ingevoerd bij de wet van 22.12.2008, heeft het Hof van Cassatie zich aangesloten bij de aanhangers van voornoemd standpunt door te oordelen dat artikel 81bis, § 1, derde lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek ‘ervan uitgaat dat de bewijskrachtige gegevens die hierin worden bedoeld, ter kennis komen van de administratie binnen de verjaringstermijn van drie of vijf jaar die door de ontdekking ervan worden verlengd’ (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0069.F van 27.04.2012).

Artikel 52, b), van de programmawet van 01.07.2016, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 04.07.2016 (2de editie), heeft artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek aangevuld met een derde lid dat luidde als volgt: 'Voor de toepassing van het tweede lid mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld onder 1° tot 4° van dat lid zowel voor als na het verstrijken van de verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid plaatsvinden.'

Het doel van deze bepaling bestond er in een einde te stellen aan de interpretatie dat de afwijkende verjaringstermijnen van zeven jaar als bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek slechts een aanvang nemen indien het nieuwe feit zich voordoet voor het verstrijken van de gewone verjaringstermijn van drie jaar en aldus een oplossing te bieden voor de problematiek die was ontstaan na het voormelde arrest van het Hof van Cassatie (memorie van toelichting, Kamer, Doc. 54, 1875/001, pagina’s 36 en volgende).

Vanaf de datum van inwerkingtreding (14.07.2016) van deze bepaling kan de kennisname van de bewijskrachtige gegevens zowel vóór als na het verstrijken van de verjaringstermijn van drie jaar als bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek plaatsvinden, terwijl in de periode vóór de inwerkingtreding van artikel 52, punt b), van de programmawet van 01.07.2016, de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek vereiste dat de administratie van de bewijskrachtige gegevens kennis nam vóór het verstrijken van de verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, en dat overeenkomstig de hiervoor vermelde jurisprudentie van het Hof van Cassatie.

Deze bepaling is - ten gevolge van de wijzigingen die artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek sinds de inwerkingtreding van de bepaling heeft ondergaan - thans opgenomen in artikel 81bis, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek.

Artikel 52, punt b), van de programmawet van 01.07.2016 wijzigt volgens het standpunt van de administratie slechts de draagwijdte van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek (thans derde lid, 3°) en niet de draagwijdte van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 1°, 2° en 4°, van het Btw-Wetboek (thans derde lid, 1° en 2° en vierde lid). Met betrekking tot de toepassing van die laatst vermelde artikelen geldt bijgevolg dat zowel voor als na de inwerkingtreding artikel 52, b), van de programmawet van 01.07.2016, voormeld, de gegevens kunnen worden verkregen zowel voor als na het verstrijken van de gewone verjaringstermijn van drie jaar opdat de vordering tot voldoening slechts zou verjaren bij het verstrijken van het zevende kalenderjaar.

E. Verjaringstermijn van tien jaar (artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek)

a. Wettelijke bepalingen

Artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek bepaalt:

In afwijking van het eerste tot en met het derde lid, is er evenwel verjaring na het verstrijken van het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

Artikel 81bis, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek bepaalt:

Voor de toepassing van het derde en het vierde lid, mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld in het derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid, zowel voor als na het verstrijken van de in het eerste en tweede lid bedoelde verjaringstermijn plaatsvinden.

Artikel 84ter van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

Indien zij voornemens is de in artikel 81bis, § 1, vierde lid, bepaalde verjaringstermijn toe te passen, moet de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde, op straffe van nietigheid van de rechtzetting, voorafgaandelijk aan de betrokkene schriftelijk en nauwkeurig kennis geven van de vermoedens van belastingontduiking die tegen hem bestaan in de betreffende periode.

b. Verlengingen van de fraudetermijn

De verjaringstermijn inzake fraude werd door de wetgever in de loop der tijd tweemaal verlengd. Deze termijn is van vijf naar zeven jaar en van zeven naar tien jaar gebracht.

Artikel 191 van de programmawet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008) heeft de verjaringstermijn inzake fraude van vijf jaar waarin artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek voorzag en die werd ingevoerd door artikel 53 van de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999), opgeheven en heeft artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek (oorspronkelijk artikel 81bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek) aangevuld met een bepaling onder 4° waarin een fraudetermijn van zeven jaar werd opgenomen.

Artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 4°, van het Btw-Wetboek is krachtens artikel 193 van de programmawet van 22.12.2008 in werking getreden op de dag van publicatie in het Belgisch Staatsblad, namelijk op 29.12.2008.

De op die datum nog lopende verjaringstermijn inzake btw worden van vijf jaar op zeven jaar gebracht, althans voor zover bewezen wordt dat overtredingen begaan zijn met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden. Wanneer een nieuwe wet verjaringstermijnen verlengt, is ze in principe onmiddellijk van toepassing: lopende verjaringen vallen onder de toepassing van de nieuwe wet en worden bijgevolg verlengd (zie Afdeling 9, rubriek 1, hiervoor).

Voor een administratieve toelichting met betrekking tot de vijfjarige verjaringstermijn inzake fraude zoals van toepassing vanaf de inwerkingtreding van de wet van 15.03.1999 betreffende de fiscale geschillen (BS 27.03.1999) kan worden verwezen naar de aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000 inzake de hervorming van de fiscale procedure. Voor een administratieve toelichting met betrekking tot de zevenjarige verjaringstermijn inzake fraude zoals van toepassing vanaf de inwerkingtreding van de programmawetwet van 22.12.2008 (BS 29.12.2008) kan worden verwezen naar de circulaire nr. AFZ nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009.

Artikel 104, 3°, van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) heeft de verjaringstermijn inzake fraude van zeven op tien jaar gebracht. De fraudetermijn is voortaan opgenomen artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek.

De verjaringstermijn van tien jaar in geval van bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek is van toepassing op de belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 01.01.2023.

De belastingen waarvan de opeisbaarheid zich heeft voorgedaan vóór 01.01.2023 blijven onderworpen aan de verjaringstermijnen van de vordering tot invordering bedoeld in artikel 81bis van het Btw-Wetboek zoals van toepassing vóór de inwerkingtreding op 01.01.2023 van deze wijziging (artikel 105 van de wet van 20.11.2022, voornoemd).

c. Motivering

De toepassing van een tienjarige verjaringstermijn in geval van fraude raakt, als onderdeel van de opeisbaarheid en dus de grondslag ervan, de essentie van de btw-schuld. Hieruit volgt dat de administratie, indien zij gebruik maakt van de zevenjarige verjaringstermijn inzake fraude bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek, hiervan uitdrukkelijk melding moet maken en de toepassing ervan dient te motiveren.

d. Overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 van Btw-Wetboek

Voor de toepassing van de tienjarige termijn van artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek is vereist dat een overtreding als bedoeld in artikel 70 en 71 van het Btw-Wetboek is begaan.

Het toepassingsgebied van de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek is bijgevolg ruim omdat het alle overtredingen viseert die zijn bedoeld in de artikelen 70 en 71 van het Btw-Wetboek.

e. Bedrieglijk opzet of oogmerk om te schaden

Voor de toepassing van de zevenjarige termijn van artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek is vereist dat de overtreding is begaan met een bijzonder opzet, namelijk met ‘een bedrieglijk opzet of een oogmerk te schaden’. Deze begrippen zijn identiek aan diegene die voorkomen in artikel 73, eerste lid, van het Btw-Wetboek en die het bijzonder opzet in het kader van de strafrechtelijke beteugeling van inbreuken op de belastingwetgeving aanduiden.

Ter zake wordt erop gewezen dat de wetgever in het kader van het onderzoek van kwalificatie van het bijzonder opzet dat aanwezig moet zijn voor een strafrechtelijke vervolging in belastingzaken, de Commissie Ganshof van der Meersch is gevolgd en het begrip ‘met het inzicht de belasting te ontduiken of een derde daaraan te doen ontsnappen’ buiten beschouwing heeft gelaten, hoewel het begrip voorkwam in verscheidene bepalingen van de belastingwetten. De parlementaire voorbereiding bij de herstelwet betreffende de strafrechtelijk beteugeling van belastingontduiking van 10.02.1981 (BS 14.02.1981) en meer in het bijzonder de bijlage I (Nota betreffende ‘bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden’) bij het Verslag van de Commissie voor Financiën (Verslag namens de Commissie voor Financiën, uitgebracht door de heer BASECQ, Gedr. St., Senaat, 1980-1981, nr. 566/2, Bijlage I, pagina 49) herneemt volgende tekst van het verslag van de Commissie Ganshof ven der Meersch (Verslag van 24.10.1961 van de Commissie voor de studie van de strafrechtelijke beteugeling van de belastingontduiking, voorgezeten door de heer W. Ganshof van der Meersch, advocaat-generaal bij het Hof van Cassatie, Gedr. St., Kamer, 1961-1962, nr. 264/1, Bijlage II, pagina’s 8 en 9): ‘De grenzen waarbinnen de wetgever de toepassing van de wet heeft beperkt, zijn door niets verantwoord. Hoewel een inbreuk niet werd begaan met de bedoeling de belasting te ontduiken, toch kan hij van bedrieglijke aard zijn wanneer hij beoogt de rechten of belangen van derden te schaden’. Het bijzonder opzet hoeft met andere woorden niet noodzakelijk op belastingontduiking gericht te zijn.

Ook uit de voorbereidende werkzaamheden bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27.03.1999) blijkt dat de wetgever, in het kader van de invoering van een btw-verjaringstermijn van vijf jaar inzake fraude, de uitdrukking ‘een bedrieglijk opzet of een oogmerk te schaden’ heeft verkozen boven de omschrijving ‘met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan door derden mogelijk te maken’ die voordien werd gebruikt in de Wetboeken van indirecte belastingen. Er werd bovendien uitdrukkelijk verwezen naar de draagwijdte die aan de desbetreffende uitdrukking wordt gegeven op het vlak van directe belastingen (memorie van toelichting bij de wet van 15.03.1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen, Kamer, Zitting 97/98, Doc. 1341/1 en 1342/2, pagina 16). Aldus verkregen de criteria ‘bedrieglijk opzet’ en ‘oogmerk om te schaden’ inzake btw dezelfde draagwijdte als inzake inkomstenbelastingen.

Er is bedrieglijk opzet wanneer de overtreding wordt begaan met de bedoeling om zichzelf of een derde een onrechtmatig voordeel te verschaffen, meestal ten nadele van een persoon of van de gemeenschap. Er is oogmerk om te schaden wanneer de overtreding wordt begaan met de wil om nadeel te berokkenen, zelfs zonder dat de betrokkene enig voordeel uit zijn handeling haalt. Het gaat om alternatieve voorwaarden. Een van beide bedoelingen volstaat voor de toepassing van artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek.

Op belastinggebied gaat het vooral om handelingen die met bedrieglijk opzet zijn verricht, aangezien het nagestreefde onrechtmatige voordeel meestal de ontdoken belasting is.

Het feit dat het om een bedrieglijk voornemen moet gaan, heeft tot gevolg dat overtredingen die hun oorsprong vinden in gewone nalatigheid, materiële vergissingen, te goeder trouw begane onjuistheden, enzovoort, niet in aanmerking komen.

In elk afzonderlijk geval is het nodig, op grond van de feitelijke gegevens van de zaak, na te gaan of de vastgestelde overtreding al dan niet is begaan met het oogmerk om zichzelf of een derde, ten nadele van de Schatkist, een ongeoorloofd voordeel te bezorgen. Nuttige feitelijke gegevens kunnen zijn het aantonen van aankopen zonder factuur of het begaan van ernstige overtredingen jegens de verplichtingen opgelegd op grond van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd. Verder kunnen kenmerkende bestanddelen blijken uit:

• het aanwenden van georganiseerde fraudepraktijken, zoals het voorleggen van documenten of geschriften die vals zijn door weglating, verandering, fictieve inschrijvingen

• het aanwenden van onrechtmatige middelen om aan de betaling van de belasting te ontsnappen onder andere door het onvermogen te bewerken

• in sommige gevallen, het feit dat de belastingplichtige meerdere malen en op een bewuste wijze belangrijke fiscale verplichtingen niet heeft nageleefd

De vaststelling door de administratie van misbruik in de zin van artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek laat niet toe de tienjarige termijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek toe te passen. Misbruik, dat de formele toepassing van de wettelijke voorwaarden veronderstelt, houdt geen frauduleus gedrag in (zie memorie van toelichting bij de programmawet van 20.07.2006, Kamer, Doc. 51, 2517/001, blz. 15; zie tevens Circulaire AFZ/2006-0604 (AFZ 14/2006) van 24.08.2006, randnummer 11).

f. Voorafgaande kennisgeving

De administratie dient een voorafgaande kennisgeving te versturen indien zij voornemens is de tienjarige verjaringstermijn in geval van bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden toe te passen (artikel 84ter van het Btw-Wetboek). Deze voorafgaande kennisgeving is voorgeschreven op straffe van nietigheid van de rechtzetting.

Middels de voorafgaande kennisgeving moet de betrokkene kennis worden gegeven van de vermoedens van belastingontduiking.

De kennisgeving van de vermoedens van belastingontduiking die tegen de betrokkene bestaan moeten voldoende nauwkeurig zijn.

De voorafgaande kennisgeving van een nauwkeurig omschreven vermoeden van belastingontduiking volstaat, zonder dat het bewijs van de belastingontduiking reeds objectief moet zijn geleverd. Enkel wanneer het vermoeden onnauwkeurig is omschreven of berust op vage of ongeloofwaardige veronderstellingen, kan niet tot het bestaan van een vermoeden van belastingontduiking worden besloten (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.21.0181.N en F.21.0187.N van 16.06.2023).

Krachtens artikel 81bis, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek mogen de aanwijzingen van belastingontduiking bedoeld in het vierde lid zich bevinden zowel vóór al na het verstrijken van de verjaringstermijn bedoeld in het eerste of tweede lid van datzelfde artikel.

De kennisgeving bedoeld in artikel 84ter van het btw-Wetboek moet schriftelijk gebeuren. De bewijslast van de schriftelijke kennisgeving rust op de administratie. De administratie verricht de kennisgeving bedoeld in artikel 84ter van het Btw-Wetboek in de regel middels een aangetekend schrijven.

Voor een geldige uitvoering van een kennisgeving per aangetekend schrijven, volstaat het dat de postbode zich heeft begeven naar de woonplaats van de betrokkene en, ingeval hij het schrijven niet in de hand heeft kunnen overhandigen aan de betrokkene of zijn gevolmachtigde, in diens brievenbus een bericht achterlaat dat het schrijven zich ter zijn beschikking bevindt op het postkantoor. Indien aan deze formaliteiten wordt voldaan, wordt het door betrokkene niet in ontvangst nemen van het schrijven op het postkantoor binnen de op het bericht aangegeven termijn, beschouwd als een weigering om het schrijven in ontvangst te nemen, tenzij blijkt dat de betrokkene zich in de onmogelijkheid bevond om het schrijven af te halen binnen de voorgeschreven termijn. Bij gebrek aan bewijs van deze onmogelijkheid, wordt de kennisgeving per aangetekend schrijven beschouwd te hebben plaatsgevonden de dag waarop het schrijven werd aangeboden op de woonplaats van de betrokkene (Arrest van het hof van beroep te Bergen nr. AR 2012/RG/76 van 05.11.2014).

Volgens het administratief standpunt dient de voorafgaande kennisgeving de rechtzetting (in de vorm van een regularisatie-opgave of proces-verbaal) vooraf te gaan (circulaire AFZ Nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009).

De voorafgaande kennisgeving bedoeld in artikel 84ter van het Btw-Wetboek is volgens de administratie slechts een noodzakelijke voorwaarde om in de aanvullende termijn nog een rechtzetting te kunnen doorvoeren, maar geldt op geen enkele manier als voorwaarde voor het rechtmatig uitoefenen van een fiscale controle. Uit de wettekst van artikel 84ter van het Btw-Wetboek blijkt trouwens nergens dat de voorafgaande kennisgeving een voorwaarde zou zijn voor het uitoefenen van een fiscale controle (circulaire AFZ nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009 en schriftelijke parlementaire vraag nr. 119 van de heer Volksvertegenwoordiger Georges Gilkinet van 20.01.2015).

Deze zienswijze is in het verleden betwist in de rechtspraak (zie bijvoorbeeld antwoord op de schriftelijke parlementaire vraag nr. 466 van de heer Volksvertegenwoordiger Josy Arens van 13.07.2011). Het Hof van Cassatie heeft deze kwestie definitief beslecht. Er is geoordeeld dat de voorafgaande kennisgeving, die inzake btw vereist is wanneer de administratie zich wenst te beroepen op de verjaringstermijn van zeven jaar in geval van belastingontduiking slechts de vordering inzake btw moet voorafgaan, en niet de onderzoeken, zelfs indien deze onderzoeken plaats vonden na het verstrijken van de gewone verjaringstermijn.

Het Hof van Cassatie steunt zich op drie argumenten (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0029.N van 27.03.2015 en Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.14.0113.N van 26.11.2015):

• de wettekst (artikel 84ter van het Btw-Wetboek)

• het feit dat de wettelijke bepaling in kwestie is opgenomen in hoofdstuk XIV 'Vervolgingen en gedingen. Rechten en voorrechten van de Schatkist' van het Btw-Wetboek

• het feit van de afwezigheid van de notie 'onderzoekstermijn' in de btw-wetgeving

In het arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017 wordt overwogen dat de vermoedens van belastingontduiking waarop de fiscale administratie zich baseert, voorafgaand aan het dwangbevel, nauwkeurig en schriftelijk aan de belastingplichtige dienen te worden meegedeeld op straffe van nietigheid van de invordering van de btw (Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017,overweging B.13). Het Grondwettelijk Hof lijkt zich hiermee aan te sluiten bij de zienswijze van het Hof van Cassatie, dat had gesteld dat de voorafgaande kennisgeving de vordering dient vooraf te gaan.

Uit arresten van het Hof van Cassatie (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0029.N van 27.03.2015 en Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.14.0113.N van 26.11.2015) blijkt tevens dat de kennisgeving is vereist om een vordering te kunnen doorvoeren in de aanvullende termijn. De wet schrijft inderdaad niet voor dat deze voorafgaandelijke kennisgeving binnen de normale verjaringstermijn van drie jaar dient te gebeuren (vonnis rechtbank van eerste aanleg te Brugge, zaak nr. 03/706/A, 07.02.2006). Er is bijgevolg geen kennisgeving vereist om te vorderen binnen de driejarige verjaringstermijn van artikel 81bis, § 1, eerste lid, de verlengde vierjarige termijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek of de zevenjarige termijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek.

Uit hetgeen voorafgaat volgt dat wanneer zij voornemens artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek toe te passen en te vorderen in de aanvullende termijn van, naargelang het geval, zeven, zes of drie jaar, de administratie gehouden is een voorafgaande kennisgeving te versturen van de vermoedens van belastingontduiking aan de betrokkene, zelfs in het geval door de administratie geen enkel bijkomend onderzoek wordt verricht.

De eventuele belastingheffing die volgt op de fiscale controle hoeft niet beperkt te blijven tot de vermoedens van belastingontduiking waarvan melding werd gemaakt in deze voorafgaande kennisgeving. Als tijdens de onderzochte periode andere elementen aan het licht komen (die dus niet expliciet werden vermeld in de kennisgeving) kunnen deze evenzeer belast worden, voor zover evenwel deze overtredingen werden begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden (circulaire AFZ nr. 7/2009 - AOIF nr. 35/2009 van 01.07.2009).

F. Gelijktijdig voorkomen van meerdere rechtsgronden voor de toepassing van een zevenjarige verjaringstermijn

Naast de verjaringstermijn van tien jaar inzake fraude, blijven de verjaringsstermijnen bedoeld in artikel 81bis, § 1, derde lid, 1° tot en met 3°, van het Btw-Wetboek van toepassing en kan de administratie zich voor de rechter op die bepalingen beroepen indien de voorwaarden voor toepassing ervan zijn vervuld.

In een zaak voorgelegd aan het Hof van Beroep te Bergen heeft de administratie zich beroepen op de verjaringstermijn van zeven jaar, zowel op basis van 3° (bewijskrachtige gegevens) als op 4° (bedrieglijk opzet of oogmerk te schaden) van artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), van het Btw-Wetboek. In beroep ziet de administratie af van de grief om bedrieglijke opzet te bewijzen. In dat geval is het beroep nog slechts gesteund de bewijskrachtige gegevens die de administratie ter kennis zijn gekomen. De belasting kan in dat geval nog steeds worden gevorderd gedurende zeven jaar op grond op artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek (Arrest van het hof van beroep te Bergen nr. 2014/RG/895 van 11.01.2016).

Het Hof van Beroep te Bergen heeft zijn zienswijze aangaande artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-wetboek (bewijskrachtige gegevens), waarop de administratie, in subsidiaire orde, beroep doet en in hoofdeis op punt 4° (oud) van diezelfde bepaling (bedrieglijk opzet) bevestigd (Arrest van hof van beroep te Bergen nr. 2016/RG/302 van 08.05.2017).

Volgens het Hof van Beroep te Gent belet het feit dat in het proces-verbaal slechts naar één rechtsgrond wordt verwezen de administratie bovendien niet zich in de conclusies op andere grondslagen te beroepen voor de toepassing van de zevenjarige termijn. De rechten van verdediging worden hierdoor niet geschonden: de belastingplichtige beschikt over voldoende tijd om de verjaring op grond van alle rechtsgronden waarop de administratie zich beroept - inclusief deze die niet zijn opgenomen in het proces-verbaal en slechts zijn opgenomen in de conclusies - te kunnen verweren (Arrest van het Hof van beroep te Gent nr. 2011/AR/3417 van 20.11.2012).

Volgens het hof van beroep te Antwerpen sluit het feit dat de administratie kan steunen op artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 3°, van het Btw-Wetboek niet uit dat de administratie zich eveneens kan steunen op artikel 81bis, § 1, tweede lid (oud), 4°, van het Btw-Wetboek. Beide grondslagen kunnen tegelijkertijd voorkomen (Arrest van het hof van beroep te Antwerpen nr. 2014/AR/2549 van 01.03.2016).

Er moet niettemin op worden gewezen dat sinds de inwerkingtreding van artikel 104, 3°, van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) de verjaringstermijn inzake fraude, die op tien jaar is gebracht, de zevenjarige verjaringstermijn (de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen) met drie jaar overschrijdt.

[Top]

Afdeling 10bis – Verjaringstermijn van vijf jaar voor de vordering tot invordering van de btw-schuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister

1. Algemeen

Vanaf de inwerkingtreding op 01.04.2019 van de wet van 26.11.2018 inzake de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw (B.S. 04.12.2018) wordt, bij niet-betaling van de belastingschuld bestaande uit de belasting, interesten, fiscale geldboeten en toebehoren, deze schuld opgenomen in een innings- en invorderingsregister, die de uitvoerbare titel vormt voor de invordering ervan en deze concretiseert (artikel 85, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek). Het innings- en invorderingsregister vervangt vanaf die datum het dwangbevel als uitvoerbare titel inzake btw.

De desbetreffende wetswijziging wordt toegelicht middels de circulaire 2019/C/33 betreffende de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw.

Vanaf de inwerkingtreding van voormelde wet wordt inzake btw, wat de vordering tot voldoening van de btw-belastingschuld betreft, voorzien in een verjaringstermijn van vijf jaar voor de vordering tot invordering van de belasting over de toegevoegde waarde indien die schuld overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister.

Voor de regels inzake schorsing en stuiting van de verjaring van een belastingschuld die is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister wordt verwezen naar de commentaar met betrekking tot stuiting en schorsing van de verjaringstermijn (zie Afdelingen 15 en 16 hierna).

2. Actuele wettelijke bepaling

Artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI bepaalt dat voor zover de verjaring bedoeld in het eerste lid van datzelfde artikel (4) nog niet verkregen is, de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister verjaren door verloop van vijf jaren vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin ze zijn opgenomen overeenkomstig de fiscale wetten.

(4) Artikel 23, § 2, eerste lid, van het Wetboek invordering WMGI bepaalt dat de verjaring van de vordering tot invordering van de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten wordt geregeld door de bepalingen van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

De memorie van toelichting bij de wet tot invoering van het WMGI verduidelijkt dat wanneer de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de fiscale geldboeten zijn opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister, het tweede lid [van artikel 23 van het WMGI] de verjaringstermijn van de vordering tot invordering bepaald in het Btw-Wetboek […] vervangt door een afzonderlijke verjaring die eigen is aan de vordering tot invordering van de btw-schuldvordering opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister […] (memorie van toelichting bij de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet fiscale schuldvorderingen, Kamer, Doc. 54, 3625/001, blz. 45).

Deze bepaling is in werking getreden op 01.01.2020. (5)

(5) Vóór 01.01.2020 bepaalde artikel 85, § 4, van het Btw-Wetboek, als ingevoerd door artikel 9 van de wet van 26.11.2018 inzake de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw (B.S. 04.12.2018), dat, voor zover de verjaring van de vordering tot voldoening van de belastingschuld niet reeds is verkregen, er, wanneer deze schuld wordt opgenomen in een innings- en invorderingsregister overeenkomstig paragraaf 1, onverminderd de toepassing van artikel 83, slechts verjaring is van de vordering tot voldoening van deze schuld na het verstrijken van een termijn van vijf jaar vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin ze is opgenomen.

Artikel 85, § 4, van het btw-Wetboek is in werking getreden op 01.04.2019 en is met ingang van 01.01.2020 opgeheven door artikel 14 van de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schulden (BS 30.04.2019).

3. Aanvang van de termijn

De verjaring bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI wordt verkregen, behoudens schorsing of stuiting, door verloop van vijf jaar te rekenen vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin de belastingschuld is opgenomen.

De desbetreffende verjaringstermijn neemt aldus een aanvang op de dag waarop het innings- en invorderingsregister, waarin de belastingschuld is opgenomen, uitvoerbaar wordt verklaard, ongeacht de datum waarop dat innings- en invorderingsregister wordt opgemaakt en/of de schuld in dat register wordt opgenomen en ongeacht de datum waarop het innings- en invorderingsbericht bedoeld in artikel 85, § 3, van het Btw-Wetboek is verzonden aan of ter kennis gebracht van de belastingschuldige.

4. Einde van de termijn

De verjaring wordt verkregen, behoudens schorsing of stuiting, door vijf jaar te rekenen vanaf de datum van uitvoerbaarverklaring van het innings- en invorderingsregister waarin de schuld is opgenomen.

Voorbeeld

Indien de het innings- en invorderingsregister uitvoerbaar is verklaard op 10.06.2020 vangt de termijn aan de daaropvolgende dag, nl. op donderdag 11.06.2020 (de dies a quo). De verjaring wordt, behoudens schorsing of stuiting, verkregen wanneer de laatste dag van de verjaringstermijn, nl. dinsdag 10.06.2025 (de dies a quem) volledig verstreken is. Behoudens schorsing of stuiting is de verjaring in dat geval ingetreden/verkregen de daaropvolgende dag, dit is op woensdag 11.06.2025.

5. Voorwaarden

Voor de toepassing van de verjaring van de vordering tot invordering van een btw-schuld die is opgenomen in een innings- en invorderingsregister bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI, is vereist dat:

• de verjaring van de belastingschuld niet reeds is verkregen op grond van de bepalingen van het Btw-Wetboek

• de belastingschuld is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister

• de opname van de belastingschuld in het innings- en invorderingsregister is geschied overeenkomstig de fiscale wetten

A. De verjaring mag niet reeds zijn verkregen op grond van de bepalingen van het Btw-Wetboek

Voor de toepassing van de verjaring bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI is vereist dat de verjaring bedoeld in het eerste lid van datzelfde artikel nog niet is verkregen.

Bedoeld in artikel 23, § 2, eerste lid, van het WMGI is de verjaring van de vordering tot invordering van de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten zoals die verjaring wordt geregeld door de bepalingen van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.

B. Een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister

Voor de toepassing van de onderscheiden verjaringstermijn is vereist dat het innings- en invorderingsregister waarin de schuld is opgenomen, uitvoerbaar is verklaard.

C. De opname van de belastingschuld in het innings- en invorderingsregister overeenkomstig de fiscale wetten

Overeenkomstig artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI is voor de toepassing van dat lid vereist dat de btw-schuld is opgenomen in het innings- en invorderingsregister overeenkomstig de fiscale wetten (6).

(6) Voor 01.01.2020 voorzag artikel 85, § 4, van het Btw-Wetboek er in dat de schuld diende te zijn opgenomen in het innings- en invorderingsregister overeenkomstig § 1 van diezelfde bepaling.

a. De kennisgeving van de verantwoording van de belastingschuld

Krachtens § 1, derde lid, van artikel 85 van het Btw-Wetboek moet de verantwoording van de belastingschuld uiterlijk een maand voor de opname ervan in een innings- en invorderingsregister bedoeld in het eerste of tweede lid, ter kennis worden gebracht van de belastingschuldige, behalve indien de rechten van de Schatkist in het gedrang komen.

De verplichting tot kennisgeving van de verantwoording van de belastingschuld geldt ongeacht of een bedrag in een gewoon innings- en invorderingsregister als bedoeld in artikel 85, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek of een verbeterend innings- en invorderingsregister als bedoeld in artikel 85, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt opgenomen (memorie van toelichting bij de wet van 26.11.2018 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake de belasting over de toegevoegde waarde betreft, Kamer, Doc. 54, 3277/001, blz. 8).

De kennisgeving van de verantwoording van de btw-schuld gebeurt in het kader van de uitdrukkelijke motivering van het innings- en invorderingsregister en bestaat uit de kennisgeving aan de belastingschuldige van de overwegingen in rechte en in feite – met name het voorwerp en de grondslag – van de in het innings- en invorderingsregister opgenomen btw-schuld (Circulaire 2019/C/33, voormeld, blz. 3).

Zoals in het verleden kunnen de overwegingen in rechte en in feite (verantwoording van de fiscale schuld) worden opgenomen hetzij in het proces-verbaal (toepassing van artikel 59, § 1, van het Wetboek), hetzij in de beslissing van de aanslag van ambtswege (toepassing van de artikelen 66 en 67 van het Wetboek), hetzij in de bijzondere rekening (toepassing van artikel 8 van het koninklijk besluit nr. 24 van 29 december 1992 met betrekking tot de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, ter uitvoering van de artikelen 52, 53, 53ter, 53octies, 53nonies, 54, 58, 70 en 91 van het Wetboek), of nog in enig ander document, zoals een regularisatiebeslissing, waarin de ambtenaren van de administratie bevoegd voor de belasting over de toegevoegde waarde aan de belastingschuldigen het bestaan van een fiscale schuld meedelen (memorie van toelichting bij de wet van 26.11.2018 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake de belasting over de toegevoegde waarde betreft, Kamer, Doc. 54, 3277/001, blz. 9).

b. Datum van kennisgeving

Behoudens in de gevallen bedoeld in het vierde en vijfde lid van artikel 85, § 1, van het Btw-Wetboek is de datum van kennisgeving de derde werkdag volgend op de datum waarop de verantwoording van de belastingschuld werd afgegeven aan de aanbieder van de universele postdienst.

c. De kennisgeving op elektronische wijze

Mits de uitdrukkelijke toestemming van de belastingschuldige, kan de verantwoording van de belastingschuld hem uitsluitend ter kennis worden gebracht op elektronische wijze. In dat geval geldt de terbeschikkingstelling op elektronische wijze als rechtsgeldige kennisgeving van de verantwoording van de belastingschuld. De Koning bepaalt de toepassingsmodaliteiten van de procedure bedoeld in het zevende lid.

d. Wettelijke vermoedens inzake kennisgeving

Voor de belasting die in een door de belastingplichtige ingediende aangifte ingediend opgenomen is, alsmede voor de ermee verbonden nalatigheidsinteresten, toebehoren en proportionele fiscale geldboeten, wordt de kennisgeving van de verantwoording van de belastingschuld, in afwijking van artikel 85, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek, geacht te zijn gebeurd op het tijdstip en door het loutere feit van de indiening van deze aangifte (artikel 85, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek).

Voor de belasting, die het voorwerp van een schulderkenning uitmaakt, alsmede voor de ermee verbonden nalatigheidsinteresten, toebehoren en proportionele fiscale geldboeten, wordt de kennisgeving van de verantwoording van de belastingschuld geacht te zijn gebeurd op het tijdstip en door het loutere feit van de ondertekening van de schulderkenning (artikel 85, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek).

De administratie is bijgevolg niet gehouden tot de verzending van de verantwoording van de btw-schuld wanneer de schuld in hoofdsom (de belasting) voortvloeit uit de aangifte van de belastingplichtige, ongeacht of het gaat om een periodieke of een bijzondere aangifte, in elektronische of papieren vorm, of wanneer de belastingplichtige zelf de belastingschuld in hoofdsom heeft erkend.

e. Afwijking indien de rechten van de Schatkist in het gedrang komen

Indien de rechten van de Schatkist in het gedrang komen moet de verantwoording van de belastingschuld ten laatste op het ogenblik dat de belastingschuld in een innings- en invorderingsregister wordt opgenomen aan de belastingschuldige ter kennis worden gebracht (artikel 85, § 1, derde lid, tweede zin, van het Btw-Wetboek).

Van de regel dat de verantwoording van de belastingschuld uiterlijk een maand voor de opname ervan in een innings- en invorderingsregister ter kennis moet worden gebracht van de belastingschuldige wordt bijgevolg afgeweken indien de rechten van de Schatkist in het gedrang komen. In dat geval moet de kennisgeving van de verantwoording van de btw-schuld gebeuren ten laatste op het ogenblik van haar opname in een innings- en invorderingsregister.

De rechten van de Schatkist kunnen in gevaar zijn wanneer de fiscale schuld dreigt te verjaren of wanneer uit feitelijke elementen blijkt dat de betaling van de belastingschuld wordt bedreigd door redenen te wijten aan de belastingschuldige, zoals het geschokt zijn van het krediet, de staking van betaling of een aanstaand vertrek naar het buitenland. Dit kan ook het geval zijn bij de tussenkomst van een reorganisatieplan, een faillissement, of wanneer uit verschillende elementen blijkt dat de belastingschuldige zich onvermogend maakt. De uitzondering op de regel van de anterioriteit, dat wil zeggen op het naleven van een termijn van een maand tussen de verzending van de verantwoording van de belastingschuld en de opname van deze schuld in een innings- en invorderingsregister, moet dus op een restrictieve manier worden toegepast (memorie van toelichting bij de wet van 26.11.2018 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de automatisering van de uitvoerbare titel inzake de belasting over de toegevoegde waarde betreft, Kamer, Doc. 54, 3277/001, blz. 9).

f. Geen gekende woonplaats in België

Indien de belastingschuldige geen gekende woonplaats in België of in het buitenland heeft, wordt de verantwoording van de belastingschuld verstuurd naar de procureur des Konings te Brussel (artikel 85, § 1, derde lid, derde zin, van het Btw-Wetboek).

D. Dwangbevelen ter kennis gebracht of betekend vóór 01.04.2019 en belastingschulden opgenomen in het innings- en invorderingsregister vóór 01.01.2020

Artikel 19 van de wet van 26.11.2018 inzake de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw, voormeld, in werking getreden op 01.04.2019, bepaalde dat de wet niet van toepassing is op het dwangbevel waarvan kennis werd gegeven of werd betekend vóór de datum van haar inwerkingtreding.

Artikel 138, 1°, van de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schulden, voormeld, in werking getreden op 01.01.2020, bepaalt gelijkaardig dat die wet niet van toepassing is op het administratieve dwangbevel inzake belasting over de toegevoegde waarde dat ter kennis werd gebracht of werd betekend vóór de datum van haar inwerkingtreding.

Deze overgangsbepalingen houden, ten opzichte van deze dwangbevelen, het voortbestaan in van de wettelijke en reglementaire bepalingen (het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde en zijn uitvoeringsbesluiten) zoals zij bestonden voor de inwerkingtreding van de desbetreffende wetten (Memorie van toelichting bij de wet van 26.11.2018, voormeld, Kamer, Doc. 54, 3277/1, blz. 18; memorie van toelichting bij de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen, Kamer, Doc. 54, 3625/001, blz. 135).

Krachtens artikel 138, 5°, van de wet van 13.04.2019, voornoemd, is die wet bovendien niet van toepassing op fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen opgenomen in een innings- en invorderingsregister, uitvoerbaar verklaard vóór de datum van haar inwerkingtreding ervan (periode van 01.04.2019 tot en met 31.12.2019).

Hetgeen voorafgaat houdt in dat de verjaringstermijn van vijf jaar opgenomen in artikel 85, § 4 (oud) van het Btw-Wetboek, als van toepassing vóór de inwerkingtreding van het WMGI, alsook de verjaringstermijn van vijf jaar opgenomen in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI, niet van toepassing is ten aanzien van de belastingschuld opgenomen in een dwangbevel dat is ter kennis gebracht of betekend vóór 01.04.2019. Wat die belastingschulden betreft geldt éénzelfde redenering met betrekking tot de bepalingen inzake stuiting van de verjaring opgenomen in artikel 85, § 5 (oud), van het Btw-Wetboek en de bepalingen inzake stuiting en schorsing van de verjaring opgenomen in artikel 24 WMGI. Ter zake blijven de bepalingen van het Btw-Wetboek van vóór 01.04.2019 van toepassing.

Hetgeen voorafgaat houdt bovendien in dat de verjaringstermijn van vijf jaar opgenomen in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI niet van toepassing is ten aanzien van de belastingschuld die is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister vanaf 01.04.2019 tot en met 31.12.2019. Eénzelfde redenering geldt overigens met betrekking tot de bepalingen van het WMGI inzake stuiting en schorsing van de verjaring opgenomen in artikel 24 en 25 WMGI. Ter zake blijven de bepalingen van het Btw-Wetboek als van toepassing vóór 01.01.2020 van toepassing.

[Top]

Afdeling 11 - Verjaring van de vordering tot teruggaaf van de btw, van de interesten en van de administratieve geldboeten

1. De verjaring van de vordering tot teruggaaf

A. Wettelijke bepalingen

Artikel 82 van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

De vordering tot teruggaaf van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten begint te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat.

Artikel 82bis van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

Er is verjaring voor de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

B. Aanvangspunt van de verjaring

Krachtens artikel 82 van het Btw-Wetboek begint de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de administratieve geldboeten te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat.

Het ontstaan van de vordering is aldus bepalend voor het aanvangen van de verjaringstermijn.

Artikel 1 van het koninklijk besluit van 01.09.2004 tot wijziging van de koninklijke besluiten nummers 4, 7, 10, 19, 47 en 50 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (BS 10.09.2004) heeft artikel 3, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde opgeheven. Deze opgeheven bepaling voorzag erin dat indien de rechthebbende op de teruggaaf een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon is die naar gelang het geval gehouden is tot indiening van een periodieke of bijzondere aangifte, de vordering tot teruggaaf slechts ontstaat bij het verstrijken van de termijn bepaald voor het indienen van de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

Vanaf de datum van inwerkingtreding van het koninklijk besluit van 01.09.2014 (het besluit is in werking getreden de tiende dag na publicatie in het Belgisch Staatsblad) ontstaat de vordering tot teruggaaf, bij toepassing van artikel 3, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, op het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet.

C. Eindpunt van de verjaringstermijn

Er is verjaring voor de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan (artikel 82bis van het Btw-Wetboek).

Het tijdstip van het zich voordoen van de oorzaak van teruggaaf is aldus bepalend voor de berekening van het eindpunt van de verjaringstermijn bedoeld in artikel 82bis van het Btw-Wetboek.

Artikel 75 van het Btw-Wetboek bepaalt dat de belasting slechts kan worden teruggegeven in de gevallen waarin het Btw-Wetboek voorziet. De in artikel 75 van het Btw-Wetboek bedoelde gevallen van teruggaaf zijn het voorwerp van de artikelen 76, 77 en 77bis van het Btw-Wetboek.

Met de oorzaken van teruggaaf als bedoeld in artikel 82bis van het Btw-Wetboek worden de feiten bedoeld die op grond van de artikelen 76, 77 en 77bis van het Btw-Wetboek aanleiding kunnen geven tot teruggaaf.

Voor het bekomen van het eindpunt van de verjaring wordt gerekend tot 31.12 van het derde kalenderjaar volgend op het tijdstip van het zich voordoen van die feiten en bijgevolg volgend op het zich voordoen van de oorzaak van teruggaaf.

Artikel 76, § 3, derde lid, in fine, van het Btw-Wetboek bepaalt dat de Koning, in het kader van de teruggaafprocedures bedoeld in de Richtlijn 56/560/EEG (7) en de Richtlijn 2008/9/EG (8), kan afwijken van het bepaalde in artikel 82bis van het Btw-Wetboek.

(7) Richtlijn nr. 86/560/EEG van de Raad van 17.11.1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (de zogenaamde ‘dertiende richtlijn’)

(8) Richtlijn 2008/9/EG van de Raad van 12.02.2008 tot vaststelling van nadere voorschriften voor de in richtlijn 2006/112/EG vastgestelde teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen die niet in de lidstaat van teruggaaf maar in een andere lidstaat gevestigd zijn (de zogenaamde ‘VAT Refund’-richlijn)

De Koning heeft voorzien dat het teruggaafverzoek door de belastingplichtigen bedoeld in de Richtlijn 56/560/EEG en de Richtlijn 2008/9/EG wordt ingediend uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak (artikel 12 en 36 van het koninklijk besluit nr. 56 van 10 april 2022, met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen).

Artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek werd ingevoegd middels artikel 15, c), van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS 31.12.2021). De aan de Koning verleende machtiging moest het probleem oplossen dat was gerezen na het arrest van het Hof van Cassatie nr. F.20.0063.N van 25.06.2021. Volgens het Hof van Cassatie, dat oordeelde over de wetgeving als van toepassing voor het invoegen van artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek, bepaalt de Koning weliswaar de formaliteiten en voorwaarden met betrekking tot de teruggaaf van btw, doch mocht hij hierbij geen afbreuk doen aan de bepalingen van de artikelen 82 en 82bis van het Btw-wetboek. Thans is de Koning uitdrukkelijk gemachtigd om af te wijken van artikel 82bis van het Btw-Wetboek in het kader van de hiervoor aangehaalde teruggaafprocedures (artikel 76, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek).

2. De oorzaken van teruggaaf

A. Oorzaak van teruggaaf bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek

Artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Onverminderd de toepassing van artikel 334 van de programmawet van 27 december 2004, wordt wanneer het bedrag van de belasting die ingevolge de artikelen 45 tot 48 voor aftrek in aanmerking komt, aan het einde van het kalenderjaar meer bedraagt dan de belasting die verschuldigd is door de belastingplichtige die overeenkomstig artikel 50 voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd en gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, onder de voorwaarden bepaald door de Koning, het verschil teruggegeven binnen drie maanden op uitdrukkelijk verzoek van de belastingplichtige of van zijn aansprakelijke vertegenwoordiger bedoeld in artikel 55, §§ 1 of 2.’

De aangifte bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek is de periodieke maand- of kwartaalaangifte (aangifte nr. 625 waarvan het model is opgenomen in bijlage 1 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd).

Artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek beoogt het geval dat, in hoofde van de hiervoor bedoelde belastingplichtige, voor dezelfde aangifteperiode, het bedrag van de belasting die ingevolge de artikelen 45 tot 48 van het Btw-Wetboek voor aftrek in aanmerking komt meer bedraagt dan de belasting die verschuldigd is.

Met het bedrag van de belasting die ingevolge artikel 45 tot 48 van het Btw-Wetboek voor aftrek in aanmerking komt worden tevens de herzieningen in het voordeel van de belastingplichtige beoogd.

Tevens wordt de krachtens artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, terug te geven belasting, ten aanzien van de belastingplichtige bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek gevoegd bij de belasting waarvoor het recht op aftrek wordt uitgeoefend overeenkomstig artikel 4 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd (artikel 7 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte is de aangifte met een bedrag voorkomend in vak 72 (‘Sommen verschuldigd door de Staat’).

Op grond van artikel 76, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek kan de Koning bepalen dat het overschot, in de door Hem te bepalen gevallen en onder de door Hem vast te stellen voorwaarden, voor het einde van het kalenderjaar wordt teruggegeven.

Op grond van artikel 80 van het Btw-Wetboek bepaalt hij de formaliteiten en voorwaarden waaraan de teruggaaf onderworpen is, de wijze waarop ze geschiedt en de ambtenaar die ze verricht.

De Koning heeft voor de teruggaaf van het belastingkrediet als hiervoor bedoeld voorzien in, in principe, de overbrenging naar het volgende aangiftetijdvak en, onder welbepaalde voorwaarden en op uitdrukkelijk verzoek van de belastingplichtige, de daadwerkelijke teruggaaf, zowel voor wat de teruggave aan het einde van het kalenderjaar betreft als wat de teruggave die plaatsvindt voor het einde van het kalenderjaar betreft (artikel 81 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

In het verleden heeft de administratie het standpunt ingenomen dat de vordering tot teruggaaf van het belastingoverschot bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek (belastingoverschot dat blijkt uit een periodieke btw-aangifte) ontstaat en dat de oorzaak van de vordering tot teruggaaf zich voordoet op de datum van indiening van de aangifte waaruit het belastingoverschot blijkt (zie bijvoorbeeld aanschrijving nr. 2/2000 van 26.05.2000, randnummer 29, a) en antwoord op de parlementaire vraag nr. 157 van de heer Volksvertegenwoordiger Josy Arens van 18.12.2020). Daarbij werd geen onderscheid gemaakt naargelang de belastingplichtige al dan niet uitdrukkelijk om de teruggaaf had verzocht.

Volgens het Hof van Cassatie (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.20.0038.F van 17.06.2022) faalt de zienswijze van de administratie dat de vordering tot teruggaaf van het belastingoverschot dat voortkomt van een periodieke aangifte ontstaat, onafhankelijk van elke uitdrukkelijk aanvraag tot teruggaaf, op de datum van indiening van de periodieke aangifte waaruit dat overschot blijkt, naar recht. Rekening houdend met deze zienswijze van het Hof van Cassatie heeft de administratie haar standpunt als voorkomend onder randnummer 29, a) van de aanschrijving 2/2000 gewijzigd en neemt ze aan dat de vordering tot teruggaaf van het belastingoverschot bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek ontstaat en dat de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet nog steeds op het tijdstip van indiening van de aangifte, maar uitsluitend voor zover de belastingplichtige uitdrukkelijk de teruggaaf vraagt op de wijze als voorzien in artikel 81, § 4, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd (m.a.w. slechts in het geval het vak ‘Aanvraag tot teruggaaf’ van de aangifte door hem is aangekruist). De aangifte welke die vermelding bevat geldt als aanvraag om teruggaaf.

Aangezien de overdracht het beginsel is en de belastingplichtige enkel door optie om teruggaaf van het tegoed kan verzoeken, is de oorzaak van de teruggaaf in dit geval m.a.w. het uitdrukkelijk verzoek van belastingplichtige om de teruggaaf bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek en artikel 81, § 4, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd.

Het spreekt voor zich dat, opdat bedoelde vordering tot teruggaaf zou ontstaan en de oorzaak ervan zich zou voordoen, aan alle andere voorwaarden van artikel 8¹ van datzelfde koninklijk moet zijn voldaan. Wanneer de belastingplichtige om de teruggaaf heeft gevraagd op de wijze als voorzien in artikel 81, § 4, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, maar er niet aan alle andere voorwaarden van dat artikel is voldaan, ressorteert de aanvraag tot teruggaaf immers niet het beoogde effect: het belastingoverschot wordt in dat geval in toepassing van artikel 81, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, overgedragen naar het volgende aangiftetijdvak.

Ten gevolge van het arrest van het Hof van Cassatie van 17.06.2022, voornoemd, werd tevens de beslissing nr. E.T. 110.131 van 03.03.2006 opgeheven. Deze beslissing heeft betrekking op de verjaring van het creditsaldo van een bijzondere rekening van de belastingplichtige wiens rekening-courant op definitieve wijze wordt afgesloten. De teruggaaf van dat saldo is ambtshalve voorzien en de belastingplichtige moet in dat geval bijgevolg niet om de teruggaaf vragen (z. artikel 8, § 1, zesde lid, van het koninklijk besluit nr. 24 van 29.12.1992 met betrekking tot de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde). Ingevolge toepassing van artikel 82bis van het Btw-Wetboek verjaren deze schuldvorderingen, die voortvloeien uit een definitieve afsluiting van de rekening-courant, voortaan wanneer ze niet zijn geordonnanceerd op 31.12 van het derde jaar volgend op het jaar van definitieve afsluiting van de rekening-courant.

In het geval het belastingkrediet opgenomen in de rekening-courant van een belastingplichtige het bedrag van 245 euro (sinds 01.04.2021 op 50 euro gebracht) als bedoeld in artikel 81, § 2, 1°, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, niet bereikt kan hij niet om de teruggaaf verzoeken. Er kan volgens de minister van Financiën in dat geval geen sprake zijn van enige verjaring van de vordering, wat ook de termijn is gedurende dewelke het belastingkrediet ingeschreven blijft op de rekening-courant van de belastingplichtige (schriftelijke parlementaire vraag nr. 1409 van de heer Volksvertegenwoordiger Dirk Van der Maelen van 11.09.2006).

B. Oorzaken van teruggaaf bedoeld in artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek

Artikel 76, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt: “Onverminderd de toepassing van artikel 334 van de programmawet van 27 december 2004, wordt, wanneer het bedrag van de te regulariseren belasting meer bedraagt dan het bedrag van de verschuldigde belasting door de belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, het verschil teruggegeven binnen drie maanden”.

De aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek is de bijzondere btw-aangifte (aangifte nr. 629 waarvan het model is opgenomen in bijlage 3 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd).

In de regel zal het eindresultaat van een door artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek beoogde aangifte een aan de staat verschuldigd bedrag zijn. Het kan niettemin voorkomen dat betreffende aangifte een door de staat verschuldigd eindresultaat vertoont, met name wanneer de belasting in hoofde van de hiervoor bedoelde personen moet worden geregulariseerd in hun voordeel (in geval van ontvangen creditnota’s of negatieve verbeteringen van de voordien aangegeven en betaalde belasting) of wanneer de indiener teruggaaf kan genieten van een bedrag dat desgevallend kan gerecupereerd worden.

De in artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte is de aangifte met een bedrag voorkomend in vak 84 (‘Door de Staat verschuldigde belasting’).

De Koning bepaalt de toepassingsvoorwaarden van deze paragraaf met betrekking tot de te volgen procedure, de in acht te nemen termijnen en de vormvoorwaarden (artikel 76, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

De ondertekende bijzondere btw-aangifte geldt als aanvraag tot teruggaaf (artikel 83 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De en vordering tot teruggaaf ontstaat en de oorzaak van de teruggaaf doet zich voor op het tijdstip van de indiening van de bijzondere btw-aangifte. Op grond van artikel 53terdecies van het Btw-Wetboek wordt de door de FOD Financiën ter beschikking gestelde elektronische bijzondere btw-aangifte die werd ingevuld en overgezonden volgens de daarin voorkomende aanduidingen, gelijkgesteld met gewaarmerkte, gedagtekende en ondertekende aangifte.

C. Oorzaken van teruggaaf bedoeld in artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek

Artikel 76, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘De niet in de paragrafen 1 of 2 bedoelde belastingplichtige kan, bij wijze van teruggaaf, de belasting recupereren die geheven werd van de aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten, en van de door hem ingevoerde goederen en verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate waarin die belasting voor aftrek in aanmerking komt overeenkomstig de artikelen 45 tot 48.’

Artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek beoogt het geval van de teruggaaf aan belastingplichtigen met recht op aftrek van voorbelasting die niet in § 1 en § 2 van datzelfde artikel worden bedoeld. Deze belastingplichtigen zijn niet gehouden tot de indiening van periodieke aangiften als bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek of de bijzondere btw-aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek, maar zij kunnen de belasting geheven van de aan hen geleverde goederen en verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen recupereren bij wijze van teruggaaf.

Het gaat om de volgende belastingplichtigen:

• De toevallige oprichter bedoeld in artikel 8 of in artikel 44, § 3, 1°, a), derde streepje of b), derde streepje, van het Btw-Wetboek (de desbetreffende teruggaaf vindt plaats overeenkomstig artikel 12 van datzelfde koninklijk besluit nr. 4).

Bedoeld zijn de personen die slechts toevallig nieuwe gebouwen of gedeelten van gebouwen en het bijhorend terrein vervreemden of op die gebouwen zakelijke rechten vestigen, overdragen of wederoverdragen. Zij verwerven de hoedanigheid van belastingplichtige niet van rechtswege maar moeten uitdrukkelijk voor deze hoedanigheid opteren.

De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop de belasting over de volledige maatstaf van heffing verschuldigd wordt wat de belasting betreft die op dat ogenblik reeds aftrekbaar is en op het tijdstip waarop het recht op aftrek ontstaat wat de belasting betreft waarvan de belastingplichtige slechts schuldenaar wordt na het tijdstip waarop de belasting over de volledige maatstaf van heffing verschuldigd wordt (artikel 2 en 5 van het koninklijk besluit nr. 14 en aanschrijving nr. 78/1970 van 24.11.1970, randnummer 22).

• De niet in België maar in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige, alsook de niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtige, kan teruggaaf verkrijgen van de belasting die geheven is van de hem geleverde goederen, van de hem verstrekte diensten en van de door hem verrichte invoeren hier te lande, volgens de bepalingen en de modaliteiten voorzien in het koninklijk besluit nr. 56 van 10.06.2022, voornoemd (artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 31 van 02.04.2002 met betrekking tot de toepassingsmodaliteiten van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van handelingen verricht door niet in België gevestigde belastingplichtigen en artikel 9, § 3, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip dat het recht op aftrek ontstaat.

• Elke belastingplichtige die gebruikmaakt van één van de bijzondere regelingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, van de Richtlijn 2006/112/EG, met uitsluiting van de belastingplichtigen gehouden tot indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde aangifte, de belastingen geheven van de aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten die verband houden met zijn onder die bijzondere regeling vallende handelingen, recupereren bij wijze van teruggaaf volgens de in dit artikel vastgestelde modaliteiten (artikel 9bis, § 1, van het Btw-Wetboek).

Wanneer de rechthebbende op de bedoelde teruggaaf in België is gevestigd, dient hij een aanvraag tot teruggaaf in bij de bevoegde dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde waaronder hij ressorteert. De aanvraag wordt in twee exemplaren naar deze dienst toegestuurd vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

Wanneer de rechthebbende op de bedoelde teruggaaf niet in België maar in een andere lidstaat is gevestigd of niet in de Gemeenschap is gevestigd, dient hij een aanvraag tot teruggaaf in overeenkomstig de bepalingen van het koninklijk besluit nr. 56 van 10 april 2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen.

De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip dat het recht op aftrek ontstaat.

• De in artikel 8bis, § 1, van het Btw-Wetboek beoogde toevallige belastingplichtige wegens de levering van een nieuw vervoermiddel onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek kan de belasting waarvan het recht op aftrek bedoeld in artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek is ontstaan, recupereren bij wijze van teruggaaf (artikel 7, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 48 van 29.12.1992, met betrekking tot de levering van vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek, verricht binnen de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek).

De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop het recht op aftrek ontstaat.

D. Oorzaken van teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1, van het Btw-Wetboek

In de gevallen bedoeld in artikel 77, § 1, van het Btw-Wetboek wordt het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet, en waarop bijgevolg de vordering tot teruggaaf ontstaat, als volgt bepaald:

• wanneer de betaalde belasting het bedrag te boven gaat dat wettelijk verschuldigd is, op de datum van betaling (artikel 77, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek). Als ‘datum van betaling’ wordt aangemerkt, de datum waarop de belastingplichtige de verschuldigde belasting aan de Staat betaalt.

• wanneer aan de medecontractant een prijsvermindering wordt toegestaan of wanneer de leverancier de medecontractant crediteert wegens terugzending van verpakkingsmiddelen die voor het vervoer van geleverde goederen hebben gediend, op de datum waarop de prijsvermindering wordt toegestaan of op de datum waarop de creditnota door de leverancier aan de medecontractant wordt uitgereikt (artikel 77, § 1, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek)

• wanneer de overeenkomst voor de levering of voor de uitvoering van de dienst verbroken is, op de datum waarop de partijen overeenkomen over de verbreking (artikel 77, § 1, 4°, van het Btw-Wetboek)

• wanneer de overeenkomst minnelijk vernietigd of ontbonden is, op de datum waarop de partijen de vernietiging vaststellen of overeenkomen over de ontbinding (artikel 77, § 1, 5°, van het Btw-Wetboek)

• wanneer de overeenkomst door een gerechtelijke beslissing vernietigd of ontbonden is op de datum waarop het vonnis of het arrest, waarbij de vernietiging of de ontbinding werd uitgesproken, in kracht van gewijsde is gegaan (artikel 77, § 1, 5°, van het Btw-Wetboek)

• wanneer het geleverde goed binnen zes maanden na de levering of de intracommunautaire verwerving van een goed door de leverancier is teruggenomen zonder dat één van de partijen ten aanzien van de prijs een geldelijk voordeel heeft verkregen op de datum waarop wordt aangetoond dat het goed is teruggenomen (artikel 77, § 1, 6°, van het Btw-Wetboek)

• in geval van geheel of gedeeltelijk verlies van de schuldvordering van de prijs, op de datum waarop het verlies als zeker mag worden beschouwd. Dat zal bijvoorbeeld het geval zijn wanneer het geleden verlies op de winst- en verliesrekening werd ingeschreven nadat alle middelen van verhaal zijn uitgeput (artikel 77, § 1, 7°, van het Btw-Wetboek)

Voorbeeld 1:

Een belastingplichtige die is gehouden tot het indienen van periodieke aangiften reikt op 23.01.2023 een factuur uit met toepassing van een foutief btw-tarief. De belasting is wettelijk verschuldigd tegen het tarief van 6%. De btw die is vermeld op de desbetreffende factuur (21 %) wordt opgenomen in de aangifte met betrekking de handelingen van het 1^e kwartaal 2023. Deze aangifte wordt ingediend op 19.04.2023. De verschuldigde btw die blijkt uit die aangifte wordt betaald eveneens op 19.04.2023.

Overeenkomstig artikel 77, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek wordt de belasting die ten onrechte is geheven tot beloop van het passende bedrag terug gegeven wanneer ze het bedrag te boven gaat dat wettelijk verschuldigd is. De rechthebbende op die teruggaaf is de belastingplichtige die de belasting aan de Staat heeft voldaan. De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet (artikel 3, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd). De oorzaak van de teruggaaf doet zich voor en de vordering ontstaat op het tijdstip van de betaling van de btw op 19.04.2023. Behoudens schorsing of stuiting is er, bij toepassing van artikel 82bis van het Btw-Wetboek, verjaring van de vordering tot teruggaaf na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, namelijk op 31.12.2026. De verjaring treedt in op de daaropvolgende dag, namelijk op 01.01.2027.

Voorbeeld 2:

Een verkoper staat aan zijn medecontractant een prijsvermindering toe op 02.02.2023. De prijsvermindering heeft betrekking op de levering van een goed op 22.04.2022. De prijsvermindering wordt door de medecontractant verkregen na het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt. Dergelijke prijsvermindering is niet bedoeld in artikel 28, 2°, van het Btw-Wetboek en kan bijgevolg niet uit de maatstaf van heffing worden gesloten.

De belasting wordt evenwel overeenkomstig artikel 77, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek tot beloop van het passende bedrag teruggegeven indien de voorwaarden voor teruggaaf worden nageleefd. De vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet, namelijk op het tijdstip van het toestaan van de prijsvermindering op 02.02.2023. Er is, behoudens schorsing of stuiting, verjaring van de vordering tot teruggaaf na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting zich voordoet, namelijk op 31.12.2026. De verjaring treedt in de daaropvolgende dag, namelijk op 01.01.2027.

Uit een beschikking van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 03.03.2021 (zaak C-507/20) blijkt dat de verjaringstermijn voor het recht op teruggaaf in het geval van een definitief oninbaar geworden schuldvordering niet mag ingaan op het tijdstip waarop de betalingsverplichting oorspronkelijk behoorde te worden nagekomen, maar wel moet ingaan op het tijdstip waarop de schuldvordering definitief oninbaar is geworden.

Overeenkomstig de bepalingen van artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, ontstaat de vordering tot teruggaaf met betrekking tot het verlies van schuldvordering bedoeld in artikel 77, § 1, 7°, van het Btw-Wetboek evenwel:

• in geval van faillissement, op de datum van het vonnis van faillietverklaring

• in geval van gerechtelijke reorganisatie door een collectief akkoord, op de datum van de homologatie door de rechtbank, wat betreft de schuldvorderingen waarvan de vermindering werd opgetekend in het reorganisatieplan

• in geval van gerechtelijke reorganisatie door een minnelijk akkoord, op de datum van het vonnis dat het minnelijk akkoord vaststelt, wat betreft de schuldvorderingen waarvan de vermindering werd opgetekend in het akkoord

• op de datum van de uitspraak tot sluiting van de procedure van gerechtelijke reorganisatie door overdracht onder gerechtelijk gezag, wat betreft de schuldvorderingen die ten gevolge van de overdracht niet konden worden aangezuiverd

E. Oorzaken van teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1bis, en 77bis, van het Btw-Wetboek

In de gevallen bedoeld in artikel 77, § 1bis, en 77bis, van het Btw-Wetboek wordt het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet, en waarop bijgevolg de vordering tot teruggaaf ontstaat, als volgt bepaald:

• wanneer de betaalde belasting de wettelijk verschuldigde belasting overtreft (artikel 77, § 1bis, 1°, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop die belasting werd betaald

• wanneer een prijsvermindering wordt toegestaan (artikel 77, § 1bis, 1°, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop de creditnota door de leverancier wordt uitgereikt

• wanneer de verpakking naar een plaats buiten de Gemeenschap wordt teruggezonden (artikel 77, § 1bis, 2°, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop de creditnota door de leverancier wordt uitgereikt

• wanneer de overeenkomst minnelijk of door een gerechtelijke beslissing vernietigd of ontbonden is (artikel 77, § 1bis, 3°, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop de goederen worden wederuitgevoerd naar een plaats buiten de Gemeenschap, of, indien de goederen vóór de vernietiging of ontbinding werden wederuitgevoerd, op de datum waarop de partijen de vernietiging vaststellen of overeenkomen over de ontbinding, of ook, op de datum waarop het vonnis of het arrest waarbij de vernietiging of de ontbinding werd uitgesproken in kracht van gewijsde is gegaan

• wanneer het goed binnen zes maanden werd wederuitgevoerd (artikel 77, § 1bis, 4°, van het Btw-Wetboek), op de datum van de wederuitvoer buiten de Gemeenschap

• wanneer het goed werd vernietigd alvorens het toezicht van de douane te hebben verlaten (artikel 77, § 1bis, 5°, van het Btw-Wetboek), op de datum van de vernietiging

• wanneer het goed na ten verbruik te zijn aangegeven, wordt geplaatst onder een regeling bedoeld in artikel 23, §§ 4 of 5, van het Btw-Wetboek (artikel 77, § 1bis, 6°, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop de belasting werd betaald

• wanneer het goed, als gevolg van maatregelen van het bevoegde gezag, niet mag worden gebruikt voor het doel waartoe het is ingevoerd (artikel 77, § 1bis, 7°, van het Btw-Wetboek), op de datum van de wederuitvoer buiten de Gemeenschap of de vernietiging van het goed

• wanneer de niet-belastingplichtige rechtspersoon aantoont dat hij een aan de belasting onderworpen intracommunautaire verwerving heeft verricht in de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van de ingevoerde goederen (artikel 77bis, van het Btw-Wetboek), op de datum waarop de aan de btw onderworpen verwerving heeft plaatsgevonden

F. Oorzaak van teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 2, van het Btw-Wetboek

De in artikel 77, § 2, van het Btw-Wetboek bedoelde vordering tot teruggaaf ten gunste van bepaalde categorieën van invaliden en gehandicapten ontstaat op het tijdstip waarop de oorzaak van de teruggaaf zich voordoet, namelijk op de datum waarop de rechthebbende de belasting ter zake van de verkrijging van het voertuig heeft voldaan in handen van de verkoper of op de datum waarop de wegens de intracommunautaire verwerving of wegens de invoer verschuldigde btw werd voldaan.

[Top]

Afdeling 12 - De voorafgaande minnelijke aanvraag tot teruggaaf

1. Algemeen

Artikel 82 van het Btw-Wetboek stemde, in zijn oorspronkelijke vorm, overeen met artikel 202⁸ , tweede lid, van het Wetboek der met zegel gelijkgestelde taksen. Voor de toepassing van dat Wetboek kon teruggaaf van die belasting slechts worden verleend na minnelijke aanvraag aan de administratie.

In navolging van de toepasselijke regeling op het vlak van het met zegel gelijkgestelde taksen mag de belastingplichtige die een teruggaaf inzake btw wil verkrijgen de vordering in rechte met betrekking tot het recht op teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de fiscale geldboeten niet instellen zonder vooraf een minnelijke aanvraag te hebben ingediend. Slechts wanneer de minnelijke aanvraag om teruggaaf wordt verworpen of wanneer het gaat om sommen betaald op verzoek van de administratie, mag de belastingplichtige een rechtsvordering instellen (aanschrijving nr. 78/1970 van 24.11.1970, randnummer 37).

De teruggaaf kan, rekening houdend met artikel 13, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde, niet meer geldig worden verkregen wanneer de minnelijke aanvraag niet wordt verricht binnen de daartoe voorziene termijnen. Het verstrijken van de termijn zonder dat een voorafgaande minnelijke aanvraag tot teruggaaf is ingediend houdt het verval van het recht op teruggaaf in (aanschrijving nr. 78/1970 van 24.11.1970, voornoemd, randnummer 38).

Artikel 13, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, bepaalt dat door of vanwege de minister van Financiën kunnen, in de door of namens hem te bepalen gevallen, de rechthebbenden geheel of gedeeltelijk van dat verval worden ontheven. Op grond van deze bepaling kan de administratie geheel of gedeeltelijk ontheffing van het opgelopen verval verlenen (aanschrijving nr. 78/1970 van 24.11.1970, randnummer 38).

2. Belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersonen gehouden tot het indiening van periodieke of bijzondere btw-aangiften

A. Toerekening in de aangifte

Wanneer degene die goederen levert, diensten verricht, intracommunautaire verwervingen van goederen verricht of schuldenaar is van de ter zake van invoer geheven belasting een belastingplichtige is of een niet-belastingplichtige rechtspersoon die, al naar het geval, gehouden zijn tot de indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, of 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek bepaalde aangifte, wordt het ingevolge artikel 77 terug te geven bedrag toegerekend op de belasting die ter zake van later verrichte handelingen verschuldigd wordt (artikel 78 van het Btw-Wetboek).

Tevens voorziet artikel 5, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, erin dat, ten aanzien van de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon die, naargelang van het geval, gehouden is de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte of de in artikel 53ter, 1°, van datzelfde Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte in te dienen, de teruggaaf plaatsvindt door toerekening op het bedrag van de belasting verschuldigd voor het aangiftetijdvak, van het totaalbedrag van de belasting waarvoor de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan in dat tijdvak (artikel 5, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon verricht de toerekening, door het voor teruggaaf vatbare bedrag op te nemen in het bedrag van de herzieningen van belasting voor het aangiftetijdvak (artikel 5, § 1, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Wanneer de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon de toerekening niet heeft verricht conform § 1, mag hij dat nog doen in een van de aangiften ingediend vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan (artikel 5, § 2, van het koninklijk besluit nr. 4,voornoemd).

De krachtens artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 4 bij wijze van toerekening terug te geven belasting wordt, ten aanzien van de belastingplichtige die gehouden is de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde aangifte in te dienen, gevoegd bij de belasting waarvoor het recht op aftrek wordt uitgeoefend overeenkomstig artikel 4 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd (artikel 7 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Wat de belastingplichtige die is gehouden tot de indiening van periodieke aangiften bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek betreft wordt, wanneer het eindresultaat een door de staat verschuldigd bedrag is, het bedrag hetzij overgebracht naar de volgende aangifteperiode hetzij werkelijk teruggeven volgens het onderscheid gemaakt in artikel 81 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd.

Wat de belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die is gehouden tot de indiening van een bijzondere aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek betreft wordt, wanneer het eindresultaat een door de staat verschuldigd bedrag is, dit bedrag ofwel teruggegeven ofwel aangewend tot het passende beloop of ingehouden, volgens het onderscheid gemaakt in artikel 83 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd.

B. Afwijking: sommen voldaan op verzoek van de administratie

In afwijking van artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, kan de teruggaaf van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de fiscale geldboeten, die werden voldaan op verzoek van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde, niet plaatsvinden door toerekening op het bedrag van de door de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon verschuldigde belasting, voor zover het niet gaat om teruggaaf van de in een aangifte vastgestelde te betalen sommen (artikel 6, eerste lid, van het van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Die vordering tot teruggaaf moet worden ingesteld bij de rechtbank bepaald in artikel 632 van het Gerechtelijk Wetboek, bij een verzoekschrift op tegenspraak, opgesteld overeenkomstig artikel 1385decies van dat Wetboek (artikel 6, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De vordering met betrekking tot de teruggaaf van belasting, van nalatigheidsinteresten en van de fiscale geldboeten die werden voldaan op verzoek van de administratie moet worden ingesteld vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dit van de betaling van deze belasting, nalatigheidsinteresten en geldboeten (artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Als sommen voldaan op verzoek in de zin van artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, worden onder meer aangemerkt, de sommen die naar aanleiding van een controle en na het toezenden van een regularisatie-opgave of proces-verbaal van inregelstelling worden betaald aan de administratie.

3. De rechthebbende is een andere in België gevestigde persoon

A. Algemeen

Wanneer de rechthebbende op teruggaaf een andere in België gevestigde persoon is dan een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon die, naargelang van het geval, gehouden is de periodieke aangifte als bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek of de bijzondere aangifte als bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Wetboek in te dienen, moet hij een aanvraag tot teruggaaf indienen, ofwel bij het hoofd van het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) waaronder hij ressorteert, indien hij een belastingplichtige of een niet- belastingplichtige rechtspersoon is, ofwel bij het hoofd van het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) in het ambtsgebied waarvan hij zijn woonplaats of zijn maatschappelijke zetel heeft, indien hij enig ander persoon is. De aanvraag moet bij die ambtenaar toekomen, in twee exemplaren, vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan (artikel 9, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De teruggaaf is afhankelijk van het bewijs van betaling van de belasting (artikel 9, § 1, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4).

Artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, is van toepassing niet alleen wanneer de rechthebbende een niet-belastingplichtige is (bv. een in België woonachtige particulier of in België gevestigde niet-belastingplichtige rechtspersoon), maar ook ten aanzien van de belastingplichtige bedoeld in artikel 44 (vrijgestelde belastingplichtige zonder recht op aftrek), artikel 56bis (vrijgestelde kleine onderneming), artikel 57 (bijzondere regeling landbouwondernemers), alsook ten aanzien van de toevallige belastingplichtige bedoeld in artikel 8 en 8bis van het Btw-Wetboek.

B. De belastingplichtige bedoeld in artikel 44, 56bis en 57 van het Btw-Wetboek

Ten aanzien van de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon die, naargelang van het geval, gehouden is de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte of de in artikel 53ter, 1°, van datzelfde Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte in te dienen, vindt de teruggaaf plaats door toerekening op het bedrag van de belasting verschuldigd voor het aangiftetijdvak, van het totaalbedrag van de belasting waarvoor de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan in dat tijdvak (artikel 5, § 1, eerste lid, van het koninklijk nr. 4, voornoemd).

Artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, is bijgevolg niet van toepassing wanneer de in artikel 44, 56bis en 57 van het Btw-Wetboek bedoelde belastingplichtigen gehouden zijn een periodieke aangifte in te dienen voor een andere economische activiteit die aan de normale regeling is onderworpen. Artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit is evenmin van toepassing op de landbouwonderneming die heeft geopteerd voor de normale regeling. In dat geval vindt de teruggaaf plaats door toerekening op het bedrag van de belasting verschuldigd voor het aangiftetijdvak, van het totaalbedrag van de belasting waarvoor de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan in dat tijdvak (artikel 78 van het Btw-Wetboek en artikel 5, § 1, eerste lid, van het koninklijk nr. 4, voornoemd).

Hetzelfde geldt indien deze personen gehouden zijn tot de indiening van een bijzondere btw-aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek. In dat geval geschiedt de teruggaaf door toerekening in die aangifte (artikel 78 van het Btw-Wetboek en artikel 5, § 1, eerste lid, van het koninklijk nr. 4, voornoemd).

In het geval deze personen evenwel niet gehouden zijn tot het indienen van een aangifte als bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek of in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek, dienen zij een aanvraag tot teruggaaf in te dienen op de wijze als voorzien in artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd. Deze aanvraag moet worden ingediend vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

Een oorzaak van teruggaaf in hoofde van de in artikel 44, 56bis en 57 van het Btw-Wetboek bedoelde belastingplichtige zou zich onder meer kunnen voordoen voor intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek door de belastingplichtige die geniet van de afwijking bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek (artikel 77, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek) en bij de invoer van goederen (artikel 77, § 1bis, van het Btw-Wetboek).

C. De teruggaaf aan de toevallige oprichter bedoeld in artikel 8 van het Btw-Wetboek

De toevallige oprichter bedoeld in artikel 8 of in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje of b), derde streepje, van het Btw-Wetboek wordt beoogd in artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd.

Wat deze belastingplichtige betreft voorziet het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd, evenwel in bijzondere regels.

De verplichting tot indiening van de aangifte (document 104⁵) ontstaat in hoofde van de toevallige oprichter bedoeld in artikel 8 of in artikel 44, § 3, 1°, a), derde streepje of b), derde streepje, van het Btw-Wetboek op het tijdstip waarop de belasting over de volledige maatstaf van heffing verschuldigd wordt en aan die verplichting moet worden voldaan binnen een maand te rekenen van dat tijdstip (artikel 2, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd).

Dergelijke belastingplichtige oefent, indien hij de belasting althans nog niet eerder in aftrek heeft gebracht in een periodieke aangifte, zijn recht op aftrek uit door op het totaalbedrag van de door hem verschuldigde belasting, het totaalbedrag toe te rekenen van de belasting waarvoor het recht op aftrek is ontstaan op het tijdstip van indiening van de in artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 14 bedoelde aangifte. Wanneer volgens de gegevens van die aangifte het resultaat een door de staat verschuldigd bedrag is, wordt dat bedrag aan de belastingplichtige teruggegeven overeenkomstig artikel 12 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd. De aangifte geldt als aanvraag om teruggaaf (artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd).

Wanneer de formaliteiten waaraan het uitoefenen van het recht op aftrek onderworpen is niet vervuld zijn op het tijdstip van indiening van de aangifte 104⁵ en, in het bijzonder, wanneer niet is voldaan aan de door artikel 4, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd, gestelde voorwaarden, kan van de belasting die niet in aftrek kon worden gebracht teruggaaf worden verkregen vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan. Hetzelfde geldt ten aanzien van de aftrekbare belasting die opeisbaar is geworden na de indiening van de aangifte 104⁵ (artikel 5, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd).

Om die laatst bedoelde teruggaaf te verkrijgen moet de belastingplichtige een aanvraag indienen bij het controlekantoor (controlecentrum) waaronder hij ressorteert (artikel 5, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd). Deze aanvraag moet worden ingediend vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

D. De teruggaaf aan de toevallige belastingplichtige wegens de levering van een nieuw vervoermiddel

De in artikel 8bis, § 1, van het Btw-Wetboek beoogde toevallige belastingplichtige wegens de levering van een nieuw vervoermiddel onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek kan de belasting waarvan het recht op aftrek bedoeld in artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek is ontstaan, recupereren bij wijze van teruggaaf (artikel 7, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

Die belastingplichtige moet, indien hij niet gehouden tot het indienen van een periodieke aangifte, aangifte doen op het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) in het ambtsgebied waar hij zijn woonplaats of zijn maatschappelijke zetel heeft (artikel 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd). Ze moet worden ingediend op het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) binnen de 15 dagen te rekenen vanaf de dag van de levering (artikel 2, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd). Het betreft de aangifte nr. 447.

Wanneer de voorwaarden voor de uitoefening van het recht op aftrek vervuld zijn op het tijdstip waarop de desbetreffende aangifte moet worden ingediend geldt de aangifte als aanvraag om teruggaaf (artikel 7, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

Indien dit niet het geval is moet de aanvraag om teruggaaf worden ingediend vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan, ofwel bij het hoofd van het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) in het ambtsgebied waarin de belastingplichtige zijn woonplaats of zijn maatschappelijke zetel heeft indien hij gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek, ofwel bij de overeenkomstig artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, bevoegde ambtenaar indien hij een andere bedoelde belastingplichtige is (artikel 7, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

E. De teruggaaf aan de invalide of gehandicapte voor de verwerving van een automobiel

Artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd is eveneens van toepassing ten aanzien van de invalide of gehandicapte die bij de verwerving of bij de invoer van een automobiel voldoet aan alle voorwaarden gesteld om te kunnen genieten van het verlaagd tarief van de belasting over de toegevoegde waarde, voorzien in tabel A, rubriek XXII, eerste afdeling, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven (zie artikel 10, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

De aanvraag tot teruggaaf van de belasting waarin artikel 77, § 2, van het Btw-Wetboek voorziet moet worden ingediend op de wijze bepaald in artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd en vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

4. De rechthebbende is een niet belastingplichtige rechtspersoon die niet in België is gevestigd en hier geen belastbare handelingen verricht andere dan de intracommunautaire verwerving van vervoermiddelen

Wanneer de rechthebbende op teruggaaf een niet-belastingplichtige rechtspersoon is die niet in België is gevestigd en er geen belastbare handelingen verricht andere dan de intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen als bedoeld in artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek, moet hij een aanvraag tot teruggaaf indienen bij het KMO Centrum Specifieke Materies. De aanvraag moet bij die dienst toekomen, in drie exemplaren, uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft. Op de aanvraag tot teruggaaf wordt niet ingegaan indien zij betrekking heeft op een bedrag van minder dan 50 euro (artikel 9, § 2, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

5. De rechthebbende is een niet in de Gemeenschap of in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige die hier niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd

Het koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (BS 19.04.2022) voorziet in de omzetting van de Richtlijn 2008/9/EG van de Raad van 12 februari 2008 tot vaststelling van nadere voorschriften voor de in Richtlijn 2006/112/EG vastgestelde teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen die niet in de lidstaat van teruggaaf maar in een andere lidstaat gevestigd zijn (de zogenaamde ‘VAT Refund’-richtlijn) en in de omzetting van de Richtlijn 86/560/EEG van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (de zogenaamde ‘dertiende richtlijn’).

De niet in België maar in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige, alsook de niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige, kan teruggaaf verkrijgen van de belasting die geheven is van de hem geleverde goederen, van de hem verstrekte diensten en van de door hem verrichte invoeren hier te lande, volgens de bepalingen en de modaliteiten voorzien in het koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (artikel 9, § 3, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, en artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 31, voornoemd).

Krachtens artikel 76, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek wordt de teruggaaf op grond van de Richtlijn 86/560/EEG, waar die richtlijn dat toelaat, verleend onder dezelfde voorwaarden als die van toepassing voor de teruggaaf op grond van de Richtlijn 2008/9/EG.

Door de inwerkingtreding op 01.07.2022 van het koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (BS 19.04.2022), dat werd aangevuld met de nieuwe procedures van toepassing op de niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, werd de gelijkschakeling van de teruggaafprocedure voor de niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen met deze voor de in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtigen, bewerkstelligd.

Voor zowel de belastingplichtigen de in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige als de niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige geldt thans een digitale procedure.

A. De rechthebbende is een in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige

Onder een ‘in een andere lidstaat dan in de lidstaat van teruggaaf gevestigde belastingplichtige’ wordt verstaan: elke belastingplichtige in de zin van artikel 9, lid 1, van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde die niet in de lidstaat van teruggaaf, maar in een andere lidstaat is gevestigd (artikel 2, 1°, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

De voor een in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige toepasselijke regeling van de teruggaaf is opgenomen in Hoofdstuk 2 (‘Teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf’), Afdeling 1 (‘België is de lidstaat van teruggaaf’), van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd.

De in deze afdeling 1 bedoelde regeling van teruggaaf is van toepassing op elke in artikel 2, 1°, bedoelde belastingplichtige die aan de volgende voorwaarden voldoet (artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd):

1° de belastingplichtige heeft gedurende het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft in België geen zetel van zijn economische activiteit gehad, noch een vaste inrichting van waaruit de handelingen werden verricht, noch, bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats;

2° de belastingplichtige heeft gedurende het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft geen leveringen van goederen of diensten verricht die geacht worden in België plaats te vinden, met uitzondering van de volgende handelingen:

a) vervoer en daarmee samenhangende diensten die vrijgesteld zijn krachtens de artikelen 39 tot en met 42 van het Wetboek;

b) leveringen van goederen of diensten waarvan de medecontractant de belasting verschuldigd is krachtens artikel 51, § 2, van het Wetboek;

c) leveringen van goederen of diensten waarvoor de belastingplichtige gebruikmaakt van één van de bijzondere regelingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, afdeling 3 of 4, van de Richtlijn 2006/112/EG.

Deze belastingplichtige kan teruggaaf krijgen van de belasting geheven op de aan hem in België geleverde goederen of verleende diensten of van in België ingevoerde goederen, in de mate dat deze belastingplichtige in de lidstaat waar hij is gevestigd handelingen verricht waarvoor recht op aftrek ontstaat en deze goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen bedoeld in artikel 45, § 1, 2° en 3°, van het Wetboek de handelingen waarvoor de belasting overeenkomstig artikel 51, § 2, van het Wetboek verschuldigd is door de medecontractant (artikel 4, § 1, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Het recht op teruggaaf van de voorbelasting wordt bepaald overeenkomstig artikel 4, § 2 en § 3 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd.

De in artikel 3 bedoelde belastingplichtige die in België teruggaaf van de belasting wenst te verkrijgen, richt langs elektronische weg een teruggaafverzoek dat hij indient bij de lidstaat waar hij is gevestigd, via de door deze lidstaat ingestelde portaalsite.

Het teruggaafverzoek dient de in artikel 6, § 1, eventueel artikel 7 - indien daartoe een verzoek vanwege de administratie wordt ontvangen - en artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd, bedoelde gegevens te bevatten. Aan het teruggaafverzoek worden de afschriften toegevoegd bedoeld in artikel 8 van datzelfde koninklijk besluit.

Het teruggaafverzoek dient uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak te worden ingediend.

Het teruggaafverzoek heeft betrekking op een teruggaaftijdvak dat ten hoogste één kalenderjaar bedraagt en ten minste drie kalendermaanden. Het teruggaafverzoek kan evenwel betrekking hebben op een tijdvak van minder dan drie kalendermaanden wanneer dit tijdvak het resterende gedeelte van een kalenderjaar betreft (artikel 11, § 1, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Als het teruggaafverzoek een teruggaaftijdvak betreft van minder dan één kalenderjaar maar wel minstens drie kalendermaanden, dan bedraagt het bedrag van de belasting waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft ten minste 400 euro. Als het teruggaafverzoek betrekking heeft op een kalenderjaar of het resterende gedeelte van een kalenderjaar, dan bedraagt het bedrag van de belasting ten minste 50 euro (artikel 11, § 2, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

De in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige die in België niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd, kan teruggaaf verkrijgen van de belasting die geheven is van de hem geleverde goederen, van de hem verstrekte diensten en van de door hem verrichte invoeren hier te lande, volgens de bepalingen en de modaliteiten voorzien in het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd (artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 31, voornoemd).

Het teruggaafverzoek moet uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak bij de lidstaat van vestiging worden ingediend. Het teruggaafverzoek wordt alleen als ingediend aangemerkt indien de aanvrager alle in de artikel 6, 7 en 9 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd, gevraagde gegevens heeft verstrekt (artikel 12 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Het teruggaafverzoek heeft betrekking op (artikel 13 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd):

1 de belasting geheven op leveringen van goederen en diensten waarvoor een factuur werd uitgereikt overeenkomstig artikel 53, § 2, van het Wetboek, tijdens het teruggaaftijdvak, mits de belasting vóór of op het tijdstip van de uitreiking van de factuur opeisbaar geworden is, of ten aanzien waarvan de belasting opeisbaar geworden is tijdens het teruggaaftijdvak, mits voor die handelingen een factuur werd uitgereikt overeenkomstig artikel 53, § 2, van het Wetboek, vooraleer de belasting opeisbaar is geworden;

2 de belasting geheven op de invoer van goederen die gedurende het teruggaaftijdvak heeft plaatsgevonden.

Het teruggaafverzoek kan ook betrekking hebben op facturen of invoerdocumenten die nog niet het voorwerp hebben uitgemaakt van eerdere teruggaafverzoeken voor zover die betrekking hebben op handelingen die tijdens het kalenderjaar van het teruggaaftijdvak werden verricht.

Artikel 13 van het koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022, voornoemd, was in dezelfde vorm opgenomen in artikel 13 van het koninklijk besluit nr. 56 van 09.12.2009, zoals gewijzigd door artikel 15 van het koninklijk besluit van 07.11.2019 (BS 25.11.2019).

Artikel 13, § 1, 1°, van het voornoemd koninklijk besluit nr. 56, zoals gewijzigd door artikel 15 van het koninklijk besluit van 07.11.2019 (BS 25.11.2019), beoogt een meer richtlijnconforme omzetting van het artikel te garanderen en tegelijk het artikel in overeenstemming te brengen met de rechtspraak van het Europees Hof van Justitie , meer in het bijzonder het arrest nr. C.533/16 van 21.03.2018 (Volkswagen AG) (Verslag aan de Koning bij het koninklijk besluit van 07.11.2019). Deze bepaling is in werking getreden op 05.12.2019.

B. De rechthebbende is een niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige

Onder een ‘niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige’ wordt verstaan: elke belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1, van het Wetboek, die geen zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd op het grondgebied van de Gemeenschap, daar niet over een vaste inrichting beschikt van waaruit de handelingen worden verricht, noch, bij gebreke aan dergelijke zetel of vaste inrichting, aldaar zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft (artikel 2, 2°, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

De voor een niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige toepasselijke regeling van teruggaaf is opgenomen in Hoofdstuk 3 (‘Teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen) van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd.

De in hoofdstuk 3 bedoelde regeling van teruggaaf is van toepassing op elke in artikel 2, 2°, bedoelde belastingplichtige die aan de volgende voorwaarden voldoet (artikel 28 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd):

1° de belastingplichtige heeft gedurende het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft in de Gemeenschap geen zetel van zijn economische activiteit gehad, noch een vaste inrichting van waaruit de handelingen werden verricht, noch, bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats;

2° de belastingplichtige heeft gedurende het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft geen leveringen van goederen of diensten verricht die geacht worden in België plaats te vinden, met uitzondering van de volgende handelingen:

a) vervoer en daarmee samenhangende diensten die vrijgesteld zijn krachtens de artikelen 39 tot en met 42 van het Wetboek;

b) leveringen van goederen of diensten waarvan de medecontractant de belasting verschuldigd is krachtens artikel 51, § 2, van het Wetboek;

c) leveringen van goederen of diensten waarvoor de belastingplichtige gebruikmaakt van één van de bijzondere regelingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, afdeling 2 tot 4, van de Richtlijn 2006/112/EG.

Deze belastingplichtigen kan de teruggaaf krijgen van de belasting geheven op de aan hem in België geleverde roerende goederen of verleende diensten of van in België ingevoerde goederen, in de mate dat deze belastingplichtige in het land waar hij is gevestigd handelingen verricht waarvoor recht op aftrek ontstaat en deze goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen bedoeld in artikel 45, § 1, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek of voor de handelingen waarvoor de belasting overeenkomstig artikel 51, § 2, van datzelfde Btw-Wetboek verschuldigd is door de medecontractant (artikel 29, § 1, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Het recht op teruggaaf van de voorbelasting wordt bepaald overeenkomstig artikel 29, § 2 en § 3, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd.

Bedoelde belastingplichtige die in België teruggaaf van de belasting wenst te verkrijgen, richt langs elektronische weg een teruggaafverzoek dat hij indient via de portaalsite die de administratie in België heeft ingesteld (artikel 30 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Het teruggaafverzoek dient de in artikel 31, § 1, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd, bedoelde gegevens te bevatten. Aan het teruggaafverzoek worden de stukken, bewijzen en afschriften toegevoegd bedoeld in artikel 31, § 2, 32 en 33 van datzelfde koninklijk besluit.

Het teruggaafverzoek heeft betrekking op een teruggaaftijdvak dat ten hoogste één kalenderjaar bedraagt en ten minste drie kalendermaanden. Het teruggaafverzoek kan evenwel betrekking hebben op een tijdvak van minder dan drie kalendermaanden wanneer dit tijdvak het resterende gedeelte van een kalenderjaar betreft (artikel 35, § 1, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Als het teruggaafverzoek een teruggaaftijdvak betreft van minder dan één kalenderjaar maar wel minstens drie kalendermaanden, dan bedraagt het bedrag van de belasting waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft ten minste 400 euro. Als het teruggaafverzoek betrekking heeft op een kalenderjaar of het resterende gedeelte van een kalenderjaar, dan bedraagt het bedrag van de belasting ten minste 50 euro (artikel 35, § 2, van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd).

Het teruggaafverzoek dient uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak te worden ingediend. Het teruggaafverzoek wordt alleen als ingediend aangemerkt indien de aanvrager alle in de artikelen 31 en 32 gevraagde gegevens heeft verstrekt (artikel 36 van het koninklijk besluit nr. 56).

Het teruggaafverzoek heeft betrekking op (artikel 37 van het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd):

1 de belasting geheven op leveringen van goederen en diensten waarvoor een factuur werd uitgereikt overeenkomstig artikel 53, § 2, van het Wetboek, tijdens het teruggaaftijdvak, mits de belasting vóór of op het tijdstip van de uitreiking van de factuur opeisbaar geworden is, of ten aanzien waarvan de belasting opeisbaar geworden is tijdens het teruggaaftijdvak, mits voor die handelingen een factuur werd uitgereikt overeenkomstig artikel 53, § 2, van het Wetboek, vooraleer de belasting opeisbaar is geworden;

2 de belasting geheven op de invoer van goederen die gedurende het teruggaaftijdvak heeft plaatsgevonden.

Het teruggaafverzoek kan ook betrekking hebben op facturen of invoerdocumenten die nog niet het voorwerp hebben uitgemaakt van eerdere teruggaafverzoeken voor zover die betrekking hebben op handelingen die tijdens het kalenderjaar van het teruggaaftijdvak werden verricht.

De procedure is van toepassing voor teruggaafverzoeken die worden ingediend na 30.06.2022.

6. Bijzondere regeling van toepassing op diensten verricht voor niet-belastingplichtigen, afstandsverkopen van goederen of bepaalde binnenlandse leveringen van goederen (One Stop Shop)

A. Belastingplichtigen niet gehouden tot de indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° bedoelde periodieke btw-aangiften

In afwijking van artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, mag elke belastingplichtige die gebruikmaakt van één van de bijzondere regelingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, van de Richtlijn 2006/112/EG, met uitsluiting van de belastingplichtigen gehouden tot indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Wetboek bedoelde aangifte, de belastingen geheven van de aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten die verband houden met zijn onder die bijzondere regeling vallende handelingen, recupereren bij wijze van teruggaaf volgens de in artikel 9bis van datzelfde koninklijk besluit vastgestelde modaliteiten.

Met één van de bijzondere regelingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, van de Richtlijn 2006/112/EG worden meer in het bijzonder volgende regelingen bedoeld:

- de niet-Unieregeling binnen de OSS (One Stop Shop niet-EU) bedoeld in artikel 58ter van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 2, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling is geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België);

- de Unieregeling binnen de OSS (One Stop Shop EU) bedoeld in artikel 58quater van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 3, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling is geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België);

- de invoerregeling binnen de OSS, IOSS (Import One Stop Shop), bedoeld in artikel 58quinquies van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 4, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling is geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België).

Sinds de inwerkingtreding van de wet van 02.04.2021 tot wijziging van het Btw-Wetboek wat de regeling betreft die van toepassing is op afstandsverkopen van goederen en op bepaalde leveringen van goederen en diensten (BS 13.04.2021), werden deze regelingen grondig gewijzigd, met name rekening houdend met de uitbreiding van hun toepassingsgebied naar nieuwe handelingen. Deze wijzigingen werden toegelicht middels de circulaire 2021/C/72 van 27.07.2021 betreffende de btw-regeling voor grensoverschrijdende e-commerceactiviteiten tussen ondernemingen en consumenten (B2C relatie).

Wanneer de rechthebbende op bedoelde teruggaaf in België is gevestigd, dient hij een aanvraag tot teruggaaf in bij de bevoegde dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde waaronder hij ressorteert. De aanvraag wordt in twee exemplaren naar deze dienst toegestuurd vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan (artikel 9bis, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Wanneer de rechthebbende op bedoelde teruggaaf niet in België maar in een andere lidstaat is gevestigd of niet in de Gemeenschap is gevestigd, dient hij een aanvraag tot teruggaaf in overeenkomstig de bepalingen van het koninklijk besluit nr. 56 van 10 april 2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (artikel 9bis, § 2, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Er wordt wat de modaliteiten van de aanvraag tot teruggaaf bedoeld in het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd, verwezen naar titel 5 ‘De rechthebbende is een niet in de Gemeenschap of in een andere lidstaat dan België gevestigde belastingplichtige die hier niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd’, hiervoor.

B. Belastingplichtigen gehouden tot de indiening van een periodieke btw-aangifte

Wanneer een belastingplichtige die van één van deze bijzondere regeling gebruik maakt in België ook handelingen verricht die niet onder deze bijzondere regeling vallen en waarvoor hij overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 3°, a), moet geïdentificeerd zijn, mag hij de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten die verband houden met de handelingen die onder deze bijzondere regeling vallen in aftrek brengen in de aangifte die hij indient overeenkomstig artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (artikel 58ter, § 8, tweede lid, van het Btw-Wetboek, artikel 58quater, § 8, tweede lid, van het Btw-Wetboek en artikel 58quinquies, § 8, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

De belastingplichtige die van deze bijzondere regeling gebruikmaakt maar die België niet kiest als lidstaat van identificatie en die niet overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 3°, a), in België moet geïdentificeerd zijn voor handelingen die niet onder deze bijzondere regeling vallen, mag de Belgische belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten die verband houden met zijn onder deze regeling vallende diensten bij wijze van teruggaaf recupereren overeenkomstig artikel 76, § 2, van het Btw (artikel 58ter, § 8, derde lid, van het Btw-Wetboek, artikel 58quater, § 8, derde lid, van het Btw-Wetboek en artikel 58quinquies, § 8, derde lid, van het Btw-Wetboek).

7. Tabaksfabrikaten

Wanneer, ten aanzien van tabaksfabrikaten of andere in artikel 58, § 1, van het Btw-Wetboek bedoelde goederen, een en dezelfde oorzaak de teruggaaf van de accijns en van de belasting over de toegevoegde waarde rechtvaardigt, dient de aanvraag om teruggaaf van die belasting te worden ingediend bij het hoofd van het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde (controlecentrum) waaronder de belastingplichtige ressorteert.

De aanvraag moet bij die ambtenaar toekomen tegelijk met de aanvraag om teruggaaf van de accijns, en in ieder geval vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan.

De teruggaaf vindt plaats onder dezelfde voorwaarden en op dezelfde wijze als de teruggaaf van de accijns (artikel 11 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

8. Andere accijnsprodukten

Ten aanzien van de in België in de zin van artikel 25ter van het Btw-Wetboek verworven accijnsprodukten, andere dan tabaksfabrikaten, door een belastingplichtige of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon op wie de afwijking bepaald in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, toepasselijk is, wordt de belasting geheven en, in voorkomend geval, teruggegeven door de bevoegde ambtenaar met ten minste een titel van attaché aangeduid door de administrateur-generaal van de douane en accijnzen (Artikel 58, § 1bis, van het Btw-Wetboek).

Wanneer de personen bedoeld in artikel 1 teruggaaf verkrijgen van het bedrag van de in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer van de accijnsprodukten voldane accijns, wordt de maatstaf van heffing met dit bedrag verlaagd en wordt, voor zover aan de gestelde voorwaarden wordt voldaan, de belasting tot beloop van het passende bedrag teruggegeven door de bevoegde ontvanger der accijnzen.

Een schriftelijke aanvraag om teruggaaf van de belasting moet worden ingediend bij de bevoegde ontvanger der accijnzen, vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan (artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 51 van 14.04.1993 met betrekking tot de vereenvoudigingsregeling voor intracommunautaire verwerving van accijnsprodukten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde).

De aangifte ten verbruik op het stuk van de accijns geldt als aangifte voor de betaling van de belasting evenals als aanvraag om vrijstelling van de belasting (artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 51, voornoemd).

De persoon die, krachtens artikel 3, teruggaaf vraagt van de belasting, dient op het kantoor der accijnzen, benevens de factuur of het als zodanig geldend document en de andere stukken bedoeld in het vorig lid, de stukken voor te leggen die de teruggaaf bewijzen van het bedrag van de in de Lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer van de goederen voldane accijns en de stukken die de betaling van de belasting bewijzen (artikel 6, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 51, voornoemd).

9. Teruggaaf van de bij invoer betaalde belasting

De oorzaken van teruggaaf van de bij invoer betaalde belasting zijn opgenomen in artikel 77, § 1bis, van het Btw-Wetboek (zie titel 1, rubriek C, subrubriek d, van Afdeling 11, hiervoor).

De teruggaaf ingesteld bij de artikel 77, § 1bis, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, wordt verleend aan degene die in het bezit is van een invoerdocument dat hem als geadresseerde aanwijst en dat de betaling van de belasting vaststelt (artikel 1, eerste lid, koninklijk besluit nr. 4).

De teruggave van de invoer-btw wordt in de regel aldus enkel verleend aan degene die in het bezit is van een invoerdocument, dat hem als btw-geadresseerde aanwijst en dat de betaling van de invoer-btw vaststelt.

In afwijking van deze regel wordt evenwel teruggave verleend aan een douane-vertegenwoordiger die als aangever is opgetreden, in de gevallen waarin die douanevertegenwoordiger de invoer-btw aan de douane heeft betaald en achteraf de rectificatie van de aangifte ten verbruik aanvraagt.

Het betreft situaties waarbij de invoer-btw aan de douane werd betaald en waarbij de aangifte ten verbruik op verzoek van een douane-vertegenwoordiger moet worden vervangen of nietig verklaard voor wat de btw betreft omdat:

• de aangever, vóór de aangifte ten verbruik aan de geadresseerde te hebben verstuurd of overhandigd, heeft vastgesteld dat er een vergissing werd begaan bij het opstellen van dat document

• de geadresseerde de aangifte ten verbruik heeft geweigerd en ze heeft teruggezonden aan de aangever. Die weigering kan voortvloeien uit het feit dat de geadresseerde heeft vastgesteld dat de aangifte ten verbruik fouten bevat of kan het gevolg zijn van de weigering door de geadresseerde van de goederen die met de teruggezonden aangifte werden ingeklaard.

Er is nooit recht op teruggave van de invoer-btw wanneer de geadresseerde de betaling van de verschuldigde btw bij invoer heeft verlegd naar zijn periodieke btw-aangifte (ET 14.000-vergunning) (aangiften ten verbruik waarop in de kolom “WB” van vak 47 de code “G” wordt vermeld), tenzij in het uitzonderlijke geval dat de geadresseerde geen volledig recht op aftrek zou hebben.

De teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1bis, van het Btw-Wetboek wordt evenmin verleend wanneer ze betrekking heeft op de invoer van een goed dat geen bedrijfsmiddel is en de geadresseerde een belastingplichtige is die gehouden is de aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van datzelfde Wetboek in te dienen en die de bij de invoer voldane belasting volledig in aftrek kan brengen (artikel 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Wanneer de bedoelde teruggaaf betrekking heeft op de invoer van een bedrijfsmiddel of van een ander goed waarvoor de bij de invoer voldane belasting slechts gedeeltelijk in aftrek kon worden gebracht, is de geadresseerde die de teruggaaf bekomt ertoe gehouden de belasting aan de Staat terug te storten in de mate waarin hij ze oorspronkelijk in aftrek heeft gebracht. Die terugstorting vindt plaats door het bedrag ervan te begrijpen in het bedrag van de belasting dat is verschuldigd over het aangiftetijdvak waarin de teruggaaf wordt bekomen (artikel 2, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Door of vanwege de minister van Financiën kan evenwel worden bepaald dat, in de gevallen bedoeld in het vorige lid, de teruggaaf wordt beperkt tot de belasting die niet in aftrek kon worden gebracht (artikel 2, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

Een bijzonder geval van teruggaaf is opgenomen in artikel 11 van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd. Dat artikel heeft betrekking op de vrijstelling ingesteld bij artikel 40, § 1, 1°, a), van het Btw-Wetboek. Het bepaalt dat vrijstelling van de belasting wordt verleend voor de invoer van goederen waarvan de levering door belastingplichtigen in het binnenland in elk geval is vrijgesteld.

Behoudens in de door of vanwege de minister van Financiën omschreven gevallen wordt de desbetreffende vrijstelling verleend bij wijze van teruggaaf volgens de modaliteiten bepaald in het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde (artikel 11 van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd; zie eveneens ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8, Afdeling 5, titel 3, rubriek B’).

De teruggaaf van de bij invoer betaalde belasting behoort in de regel tot de bevoegdheid van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit (AAFisc). Voor rechthebbenden die periodieke btw-aangiften indienen, gebeurt de teruggave steeds via die periodieke btw-aangifte. Voor rechthebbenden die geen periodieke btw-aangiften indienen, gebeurt de teruggave via terugbetaling door de AAFisc.

In bepaalde gevallen werd de Algemene Administratie van de Douane en Accijnzen (AAD&A) gemachtigd de teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1bis, van het Btw-Wetboek te verlenen. Dit is het geval wanneer de geadresseerde een particulier is en, onder bepaalde voorwaarden, in bovengenoemde gevallen waarin, ongeacht de hoedanigheid van de geadresseerde, de teruggaaf wordt verleend aan een douane-vertegenwoordiger die als aangever is opgetreden en die douane-vertegenwoordiger de rectificatie van de aangifte ten verbruik aanvraagt.

Voor een nadere toelichting bij de teruggaaf van de bij invoer betaalde btw wordt verwezen naar

‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 14, Afdeling 4, titel 5’ en naar rubriek V. ‘Teruggave van belasting over de toegevoegde waarde’ van de Circulaire 2020/C/144 van 20.11.2020 van de AAD&A betreffende terugbetaling en kwijtschelding.

[Top]

Afdeling 13 - Termijn voor het instellen van een rechtsvordering met betrekking tot de teruggaaf van de belasting

Op grond van artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, moet de vordering in rechte met betrekking tot de teruggaaf van de belasting, van de nalatigheidsinteresten en van de fiscale geldboeten, worden ingesteld vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op, naar gelang het geval, dit van de kennisgeving bij ter post aangetekende brief van de beslissing waarbij de bij de administratie ingediende aanvraag om teruggaaf wordt verworpen ofwel dit van de betaling van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten, die werden voldaan op verzoek van de administratie.

Dit geldt overigens eveneens ten aanzien van het recht op teruggaaf dat op een geldige wijze door middel van een gewone aanvraag tot teruggaaf werd uitgeoefend door een rechthebbende die geen belastingplichtige is gehouden tot de indiening van periodieke of bijzondere btw-aangiften (beslissing E.T. 11.980 van 25.04.1974).

Voor het instellen van een vordering in rechte met betrekking tot de teruggaaf van sommen welke niet werden voldaan op verzoek van de administratie is de indiening van een voorafgaande minnelijke aanvraag tot teruggaaf binnen de daartoe voorziene termijn vereist. Indien het rechtsgeding wordt ingesteld binnen de termijn bedoeld in artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, moet de rechtsvordering toch worden afgewezen indien de aanvraag of het verzoek om teruggaaf niet binnen de daartoe voorziene termijn is ingediend. In dat geval is de teruggaaf immers niet geldig verkregen (zie titel 1 van Afdeling 12, hiervoor).

De rechtsvordering met betrekking tot sommen voldaan op verzoek in de zin van artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, moet worden ingesteld vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op de kennisgeving van de beslissing. Niets verhindert evenwel dat indien de uitoefening van de teruggaaf tijdig en regelmatig naar vorm is gebeurd, de administratie rechtstreeks tot betaling wordt gedagvaard alvorens een beslissing is genomen.

Als sommen voldaan op verzoek van de administratie worden onder meer aangemerkt, de sommen die naar aanleiding van een controle en na het toezenden van een regularisatie-opgave of proces-verbaal van inregelstelling worden betaald aan de administratie (zie titel 2, rubriek B, van Afdeling 12, hiervoor).

Het Hof van Cassatie heeft in dat kader geoordeeld dat de door de administratie krachtens artikel 81, § 3, vierde lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, verrichte inhouding geldt als bewarend beslag onder derden totdat het geschil over de belastingschuld definitief wordt beëindigd. Deze inhouding – die het bestuur moet toelaten om tot verrekening over te gaan eens de belastingschuld vaststaat - geldt niet als een betaling van de belastingschuld in de zin van artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 14, voornoemd (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0173.N van 23.11.2012).

[Top]

Afdeling 14 - De onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf – ontstaan van een vordering tot voldoening

De onrechtmatige uitoefening van het recht op teruggaaf door de belastingplichtige of de niet-belastingplichtige rechtspersoon die, naargelang van het geval, gehouden is de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte of de in artikel 53ter, 1°, van datzelfde Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte in te dienen, doet een vordering tot voldoening van de belasting ontstaan.

Wanneer een belastingplichtige gehouden tot de indiening van periodieke btw-aangiften door toerekening in een aangifte ten onrechte teruggaaf van btw bekomt, hetzij omdat hij geen aanspraak op teruggaaf kan doen gelden, hetzij omdat hij de voorgeschreven formaliteiten niet heeft nagekomen, hetzij omdat hij de voor teruggaaf vatbare belasting niet heeft toegerekend binnen de daartoe voorziene termijn (zie artikel 5, § 1, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd), heeft hij uiteindelijk te weinig btw betaald of werd hem onrechtmatig een belastingtegoed uitbetaald. In die gevallen rijst dan een probleem van verjaring van de vordering tot voldoening, niet van verjaring van de vordering tot teruggaaf.

Voor de toepasselijke regels inzake verjaring met betrekking tot deze vordering wordt verwezen naar Afdeling 10, hiervoor.

Onverminderd de toepassing van de artikelen 70, 73 en 91 van het Btw-Wetboek, moet hij die

onrechtmatig teruggaaf heeft verkregen, het bedrag ervan aan de Staat terugstorten (artikel 13, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd).

[Top]

Afdeling 15 - De stuiting van de verjaring

1. Algemeen

De verjaring veronderstelt dat een recht gedurende een langere tijd niet wordt uitgeoefend. Als het recht wordt uitgeoefend of erkend, stopt de verjaring en is de verlopen tijd verloren.

Als de verjaringstermijn wordt afgebroken door de uitoefening of door de erkenning van het recht dat het voorwerp ervan is, zegt men dat de verjaring is gestuit (H. DE PAGE, Traité élémentaire de droit civil belge, VII, nr. 1161). Onmiddellijk vangt, mits de vereiste voorwaarden zijn vervuld, een nieuwe verjaringstermijn aan.

In het geval van stuiting van de verjaring van de vordering tot voldoening of de vordering tot teruggaaf waarin is voorzien door het Btw-Wetboek wordt een nieuwe verjaring verkregen vijf jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, indien althans geen rechtsgeding hangend is (artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De oorspronkelijke verjaringstermijn van drie jaar (gewone verjaringstermijn van de vordering tot voldoening opgenomen in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek) of bij verlenging, vier jaar (artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek), en van de afwijkende termijn van zeven jaar (artikel 81bis, § 1, tweede lid, 1°, 2° en 3° van het Btw-Wetboek) en van tien jaar (artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek) en de termijn van twee jaar in geval van ontoereikende maatstaf van heffing bij een deskundige schatting (termijn opgenomen in artikel 81bis, § 2, van het Btw-Wetboek inzake de procedure van deskundige schatting) geldt bijgevolg slechts voor zover deze niet wordt stopgezet door een handeling waaraan de wet een stuitend effect toekent.

Hetzelfde geldt met betrekking tot de verjaringstermijn bedoeld in artikel 82bis van het Btw-Wetboek die van toepassing is op de vordering tot teruggaaf.

De nieuwe ‘daaropvolgende’ verjaring kan opnieuw worden gestuit op dezelfde wijze en onder dezelfde voorwaarden als de oorspronkelijke verjaring.

In het geval van stuiting van de verjaring waarin is voorzien door het WMGI (zie voor die verjaring Afdeling 10bis ‘Verjaringstermijn van vijf jaar voor de vordering tot invordering van de btw-schuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister’) wordt, ten aanzien van de belastingschuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister, een nieuwe verjaring verkregen eveneens door verloop van vijf jaren na de stuitingsdaad. Die nieuwe verjaring kan op dezelfde wijze worden gestuit dan de vorige verjaring (artikel 24, laatste lid, van het WMGI).

Een stuiting dient plaats te vinden in de loop van de verjaring. De verjaring moet, enerzijds, zijn ingegaan (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.15.0103.F van 10.06.2016, raadpleegbaar op www.juportal.be) en mag, anderzijds, nog niet zijn verkregen (Arrest van het Hof van Cassatie van 29.06.1961, Pas. 1961, I, 1195).

2. Actuele wettelijke bepalingen

A. Btw-Wetboek

Artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

‘Zowel ten aanzien van de voldoening als ten aanzien van de teruggaaf van de belasting, de nalatigheids- en moratoriuminteresten en de administratieve geldboeten, wordt de verjaring gestuit op de wijze en onder de voorwaarden bepaald bij de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek, met uitsluiting van artikel 2244, § 2. Een nieuwe verjaring, die op dezelfde wijze kan worden gestuit, wordt in dat geval verkregen vijf jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, indien geen rechtsgeding hangend is.’

Artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek luidt als volgt:

‘Afstand van de op de verjaring verlopen termijn wordt ten aanzien van zijn gevolgen gelijkgesteld met de in paragraaf 1, eerste lid, bedoelde stuitingsdaden.’

B. Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen

Artikel 24 van het WMGI, in werking getreden op 01.01.2020, luidt als volgt:

‘De verjaring bedoeld in artikel 23, § 1, § 2, tweede lid, § 3, tweede lid, § 4, tweede lid en § 5, tweede lid, evenals de verjaring van de fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen waartoe een rechterlijke beslissing de schuldenaar tot betaling veroordeelt, wordt gestuit:

1° op de wijze bepaald in de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek, met uitsluiting van artikel 2244, § 2;

2° door afstand van de op de verjaring verlopen termijn;

3° door de verzending bij aangetekende zending van een aanmaning tot betaling, waarin de gegevens van de schuldvordering volledig en ondubbelzinnig zijn opgenomen. De afgifte van het stuk bij de aanbieder van de universele postdienst geldt als kennisgeving vanaf de derde daarop volgende werkdag. Wanneer de schuldenaar of de medeschuldenaar geen gekende woonplaats in België of in het buitenland heeft, wordt deze aanmaning tot betaling bij aangetekende zending aan de procureur des Konings te Brussel verzonden.

In geval van stuiting van de verjaring treedt een nieuwe verjaring in, die op dezelfde wijze kan worden gestuit, door verloop van vijf jaren na de laatste stuitingsdaad waardoor de vorige verjaring is gestuit.’

Art. 19 van het WMGI, in werking getreden op 01.01.2020, luidt als volgt:

§ 1. De tenuitvoerlegging van een uitvoerbaar verklaard […] innings- en invorderingsregister of van een rechterlijke beslissing houdende veroordeling tot betaling van fiscale […] gebeurt in overeenstemming met de bepalingen van het Gerechtelijk Wetboek, Deel V, Titel III met betrekking tot de gedwongen tenuitvoerlegging. Titel III met betrekking tot de gedwongen tenuitvoerlegging, behalve indien dit Wetboek, de fiscale wetten en de wettelijke of reglementaire bepalingen met betrekking tot niet fiscale schuldvorderingen anders bepalen.

De overhandiging door de ontvanger aan de gerechtsdeurwaarder van […] van een afschrift van het innings- en invorderingsbericht of van de uitgifte van de rechterlijke beslissing overeenkomstig artikel 1393 van het Gerechtelijk Wetboek, geldt als volmacht voor alle tenuitvoerleggingen.

Wanneer op verzoek van de ontvanger, de gerechtsdeurwaarder een bevel tot betaling betekent op basis van een uitvoerbaar verklaard kohier of innings- en invorderingsregister, bevat het bevel bovenaan een kohieruittreksel met vermelding van de datum van uitvoerbaarverklaring van dat kohier of een afschrift van het innings- en invorderingsbericht.

§ 2. Inzake de belasting over de toegevoegde waarde, de diverse taksen, de rolrechten en de niet-fiscale schuldvorderingen, kan de tenuitvoerlegging van het innings- en invorderingsregister slechts worden gestuit door een rechtsvordering.

[…].’

3. Oorzaken van stuiting inzake btw - overzicht

De oorzaken van stuiting van de verjaringstermijnen inzake btw zijn op beperkende wijze opgesomd in het artikel 83 van het Btw-Wetboek en artikel 24 van het WMGI.

Inzake btw wordt de verjaring gestuit:

• op de wijze en onder de voorwaarden bepaald in de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek, met uitsluiting van artikel 2244, § 2 (artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1°, van het WMGI)

• door de afstand van de verlopen tijd van de verjaring (artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 2° van het WMGI)

• door de verzending bij aangetekende zending van een aanmaning tot betaling, waarin de gegevens van de schuldvordering volledig en ondubbelzinnig zijn opgenomen (artikel 24, eerste lid, 3°, van het WMGI van toepassing vanaf 01.01.2020)

• alsook door de kennisgeving van het dwangbevel op de wijze als bedoeld in artikel 85, § 1, (artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek zoals van toepassing vóór 01.04.2019)

De oorzaken van stuiting bedoeld in artikel 83 het Btw-Wetboek stuiten de verjaring van de vordering tot voldoening en de vordering tot teruggaaf van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten als bedoeld in de artikelen 81, 81bis, 82 en 82bis van het Btw-Wetboek.

De oorzaken van stuiting opgenomen in artikel 24 van het WMGI stuiten de verjaring van de vordering tot invordering van de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de fiscale geldboeten opgenomen overeenkomstig de fiscale wetten in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister.

4. De oorzaken van burgerlijke stuiting van de verjaring

De stuiting van de verjaring wordt gemeenrechtelijk geregeld door de artikelen 2242 tot en met 2250 van het Burgerlijk Wetboek.

Volgende handelingen bedoeld in de artikel 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek stuiten de verjaring op het vlak van btw:

• handelingen verricht door de schuldeiser (voor zover betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen):

o een dagvaarding voor het gerecht (artikel 2244, § 1, Burgerlijk Wetboek)

o een bevel tot betaling (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek)

o een beslag (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek)

• handelingen verricht door de schuldenaar:

o de erkenning van het recht van hem tegen wie de verjaring loopt (artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek)

A. De dagvaarding voor het gerecht

a. De dagvaarding voor het gerecht

Een dagvaarding voor het gerecht, betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen, stuit de verjaring (artikel 2244, § 1, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek).

Artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek begrijpt onder ‘dagvaarding voor het gerecht’ elke akte van rechtsingang die de zaak aanhangig maakt voor het gerecht (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.096.0078.N van 09.12.1996, Pas., 1996, I, 1251, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

Als dusdanige akten worden aangemerkt:

• de dagvaarding voor het gerecht bij gerechtsdeurwaardersexploot (artikelen 700 tot 705 van het Gerechtelijk Wetboek)

• de verklaring tot vrijwillige verschijning voor de rechtbank (artikel 706 van het Gerechtelijk Wetboek, zie arrest van het hof van beroep te Antwerpen nr. 2011/AR/1545 van 01.12.2003, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be)

• de indiening van een verzoekschrift (Arrest van het Hof van Cassatie van 19.03.1984, Pas., 1984, I, 847). Zowel het eenzijdig verzoekschrift (artikelen 1025 tot 1034 van het Gerechtelijk Wetboek) als het verzoekschrift op tegenspraak (artikelen 1034bis tot 1034sexies van het Gerechtelijk Wetboek) stuiten de verjaring.

Ook de dagvaarding voor een onbevoegde rechter stuit de verjaring (artikel 2246 van het Burgerlijk Wetboek). Ter zake is het niet van belang of deze onbevoegdheid van materiële of territoriale aard is. Deze onbevoegdheid kan blijken uit een vonnis of een afstand van geding door de eiser, voor zover dat deze enkel afstand doet van geding omwille van de onbevoegdheid van de rechter die hij heeft gevat en om zijn rechten te laten gelden voor een ander gerecht. In dat geval behoudt de dagvaarding voor de onbevoegde rechter zijn stuitend gevolg.

Krachtens artikel 2247 (oud) van het Burgerlijk Wetboek moest, indien de dagvaarding nietig was wegens vormgebrek, de stuiting van de verjaring voor onbestaande worden gehouden. Het vormgebrek kon betrekking hebben, wat het exploot van dagvaarding of beslagexploot betreft, op de op straffe van nietigheid voorgeschreven gewone vermeldingen waarin artikel 43 van het Gerechtelijk Wetboek voorziet, alsook op de op straffe van nietigheid voorgeschreven bijkomende vermeldingen waarin de artikelen 702 (exploot van dagvaarding) en 1389 (beslagexploot) van het Gerechtelijk Wetboek voorzien. Artikel 2 van de wet van 16.07.2012 tot wijziging van het Burgerlijk Wetboek en het Gerechtelijk Wetboek met het oog op de vereenvoudiging van de regels van burgerlijk rechtspleging (BS 03.08.2012) heeft de zin ‘Indien de dagvaarding nietig is uit hoofde van een gebrek in de vorm’ die voorkwam in artikel 2247 (oud) van het Burgerlijk Wetboek opgeheven. Deze bepaling is in werking getreden op 13.08.2012. De nietigheid van de dagvaarding heeft bijgevolg niet (langer) voor gevolg dat de stuiting voor onbestaande moet worden gehouden.

b. Met de dagvaarding voor het gerecht gelijkgestelde handelingen

Onder dagvaarding in de zin van artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek moet [meer algemeen] worden verstaan elke vordering van een partij die het bestaan van een bedreigd recht in rechte wil doen erkennen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.09.0125.F van 18.11.2010 en nr. C.13.0176.N van 06.02.2015, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Onder meer volgende akten zijn eveneens bedoeld in artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek:

• de tussenvordering ingesteld bij conclusies voor de rechtbank (artikel 807 en 809 van het Gerechtelijk Wetboek).

Deze akten zijn slechts onder bepaalde voorwaarden aan te merken als een dagvaarding voor het gerecht in de zin van artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek. Dit is meer in het bijzonder het geval indien ze tot doel hebben het bestaan te doen vaststellen van het betwiste recht van de administratie (Arrest van het Hof van Cassatie van 19.06.1924, Pas., 1924, I, 413). Vereist is dat een aanvullende vordering wordt ingesteld of een tegenvordering wordt gesteld (Arrest van het Hof van Cassatie van 10.01.1992, Pas., 1992, nr. 237).

De conclusies van de administratie genomen in het kader van een fiscaal geschil (rechtbank van eerste aanleg, hof van beroep) evenals de memorie met conclusies van de administratie als antwoord op een voorziening in cassatie door de belastingplichtige gelden bijgevolg als dagvaarding voor het gerecht in de zin van artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek voor zover ze tot doel hebben het betwiste recht van de administratie te doen erkennen.

De neerlegging van conclusies is niet verjaringsstuitend indien enkel wordt gevorderd dat de vorderingen van de tegenpartij niet-gegrond zou worden verklaard (Arrest van het Hof van Cassatie F.09.0125.F van 18.11.2010).

De conclusies van de administratie aangaande een door een derde op grond van artikel 1514 van het Gerechtelijk Wetboek ingestelde revindicatievordering in het kader van een beslagprocedure zijn evenmin verjaringsstuitend. Die conclusies strekken niet tot het aantonen van een recht ten aanzien van de belastingschuldige, maar wel tot het vaststellen van het eigendomsrecht of bezit van sommige bijzondere goederen betreffende een bepaalde persoon.

• de akte van hoger beroep (gerechtsdeurwaardersakte, verzoekschrift of aangetekende brief, zie artikel 1056, 1° tot 3°, van het Gerechtelijk Wetboek)

• de klacht met burgerlijke partijstelling voor de onderzoeksrechter [artikel 63 van het Wetboek van Stafvordering] (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.07.1523.N van 12.03.2008 en nr. F.10.0071.N van 22.09.2011, raadpleegbaar op www.juportal.be).

• de burgerlijke partijstelling voor de strafrechter (Arrest van het Hof van Cassatie nrs. P.09.1266.N van 12.01.2010 en P.16.0751.N van 28.03.2017, raadpleegbaar op www.juportal.be)

• de burgerlijke zelfstandige vordering bedoeld in artikel 4bis van de Voorafgaande titel van het Wetboek van Strafvordering (artikel 4bis is ingevoegd door artikel 83 van de wet van 05.05.2019 houdende diverse bepalingen in strafzaken – BS 24.05.2019)

• een aangifte van schuldvordering in het faillissement van de schuldenaar, zowel ten aanzien van de faillissementsboedel als tegen de gefailleerde schuldenaar (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.08.0098.N van 19.01.2009, raadpleegbaar op www.juportal.be).

• …

B. Het bevel tot betaling

Krachtens artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek stuit een bevel tot betaling, betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen, de verjaring.

Een bevel tot betaling is een akte waarbij een gerechtsdeurwaarder de uitgifte van een vonnis of de grosse van een notariële akte aan de schuldenaar betekent en hem bevel geeft de verbintenis uit te voeren waartoe hij krachtens de titel gehouden is, bij gebreke waarvan de openbare macht tegen hem zal worden aangewend.

Een stuiting door middel van een bevel tot betaling als bedoeld in artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek vereist dat voldaan is aan drie essentiële voorwaarden:

• een deurwaardersexploot waarin de uitvoering (betaling) van de verbintenis wordt geëist

• een uitvoerbare titel waaruit die verbintenis blijkt

• een rechtsgeldige betekening van exploot en titel

Vanaf 01.04.2019 wordt, in geval van niet-betaling van een btw-schuld, deze opgenomen in een innings- en invorderingsregister, dat - in de plaats van het administratief dwangbevel - de uitvoerbare titel vormt voor de invordering van de btw-schuld en deze concretiseert. Dit impliceert dat elke btw-schuld waarvoor vanaf 01.04.2019 een uitvoerbare titel moet worden opgemaakt ten overstaan van een belastingschuldige moet worden opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister en niet langer het voorwerp mag uitmaken van een administratief dwangbevel (Circulaire nr. 2019/C/33 van 25.04.2019 betreffende de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw).

De invordering van btw-schulden kan worden vervolgd, niet uitsluitend op grond van een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister of een dwangbevel, maar tevens op grond van een rechterlijke beslissing houdende veroordeling tot betaling van een fiscale schuldvordering (artikel 6, § 1, van het WMGI).

De overhandiging door de ontvanger aan de gerechtsdeurwaarder van een afschrift van het innings- en invorderingsbericht of van de uitgifte van de rechterlijke beslissing overeenkomstig artikel 1393 van het Gerechtelijk Wetboek, geldt als volmacht voor alle tenuitvoerleggingen (artikel 19, § 1, tweede lid, van het WMGI).

De ontvanger kan daarbij de gerechtsdeurwaarder verzoeken een bevel tot betaling te betekenen op basis van een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister (artikel 19, § 1, derde lid, van het WMGI).

De betekening, door de gerechtsdeurwaarder, van het afschrift van het innings- en invorderingsregister met bevel tot betaling stuit krachtens artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek de verjaring. Hetzelfde geldt met betrekking tot de betekening van een rechterlijke beslissing houdende veroordeling tot betaling van een fiscale schuldvordering.

Vóór 01.04.2019 maakte het dwangbevel bedoeld in artikel 85 (oud) van het Btw-Wetboek de uitvoerbare titel uit op het vlak van btw.

Er moet op worden gewezen dat het dwangbevel ook na 31.03.2019 dienst blijft doen als uitvoerbare titel inzake btw indien het reeds ter kennis is gebracht of betekend vóór 01.04.2019. Wat deze dwangbevelen betreft blijven de oude bepalingen van het Btw-Wetboek en van de besluiten tot uitvoering ervan van toepassing.

Aldus stuit de betekening van het dwangbevel met bevel tot betaling ook na 31.03.2019 de verjaring van de vordering tot voldoening rechtsgeldig voor zover dat dwangbevel reeds vóór 01.04.2019 ter kennis was gebracht of betekend.

Het Hof van Cassatie heeft geoordeeld dat het deurwaarderexploot houdende betekening van een dwangbevel waarbij de belastingplichtige wordt aangemaand zijn verplichtingen na te komen, wordt gelijkgesteld met het bevel tot betaling in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek. De betekening van een dergelijk exploot heeft volgens het Hof de stuiting van de verjaring tot gevolg (Arrest van het Hof van Cassatie van 26.03.1908, Pas., I., 143).

Opdat de verjaring zou worden gestuit is het niet noodzakelijk dat in de akte wordt vermeld dat het bevel wordt betekend met het oogmerk de verjaring te stuiten (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.01.0067.F van 10.10.2002, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

C. Het beslag

Overeenkomstig artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek vormt een beslag, betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen, burgerlijke stuiting.

De verjaring van het recht tot invordering wordt gestuit door elke vorm van beslag voor zover dat beslag wordt betekend bij gerechtsdeurwaardersexploot aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen (zie voor nadere toelichting rubriek D. ‘Betekening van de akte aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen’, hierna).

Elke vorm van beslag dat plaatsvindt overeenkomstig de in het Gerechtelijk Wetboek bepaalde procedure stuit de verjaring. Aldus is artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek van toepassing op:

• het uitvoerend beslag (artikelen 1494 tot 1675 van het Gerechtelijk Wetboek)

• het bewarend beslag (artikelen 1413 tot 1493 van het Gerechtelijk Wetboek)

• het beslag onder derden (artikel 1445 tot 1460 en 1539 tot 1544 van het Gerechtelijk Wetboek)

Voor de toepassing van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek is het bijgevolg zonder belang dat het beslag gelegd is in handen van een derde-houder die goederen of bedragen onder zich heeft welke aan de belastingschuldige moeten worden teruggegeven of uitbetaald. Ter zake moet eveneens geen onderscheid worden gemaakt tussen het bewarend en het uitvoerend beslag.

Krachtens artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek bezit iedere schuldeiser de mogelijkheid, op grond van authentieke of onderhandse stukken, bij gerechtsdeurwaarder, onder een derde, bewarend beslag te leggen op de bedragen of zaken die deze aan zijn schuldenaar verschuldigd is. Het in artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek bedoelde beslag is het zogenaamde ‘bewarend beslag onder derden’.

Krachtens artikel 1539, eerste lid, van het Gerechtelijk Wetboek kan de schuldeiser die een uitvoerbare titel bezit, bij deurwaardersexploot uitvoerend beslag onder derden leggen, op de bedragen en zaken die deze aan zijn schuldenaar verschuldigd zijn. Het in artikel 1539 van het Gerechtelijk Wetboek bedoelde beslag is het zogenaamde ‘uitvoerend beslag onder derden’.

De schuldeiser die krachtens de artikelen 1445 of 1539 van het Gerechtelijk Wetboek beslag legt onder derden op de bedragen en zaken die deze aan zijn schuldenaar verschuldigd zijn, stuit de verjaring van de schuldvordering die de beslagen schuldenaar op de derde-beslagene heeft. Het stuit ook de verjaring van de eigen schuldvordering die de beslaglegger op de beslagen schuldenaar heeft (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.09.0043.N van 20.05.2010, raadpleegbaar op www.juportal.be).

D. De betekening van de akte aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen

a. De betekening van de akte

Voor de toepassing van artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek is vereist dat de in die bepaling bedoelde akten (daaronder begrepen de dagvaarding voor het gerecht, het bevel tot betaling en het beslag) worden betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen.

Onder betekening moet voor de toepassing van het Gerechtelijk Wetboek worden verstaan, de afgifte van een origineel of een afschrift van de akte. De betekening geschiedt bij gerechtsdeurwaardersexploot of, in de gevallen die de wet bepaalt, in de vormen die zij voorschrijft (artikel 32, 1°, van het Gerechtelijk Wetboek).

De betekening van het exploot van dagvaarding behoort tot de taken waarvoor alleen een gerechtsdeurwaarder bevoegd is en waarvoor hij ministerieplicht heeft (artikel 519, § 1, 1°, van het Gerechtelijk Wetboek).

Voor de regels van toepassing inzake de betekening wordt verwezen naar de bepalingen van artikel 32 tot 47 van het Gerechtelijk Wetboek.

Sommige akten bedoeld in artikel 2244, § 1, van het Burgerlijke Wetboek of daarmee gelijkgestelde akten vereisen een betekening bij gerechtsdeurwaardersexploot. Wat betreft het neerleggen van conclusies bepaalt artikel 746 van het Gerechtelijk Wetboek dat de neerlegging ter griffie geldt als betekening.

Het begrip ‘betekening’ moet evenwel, in het kader van de toepassing van artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek, niet altijd strikt worden opgevat. Voor bepaalde akten die een stuitend karakter hebben, is wettelijk immers niet vereist dat een betekening onder de vorm van een gerechtsdeurwaardersexploot plaatsvindt. Dit is meer in het bijzonder het geval:

• voor het eenzijdig verzoekschrift dat krachtens artikel 1027 van het Gerechtelijk Wetboek wordt neergelegd ter griffie. De advocaat kan het eveneens per brief aan de griffier doen toekomen

• voor het verzoekschrift op tegenspraak dat krachtens artikel 1034quinquies van het Gerechtelijk Wetboek bij aangetekende brief wordt gezonden aan de griffier van het gerecht of ter griffie wordt neergelegd

• de inhouding, die geldt als bewarend beslag onder derden in de zin van het artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek, gedaan bij toepassing van artikel 76, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek op het btw-overschot dat aan de belastingplichtige toekomt, geldt als een beslag dat toelaat de verjaring te stuiten in de zin van het artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek. Dat beslag onder derden stuit de verjaring van de schuldvordering van de beslagen schuldenaar op de beslagen derde. Het stuit tevens de verjaring van de eigen schuldvordering van de Staat (beslaglegger) op de beslagen schuldenaar te rekenen van de kennisgeving of van de betekening van het beslag aan de beslagen schuldenaar. Om de verjaring te stuiten, is het niet vereist dat de aanzegging van de inhouding aan de belastingplichtige met een deurwaardersexploot geschiedt, omdat artikel 8¹, § 3, achtste lid, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde, bepaalt dat de kennisgeving van de inhouding en haar aanzegging aan de belastingplichtige binnen de termijn voorzien in artikel 1457 van het Gerechtelijk Wetboek moeten gebeuren bij een ter post aangetekende brief. De afgifte van het stuk ter post geldt als kennisgeving vanaf de daaropvolgende dag (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0072.F van 25.10.2013).

Bij het ontbreken van een dergelijke kennisgeving van de inhouding naar vereiste van artikel 8¹, § 3, achtste lid, van het KB nr. 4 is er evenwel geen stuiting van de verjaring (Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen nr. 16/481/A van 02.10.2017).

• Het vereenvoudigd derdenbeslag als bedoeld in artikel 21 van het WMGI (9) laat toe de verjaring te stuiten in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek. Artikel 21, § 3, van het WMGI bepaalt immers dat het beslag onder derden bij aangetekende zending aan de schuldenaar of de medeschuldenaar wordt aangezegd. Er is m.a.w. ook in dat geval niet vereist dat de aanzegging geschiedt middels een deurwaardersexploot (zie in dat verband bijvoorbeeld Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.09.0043.N. van 20.05.2010, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be)

(9) Er wordt op gewezen dat de wettelijke grondslag voor het vereenvoudigd derdenbeslag vóór 01.01.2020 was terug te vinden in artikel 85bis van het Btw-Wetboek. Artikel 15 van de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen (BS 30.04.2019) heeft artikel 85bis van het Btw-Wetboek opgeheven.

b. Aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen

Voor de toepassing van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek is vereist dat de in die bepaling bedoelde akten worden betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen. Er is bijgevolg vereist dat de vordering uitgaat van de houder van het vorderingsrecht en gericht is aan diegene die men wil beletten de verjaring te verkrijgen.

De tenuitvoerlegging van het innings- en invorderingsregister kan door de belastingschuldige slechts worden gestuit door een rechtsvordering (artikel 19, § 2, eerste lid, van het WMGI). Vóór 01.01.2020 was een gelijkaardige bepaling opgenomen in artikel 89, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

Het verzet tegen de tenuitvoerlegging van het innings- en invorderingsregister neemt aldus de vorm aan van een rechtsvordering die aan de verzoeker toelaat zich te verzetten tegen de aanwending door de ontvanger van uitvoeringsmaatregelen of bewarende maatregelen.

Dit verzet, zoals dat eveneens het geval is voor het verzet tegen de tenuitvoerlegging van het dwangbevel op grond van artikel 89 (oud) van het Btw-Wetboek, heeft evenwel geen stuitend effect op het vlak van de verjaring. Het wordt immers niet betekend ‘aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen’ in de zin als bedoeld in artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek. Een dergelijk verzet stuit noch de verjaring van de vordering tot voldoening (verjaring bedoeld in artikel 81 en 81bis van het Btw-Wetboek), noch de verjaring van de btw-schuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister (verjaring bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van het WMGI).

Overeenkomstig artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek kan een verjaring na een stuiting als bedoeld in dat artikel evenwel slechts worden verkregen indien er geen rechtsgeding hangend is. Indien, bij toepassing van artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, voorafgaand aan het verzet reeds een nieuwe daaropvolgende verjaringstermijn is aangevangen, wordt de daaropvolgende verjaring van de vordering tot voldoening bijgevolg geschorst door het aanhangig maken van het rechtsgeding door de belastingschuldige waarbij hij zich verzet tegen de tenuitvoerlegging van het innings- en invorderingsregister. Een rechtsgeding is hangend vanaf het inleiden van de vordering tot de dag van de rechterlijke beslissing.

Daarnaast voorzien artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek en artikel 25, § 1, eerste lid, van het WMGI uitdrukkelijk in de schorsende werking van het rechtsgeding dat betrekking heeft op tot de toepassing, de inning of de invordering van de belasting, de interesten en de fiscale geldboeten. Deze bepalingen worden nader toegelicht onder Afdeling 16, hierna.

E. De erkenning van schuld door de belastingschuldige

Artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek bepaalt: ‘De erkenning van het recht van hem tegen wie de verjaring loopt, door de schuldenaar of de bezitter gedaan, stuit de verjaring’.

De erkenning is bedoeld in artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, van het WMGI, aangezien die bepalingen verwijzen naar artikel 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek.

De erkenning, door de belastingschuldige, van de schuld die voortkomt van een vordering tot voldoening van de belasting, de interesten en administratieve geldboeten stuit aldus de verjaring van zowel de vordering tot voldoening inzake btw als van de verjaring van de btw-schuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister.

De erkenning van de schuld:

• is een eenzijdige rechtshandeling (vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Gent van 17.01.2007): er is bijgevolg niet vereist dat de schulderkenning wordt aanvaard door diegene die daaruit voordeel trekt.

De erkenning kan aldus blijken uit handelingen waarbij de titularis van het erkende recht niet betrokken is (bv. een beding ten behoeve van een derde, een boedelbeschrijving na overlijden, een rechtsvordering, een brief aan derden).

• is een vrijwillige handeling (Arrest van het Hof van Cassatie, nr. F.11.0020.N van 15.02.2013). Dit houdt in dat er geen sprake van dwang mag zijn en dat de handeling moet dateren van vóór iedere vervolging (Arrest van het Hof van Cassatie van 24.09.1981, R.W., 1982-83, 1051-1052).

• kan zowel uitdrukkelijk als stilzwijgend gebeuren

De erkenning van schuld stuit enkel de verjaring voor zover deze nog niet is verkregen (Arrest van het Hof van Cassatie van 29.06.1961, Pas., 1961, I, 1195).

a. De uitdrukkelijke erkenning van schuld

De schulderkenning is uitdrukkelijk wanneer ze rechtstreeks wordt uitgedrukt, hetzij mondeling hetzij schriftelijk.

De administratie beroept zich in de regel niet op de mondelinge schulderkenning met het oog op de stuiting van de verjaring. De administratie zal zich daarentegen mogelijk wel beroepen op onder meer de volgende vormen van schriftelijke schulderkenning.

* De btw-aangifte

Uit de bedoeling van de wetgever blijkt duidelijk dat de indiening zelf van de btw-aangifte voor de btw, de interesten en de administratieve geldboeten die eruit voortvloeien, een specifieke vordering tot voldoening doet ontstaan waarvan de verjaringstermijn wordt bepaald in artikel 81bis van het Btw-Wetboek. Daarenboven houdt deze aangifte op zich een vrijwillige schulderkentenis door de belastingplichtige in als bedoeld in artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek.

De indiening van de periodieke, bijzondere btw-aangifte of enige andere aangifte waarvan de indiening is voorgeschreven door de btw-regelgeving en waaruit een door de indiener te betalen saldo blijkt stuit de verjaring wanneer die aangifte wordt ingediend na de wettelijke indieningsdatum.

Er moet dus een onderscheid worden gemaakt tussen:

• de aangifte die is ingediend binnen de wettelijke indieningstermijn.

Er is verjaring van de vordering tot voldoening van de verschuldigde sommen die in de aangifte zijn vermeld in principe, naar gelang het geval, na het verstrijken van het derde, vierde, zevende of tiende kalenderjaar, volgend op datgene waarin de oorzaak van opeisbaarheid van de btw zich heeft voorgedaan (toepassing van artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek).

• de aangifte die is ingediend na de wettelijke indieningstermijn.

De oorspronkelijke verjaring wordt gestuit en een nieuwe verjaringstermijn vangt aan om te verstrijken vijf jaar na de stuiting, indien er althans geen rechtsgeding hangend is (toepassing artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

* De voor akkoord ondertekende regularisatie-opgave

Artikel 8.21 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, dat betrekking heeft op de rechtshandeling houdende een eenzijdige verbintenis tot betalen, bepaalt: ‘Ongeacht de waarde van de rechtshandeling en zonder afbreuk te doen aan de uitzonderingen bepaald in de wet, levert de eenzijdige verbintenis om een geldsom te betalen of een zekere hoeveelheid vervangbare zaken te leveren enkel een bewijs op indien zij de handtekening bevat van de persoon die zich verbindt, alsmede de vermelding, door hemzelf geschreven, van de som of van de hoeveelheid voluit in letters uitgedrukt. Iedere overeenkomst die afwijkt van deze regel is nietig.’

De voor akkoord ondertekende regularisatie-opgave vormt een schriftelijk bewijs in de zin van artikel 8.21 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek waarop de bepalingen van het Burgerlijk Wetboek inzake de geldigheidsvoorwaarden van overeenkomsten (bekwaamheid, oorzaak, toestemming, wilsgebreken, ...) en de gevolgen van de verbintenissen van toepassing zijn.

Behoudens onoverkomelijke dwaling in rechte of in feite, gebrek in toestemming of strijdigheid van de navordering met de wet, wordt de voor akkoord ondertekende regularisatie-opgave, die voldoet aan de voorwaarden van artikel 8.21 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, aangemerkt als een akte die de verjaring stuit in de zin als bedoeld in artikel 83, § 1, van het Btw-Wetboek.

* De opname van een btw-schuld in de balans als ‘Te betalen btw’

Het volledigheidsbeginsel inzake boekhouding en het beginsel dat de jaarrekening een getrouw beeld moet geven van het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming impliceren dat ingeval van de betwisting van een schuld, deze betwisting op één of andere manier tot uitdrukking moet worden gebracht in de boekhouding of jaarrekening.

De boekhoudkundige regels ter zake zijn volgens de Conclusies van de advocaat-generaal Dirk Thijs bij het Arrest van het Hof van Cassatie van 15.02.2013 (de Conclusies zijn raadpleegbaar op www.juridat.be) ook van toepassing ten aanzien van betwiste belastingen, in het bijzonder de btw. Wanneer de belastingplichtige bijgevolg een btw-schuld uitdrukkelijk heeft opgenomen in de balans als ‘te betalen BTW' en er in de eigen boekhouding niet het minste voorbehoud hieromtrent werd geformuleerd, geldt dat deze vermelding overeenkomstig artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek als een verjaringsstuitende schulderkenning vanwege de belastingplichtige moet worden beschouwd.

Het Hof van Cassatie sluit zich aan bij de visie van de advocaat-generaal. Volgens het Hof staat de naleving van een wettelijke verplichting een vrijwillige handeling niet in de weg. Aldus verhindert de wettelijke verplichting tot opname van een schuld in de boekhouding van een onderneming niet dat deze opname een erkenning van schuld is in de zin van artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.11.0020.N van 15.02.2013, zie tevens het Arrest van het hof van beroep te Bergen nr. 2007/145 van 27.04.2012).

b. De stilzwijgende erkenning van schuld

De erkenning van schuld is stilzwijgend wanneer ze kan worden afgeleid uit een handeling of uit een feit dat de afstand van het voordeel van de verjaring impliceert (Arrest van het Hof van nr. C.06.0192.F van 07.11.2011, raadpleegbaar op www.juportal.be). Ook al mag de bekentenis impliciet zijn, toch moet zij vaststaan, zodat zij enkel kan worden afgeleid uit feiten die voor geen andere interpretatie vatbaar zijn (Arrest van het Hof van Cassatie nrs. C.04.0032 en C04.0033.F van 07.09.2006, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Dergelijke handeling kan tevens uitgaan van de persoon die beheersbevoegdheid heeft ten aanzien van die schuld, aangezien een dergelijke bevoegdheid volstaat om de schuld te kunnen betalen (Arrest van het Hof van Cassatie van 10.01.1992, Pas., 1992, I, 401).

Onder meer volgende handelingen houden een stilzwijgende erkenning van schuld in:

• het aanbod tot betaling

• een vraag om uitstel van betaling. De vraag om uitstel stuit de verjaring ongeacht of aan die vraag gevolg wordt gegeven of geen gevolg wordt gegeven.

• een vraag om betalingsfaciliteiten onder de vorm van een afbetalingsplan. De vraag om een afbetalingsplan stuit de verjaring ongeacht of het afbetalingsplan wordt toegestaan of niet wordt toegestaan.

• de door de belastingschuldige vrijwillig uitgevoerde en gedeeltelijke betaling van een schuld waarvan het hoger bedrag vaststaat

• de betaling van interesten

• de betaling van een voorschot (Vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Brussel nr. 2012/6011/A van 15.11.2013)

• de aanvaarding van een schuldvordering in het passief van een faillissement

• het schrijven van een belastingplichtige in antwoord op een regularisatie-opgave waarbij deze niet de schuld zelf maar alleen de berekeningswijze ervan betwist. Stilzwijgende erkenning van het bestaan van een schuld die de verjaring stuit, kan immers worden afgeleid uit een handeling van de schuldenaar waarin deze niet de schuld zelf maar alleen de berekeningswijze van het bedrag betwist (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 7175 van 29.10.1990, Pas., 1991, I, 226, raadpleegbaar op www.juridatportal.be).

• een verzoek tot kwijtschelding of vermindering van administratieve proportionele geldboeten verricht op grond van het Regentbesluit van 18.03.1831, zonder dat de boete ten gronde wordt betwist. Dit verzoek stuit de verjaring, ongeacht of aan dat verzoek een gunstig of ongunstig gevolg wordt gegeven.

• het verzoek tot het verlenen van vrijstelling van interesten op grond van artikel 84bis van het Btw-Wetboek zonder dat de schuld ten gronde wordt betwist

• …

De erkenning kan beperkt zijn tot het beginsel zelf van het recht van diegene tegen wie de verjaring loopt, zo bijvoorbeeld wanneer hij die erkent zich het recht voorbehoudt om hetzij het bedrag van de schuld te betwisten, hetzij later te rechtvaardigen dat deze geheel of ten dele is betaald (Arrest van het Hof van Cassatie van 18.05.1961, Pas., 1961, I, 1003).

Wat betreft de gedeeltelijke betaling van de schuld waarvan het hogere bedrag vaststaat wordt er op gewezen dat een gedeeltelijke betaling onder voorbehoud (‘onder voorbehoud van alle recht en zonder nadelige erkenning’) geen schulderkenning ten aanzien van het verschuldigd saldo behelst. Aldus is bijvoorbeeld de verklaring van een partij dat zij zich het recht voorbehoudt om later een vordering in rechte in te stellen, geen grond tot stuiting van de verjaring van die vordering (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 9090 van 03.06.1991, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Een betaling onder voorbehoud heeft slechts nut indien het gaat om belasting die de administratie vordert boven of naast die welke overeenkomstig de ingediende aangiften opeisbaar zijn. Zonder het voorbehoud, niettegenstaande de belastingplichtige geen geschreven akkoord met de vordering gegeven heeft, houdt de betaling van een dergelijke belastingschuld in dat hij akkoord gaat met de gestelde vordering, het niet betaalde saldo van de vordering inbegrepen.

Een betaling onder voorbehoud is niet nuttig wanneer het gaat om een belastingschuld waarvan het verschuldigde bedrag reeds eerder is erkend. Dit is bijvoorbeeld het geval indien de gevorderde en verschuldigde belasting blijkt uit een door de belastingplichtige ingediende en niet meer voor verbetering vatbare periodieke aangifte die werd opgenomen in een bijzondere rekening. Enerzijds blijkt de titel voor de betaalde belasting uit de aangifte zelf. Anderzijds kan een eventuele wijziging van de aangifte enkel onrechtstreeks plaatsvinden door de uitoefening van het recht op teruggaaf in de gevallen waarin de wet dat uitdrukkelijk voorziet, zodat het voorbehoud dat bij betaling gemaakt wordt op zichzelf geen recht op herziening van de vordering of geen recht op teruggaaf kan doen ontstaan.

4bis. Oorzaken van burgerlijke stuiting die geen toepassing vinden inzake btw

A. De aanmaning tot betaling als bedoeld in artikel 1394/21 van het Gerechtelijk Wetboek

Alhoewel de aanmaning tot betaling als bedoeld in artikel 1394/21 van het Gerechtelijk Wetboek een wijze van burgerlijke stuiting vormt (zie artikel 2244, § 1, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek), is deze burgerrechtelijke stuitingswijze niet van toepassing op het vlak van btw.

Artikel 1394/21 van het Gerechtelijk Wetboek is immers niet van toepassing voor schulden van of ten aanzien van publieke overheden (zie artikel 1394/20 van het Gerechtelijk Wetboek).

De verzending per aangetekende brief van een aanmaning tot betaling, waarin de gegevens van de schuldvordering volledig en ondubbelzinnig zijn opgenomen, is niettemin een fiscale wijze van stuiting van de verjaring van de belastingschuld die is opgenomen overeenkomstig de fiscale wetgeving in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister (zie in dat verband titel 5 ‘De fiscale oorzaken van stuiting van de verjaring’, rubriek C ‘De verzending per aangetekende brief van een aanmaning tot betaling’, hierna).

B. De ingebrekestelling verricht door welbepaalde personen aangesteld door de schuldeiser

De wet van 23.05.2013 ‘tot wijziging van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek teneinde aan de ingebrekestellingsbrief van de advocaat, van de gerechtsdeurwaarder of van de persoon die krachtens artikel 728, § 3, van het Gerechtelijk Wetboek in rechte mag verschijnen, een verjaringsstuitende werking te verlenen’ (BS 01.07.2013, Editie 1) heeft artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek aangevuld met een § 2 die voorziet in een (bijkomende) gemeenrechtelijke stuitingsmogelijkheid voor de schuldeiser.

Deze bijkomende stuitingswijze is de ingebrekestelling die wordt verzonden bij aangetekende zending met ontvangstbewijs door een advocaat van de schuldeiser, de gerechtsdeurwaarder daartoe aangesteld door de schuldeiser of de persoon die krachtens artikel 728, § 3, van het Gerechtelijk Wetboek in rechte mag verschijnen namens de schuldeiser. Overeenkomstig het gemeen recht stuit deze ingebrekestelling eenmalig de verjaring mits de wettelijke voorwaarden daartoe, die zijn opgenomen in artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, zijn vervuld.

Artikel 86 van de wet van 26.03.2018 betreffende de versterking van de economische groei en de sociale cohesie (BS 30.03.2018) heeft de ingebrekestelling bedoeld in artikel 2244, § 2, van het Burgerlijk Wetboek uitdrukkelijk uitgesloten als stuitingsgrond op het vlak van btw. Dat artikel heeft artikel 83, § 1, eerste zin, van het Btw-Wetboek immers aangevuld met de woorden: ‘met uitsluiting van artikel 2244, § 2’.

Ook artikel 24 van het WMGI sluit de ingebrekestelling bedoeld in artikel 2244, § 2, van het Burgerlijk Wetboek uitdrukkelijk uit als oorzaak van stuiting van de verjaring van de belastingschuld die, overeenkomstig de fiscale wetten, is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister.

Omdat het WMGI enerzijds in artikel 24, tweede lid, uitdrukkelijk bepaalt dat in geval van stuiting van de verjaring – onder meer overeenkomstig de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek – een nieuwe verjaring intreedt na vijf jaar (en niet na één jaar), tenzij in geval van een nieuwe verjaringsstuitende akte, na de laatste verjaringsstuitende akte van de vorige verjaring, en dat anderzijds de verjaring kan worden gestuit door de ontvanger door de kennisgeving bij aangetekende zending van een aanmaning tot betaling overeenkomstig artikel 24, eerste lid, 3°, wordt de toepassing van artikel 2244, § 2, van het Burgerlijk Wetboek uitgesloten (memorie van toelichting met betrekking tot de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen, Kamer, Doc. 54, 3625/001, blz. 50).

5. De fiscale oorzaken van stuiting van de verjaring

A. De kennisgeving of betekening van het dwangbevel

Vóór de inwerkingtreding op 01.04.2019 van de wet van 26.11.2018 inzake de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw gebeurde de invordering van belastingschulden in de regel door middel van een dwangbevel dat door de administratie werd uitgevaardigd op grond van artikel 85, § 1, van het Btw-Wetboek.

Het dwangbevel is enerzijds een taxatietitel waarin de belastingschuld geconcretiseerd wordt bij gebrek aan spontane en onvoorwaardelijke betaling van de verschuldigde belasting, en anderzijds een akte die geldt als uitvoerbare titel met het oog op de invordering van de belasting (Arrest van het Hof van Cassatie nrs. C.04.0313.N en C.04.0313, beiden van 09.03.2006 en F.07.0016.N van 20.03.2008, raadpleegbaar op www.juportal.be).

Het dwangbevel werd ofwel ter kennis gebracht van de belastingplichtige bij ter post aangetekende brief (artikel 85, § 2, oud, van het Btw-Wetboek) ofwel betekend bij deurwaarderexploot met bevel tot betaling (artikel 85, § 3, oud, van het Btw-Wetboek). Deze handelingen stuitten de verjaring bij toepassing van artikel 83, § 1, eerste lid (betekening) en § 2 (kennisgeving), oud, van het Btw-Wetboek.

Krachtens artikel 19 van de wet 26.11.2018 inzake de automatisering van de uitvoerbare titel inzake btw, voormeld, is die wet niet van toepassing op het dwangbevel dat ter kennis werd gegeven of werd betekend vóór de datum van haar inwerkingtreding. Onder het opschrift hoofdstuk 4 ‘Overgangsbepaling’ bepaalt artikel 138, 1°, van de wet van 13.04.2019 tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen (BS 30.04.2019) eveneens dat de wet niet van toepassing is op het administratieve dwangbevel inzake belasting over de toegevoegde waarde dat ter kennis werd gebracht of werd betekend voor de datum van haar inwerkingtreding. Dit houdt in dat, indien een dwangbevel is ter kennis gebracht of betekend vóór 01.04.2019, ook na 31.03.2019 de verjaring verder kan worden gestuit door de kennisgeving of de betekening van het desbetreffende dwangbevel.

De kennisgeving en de betekening van het dwangbevel zoals van toepassing vóór de inwerkingtreding van de wet van 26.11.2018, voormeld, worden toegelicht middels de aanschrijving nr. 18/1980 van 12.11.1980 (zie randnummers 5 tot 9).

a. De kennisgeving bij ter post aangetekende brief

Wanneer een dwangbevel ter kennis wordt gebracht bij ter post aangetekende brief ontbreekt een belangrijke voorwaarde voor de toepassing van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, met name het gerechtsdeurwaardersexploot. De kennisgeving is geen bevel tot betaling in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek.

Overeenkomstig artikel 83, § 2 (oud), van het Btw-Wetboek wordt de kennisgeving van het dwangbevel op de wijze bedoeld in artikel 85, § 1 (oud), van datzelfde Wetboek ten aanzien van zijn gevolgen gelijk gesteld met de in artikel § 1, eerste lid, van datzelfde artikel bedoelde stuiting.

De kennisgeving van het dwangbevel gebeurt bij ter post aangetekende brief. De afgifte van het stuk ter post geldt als kennisgeving vanaf de daaropvolgende dag (artikel 85, § 1, tweede lid (oud), van het Btw-Wetboek).

De kennisgeving wordt bijgevolg niet verwezenlijkt door de ontvangst van de brief maar door de afgifte van het stuk ter post. De afwezigheid van de geadresseerde of de weigering van het stuk door de geadresseerde staat de kennisgeving niet in de weg. Van belang is de afgifte van het stuk ter post, met andere woorden het materieel verzenden van het stuk.

Artikel 83, § 2 (oud), van het Btw-Wetboek verplicht de administratie niet tot de kennisgeving van het dwangbevel bij ter post aangetekende brief. Het dwangbevel mag overeenkomstig artikel 85, § 3 (oud), van het Btw-Wetboek eveneens worden betekend bij deurwaardersexploot met bevel tot betaling.

De kennisgeving van het dwangbevel bij ter post aangetekende brief stuit de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, van de interesten, van de administratieve geldboeten en van het toebehoren (Arrest van het Hof van Cassatie C.04.0284.N van 09.03.2006).

b. De betekening bij deurwaardersexploot met bevel tot betaling

Artikel 85, § 3 (oud), van het Btw-Wetboek, zoals van toepassing vóór 01.04.2019, bepaalde dat het dwangbevel eveneens mag worden betekend bij deurwaardersexploot met bevel tot betaling.

Alhoewel de betekening van het dwangbevel bij deurwaardersexploot met bevel tot betaling uitdrukkelijk was voorzien in artikel 85, § 3 (oud), van het Btw-Wetboek wordt hier verwezen, aangezien deze handeling bedoeld is in artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, naar titel 4, rubrieken B. en D. hiervoor.

c. De kennisgeving of betekening van een nietig dwangbevel

De kennisgeving van het dwangbevel bij ter post aangetekend brief of de betekening ervan bij gerechtsdeurwaardersexploot met bevel tot betaling stuit de verjaring voor zover het niet is aangetast door nietigheid.

In dat verband wordt er niettemin op gewezen dat het Hof van Cassatie heeft geoordeeld (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.08.0082.F van 03.03.2011) dat de belasting de openbare orde raakt zodat de gerechtelijke rechtscolleges zelf in feite en naar recht uitspraak moeten doen binnen de perken van het voorgelegde geschil over het bestaan van de belastingschuld, ongeacht de grond van nietigheid van de beslissing van de administratie. Volgens de zienswijze van het Hof van Cassatie moet, wanneer de belastingplichtige in een geschil betreffende de belasting over de toegevoegde waarde niet alleen de nietigverklaring van het dwangbevel zoals bedoeld in artikel 85 van het Btw-wetboek vordert, maar ook de terugbetaling van de door hem reeds betaalde sommen, de rechter die het dwangbevel nietig verklaart oordelen over het bestaan van de btw-schuld. De rechter kan in dat geval de terugbetaling van de btw-schuld bijgevolg niet bevelen zonder na te gaan of de belasting al dan niet verschuldigd is (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.12.0188 van 22.05.2014). De nietigverklaring van het dwangbevel impliceert immers niet dat de belasting onverschuldigd werd betaald. De rechter dient hierbij rekening te houden met de door de partijen aangevoerde gevolgen van de nietigverklaring van het dwangbevel, onder meer op het vlak van de verjaring (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.15.0083.N van 23.12.2016).

Het Hof van Cassatie heeft zijn zienswijze gepreciseerd in een arrest van 29.01.2021 (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.018.0169.N van 29.01.2021). In dat arrest oordeelt het Hof dat, behoudens wanneer de administratieve akte noodzakelijk is voor de totstandkoming van de belastingschuld, de rechter, ongeacht de nietigheid van de administratieve akte, zelf in feite en in rechte dient te beslissen over het bestaan van de belastingschuld wanneer hij daartoe wordt uitgenodigd door de vorderingen die door de partijen worden gesteld, en dat de administratieve beslissing waarmee een geldboete wordt opgelegd noodzakelijk is voor de totstandkoming van zulke boete. Hieruit volgt dat de rechter die een dwangbevel nietig verklaart omdat het de belastingplichtige onwettig een btw-geldboete oplegde, niet zelf kan oordelen over het verschuldigd zijn van de administratieve geldboete.

B. De afstand van de verlopen tijd der verjaring

Afstand van de verlopen tijd der verjaring wordt ten aanzien van zijn gevolgen gelijkgesteld met de in artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoelde stuiting (artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek).

De afstand van de verlopen tijd der verjaring in de zin van artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek wordt praktisch verricht middels een geschreven verklaring (‘Verklaring tot afstand van de verlopen tijd der verjaring’) waarin de persoon gehouden tot voldoening (of zijn lasthebber) uitdrukkelijk afstand doet van de reeds verlopen tijd van de [nog lopende] verjaring.

Een dergelijke afstand van de verlopen tijd van de verjaring wordt in de regel onderschreven met het oog op de stuiting van de verjaring van het recht tot invordering, in afwachting van een beslissing van de administratie over de verschuldigdheid van sommen waarvoor een administratief beroep is ingediend. Op die wijze wordt geen uitvoerbare titel uitgevaardigd om de verjaring te stuiten, waardoor de uitvoeringsmaatregelen, die alleen door een rechtsvordering kunnen worden gestopt, niet hoeven getroffen te worden. De afstand voorkomt de tussenkomst van een gerechtsdeurwaarder en bespaart kosten.

Het nut van een dergelijke afstand is hierin gelegen dat, bij nakende verjaring, het de schuldenaar de mogelijkheid biedt de dialoog (bijvoorbeeld in de fase van administratief beroep) met de administratie in alle sereniteit verder te zetten.

Uit artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek volgt dat de stuitende werking van die afstand verkregen is gewoon door het feit dat deze gedaan is, zonder dat zij gepaard moet gaan met de erkenning van de rechten van de schuldeiser (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.07.0070.F van 02.04.2009).

De afstand van de verlopen tijd van de verjaring is aldus een stuitingshandeling die een nieuwe verjaringstermijn doet lopen van vijf jaar.

Een lasthebber of vertegenwoordiger die optreedt krachtens een algemene of een bijzondere lastgeving en die zijn lastgeving kan bewijzen middels een rechtsgeldige volmacht, kan geldig een afstand van de verlopen tijd van de verjaring doen.

De afstand van de op de verjaring verlopen termijn, zoals bepaald in artikel 83, § 2, Btw-wetboek, houdt geenszins een afstand van rechtsvordering in als bedoeld in artikel 821 Gerechtelijk Wetboek (zie Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.22.0006.N van 25.11.2022).

Krachtens artikel 24, eerste lid, 2°, van het WMGI, in werking getreden 01.01.2020, wordt ook de verjaring van de belastingschuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invordering bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van datzelfde Wetboek, evenals de verjaring van de fiscale schuldvorderingen waartoe een rechterlijke beslissing de schuldenaar tot betaling veroordeelt, gestuit door afstand de op de verjaring verlopen termijn.

C. De verzending per aangetekende brief van een aanmaning tot betaling

Krachtens artikel 24, eerste lid, 3°, van het WMGI, in werking getreden 01.01.2020, wordt de verjaring van de belastingschuld opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invordering bedoeld in artikel 23, § 2, tweede lid, van datzelfde Wetboek gestuit door de verzending bij aangetekende zending van een aanmaning tot betaling, waarin de gegevens van de schuldvordering volledig en ondubbelzinnig zijn opgenomen.

De afgifte van het stuk bij de aanbieder van de universele postdienst geldt als kennisgeving vanaf de derde daarop volgende werkdag. Wanneer de schuldenaar of de medeschuldenaar geen gekende woonplaats in België of in het buitenland heeft, wordt deze aanmaning tot betaling bij aangetekende zending aan de procureur des Konings te Brussel verzonden.

Vóór 01.01.2020 bepaalde artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek (bepaling van toepassing vanaf 01.04.2019 en tot en met 31.12.2019) dat de kennisgeving van de aanmaning tot betaling op de wijze als bedoeld in artikel 85, § 5, ten aanzien van hun gevolgen worden gelijkgesteld met de in paragraaf 1, eerste lid, van datzelfde artikel bedoelde stuiting.

Artikel 4, 2°, van de wet van 13.04.2019 van het Wetboek tot invoering van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen (BS 30.04.2019) heeft artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek met ingang van 01.01.2020 vervangen door een nieuwe bepaling. De oorspronkelijke verjaring van de vordering tot voldoening wordt vanaf dan niet langer gestuit door de kennisgeving van de aanmaning tot betaling.

6. De oorzaken van stuiting van de verjaring van de vordering tot teruggaaf

De vordering tot teruggaaf van de belasting, de interesten en de administratieve geldboeten wordt gestuit in het geval van:

• de erkenning van het recht op teruggaaf door de staat

• de dagvaarding, verricht door de belastingplichtige, van de staat voor het gerecht

• de teruggaaf van sommen voldaan op verzoek van de administratie

A. De erkenning van het recht op teruggaaf

De verjaring van de vordering tot teruggaaf wordt, bij toepassing van artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek, gestuit door de erkenning van het recht op teruggaaf door de administratie.

Dit houdt in dat de verjaring wordt gestuit door de beslissing van de administratie waarbij de teruggaaf wordt toegestaan.

Deze erkenning kan ook gebeuren voordat door de administratie een beslissing wordt genomen. De erkenning van het bestaan van het recht van diegene tegen wie de verjaring loopt stuit immers de verjaring, ook als ze slechts impliciet uit de handelingen van de administratie volgt.

Er kan geen sprake zijn van een valabele schulderkenning in de zin van artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek in hoofde van de administratie door de loutere vermelding [van sommen in het voordeel van de belastingplichtige] op een uittreksel van de rekening-courant en het toezenden van een dergelijk uittreksel van de rekening-courant aan de belastingplichtige. Het systeem van de rekening-courant is immers gebaseerd op de (eenzijdige) aangiftes van de belastingplichtige (vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Gent nr. AR 01/3703/A van 19.01.2005).

Het Hof van Beroep te Luik is het niet eens met deze zienswijze. Indien het belastingoverschot dat verschuldigd is door de administratie ten gunste van de belastingplichtige stelselmatig is overgedragen, hetgeen blijkt uit de verschillende uittreksels van de rekening-courant, heeft de administratie volgens het Hof impliciet maar zeker haar schuld ten aanzien van de belastingplichtige erkend in de zin van artikel 2248 van het burgerlijk wetboek. Deze verschillende erkenningen vormen een oorzaak van stuiting van de verjaring (Arrest van het Hof van Beroep te Luik nr. 2018/RG/149 van 28.06.2019).

De administratie was het niet eens met deze zienswijze en behoudt haar standpunt dat het hier niet om een valabele schulderkenning gaat die de verjaring stuit. Er wordt in dat kader niettemin op gewezen dat onder invloed van het arrest van het Hof van 17.06.2022 (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.20.0038.F van 17.06.2022) de administratie aanneemt dat de oorzaak van de teruggaaf van het belastingoverschot dat blijkt uit een periodieke aangifte het uitdrukkelijk verzoek van de belastingplichtige is om de teruggaaf te verkrijgen bedoeld in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek en artikel 81, § 4, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd (zie in dat verband Afdeling 11, titel 1 ‘De verjaring van vordering tot teruggaaf’, Rubriek C ‘Eindpunt van de verjaringstermijn).

B. Dagvaarding voor het gerecht tot teruggaaf

Wanneer een belastingplichtige, in het geval van een vordering tot teruggaaf, terugbetaling eist van de staat en hij de staat dagvaardt voor het gerecht, treedt hij op als schuldeiser en dient hijzelf zijn recht op teruggaaf te vrijwaren van het inroepen van het middel van de verjaring door de staat. Bijgevolg is zijn dagvaarding tot teruggaaf, indien de wettelijke voorwaarden daartoe zijn voldaan, een verjaringsstuitende handeling in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek.

Uit de aandachtige lezing van artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, blijkt dat de daarin opgenomen termijn geen aanvang neemt indien de administratie geen beslissing heeft genomen waarbij zij de aanvraag om teruggaaf als ongegrond heeft afgewezen en van die beslissing geen kennis heeft gegeven bij ter post aangetekende brief. In dat geval zal de verjaringstermijn bedoeld in artikel 82bis van het Btw-Wetboek bijgevolg slechts rechtsgeldig kunnen worden gestuit door een dagvaarding voor het gerecht.

Ter zake wordt er op gewezen dat het kan voorkomen dat een aanvraag om teruggaaf verworpen wordt omdat de betrokkene geen gevolg heeft gegeven aan een vraag om uitleg of om rechtvaardiging. In deze situatie is de termijn die begint te lopen vanaf de kennisgeving van de beslissing tot verwerping, niet gestuit door het voorleggen van de gegevens die nodig zijn om de aanvraag om teruggaaf opnieuw te onderzoeken.

C. Teruggaaf van sommen voldaan op verzoek van de administratie

Krachtens artikel 6 van het koninklijk besluit nummer 4, voornoemd, moet de vordering tot teruggaaf worden ingesteld bij de rechtbank bepaald in artikel 632 van het Gerechtelijk Wetboek, bij een verzoekschrift op tegenspraak, opgesteld overeenkomstig artikel 1385decies van datzelfde Wetboek.

Krachtens artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, neemt de daarin opgenomen termijn die is bepaald voor het instellen van de vordering in rechte een aanvang vanaf de betaling van de belasting, van de interesten en van de fiscale geldboeten, die werden voldaan op verzoek van de administratie. De vordering in rechte met betrekking tot de teruggaaf van de belasting, van de interesten en van de fiscale geldboeten, moet worden ingesteld vóór het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op de betaling.

Wanneer de belastingplichtige de betaling uitvoert, nadat hij daartoe is verzocht door de administratie, met behoud van alle rechten en zonder enige nadelige erkentenis, doet dit geen afbreuk aan het recht om alsnog voor de rechtbank aan te tonen dat de betaling zonder rechtsgrond werd gedaan.

Behoudens onoverkomelijke dwaling in rechte of in feite, gebrek in toestemming of strijdigheid van de navordering met de wet, wordt de voor akkoord ondertekende regularisatie-opgave, die voldoet aan de voorwaarden van artikel 8.21 van het (nieuw) Burgerlijk Wetboek, aangemerkt als een schulderkenning waar niet op kan worden teruggekomen.

Wanneer een belastingplichtige, in het geval van een vordering tot teruggaaf, terugbetaling eist van de staat en hij de staat dagvaardt voor het gerecht, treedt hij op als schuldeiser en dient hijzelf zijn recht op teruggaaf te vrijwaren van het middel van de verjaring door de staat. Bijgevolg is zijn dagvaarding tot teruggaaf, indien de wettelijke voorwaarden daartoe zijn voldaan, een verjaringsstuitende handeling in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek.

7. Gevolgen van de stuiting van de verjaring

A. Gevolgen naar het verleden toe

De stuiting van de verjaring heeft tot gevolg dat de verjaringstermijn die vóór de stuiting reeds is verlopen verloren gaat voor degene in wiens voordeel de verjaring liep.

B. Gevolgen naar de toekomst toe

Artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat in het geval van stuiting van de verjaring, ten aanzien van de voldoening van de belasting, interesten en administratieve geldboeten en ten aanzien van de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interesten en de administratieve geldboeten, een nieuwe verjaring wordt verkregen vijf jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, indien althans geen rechtsgeding hangend is.

Artikel 24, tweede lid, van het WMGI bepaalt, ten aanzien van de belastingschuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister, dat in geval van stuiting van de verjaring een nieuwe verjaring intreedt, die op dezelfde wijze kan worden gestuit, door verloop van vijf jaren na de laatste stuitingsdaad waardoor de vorige verjaring is gestuit.

De dag van de stuitingdaad is aldus het vertrekpunt voor de berekening van een nieuwe ‘daaropvolgende’ verjaringstermijn van vijf jaar als bedoeld in artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, tweede lid van het WMGI.

Als dag dat de stuitingsdaad is verricht wordt aangemerkt:

• in geval van dagvaarding voor het gerecht (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek, artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1°, van het WMGI): de dag van betekening van het exploot aan de tegenpartij (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.96.0078.N van 09.12.1996, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be) of de dag dat het verzoekschrift of de conclusie wordt neergelegd ter griffie

• in geval van betekening van een dwangbevel met bevel tot betaling (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek, artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1° van het WMGI): de dag van betekening van het bevel tot betaling aan de belastingschuldige

• in geval van uitvoerend (roerend of onroerend) beslag bij de belastingschuldige of bij een derde (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek, artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1° van het WMGI): de dag van betekening van het beslag aan de belastingschuldige

• in geval van beslag onder derden (artikel 2244, § 1, van het Burgerlijk Wetboek, artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1° van het WMGI): de dag van de betekening van de aanzegging van het beslag aan de belastingschuldige (zie artikelen 1457 en 1539 van het Gerechtelijk Wetboek)

• in geval van uitdrukkelijke of stilzwijgende erkenning van schuld (artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek, artikel 83, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 1° van het WMGI): de dag van de erkenning van de schuld

• in geval van afstand van de verlopen tijd der verjaring (artikel 83, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, 2°, van het WMGI): de dag van verzaking aan de verlopen tijd der verjaring

• in geval van kennisgeving van het dwangbevel bij ter post aangetekende brief (artikelen 83, § 2 (oud), en 85, § 1 (oud), van het Btw-Wetboek): de kennisgeving heeft pas uitwerking de dag die volgt op de dag van afgifte van de aangetekende brief ter post (artikel 85, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek). Teneinde te vermijden dat de verjaring intreedt dient de verzending van de kennisgeving plaats te vinden uiterlijk de dag vóór het verstrijken van de lopende verjaringstermijn

• in geval van de verzending bij aangetekende zending van een aanmaning tot betaling, waarin de gegevens van de schuldvordering volledig en ondubbelzinnig zijn opgenomen (artikel 24, eerste lid, 3°, van het WMGI): de kennisgeving heeft uitwerking de derde werkdag volgend op de afgifte van het stuk bij de aanbieder van de universele postdienst

Volgens het Hof van Cassatie begint in beginsel de verjaring opnieuw te lopen de dag na de stuitingsdaad (Arrest van het Hof van Cassatie, 20.03.1995, Pas., 1995, I, 335). Als algemene regel geldt aldus dat de nieuwe verjaringstermijn begint te lopen, vermits de verjaringstermijn wordt gerekend bij dagen en niet bij uren (artikel 2260 van het Burgerlijk Wetboek), de dag na de dag waarop de stuiting heeft plaatsgevonden.

In afwijking van dit beginsel bepaalt artikel 2244, § 1, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek dat een dagvaarding voor het gerecht de verjaring stuit tot het tijdstip waarop een definitieve beslissing wordt uitgesproken.

Wanneer een dagvaarding voor het gerecht in de zin van artikel 2244, § 1, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek, krachtens die bepaling de verjaring stuit wordt, behoudens een afwijkende wettelijke bepaling, de stuiting bijgevolg verlengd, zoals voorgeschreven in het tweede lid van datzelfde artikel, tot het tijdstip waarop een definitieve beslissing wordt uitgesproken (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.12.0084.F van 18.03.2013, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

Indien, wat de vordering tot voldoening betreft, de staat (als schuldeiser) de belastingschuldige dagvaardt, wordt daardoor de verjaring gestuit, maar behoudt deze dagvaarding haar stuitend effect gedurende de ganse looptijd van het geding, normaal tot op de dag van het vonnis of het arrest. In dat geval kan er geen verjaring intreden in de loop van het geding.

Anders is het indien, wat diezelfde vordering betreft, de belastingschuldige de staat dagvaardt. Dergelijke dagvaarding heeft geen stuiting van de verjaring tot gevolg. Ter zake wordt er evenwel op gewezen dat in dat geval, voor zover de wettelijke voorwaarden zijn vervuld, de verjaring is geschorst ingevolge de toepassing van artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

Ook voor wat beslag betreft geldt dat, behoudens afwijkende bepalingen, het verjaring stuitende effect voortduurt gedurende de duur van de beslagprocedure. De nieuwe verjaringstermijn begint slechts te lopen vanaf de laatste proceshandeling gedaan ter uitvoering van het beslag, dat wil zeggen normaal na de afsluiting van de rangregeling of de evenredige verdeling (H. DE PAGE, o.c., Deel VII, nr. 1210, B).

Ook inzake de faillissementsprocedure geldt dat de loop van de door de stuiting ontstane nieuwe verjaringstermijn is geschorst tot op de dag dat het faillissement wordt gesloten (Arrest van het Hof van Cassatie nr. S.08.0098.N van 19.01.2009, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

C. De relatieve werking van een stuiting

De burgerlijke stuiting van de verjaring heeft een relatieve werking: de stuiting op grond van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek strekt enkel ten voordele van diegene die de stuitingsdaad heeft verricht (Arrest van het Hof van Cassatie van 17.03.2003, Pas., 2003, 526).

Buiten de gevallen van hoofdelijkheid en ondeelbaarheid, en tenzij de wet anders bepaalt, heeft de stuiting van de verjaring die het gevolg is van één van die daden [dagvaarding voor het gerecht, bevel tot betaling of beslag betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen] bijgevolg slechts gevolgen ten aanzien van de personen die daarbij partij zijn geweest.

a. Relatieve werking ten aanzien van andere schuldeisers

De stuiting door één van de schuldeisers verkregen komt de andere schuldeisers niet ten goede (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.04.0245.F van 09.06.2006, raadpleegbaar op www.juridat.be).

Daarentegen strekt elke daad die de verjaring stuit ten aanzien van een van de hoofdelijke schuldeisers tot voordeel van de andere schuldeisers (artikel 1199 van het Burgerlijk Wetboek).

b. Relatieve werking ten aanzien van de schuldenaar

Principieel geldt dat wanneer de verjaring loopt ten voordele van meerdere personen, de stuiting die gebeurt ten opzichte van één van deze personen geen gevolg heeft ten opzichte van de andere (Arrest van het Hof van Cassatie van 19.01.1968, Pas. 1968, I, 643).

Wanneer aldus twee of meer personen ieder slechts voor de betaling van een gedeelte van een belastingschuld aansprakelijk zijn (bijvoorbeeld de erfgenamen van een belastingplichtige) heeft de stuiting van de verjaring ten opzichte van één van hen in beginsel geen effect ten opzichte van de andere(n). In voorkomend geval zal dus alleen de schuldenaar ten opzichte van wie de verjaring tijdig werd gestuit nog tot betaling kunnen worden vervolgd, uiteraard dan enkel voor zijn deel in de schuld.

In afwijking van dit beginsel van de relatieve werking van de stuiting bepaalt artikel 2249 van het Burgerlijk Wetboek dat de ingebrekestelling van een der hoofdelijke schuldenaars, of de erkenning van de schuld door hem gedaan, de verjaring stuit tegen alle overige, zelfs tegen hun erfgenamen. Ook de vervolging tegen een van de hoofdelijke schuldenaars stuit de verjaring ten aanzien van allen (artikel 1206 van het Burgerlijk Wetboek).

Er wordt in dit kader gewezen op de hoofdelijke gehoudenheid, onder bepaalde voorwaarden, van de medecontractant van de schuldenaar van de belasting die is ingesteld door artikel 51bis van het Btw-Wetboek, alsook op de hoofdelijkheid die wordt ingesteld door artikel 73sexies van datzelfde Wetboek wat betreft daders en medeplichtigen van fiscale misdrijven alsook, onder bepaalde voorwaarden, wat betreft personen beschuldigd als dader en medeplichtige van fiscale misdrijven.

Op deze uitzondering op het beginsel van de relatieve werking van de stuiting in geval van hoofdelijkheid geldt een (sub)uitzondering voor wat de erfgenamen van de hoofdelijke schuldenaars betreft. Voor deze erfgenamen komt men terug tot het beginsel van de relatieve werking van de stuiting. Aldus bepaalt artikel 2249, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek dat de ingebrekestelling van een der erfgenamen van een hoofdelijke schuldenaar, of de erkenning van de schuld door die erfgenaam, de verjaring niet stuit ten aanzien van de overige medeërfgenamen. Een dergelijke ingebrekestelling of erkenning stuit de verjaring slechts voor het deel van die erfgenaam in de schuld van zijn rechtsvoorganger, hoofdelijke medeschuldenaar (zie artikel 2249, derde lid, van het Burgerlijk Wetboek).

Bijgevolg is, om de verjaring ten aanzien van de overige medeschuldenaars te stuiten voor het geheel, de ingebrekestelling van alle erfgenamen van de overleden schuldenaar vereist of de erkenning door al die erfgenamen (artikel 2249, vierde lid, van het Burgerlijk Wetboek).

D. Draagwijdte van de stuiting

De verjaring wordt op de wijze die is bepaald in artikel 83 van het Btw-Wetboek gestuit zowel ten aanzien van de voldoening als ten aanzien van de teruggaaf van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten.

De verjaring van de belasting over de toegevoegde waarde, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten opgenomen, overeenkomstig de fiscale wetten, in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister, wordt gestuit op de wijze die is bepaald in artikel 24, eerste lid, van het WMGI, voor zover althans de verjaring overeenkomstig de bepalingen van het Btw-Wetboek nog niet verkregen is.

Aangezien zij niet zijn bedoeld in artikel 83 van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, van het WMGI verjaren de kosten (gerechtsdeurwaarderskosten, kosten van hypothecaire inschrijving …) die door de administratie voor rekening van de belastingschuldige worden voorgeschoten, na tien jaar op grond van artikel 2262bis van het Burgerlijk Wetboek.

Daaruit vloeit voort dat een tijdige stuiting van de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten die zijn bedoeld in artikel 83 van het Btw-Wetboek en artikel 24, eerste lid, van het WMGI automatisch de kosten stuit die in de stuitingsakte zijn opgenomen.

[Top]

Afdeling 16 – De schorsing van de verjaring

1. Algemeen

De schorsing van de verjaring is een beletsel voor de loop van de verjaring waarin de wet voorziet ten gunste van bepaalde personen. Artikel 2251 van het (oud) Burgerlijk Wetboek bepaalt: ‘De verjaring loopt tegen alle personen, behalve tegen hen voor wie de wet een uitzondering maakt’.

Bij schorsing wordt de loop van de verjaring tijdelijk onderbroken maar loopt de verjaring verder van zodra de oorzaak van schorsing is verdwenen. De schorsing doet aldus een tijdperk van stilstand ontstaan waarna de reeds aangevangen termijn wordt vervolledigd.

In tegenstelling tot wat zich voordoet in geval van een oorzaak van stuiting van de verjaring, is de tijd die is verstreken tot op het ogenblik waarop de oorzaak van schorsing zich voordoet niet verloren voor degene in wiens voordeel de verjaring liep. Deze tijd blijft behouden om te worden gevoegd bij de tijd die zal volgen op het ogenblik dat de schorsing stopt. Eens de oorzaak van schorsing is verdwenen, begint de verjaring opnieuw te lopen.

Inzake schorsing van de verjaring dient een onderscheid te worden gemaakt tussen, enerzijds, de schorsing van de verjaring van de vordering tot voldoening en de vordering tot teruggaaf waarin artikel 83 het Btw-Wetboek voorziet en, anderzijds, de schorsing van de verjaring van de btw-schuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister waarin artikel 25 van het WMGI voorziet.

2. Actuele wettelijke bepalingen inzake schorsing

A. Btw-Wetboek

Elk rechtsgeding met betrekking tot de toepassing, de inning of de invordering van de belasting, de nalatigheids- en moratoriuminteresten en administratieve geldboeten, dat wordt ingesteld door de Belgische Staat of door een schuldenaar van deze belasting, deze nalatigheids- en moratoriuminteresten en deze geldboeten, met inbegrip van iedere persoon die niet is opgenomen in het innings- en invorderingsregister bedoeld in artikel 85, maar die gehouden is tot de betaling van de schuld op grond van dit Wetboek, het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen, van de besluiten genomen ter uitvoering ervan of van het gemeen recht, alsook door iedere andere persoon die een verkregen en dadelijk belang heeft om in rechte te treden, schorst de verjaring (artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

De schorsing vangt aan met de akte van rechtsingang en eindigt wanneer de rechterlijke beslissing in kracht van gewijsde is gegaan (artikel 83, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek).

Elke daad van onderzoek of van vervolging als bedoeld in artikel 22 van de Voorafgaande Titel van het Wetboek van Strafvordering betreffende de misdrijven bedoeld in artikel 73 en 73bis schorst de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, de interesten en de fiscale geldboeten die erop betrekking hebben (artikel 83, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De schorsing vangt aan met het op gang brengen van de strafvordering, en eindigt met het staken van de strafrechtelijke vervolging, het verval van de strafvordering of wanneer het vonnis of arrest in kracht van gewijsde is gegaan voor de misdrijven bedoeld in het eerste lid (artikel 83, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

B. Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen

De inleidende akte van een rechtsgeding met betrekking tot de toepassing of de vestiging, de inning of de invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen die wordt ingesteld door de Belgische Staat, door de schuldenaar van deze schuldvorderingen, door elke medeschuldenaar, alsook door iedere andere persoon die een verkregen en dadelijk belang heeft om in rechte te treden, schorst de verjaring bedoeld in de artikelen 23, § 1, § 2, tweede lid, § 3, tweede lid, § 4, tweede lid, en § 5, tweede lid, alsook de verjaring van de fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen waartoe een rechterlijke beslissing de schuldenaar tot betaling veroordeelt. De schorsing eindigt wanneer de rechterlijke beslissing in kracht van gewijsde is gegaan (artikel 25, § 1, van het WMGI).

Het verzoek waarbij het administratief beroep wordt ingeleid, schorst eveneens de verjaring.

De schorsing eindigt:

1° wanneer de schuldenaar of de medeschuldenaar een rechtsvordering heeft ingesteld, op de dag dat de rechterlijke beslissing in kracht van gewijsde is gegaan;

2° in de andere gevallen, na verloop van de termijn die voor de schuldenaar of de medeschuldenaar openstaat om een beroep in te stellen tegen de administratieve beslissing (artikel 25, § 2, van het WMGI).

Elke daad van onderzoek of van vervolging bedoeld in artikel 22 van de Voorafgaande titel van het Wetboek van Strafvordering met betrekking tot de misdrijven bedoeld in de artikelen 449 tot 452 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, 73 en 73bis van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, 207 en 207bis van het Wetboek diverse rechten en taksen en 85 tot 88 van dit Wetboek, schorst de verjaring van de fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen.

De schorsing neemt aanvang vanaf het ogenblik dat de strafvordering wordt ingesteld en eindigt wanneer de strafvervolging wordt stopgezet, de strafvordering uitdooft of wanneer het vonnis of het arrest in kracht van gewijsde is getreden voor de misdrijven bedoeld in het eerste lid (artikel 25, § 3, van het WMGI).

3. Rechtsgeding met betrekking tot de toepassing, de inning of de invordering van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de fiscale geldboeten

Krachtens artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek schorst elk rechtsgeding met betrekking tot de toepassing, de inning of de invordering van de belasting, de nalatigheids- en moratoriuminteresten en de fiscale geldboeten de verjaring.

Om schorsende werking te hebben, moet het rechtsgeding zijn ingesteld door de Belgische Staat of door een schuldenaar, met inbegrip van iedere persoon die niet is opgenomen in het innings- en invorderingsregister bedoeld in artikel 85 van het Btw-Wetboek, maar die gehouden is tot de betaling van de schuld op grond van het Btw-Wetboek, van de besluiten genomen ter uitvoering ervan of van het gemeen recht.

Opdat het rechtsgeding een schorsende werking heeft in de zin van artikel 83, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is bijgevolg niet vereist dat de persoon die het rechtsgeding instelt is opgenomen in het innings- en invorderingsregister. Er is wel vereist dat de persoon die het rechtsgeding instelt gehouden is tot de betaling van de belastingschuld.

Gelijkaardig aan artikel 83, tweede lid, van het Btw-Wetboek voorziet artikel 25, § 1, van het WMGI in een schorsende werking van het rechtsgeding met betrekking tot de toepassing, de inning of de invordering van fiscale schuldvorderingen. Dat rechtsgeding dient te worden ingesteld door de Belgische Staat, door de schuldenaar van deze schuldvorderingen, door elke medeschuldenaar, alsook door iedere andere persoon die een verkregen en dadelijk belang heeft om in rechte te treden.

De datum waarop de schorsing aanvangt is de datum van de akte van rechtsingang opgesteld door of namens één van de partijen die het rechtsgeding inleidt.

De datum waarop de schorsing eindigt is de datum waarop de gerechtelijke beslissing in kracht van gewijsde is gegaan, dit is op de dag dat tegen die uitspraak geen gewoon rechtsmiddel (verzet, hoger beroep) meer kan worden ingesteld, behoudens de uitzonderingen die de wet bepaalt en onverminderd de gevolgen van de buitengewone rechtsmiddelen (artikel 28 van het Gerechtelijk Wetboek).

Behoudens wettelijke afwijkingen is de termijn voor het aantekenen van verzet (artikel 1048, eerste lid, van het Gerechtelijk Wetboek) en hoger beroep (artikel 1051, eerste lid, van het Gerechtelijk Wetboek) één maand na betekening of kennisgeving van het vonnis overeenkomstig artikel 792, tweede en derde lid, van het Gerechtelijk Wetboek.

Vereist is dat het geding de toepassing, de inning of de invordering van de belasting, de interesten en de fiscale geldboeten tot voorwerp heeft en wordt ingesteld door de in artikel 83, § 1, tweede lid, bedoelde personen. Ook het tijdig ingesteld beroep met betrekking tot een dergelijk geding ingesteld door de Belgische staat of ingesteld door de schuldenaar van deze belasting of door ieder ander persoon die gehouden is tot de betaling van de schuld op grond van het Btw-Wetboek heeft een schorsende werking.

Overeenkomstig artikel 92bis van het Btw-Wetboek geldt bovendien dat: ‘De termijnen van verzet, hoger beroep en cassatie, alsmede het verzet, het hoger beroep en de voorziening in cassatie schorsen de tenuitvoerlegging van de gerechtelijke beslissing’. In dezelfde zin bepaalt artikel 22 van het WMGI: ‘De termijnen van verzet, hoger beroep en cassatie, alsmede het verzet, het hoger beroep en de voorziening in cassatie schorsen de tenuitvoerlegging van de rechterlijke beslissing die, zelfs gedeeltelijk, maatregelen betreffen die ertoe strekken de invordering van de fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen te verwezenlijken of te waarborgen’.

Alhoewel deze bepalingen niet rechtstreeks tot gevolg hebben dat de verjaring van de belasting wordt geschorst, volgt hieruit evenwel dat de ontvanger zich in de onmogelijkheid bevindt om de betaling van zijn schuldvordering te bekomen zolang de procedure niet definitief is afgelopen.

Welnu, artikel 2251 van het (oud) Burgerlijk Wetboek dat bepaalt dat ‘De verjaring loopt tegen alle personen, behalve tegen hen voor wie de wet een uitzondering maakt’ voorkomt dat de verjaring intreedt terwijl een wettelijke regeling de schuldeiser verhindert de betaling te verkrijgen van zijn vordering (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.95.0361.N van 13.11.1997, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

Uit de samenlezing van artikel 92bis van het Btw-Wetboek, enerzijds, en artikel 22 van het WMGI, anderzijds, en 2251 van het (oud) Burgerlijk Wetboek kan dus eveneens worden afgeleid dat de schorsing van de verjaring blijft bestaan zolang de beslissing waarin de belasting wordt vastgesteld kan worden herroepen.

Aldus schorsen eveneens de termijnen voor voorziening in cassatie, alsmede de voorziening in cassatie zelf, de verjaring.

Behoudens wettelijke afwijkingen is de termijn om zich in cassatie te voorzien drie maanden te rekenen van de dag waarop de bestreden beslissing is betekend of van de dag van de kennisgeving ervan overeenkomstig artikel 792, tweede en derde lid, van het Gerechtelijk Wetboek (artikel 1073 van het Gerechtelijk Wetboek).

Uit hetgeen voorafgaat volgt dat de verjaring is geschorst:

• tijdens de ganse duur van het geding (datum vanaf de akte van rechtsingang tot het vonnis of verstekvonnis)

• tijdens de termijn vanaf het vonnis tot de datum dat het vonnis in kracht van gewijsde is gegaan (dat wil zeggen tot het tijdstip waarop de termijn voor het aantekenen van verzet of hoger beroep is verstreken)

• zo tijdig verzet of beroep is aangetekend: tijdens de duur van het geding na verzet (bij de rechter in eerste aanleg) of beroep (bij de rechter in beroep)

• tijdens de termijn vanaf het arrest in hoger beroep tot de dag dat het arrest in kracht van gewijsde is gegaan (dat wil zeggen tot het tijdstip waarop de termijn om zich in cassatie te voorzien is verstreken)

• zo tijdig voorziening in cassatie is ingesteld: tijdens de ganse duur van voorziening in cassatie

• in geval van verwijzing door cassatie: tijdens de ganse duur van behandeling voor het hof van beroep waarnaar de zaak is verwezen. De verwijzing door cassatie doet immers geen nieuw geding ontstaan, maar is de voorzetting van het geding van voor het cassatieberoep. Partijen worden voor de rechter naar wie de zaak overeenkomstig artikel 1110 van het Gerechtelijk Wetboek is verwezen, teruggeplaatst in dezelfde positie als deze waarin ze zich bevonden voor de rechter wiens beslissing werd vernietigd (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 14.0122.N van 07.11.2014, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

In de hypothese dat het arrest in beroep wordt gewezen en nooit wordt betekend stelt zich de vraag of de verjaring geschorst blijft tijdens de periode vanaf de uitspraak tot de betekening ervan. Deze vraag moet bevestigend worden beantwoord. Zolang het arrest kan worden vernietigd door een voorziening in cassatie, blijft de verjaring geschorst om reden dat de rechterlijke beslissing niet in kracht van gewijsde is gegaan. Dit is het geval zolang het arrest niet is betekend en de termijn voor voorziening in cassatie niet is verstreken. In het geval evenwel van uitdrukkelijke berusting in het arrest kan zonder betekening tot de tenuitvoerlegging worden overgegaan zodat er in dat geval geen sprake meer is van schorsing van de verjaring.

4. De strafvordering

Artikel 86 van de wet van 26.03.2018 betreffende de versterking van de economische groei en de sociale cohesie (BS 30.03.2018) heeft, onder Titel VI ‘Strijd tegen de fiscale fraude’, het artikel 83 van het Btw-Wetboek aangevuld met een § 3 luidende:

Ԥ 3. Elke daad van onderzoek of van vervolging als bedoeld in artikel 22 van de Voorafgaande Titel van het Wetboek van Strafvordering betreffende de misdrijven bedoeld in artikel 73 en 73bis schorst de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, de interesten en de fiscale geldboeten die erop betrekking hebben.

De schorsing vangt aan met het op gang brengen van de strafvordering, en eindigt met het staken van de strafrechtelijke vervolging, het verval van de strafvordering of wanneer het vonnis of arrest in kracht van gewijsde is gegaan voor de misdrijven bedoeld in het eerste lid.’

Deze wetswijziging wordt toegelicht middels de circulaire 2018/C/50 van 25.04.2018 betreffende de uitbreiding van de invorderingsmogelijkheden lastens de hoofdelijke aansprakelijken voor ontdoken belastingen.

Artikel 25, § 3, van het WMGI, in werking getreden op 01.01.2020, voorziet in een gelijkaardige schorsingsgrond voor de verjaring van de vordering tot invordering van de btw-schuld die is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister.

De verjaringen bedoeld in artikel 81 en 81bis van het Btw-Wetboek (verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, van de interesten en de administratieve geldboeten) en artikel 23, § 2, tweede lid van het (verjaring van de btw-schuld die overeenkomstig de fiscale wetten is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister) worden aldus geschorst in de gevallen bedoeld in artikel 22 van de voorafgaande titel van het Wetboek van strafvordering.

Bedoeld in artikel 22 van de voorafgaande titel van het Wetboek van strafvordering zijn de daden van onderzoek of de daden van vervolging die plaatsvinden in het kader van de strafprocedure en die de verjaring van de strafvordering stuiten. Die daden hebben, indien ze betrekking hebben op misdrijven bedoeld in artikel 73 en 73bis van het Btw-Wetboek, bij toepassing van artikel 83, § 3, van datzelfde Wetboek een schorsend effect ten aanzien van de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting, de interesten en de fiscale geldboeten die erop betrekking hebben.

Daden van onderzoek zijn alle daden die door een bevoegd persoon worden gesteld en die ertoe strekken gegevens te verzamelen om het [straf]dossier ‘in staat van wijzen’ te brengen (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.07.1866.N van 22.04.2008, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

Vereist wordt aldus dat ze gesteld worden door een persoon die de nodige hoedanigheid bezit om in de strafrechtspleging op te treden en om de noodzakelijke gegevens over de zaak te verzamelen, hetzij in het kader van een opsporingsonderzoek of van een gerechtelijk onderzoek (Arrest van het Hof van Cassatie, nr. P.05.1705.N van 28.03.2006, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be).

Een daad van vervolging is elke rechtsgeldige daad door een bevoegd persoon gesteld waardoor de strafvordering wordt ingesteld of verder uitgeoefend (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.99.0836.N van 05.10.1999).

Als daden van onderzoek of daden van vervolging in de zin van hetgeen voorafgaat worden onder meer aangemerkt:

• een ambtshalve, zonder opdracht van de Procureur des Konings of van de onderzoeksrechter, door een lid van de federale politie opgesteld proces-verbaal (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.05.1705.N van 28.03.2006, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be)

• de inverdenkingstelling door de onderzoeksrechter (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.06.0779.N van 31.10.2006, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be)

• een arrest van de kamer van inbeschuldigingstelling dat uitspraak doet op het hoger beroep van de inverdenkinggestelde tot opheffing van een onderzoekshandeling (Arrest van het Hof van Cassatie nr. P.07.1866.N van 22.04.2008, raadpleegbaar op www.juridatjuportal.be)

• de vordering van de procureur des Konings, op grond van artikel 47 van het Wetboek van Strafvordering, dat de onderzoeksrechter een onderzoek zal bevelen en zelfs dat hij zich zo nodig ter plaatse zal begeven teneinde aldaar alle nodige processen-verbaal op te maken (deze vordering maakt de zaak aanhangig bij de onderzoeksrechter)

• het hoger beroep aangetekend door het openbaar ministerie

• …

De schorsing eindigt bij toepassing van artikel 83, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek in geval van het staken van de strafrechtelijke vervolging (bijvoorbeeld het seponeren van de zaak door het openbaar ministerie of de buitenvervolgingstelling door de raadkamer), verval van de strafvordering (bijvoorbeeld door verjaring van de strafvordering; zie artikel 20 en volgende van het Wetboek van Strafvordering) of wanneer het vonnis of het arrest in kracht van gewijsde is gegaan voor wat de beoogde fiscale misdrijven betreft.

De schorsing eindigt bij toepassing van artikel 25, § 3, van het Wetboek invordering wanneer de strafvervolging wordt stopgezet, de strafvordering uitdooft of wanneer het vonnis of het arrest in kracht van gewijsde is getreden voor de misdrijven bedoeld in het eerste lid.

Hetgeen voorafgaat houdt in dat de handelingen die door de verdachte of beklaagde zelf of door zijn/haar raadsman zijn gesteld de verjaring van de strafvordering niet stuiten.

5. Het administratief beroep

Het administratief beroep op het vlak van btw schorst de verjaring van de vordering tot voldoening als bedoeld in artikel 81 en 81bis van het Btw-Wetboek niet.

Artikel 25, § 2, eerste lid, van het WMGI bepaalt dat het verzoek waarbij het administratief beroep wordt ingeleid, de verjaring schorst.

In de zin van dit WMGI en de uitvoeringsbesluiten genomen ter uitvoering ervan wordt evenwel verstaan onder ‘administratief beroep’: het voorafgaand administratief beroep georganiseerd door of krachtens de fiscale wetten, in de zin van de artikelen 1385decies en 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek (zie artikel 2, § 1, 11°, van het WMGI).

Het administratief beroep op het vlak van btw is geen door of krachtens de wet georganiseerd administratief beroep is (z. Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.09.0056.F van 13.04.2012). Dat beroep is bijgevolg niet bedoeld in artikel 25, § 2, eerste lid, van het Wetboek invordering en schorst de verjaring van de vordering tot invordering van de btw-schuld die is opgenomen in een uitvoerbaar verklaard innings- en invorderingsregister niet.

[Top]

Afdeling 17 - De actio judicati

Overeenkomstig artikel 2262bis, § 1, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek, verjaren alle persoonlijke rechtsvorderingen door verloop van tien jaar. De vordering tot uitvoering van een rechterlijke beslissing, de actio judicati, verjaart door verloop van tien jaar ongeacht de duurtijd van de verjaringstermijn van de schuldvordering die aan deze beslissing ten grondslag ligt (Arrest van het Hof van Cassatie nr. 7201 van 21.02.1985, nr. C.00.0417.N van 07.03.2003, en nr. C.09.0237.N van 18.02.2010).

[Top]

Afdeling 18 - De btw-verjaringstermijnen en het Unierecht

Het btw-stelsel wordt in sterke mate beheerst door de bepalingen uit de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde. Geen enkele richtlijnbepaling bevat regels inzake onderzoeksprocedures of verjaring met betrekking tot de btw (Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 5/2017 van 19.01.2017, overweging B.9.1).

Volgens het Europees Hof van Justitie is het, bij het ontbreken van een Unieregeling, een aangelegenheid van elke lidstaat om de regels vast te stellen die ertoe strekken, enerzijds, de rechten te beschermen die particulieren aan het Unierecht ontlenen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest SFI, zaak C85/97 van 19.11.1998, punten 25-26) en, anderzijds, de financiële belangen van de Europese Unie te vrijwaren door in het bijzonder fiscale fraude te bestrijden en aldus de btw op het grondgebied volledig te innen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Tarrico e.a, zaak C-105/14 van 08.09.2015, punten 36-40).

Volgens vaste rechtspraak moeten de in de rechtsorde van de Unie gewaarborgde grondrechten toepassing vinden in alle situaties die door het Unierecht worden beheerst (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest WebMindLicences Kft, zaak C-419/14 van 17.12.2015, punten 66-67). Zelfs bij ontstentenis van specifieke bepalingen met betrekking tot de procedure en de verjaringstermijnen met betrekking tot de btw in het Unierecht, dienen de nationale bepalingen inzake procedure en verjarings- en vervaltermijnen bijgevolg de door de Unie gewaarborgde grondrechten en algemene rechtsbeginselen te eerbiedigen.

In dat kader heeft het Europees Hof van Justitie reeds geoordeeld over de verenigbaarheid van welbepaalde termijnen (zowel verjarings- als vervaltermijnen) van nationaal recht met de algemene rechtsbeginselen van het Unierecht, zoals bijvoorbeeld het neutraliteitsbeginsel, het gelijkwaardigheidsbeginsel, het doeltreffendheidsbeginsel, het rechtzekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel. Tevens heeft het Europees Hof zich reeds uitgesproken over de verenigbaarheid van het bestaan van specifieke juridische regelingen in het nationaal recht voor de uitoefening van het recht op aftrek, het recht op teruggaaf en de navordering (vordering tot voldoening) en de vordering tot teruggaaf met die algemene rechtsbeginselen.

1) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Société financière d’investissement SPRL (SFI) t./Belgische staat, zaak C-85/97 van 19.11.1998

‘De artikelen 4 en 10 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, staan niet in de weg aan een nationale praktijk die erin bestaat, dat met betrekking tot aan de belasting over de toegevoegde waarde onderworpen handelingen die door een vennootschap vóór haar inschrijving voor de belasting over de toegevoegde waarde zijn verricht, het aanvangstijdstip van de verjaringstermijn voor de inning van die belasting wordt bepaald op de twintigste van de maand die volgt op het kwartaal waarin die inschrijving heeft plaatsgevonden.’

SFI stelt dat de praktijk van de Belgische administratie - die erin bestaat, dat met betrekking tot aan de btw onderworpen handelingen die door een vennootschap vóór haar inschrijving voor de btw zijn verricht, het aanvangstijdstip van de verjaringstermijn voor de inning van die belasting wordt bepaald op de twintigste van de maand die volgt op het kwartaal waarin die inschrijving heeft plaatsgevonden (Arrest, punt 22) - in strijd is met het gelijkheidsbeginsel daar de belastingplichtige zijn recht op aftrek van btw slechts kan uitoefenen binnen een termijn van vijf jaar na datum waarop het recht is ontstaan, dat wil zeggen de datum waarop de belasting verschuldigd wordt, terwijl de verjaringstermijn van vijf jaar tegen de administratie begint te lopen vanaf de datum waarop de aangifte in beginsel moet worden ingediend (Arrest, punt 28).

Volgens het Hof is de situatie van de btw-administratie evenwel niet vergelijkbaar met die van de belastingplichtige. Van de gegevens die nodig zijn om het bedrag van de verschuldigde belasting en van de aftrek te kunnen vaststellen, neemt de administratie immers pas op zijn vroegst kennis op dag waarop de periodieke aangifte wordt ingediend, in casu de twintigste van de maand volgend op het kwartaal waarin de inschrijving voor de btw heeft plaatsgevonden. Wanneer de aangifte onjuist of onvolledig blijkt te zijn kan de administratie dus eerst vanaf dat moment tot inning van de onbetaalde belasting overgaan (Arrest, punt 32).

Bijgevolg wordt door het feit dat de verjaringstermijn van vijf jaar tegen de belastingadministratie ingaat op de datum waarop in beginsel de aangifte moet zijn ingediend, terwijl de belastingplichtige zijn recht op aftrek slechts kan uitoefenen binnen een termijn van vijf jaar te rekenen vanaf de datum waarop dat recht is ontstaan, het gelijkheidsbeginsel niet aangetast (Arrest, punt 33).

Voorts stelt SFI dat het standpunt van de Belgische administratie tot rechtsonzekerheid leidt (Arrest, punt 34). Dit argument faalt volgens het Hof. De belastingplichtige kan immers, zodra hij is ingeschreven, niet meer in de onzekerheid verkeren omtrent de termijn waarbinnen hij zijn periodieke verplichtingen dient na te komen, of omtrent de voor hem geldende verjaringstermijnen (Arrest, punt 35).

2) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Marks & Spencer plc t./Commissioners of Customs & Excise, zaak C-62/00, van 11.07.2002

‘Het doeltreffendheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel verzetten zich tegen een nationale wettelijke regeling die met terugwerkende kracht de termijn verkort waarbinnen kan worden verzocht om teruggaaf van uit hoofde van de belasting over de toegevoegde waarde betaalde bedragen, wanneer deze zijn geïnd in strijd met rechtstreeks werkende bepalingen van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17.05.1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, pagina 1), zoals artikel 11, A, lid 1, van deze richtlijn’.

Om zijn taak, de waarborging van de rechtszekerheid te vervullen, moet een verjaringstermijn van te voren zijn vastgesteld (Arrest, punt 39, in fine). Derhalve is een wettelijke regeling (…) waarvan de terugwerkende kracht de justitiabelen iedere mogelijkheid ontneemt, een hun voordien toekomend recht uit te oefenen ter zake van de teruggaaf van bedragen die zij in strijd met rechtstreeks werkende bepalingen van de Zesde richtlijn uit hoofde van de btw hebben betaald, onverenigbaar met het doeltreffendheidsbeginsel (Arrest, punt 40).

Het doeltreffendheidsbeginsel verzet zich er evenwel niet tegen dat een nationale wettelijke regeling de termijn verkort waarbinnen om teruggaaf van in strijd met het gemeenschapsrecht betaalde bedragen kan worden verzocht, maar daartoe is wel vereist, niet alleen dat de nieuwe termijn redelijk is, maar ook dat de nieuwe wettelijke regeling een overgangsregeling bevat in dier voege dat de justitiabelen na de vaststelling van die nieuwe regeling over een voldoende termijn beschikken om de verzoeken om teruggaaf waartoe zij onder de oude regeling gerechtigd waren, te kunnen indienen. Een dergelijke overgangsregeling is noodzakelijk aangezien de onmiddellijke toepassing op die verzoeken van een kortere verjaringstermijn dan de voordien geldende tot gevolg zou hebben dat aan bepaalde justitiabelen met terugwerkende kracht hun recht op teruggaaf wordt ontzegd of dat hun slechts een termijn wordt gelaten die te kort is om dit recht geldend te maken (Arrest, punt 38).

3) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Ecotrade SpA t./Agenzia delle Entrate - Ufficio di Genova 3, gevoegde zaken C-95/07 en C-96/07, van 08.05.2008

‘De artikelen 17, 18, leden 2 en 3, en 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17.05.1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17/EG van de Raad van 30.03.2000, verzetten zich niet tegen een nationale regeling die voorziet in een vervaltermijn voor de uitoefening van het recht op aftrek als die in de hoofdgedingen, voor zover het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel worden geëerbiedigd. Het enkele feit dat de belastingadministratie voor de navordering van de onbetaalde belasting over de toegevoegde waarde over een langere termijn beschikt dan de termijn die de belastingplichtige heeft om zijn recht op aftrek uit te oefenen, vormt geen schending van het doeltreffendheidsbeginsel.’

De advocaat-generaal in die zaak is van mening dat in een situatie waarin een controle een niet-aangegeven btw-schuld aan het licht brengt die, indien zij ware aangegeven, een overeenkomstig recht op aftrek zou hebben doen ontstaan, de belastingschuld niet geldend mag worden gemaakt zonder rekening te houden met het recht op aftrek (Conclusie van advocaat-generaal E. Sharpston van 13.03.2008, gevoegde zaken C-95 en C-96, punt 69).

De zienswijze van advocaat-generaal wordt niet bijgetreden door het Hof.

Wat in het bijzonder de aangevoerde schending van het doeltreffendheidsbeginsel betreft, benadrukt het Hof dat een vervaltermijn van twee jaar als die in de hoofdgedingen, op zich de uitoefening van het recht op aftrek niet onmogelijk of uiterst moeilijk kan maken, aangezien artikel 18, lid 2, van de Zesde richtlijn de lidstaten toestaat te eisen dat de belastingplichtige zijn recht op aftrek uitoefent in dezelfde periode als die waarin dat recht is ontstaan (Arrest, punt 48).

Een vervaltermijn als die in de hoofdgedingen maakt de uitoefening van het recht op aftrek niet onmogelijk of uiterst moeilijk alleen omdat de belastingadministratie voor de navordering van de onbetaalde btw over een langere termijn beschikt dan de termijn die de belastingplichtige heeft om dat recht uit te oefenen (Arrest, punt 52).

Deze conclusie blijft overeind wanneer de verleggingsregeling van toepassing is (Arrest, punt 53).

4) Europees Hof van Justitie, Beschikking van het Hof, Régie communale autonome du stade Luc Varenne t./Belgische staat, zaak C-483/08, van 09.07.2009

‘Artikel 10 van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17.05.1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 2002/38/EG van de Raad van 7 mei 2002, moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen een nationale wettelijke regeling en een nationale administratieve praktijk waarbij het aanvangstijdstip van de verjaringstermijn van de vordering tot voldoening van de ten onrechte afgetrokken belasting over de toegevoegde waarde wordt vastgesteld op de dag van indiening van de aangifte waarbij de belastingplichtige zijn recht op aftrek voor het eerst geldend heeft gemaakt.’

5) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Alstom Power Hydro t./Valsts ieņēmumu dienests, zaak C-472/08, van 21.01.2010

‘Artikel 18, lid 4, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17.05.1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen de regeling van een lidstaat als die aan de orde in het hoofdgeding, die voorziet in een verjaringstermijn van drie jaar voor de indiening van een verzoek om teruggaaf van het overschot van de belasting over de toegevoegde waarde dat de belastingdienst van die staat onverschuldigd heeft geïnd.’

Naar analogie met hetgeen geldt voor de uitoefening van het recht op aftrek, staat de mogelijkheid tot indiening van een verzoek om teruggaaf van het btw-overschot zonder tijdsbeperking haaks op het rechtszekerheidsbeginsel, dat verlangt dat de fiscale situatie van de belastingplichtige, gelet op zijn rechten en plichten jegens de belastingdienst, niet gedurende onbepaalde tijd in het ongewisse blijft (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Ecotrade SpA t./Agenzia delle Entrate - Ufficio di Genova 3, gevoegde zaken C-95/07 en C-96/07, van 08.05.2008, punt 44) (Arrest, punt 16).

Anderzijds is het vaste rechtspraak dat het bij gebreke van een gemeenschapsregeling inzake de terugbetaling van ten onrechte geïnde nationale heffingen een aangelegenheid van het nationale recht van elke lidstaat is om onder meer de bevoegde rechter aan te wijzen en de procesregels te geven voor rechtsvorderingen die ertoe strekken, de rechten te beschermen die de justitiabelen aan het gemeenschapsrecht ontlenen, mits die regels niet ongunstiger zijn dan die welke voor soortgelijke nationale vorderingen gelden (gelijkwaardigheidsbeginsel), en zij de uitoefening van de door het gemeenschapsrecht verleende rechten in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk maken (doeltreffendheidsbeginsel) (zie met name Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Aprile, zaak C-228/96, van 17.11.1998, punt 18 en Arrest Marks & Spencer, zaak C-62/00, van 11.07.2002, punt 34) (Arrest, punt 17).

Met betrekking tot het doeltreffendheidsbeginsel herinnert het Hof eraan dat het met het recht van de Unie verenigbaar is dat in het belang van de rechtszekerheid, waarin zowel de belastingplichtige als de belastingdienst bescherming vindt, redelijke beroepstermijnen worden vastgesteld die gelden op straffe van verval van recht (zie in die zin Arrest Aprile, reeds aangehaald, punt 19 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Dergelijke termijnen maken de uitoefening van de door de rechtsorde van de Unie verleende rechten immers niet nagenoeg onmogelijk of buitengewoon moeilijk (Arrest, punt 19).

Ook bij de vraag wat onder een ‘redelijke’ termijn moet worden verstaan, herinnert het Hof er aan dat reeds is geoordeeld dat een vervaltermijn van twee jaar op zich de uitoefening van het recht op aftrek niet onmogelijk of uiterst moeilijk kan maken, aangezien artikel 18, lid 2, van de Zesde richtlijn de lidstaten toestaat te eisen dat de belastingplichtige zijn recht op aftrek uitoefent in dezelfde periode als die waarin dat recht is ontstaan (Arrest Ecotrade, reeds aangehaald, punt 48) (Arrest, punt 20).

Dezelfde conclusie geldt a fortiori voor een verjaringstermijn van drie jaar als die welke in het hoofdgeding van toepassing is, aangezien die termijn elke gemiddeld zorgvuldige belastingplichtige in beginsel de mogelijkheid biedt de door hem aan de rechtsorde van de Unie ontleende rechten met succes geldend te maken (Arrest, punt 21).

6) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Compass Contract Services Limited t./Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs, zaak C-38/16, van 14.06.2017

‘Het beginsel van fiscale neutraliteit, het gelijkheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel verzetten zich niet tegen een nationale wettelijke regeling als in het hoofdgeding, die in het kader van de verkorting van de verjaringstermijn voor verzoeken om teruggaaf van onverschuldigd betaalde belasting over de toegevoegde waarde en voor verzoeken om aftrek van voorbelasting, in verschillende overgangsperiodes voorziet, waardoor de verzoeken met betrekking tot twee belastingtijdvakken van drie maanden aan verschillende verjaringstermijnen worden onderworpen naargelang zij betrekking hebben op de teruggaaf van onverschuldigd betaalde belasting over de toegevoegde waarde dan wel op de aftrek van voorbelasting.’

Wat het beginsel van de gelijke behandeling betreft stelt het Hof dat volgens vaste rechtspraak een schending van dat beginsel door een verschil in behandeling veronderstelt dat de betrokken situaties gelet op alle kenmerken daarvan vergelijkbaar zijn. De onderscheidende kenmerken van situaties en de vergelijkbaarheid van die situaties moeten met name worden bepaald en beoordeeld tegen de achtergrond van het voorwerp en het doel van de betrokken bepalingen, met dien verstande dat daarbij rekening moet worden gehouden met de beginselen en doelstellingen van het gebied waarop de betrokken handeling betrekking heeft (Arrest, punt 25).

Het element waardoor een recht op teruggaaf wordt gekenmerkt en waarin het zijn oorsprong vindt, is volgens het Hof het bestaan van een met het Unierecht strijdige onverschuldigde betaling van een bedrag uit hoofde van de btw door een belastingplichtige aan de belastingautoriteiten. Het is precies het onverschuldigde karakter van die btw waarop het recht op terugvordering is gebaseerd en dat, overeenkomstig de voorwaarden van het nationaal recht van elke lidstaat, met inachtneming van het gelijkwaardigheids- en het doeltreffendheidsbeginsel, verzekert dat de uit die betaling voortvloeiende economische last ten aanzien van de belastingplichtige wordt geneutraliseerd (Arrest, punt 31).

Anders dan het kenmerkende element van het recht op teruggaaf van onverschuldigd betaalde btw, is het recht op btw-aftrek, dat inherent is aan de bij het gemeenschappelijke btw-stelsel ingestelde btw-regeling, gebaseerd op het bestaan van een verschuldigde belasting (Arrest, punt 36). Een dergelijk verschil betreffende de aard van de betrokken rechten en de doelstellingen ervan rechtvaardigt dat voor elk van deze twee rechten specifieke juridische regelingen kunnen bestaan, met name wat betreft de inhoud en de voorwaarden voor uitoefening ervan, zoals de verjaringstermijn van de vorderingen om die rechten geldend te maken […] . (Arrest, punt 38)

7) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Caterpillar Financial Services sp. z.o.o. t./ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, zaak C-500/16, van 20.12.2017

‘De beginselen van gelijkwaardigheid en doeltreffendheid, gelezen in het licht van artikel 4, lid 3, VEU, moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet verzetten tegen een nationale regeling, zoals die aan de orde in het hoofdgeding, op grond waarvan een verzoek om teruggaaf van te veel betaalde belasting over de toegevoegde waarde (btw) kan worden afgewezen indien dit verzoek is ingediend door de belastingplichtige na het verstrijken van een verjaringstermijn van vijf jaar, hoewel uit een arrest van het Hof dat is gewezen na het verstrijken van die termijn voortvloeit dat de btw die het voorwerp was van het verzoek, niet verschuldigd was.’

8) Hof van Justitie van de Europese Unie – Beschikking F. F. Z. t./Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága, zaak C-507/20, van 03.03.2021

‘In het geval waarin een lidstaat een verjaringstermijn vaststelt na afloop waarvan een belastingplichtige met een definitief oninbaar geworden schuldvordering zijn recht op verlaging van de maatstaf van heffing niet langer kan doen gelden, moet artikel 90 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde – gelezen in samenhang met het beginsel van fiscale neutraliteit en het doeltreffendheidsbeginsel – aldus worden uitgelegd dat deze verjaringstermijn niet moet ingaan op het tijdstip waarop de betalingsverplichting oorspronkelijk behoorde te worden nagekomen, maar op het tijdstip waarop de schuldvordering definitief oninbaar is geworden.’

9) Hof van Justitie van de Europese Unie – Arrest Napfény-Toll Kft. t./Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága, zaak C-615/21, van 13.07.2023

‘De Unierechtelijke beginselen van rechtszekerheid en doeltreffendheid moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet verzetten tegen een regeling van een lidstaat en de daarmee samenhangende bestuurlijke praktijk op grond waarvan de termijn waarin het recht van de belastingdienst om de belasting over de toegevoegde waarde vast te stellen verjaart, wordt geschorst voor de gehele duur van de rechterlijke toetsing, ongeacht hoe vaak de bestuurlijke belastingprocedure na die toetsing moet worden herhaald en zonder beperking van de cumulatieve duur van de schorsingen van die termijn, ook wanneer de rechter die uitspraak doet over een besluit van de betrokken belastingautoriteit in het kader van een herhaalde procedure naar aanleiding van een eerdere rechterlijke beslissing vaststelt dat die belastingautoriteit de in deze rechterlijke beslissing vervatte aanwijzingen niet heeft opgevolgd.’

[Top]