Droit à restitution, Assujettis non établis en Belgique, Prescription

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

L’arrêt est publié uniquement dans la langue originale

Corps de la décision

Arrest van het Hof van beroep te Brussel van 3 december 2019

Rolnummers: 2015/AF/185 ; 2015/AF/186 ; 2015/AF/187 ; 2015/AF/88 ; 2015/AF/189 en 2015/AF/190

PT S.K.P., vennootschap naar Indonesisch recht, met maatschappelijke zetel te en met nationaal nummer 01 ..., die voor deze procedure keuze van woonplaats doet bij haar raadsman, Mr. H.W., advocaat te , appellant, vertegenwoordigd door Mr. H.W., advocaat te ...

tegen

DE BELGISCHE STAAT, FOD Financiën, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, en door het hoofd van het Centraal BTW-kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen-terugbetaling met kantoor te 1000 Brussel, Kruidtuinlaan 50 bus 3412, geïntimeerde, vertegenwoordigd door Mr. B.I., advocaat te 1000 BRUSSEL, Handelsstraat 124 bus 3,

Het hof, na beraad, spreekt in openbare zitting volgend arrest uit.

De procedure

Gelet op de processtukken, inzonderheid het vonnis van de Nederlandstalige rechtbank van eerste aanleg te Brussel van 24 maart 2015 dat volgens de verklaring van partijen op 11 mei 2015 werd betekend en waartegen hoger beroep werd aangetekend door appellante bij verzoekschrift op de griffie van het hof neergelegd op 1 juni 2015.

Gezien

- de besluiten van appellante van 30 maart 2016, 15 oktober 2019 en 22 oktober 2019 en van geïntimeerde van 30 november 2015, 15 juli 2016, 14 maart 2017 en 22 oktober 2019;

- de stukken van appellante, neergelegd ter griffie van het hof op 23 augustus 2019 en op 15 oktober 2019 en van geïntimeerde neergelegd ter griffie van het hof op 17 mei 2019 en 22 oktober 2019.

Feiten en bestreden beslissing

Het geding heeft betrekking op een geschil inzake BTW.

De N.V. S. (met maatschappelijke zetel te ..., met BTW­ identificatienummer BE 04...) diende op 31 maart 2011 voor (de niet in België gevestigde) appellante bij het Centraal BTW-kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen een aanvraag in tot teruggaaf van B.T.W., ten bedrage van € 7.569,37, verschuldigd over de prijs van diensten door appellante ontvangen van deze vennootschap in de periode tussen 1 januari 2009 en 31 december 2009.

Bij administratieve beslissing van 10 mei 2011 werd die aanvraag door het hoofd van het Centraal BTW kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen verworpen wegens het laattijdig karakter van het teruggaafverzoek (volgens die beslissing).

Op 27 december 2012 dagvaardde appellante geïntimeerde teneinde daartegen een vordering in rechte in te stellen.

Voor de eerste rechter vorderde appellante te horen zeggen voor recht dat appellante tijdig en regelmatig de aanvraag tot teruggaaf voor een bedrag aan BTW (voor het al genoemde bedrag in hoofdsom) had ingediend en geldig een vordering in rechte tegen geïntimeerde had geformuleerd.

Tevens vorderde appellante de veroordeling van geïntimeerde tot terugbetaling van dit bedrag, verhoogd met intresten vanaf 1 april 2011 en de veroordeling van de Belgische Staat tot de kosten van het geding, begroot op de dagvaardingskosten en de rechtsplegingsvergoeding.

Het bestreden vonnis verklaarde de vordering van appellante ongegrond en veroordeelde haar tot de kosten van het geding, begroot op de rechtsplegingsvergoeding.

Het hoger beroep is gericht tegen dit vonnis.

In rechte

Het hoger beroep is ontvankelijk.

Vorderingen en middelen van partijen

Vorderingen van appellante

Appellante vordert het bestreden vonnis teniet te doen en haar oorspronkelijke vorderingen ontvankelijk en gegrond te verklaren.

Zij herneemt haar vorderingen zoals gesteld in eerste aanleg.

Zij vordert de Belgische Staat te veroordelen tot de kosten van het geding van beide aanleggen, begroot op de rechtsplegingsvergoeding en tot de kosten van dagvaarding.

Ter ondersteuning van die vorderingen voert appellante de volgende middelen aan

- geïntimeerde neemt voortdurend wisselende standpunten in;

- ten onrechte wordt vol gehouden dat het grootste deel van de vordering van appellante, gesteld als een vordering tot teruggaaf, verjaard is; deze vordering is naar het oordeel van appellante evenwel niet verjaard vermits zij is ingesteld in toepassing van artikel 82 en 82bis WBTW en artikel 14 K.B. BTW nr. 4;

- de vordering in rechte middels dagvaarding situeert zich voor de gehele vordering binnen de daartoe voorziene termijn (als omschreven in voormelde bepalingen);

- de eigenlijke vordering tot teruggaaf is bovendien eveneens tijdig ingesteld, d.w.z. binnen de daartoe voorziene termijn in artikel 82 en 82bis WBTW;

- geïntimeerde kan zich, tot onderbouwing van zijn stelling dat de vordering verjaard is, niet beroepen op artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 en artikel 6 § 2 lid 1 (later artikel 7 § 2 lid 1) KB BTW nr. 31; gelet op het bepaalde in artikel 159 van de Grondwet;

- geïntimeerde kan zich, tot onderbouwing van zijn stelling dat de vordering verjaard is, niet beroepen op artikel 3.2. EU Richtlijn 86/560 van 17 november 1986 in samenhang met EU Richtlijn 2008/9/EG van 12 februari 2008, vermits de inhoud van de Belgische BTW-wetgeving daarvan afwijkt;

- artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 en artikel 6 § 2 (later artikel 7 § 2 lid 1) KB BTW nr. 31

· schenden het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel; immers onder het mom dat de voorwaarden voor teruggaaf voor niet in de Europese Unie gevestigde belastingplichtigen niet gunstiger mogen zijn dan voor in de Europese Unie gevestigde belastingplichtigen, legt geïntimeerde een manifest minder gunstige termijn op aan niet in de Europese Unie gevestigde belastingplichtigen;

- de vordering moet worden ingewilligd op grond van artikel 2 BW en de eerbiedigende werking van de oudere wet (d.w.z. zoals bestaand voor de wijziging van de termijn door het KB van 22 maart 2010 (BS 30 maart 2010).

- in voorkomend geval vordert appellante de toepassing van artikel 13 KB BTW nr. 4 op grond waarvan door of vanwege de Minister van Financiën teruggaaf van BTW kan worden verleend in de voorliggende situatie;

- de vordering moet worden ingewilligd op grond van artikel 2 BW en de eerbiedigende werking van de oudere wet (d.w.z. zoals bestaand voor de wijziging van de termijn door het KB van 22 maart 2010 (BS 30 maart 2010).

In antwoord op de door geïntimeerde ingeroepen middelen in diens conclusies neergelegd op 14 maart 2017 ter griffie van het hof (te weten, dat N.V. S. onterecht BTW zou hebben aangerekend aan appellante en dat appellante geen recht zou hebben om de BTW-aftrek daarvoor uit te oefenen en teruggaaf van die BTW te vragen, en, dat appellante niet aantoont dat de handelingen waarop zij haar recht op aftrek wenst uit te oefenen, een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang vertonen met de door haar aan BTW onderworpen uitgeoefende activiteit), voert appellante volgende middelen aan

- de plaats van de aan appellante geleverde dienst moet bepaald worden overeenkomstig artikel 21 § 2 WBTW, dit is België;

- de Belgische Staat vult zijn bewijslast niet in dat die plaats van de dienst bepaald zou moeten worden overeenkomstig artikel 21 § 3, 7, d WBTW, zoals van toepassing voor het jaar 2009;

- de diensten die in concreto geleverd zijn, zijn managementdiensten, zodat de plaatsbepaling van de dienst overeenkomstig hetgeen gesteld in de Beslissing E.T. van 19 oktober 1999 en in het antwoord op een parlementaire vraag van 19 maart 2001 door de Minister van Financiën, naar aanleiding van het arrest EHJ van 16 september 1997 in de zaak C-145/96 Bernd von Hoffman tegen Finanzambt Trier) overeenkomstig artikel 21 § 2 WBTW moet gebeuren;

- minstens moet worden aangenomen dat overeenkomstig de beginselen van behoorlijk bestuur, het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel en gelet op de houding inzake de plaatsbepaling en BTW-toepassing voor een reeks zustervennootschappen van appellante die ook managementdiensten van de N.V. S. ontvingen en het feit dat daarvoor geïntimeerde nooit inriep dat het ging om managementdiensten waarvoor de plaatsbepaling van de dienst niet overeenkomstig artikel 21 § 2 WBTW zou moeten gebeuren, de Belgische Staat thans niet kan inroepen dat het gaat om aan appellante verstrekte managementdiensten door N.V. S. waarvoor geen BTW moest worden aangerekend;

- in antwoord op het middel in de besluiten van geïntimeerde van 14 maart 2017. dat stelt dat appellante de diensten van N.V. S. niet gebruikte voor mèt BTW belastbare handelingen, voert appellante aan dat geïntimeerde de leer van de aftrek van BTW en het neutraliteitsbeginsel onjuist weergeeft, verwijzend naar het arrest EHJ van 10 november 2016 in de zaak C-432/15 Pavlina Bastova, terwijl zij stelt dat onmogelijk betwist kan worden dat appellante de verstrekte diensten aangewend heeft in haar met BTW belaste · activiteit, te weten de exploitatie van een palmolieplantage.

Appellante voert het volgende aan in antwoord op de op 22 oktober 2019 door geïntimeerde neergelegde conclusie.

Zij stelt dat geïntimeerde andermaal een nieuw middel inroept, meer bepaald dat niet zou zijn voldaan aan de formele voorwaarde voor de uitoefening van het recht op aftrek, te weten het in het bezit zijn van een factuur overeenkomstig artikel 3 § 1, 1 K.B. BTW nr 3.

Zij vordert dat de laatste besluiten neergelegd door geïntimeerde (meer bepaald op 21 oktober 2019), uit de debatten geweerd zouden worden.

Inhoudelijk stelt appellante dat de facturen zelf deel uitmaken van de aanvraag tot teruggaaf van 31 maart 2011, dat zij opgesomd werden in de mee met de aanvraag aan geïntimeerde gestuurde documenten, en dat zij zelf dus aan die aanvraag toegevoegd werden, zodat met de bewering dat de facturen niet voorhanden zouden zijn, geen rekening gehouden kan worden.

Zij stelt dat de facturen zelf, in weerwil van de inhoud van de besluiten van de Belgische Staat, bij appellante niet in de loop van de procedure opgevraagd werden.

Appellante vraagt om het opdragen aan geïntimeerde het ganse administratief dossier over te leggen over het jaar 2009 en alle voorgaande jaren.

Appellante benadrukt dat niet zij maar geïntimeerde in toepassing van artikel 59 WBTW, artikel 1315 BW en artikel 870 Ger.W. het bewijs dient te leveren dat voor de diensten van N.V" S. een van artikel 21 § 2 WBTW afwijkend plaatsbepalingscriterium zou gelden. Zij stelt dat het aan geïntimeerde is om te bewijzen dat N.V. S. 'louter' intellectuele diensten zou hebben verricht in de zin van artikel 21 § 3, 7° d WBTW. Zij stelt dat ten onrechte wordt vol gehouden dat niet duidelijk is noch is geworden welke diensten N.V. S. aan appellante heeft verstrekt en dat de Belgische Staat dat ook niet kan nagaan. Appellante stelt dat een B.T.W.-controle voor het hof niet nog georganiseerd kan worden en dat geïntimeerde daarvoor in het verleden ruim de tijd had.

Vorderingen en middelen van geïntimeerde, de Belgische Staat

Geïntimeerde vordert het hoger beroep ontvankelijk doch ongegrond te verklaren en appellante te veroordelen tot de kosten van het geding.

Hij betwist de tijdigheid van de vordering in rechte oorspronkelijk door appellante ingesteld voor de eerste rechter, niet meer.

Hij voert het volgende aan

- de vordering tot teruggaaf is laattijdig ingediend;

- die laattijdigheid volgt uit artikel 171 van EU-richtlijn 2006/112/EG van 28 november 2006 en de inhoud van EU-richtlijn 2008/9/EG;

- ten onrechte beroept appellante zich op artikel 82bis WBTW;

- er is naar het oordeel van geïntimeerde geen schending van het gelijkheidsbeginsel door artikel 9 § 2 KB nr. 4 en artikel 6 § 2, eerste lid (later artikel 7 § 2, eerste lid} KB nr. 31; De buiten en binnen de Europese Unie gevestigde belastingplichtigen beschikken over exact dezelfde termijn om hun teruggaveverzoek in te dienen;

- ondergeschikt voert geïntimeerde aan dat onterecht een beroep wordt gedaan op de zogenaamde eerbiedigende werking van oudere wetgeving, in het bijzonder van het KB van 22 maart 2010; immers, gelet op het gegeven dat de diensten geleverd werden in 2009, had de aanvraag tot teruggaaf uiterlijk op 30 september 2010 ingediend moeten zijn; de wijziging van de vervaltermijn werd al in het Belgisch Staatsblad van 30 maart 2010 gepubliceerd (art. 1 KB van 22 maart 2010 tot wijziging van KB BTW nr. 4 en 31); de inkorting van de vervaltermijn heeft slechts uitwerking naar de toekomst en heeft nooit een terugwerkende kracht gehad.

In de op 14 maart 2017 door de Belgische Staat neergelegde besluiten, voert de Belgische Staat aan dat in ieder geval geen recht op aftrek zou bestaan in hoofde van appellante vermits de aan haar aangerekende BTW onverschuldigd zou zijn. Hij stelt dat de verstrekte diensten betrekking zouden hebben op diensten van adviesverlening en consultancy waarvoor de bepaling van de plaats van de dienst zou moeten gebeuren overeenkomstig artikel 21, § 3, 7, d WBTW, zodat, vermits de ontvanger van de dienst (appellante) niet in België is gevestigd, geen BTW verschuldigd was. Geïntimeerde meent dat geen recht op aftrek uitgeoefend kan worden voor ten onrechte gefactureerde BTW en dat appellante deze ook niet kan recupereren overeenkomstig artikel 76 § 2 WBTW vermits die belasting niet in aanmerking kan komen voor aftrek overeenkomstig de artikelen 45 tot 48 WBTW.

In ondergeschikte orde meent geïntimeerde dat geen rechtstreekse en onmiddellijke samenhang bestaat tussen de gemaakte kost en de aan BTW onderworpen activiteit. Hij stelt dat niet is aangetoond welke diensten zijn verstrekt en dat niet is aangetoond dat zij een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang vertonen met een door appellante, bewezen; aan de BTW onderworpen uitgeoefende activiteit.

In zijn op 22 oktober 2019 neergelegde conclusies voert geïntimeerde aan dat :

- niet is bewezen dat de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek vervuld zijn;

- in het bijzonder niet dat appellante een BTW-plichtige is, dat de facturen Belgische BTW vermelden, en dat de geheven BTW wettelijk verschuldigd is;

- immers de plaats van de voorgehouden dienst, overeenkomstig artikel 21, § 3, 7, d WBTW, niet in België, maar op de plaats waar appellante is gevestigd moet gesitueerd worden (d.i. buiten België);

- de verstrekte diensten die bedoeld zijn in die hiervoor genoemde bepaling geen diensten zijn waarvoor de plaatsbepaling gedaan moet worden overeenkomstig artikel 21, § 2 WBTW;

- voor huidige zaak geen voorgelegde facturen konden worden gevonden, maar wel in andere zaken die zustervennootschappen van appellante betreffen en waarbij op de facturen als omschrijving van de dienst het volgende vermeld wordt : "advisory tees and technica! assistance"; dat geen diensten zijn die betrekking hebben op de activiteit inzake beheer en leiding van de andere onderneming;

- niet is bewezen dat N.V. S. zijn beleidslijnen aan appellante kan opleggen;

- niet is bewezen dat appellante een met BTW belastbare activiteit heeft die haar een recht op aftrek verleent;

- niet is bewezen dat de formele voorwaarden voor het recht op aftrek vervuld zijn, in het bijzonder dat niet is bewezen dat appellante in het bezit is van een factuur uitgereikt overeenkomstig artikel 53 § 2 en 53decies § 2 WBTW waarop de vermeldingen voorkomen bedoeld in artikel 5, § 1 van het KB BTW nr. 1 van 29 december 1992;

- hij niet in het bezit is van de facturen die het voorwerp zijn van het verzoek tot teruggaaf van BTW;

- de facturen opgevraagd werden, maar niet werden voorgelegd door appellante.

Het verzoek van appellante tot wering uit de debatten van de conclusies van 22 oktober 2019 van geïntimeerde vermits zij nieuwe argumenten zouden bevatten, moet ongegrond verklaard worden volgens geïntimeerde vermits het hof zelf nog toegelaten heeft na de oorspronkelijke bepaalde pleitzitting op 24 september 2019 dat door partijen een standpunt zou worden ingenomen nopens de volgens appellante in de besluiten neergelegd door geïntimeerde op 14 maart 2019 "nieuw" aangevoerde middelen.

Beoordeling

Aangaande vraag tot wering uit de debatten van de conclusies van de Belgische Staat neergelegd ter griffie op 14 maart 2017 en neergelegd ter zitting op 22 oktober 2019

Op deze vraag kan het hof niet ingaan. In de oorspronkelijk door appellante (bij vertegenwoordiging door N.V. S.) ingediende "aanvraag tot teruggave van BTW door een niet in België gevestigde BTW-belastingplichtige" (stuk 1 van appellante) wordt reeds melding gemaakt van alle aspecten behandeld in voormelde besluiten, die op de aanvraag betrekking hebben, te weten

- dat het gaat om een verzoek tot teruggave van BTW door een niet in België gevestigde "BTW-plichtige";

- dat de activiteit van de onderneming die van een "plantageonderneming" is;

- dat de aanvrager verklaart "a) de aan de keerzijde vermelde goederen en/of diensten zijn gebruikt voor de door hem verrichte handelingen in het kader van zijn economische activiteit en dit ter gelegenheid van : managementfees. ".

In zoverre het verweer van de Belgische Staat, die initieel de gevraagde teruggave geweigerd heeft, thans ingaat op al die aspecten van de al in de oorspronkelijke aanvraag gedane vermeldingen, betreft het geen "nieuwe" argumenten of middelen, doch ook een verweer nopens de al in de aanvraag voorgehouden BTW-activiteit, de inhoud van de facturen nopens managementfees en het gegeven of de erop vermelde BTW, verschuldigd is of vatbaar voor teruggaaf. Aldus is dat verweer van de Belgische Staat niet "nieuw" en gaat het niet om nieuwe middelen. Bovendien is aan ieder van de partijen uitvoerig de kans gegeven zijn standpunt verder toe te lichten voor de zaak in beraad is genomen. Het belastingrecht en het BTW-recht zijn tot slot van openbare orde. Geen conclusies van enige partij worden derhalve uit de debatten geweerd.

Aangaande de vraag naar de al dan niet tijdigheid van de vordering tot teruggaaf

De hier bedoelde aanvraag tot teruggaaf van BTW werd ingediend op 31 maart 2011 en had betrekking op BTW aan appellante aangerekend voor diensten opgenomen in verschillende facturen tussen 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009. De zeer kort gemotiveerde administratieve beslissing over deze aanvraag van 10 mei 2011 weigert de teruggaaf wegens "verjaring" (in de beslissing vermeld als "préscription"). Zoals hoger uiteen is gezet, houdt de Belgische Staat vol dat op het ogenblik van het doen van de aanvraag tot teruggaaf, de daarvoor van toepassing zijnde termijn waarbinnen een dergelijke aanvraag moet worden gedaan, verstreken was.

Tussen partijen is op zich niet in betwisting dat als basisbeginsel geldt dat voor BTW­ plichtigen zoals appellante, die niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigd zijn, de teruggaaf van de BTW geschiedt op basis van artikel 171 van Richtlijn 2006/112/EG van 28 november 2006 en op basis van de Dertiende Richtlijn van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting­ Regeling voor de teruggaaf van de BTW (85/560/EG- Publ. L 326/40 van 21 november 1986).

Krachtens artikel 170 van de BTW-richtlijn 2006/112/EG heeft een belastingplichtige die dit is in de zin van artikel 1 van de Richtlijn 86/850/EEG en die overeenkomstig artikel 171 BTW­ richtlijn 2006/112/EG niet gevestigd is in de lidstaat waar hij goederen en diensten aankoopt of aan btw onderworpen goederen invoert, recht op teruggaaf van de BTW indien de goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen bedoeld in artikel 169 en/of handelingen waarvoor de belasting overeenkomstig de artikelen 194 tot en met 197 en artikel 199 alleen door de afnemer verschuldigd is.

De Belgische Staat zet uiteen dat overeenkomstig artikel 2, lid 1 van de Dertiende Richtlijn van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting-Regeling voor de teruggaaf van de BTW aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, elke lidstaat aan iedere niet op het grondgebied van de Unie gevestigde belastingplichtige de BTW terug geeft die is geheven ter zake van de hem door andere belastingplichtigen in het binnenland verleende diensten of geleverde goederen, dan wel ter zake van de invoer van goederen in het betrokken land, een en ander voor zover deze goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen bedoeld in artikel 17, lid 3, sub a en b van de Zesde BTW-richtlijn (thans artikel 169, sub a en b van de huidige BTW-richtlijn 2006/112/EG).

Artikel 3, punt 1 van de Dertiende Richtlijn bepaalt o.m. dat een teruggaaf moet worden verleend op verzoek van de belastingplichtige en dat de lidstaten de voorwaarden voor de indiening van dit verzoek zullen vaststellen, met inbegrip van de termijn. Artikel 3, lid 2 van deze Richtlijn bepaalt dat de lidstaten er op moeten letten dat belastingplichtigen gevestigd buiten de Europese Gemeenschap niet gunstiger worden behandeld dan belastingplichtigen gevestigd binnen de Europese Gemeenschap. De onvoorwaardelijke bewoordingen van artikel 170 van de (huidige) BTW-richtlijn hebben voorrang boven de formulering van artikel 2 van de Dertiende BTW-richtlijn.

De Richtlijn 2008/9/EG van de Raad van 12 februari 2008 stelt de nadere voorschriften vast nopens de in de Richtlijn 2006/112/EG vastgestelde teruggaaf van de BTW aan belastingplichtigen die niet in de lidstaat van teruggaaf maar in een andere lidstaat gevestigd zijn.

Zij had tot doel de BTW-teruggaafprocedure te versnellen en te vereenvoudigen en bepaalt voor het verzoek tot teruggaaf in haar artikel 15, lid 1 een termijn, te weten, het teruggaafverzoek betreft, de verplichting tot het indienen ervan uiterlijk 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak bij de lidstaat van yestiging. Die bepaling vult aan dat het teruggaafverzoek alleen geldt als ingediend indien de aanvrager alle in de artikelen 8, 9 en 11 van deze Richtlijn verlangde gegevens heeft verstrekt.

Het hof merkt thans reeds op dat deze laatste Richtlijn in ieder geval niet van toepassing kan zijn op appellante vermits zij geen in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf (d.i. België) gevestigde belastingplichtige is, maar een belastingplichtige gevestigd buiten de Europese Gemeenschap.

De Belgische Staat houdt vol dat het teruggàafverzoek overeenkomstig de volgens hem toepasselijke regelgeving van ons nationaal recht, laattijdig zou zijn ingediend (hoewel de eigenlijke administratieve beslissing de volgens de beslissende ambtenaar alsdan toepasselijke termijn niet vermeldt), meer bepaald, omdat het is ingediend op het ogenblik waarop de termijn die inhoudt dat een dergelijk verzoek moet worden ingediend uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgens op het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft, verstreken was. De bedoelde termijn is die vermeld in artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 van 29 december 1969 met betrekking tot de teruggaven inzake de BTW, genomen in uitvoering van de artikelen 25quinquies, 53octies, 58, 75 tot 80, 82 en 90 WBTW.

Artikel 80 WBTW bepaalt het volgende

"De Koning bepaalt de formaliteiten en voorwaarden waaraan de teruggaaf onderworpen is, de wijze waarop ze geschiedt en de ambtenaar die ze verricht.".

Het artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 bepaalde het volgende (op het ogenblik waarop appellante haar teruggaafverzoek deed)

"Wanneer de rechthebbende op teruggaaf een buiten de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige is die in België niet voor BTW-doeleinden is geiäentificeerd of een niet­ belastingplichtige rechtspersoon die niet in België is gevestigd en er geen belastbare handelingen verricht andere dan de intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen als bedoeld in artikel Bbis, § 2 van het Wetboek, moet hij een aanvraag tot teruggaaf indienden bij het hoofd van het Centraal btw-kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen. De aanvraag moet hij die ambtenaar toekomen, in drie exemplaren, uiterlijk op 30 september van het kalenderjaar volgend op het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft. Op de aanvraag tot teruggaaf wordt niet ingegaan indien zij betrekking heeft op een bedrag van minder dan 25 euro."

Artikel 13, eerste alinea van het KB BTW nr. 4 bepaalt nog dat de teruggaaf van de belasting, van de intresten en van de fiscale geldboeten, niet geldig kan verkregen worden wanneer de formaliteiten en voorwaarden bepaald in het KB niet worden nageleefd.

Dat al vermelde artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 luidde anders voor de wijziging ervan door het KB van 22 maart 2010. In plaats van een termijn die verstreek op uiterlijk 30 september van het kalenderjaar volgend op het tijdvak waarop het teruggaafverzoek betrekking heeft, gold een termijn tot uiterlijk het "verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de teruggaaf zich heeft voorgedaan".

Krachtens artikel 3 van het KB van 22 maart 2010 werd de datum van inwerkingtreding van die nieuwe termijn van toepassing "met ingang van 1 januari".

In zoverre de Belgische Staat op blz. 10 van zijn besluiten neergelegd op 14 maart 2017 evenwel vol houdt dat deze wijziging van termijn door het net hierboven genoemde KB, een uitvoering zou zijn van de "Dertiende richtlijn", samen te lezen met de Richtlijn 2008/9/EG, kan het hof evenwel, wat dit laatste betreft, de Belgische Staat daarin niet volgen, vermits Richtlijn 2008/9/EG niet van toepassing is op BTW-plichtigen gevestigd buiten de Europese Gemeenschap, terwijl de Dertiende (al genoemde) Richtlijn, slechts voorschrijft dat de lidstaten de voorwaarden voor de indiening van het teruggaafverzoek moeten vaststellen, met inbegrip van de termijn -(zonder die echter, blijkbaar, te bepalen).

Er moet dus worden vastgesteld dat artikel 9 § 2 van het KB BTW nr. 4, dat volgens zijn bewoordingen op de situatie van appellante van toepassing is (en waarvan de Belgische Staat volhoudt dat het een uitvoering is van de Dertiende BTW-richtlijn én van de Richtlijn 2008/9/EG), op het ogenblik waarop appellante haar teruggaafverzoek deed, een termijn voor het doen van het bedoelde verzoek tot teruggaaf bepaalde, die dan inderdaad al "verstreken" was.

Tegen het voorgaande in houdt appellante vol dat haar verzoek tot teruggaaf wel tijdig en geldig is ingediend. Zij beroept zich op de inhoud van artikel 76 § 2, 80, lid 1, 82 en in het bijzonder artikel 82bis WBTW, dat (wat die laatste bepaling betreft,) stelt :

"Er is verjaring voor de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de intresten en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, intresten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan".

Met appellante neemt het hof aan dat het teruggaafverzoek van appellante hier ter discussie wel degelijk tijdig is ingediend.

In toepassing van de artikelen 82 en 82bis WBTW kon appellante haar verzoek tot teruggaaf uitoefenen tot 31 december van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf zich heeft voorgedaan. Aldus kon appellante haar vordering tot teruggaaf met betrekking tot de BTW die opeisbaar is geworden in 2009, uitoefenen tot 31 december 2012. Vermits appellante haar vordering tot teruggaaf uitoefende middels haar aanvraag van 31 maart 2011 bij het Hoofd van het Centraal BTW-kantoor voor Buitenlandse Belastingplichtigen-Terugbetaling, deed zij dit tijdig in de zin van artikel 82bis WBTW.

Het al genoemde artikel 82bis WBTW is, wat de toepasselijke verjaringstermijn betreft, duidelijk strijdig met hetgeen voorgeschreven in artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4, die na de wijziging van die bepaling door het KB van 22 maart 2010 (BS 30 maart 2010) een veel kortere termijn voor het doen van het teruggaafverzoek voorschrijft.

Krachtens artikel 159 van de Grondwet passen de hoven en rechtbanken de algemene, provinciale en plaatselijke besluiten en verordeningen alleen toe in zoverre zij met de wetten overeen stemmen. Vermits de termijnen van artikel 9 § 2-KB BTW nr. 4 en artikel 6 § 2, lid 1 (later artikel 7 § 2, lid 1) van het KB nr. 31 niet overeen stemmen met de termijn van artikel 82bis WBTW, mogen zij niet worden toegepast en haalt appellante terecht aan dat de termijn voorgeschreven door artikel 82bis WBTW in ieder geval van toepassing is gebleven. Die laatste wetsbepaling is immers niet gewijzigd.

De argumenten die de Belgische Staat aanhaalt om vol te houden dat in weerwil van de inhoud van artikel 82bis WBTW, een wettelijke bepaling van nationaal, federaal recht, de termijn bedoeld in artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 van toepassing zou zijn op de door appellante gedane aanvraag, kunnen het hof niet overtuigen.

Vooreerst stelt de Belgische Staat dat in weerwil van de inhoud van artikel 82bis WBTW, artikel 80, lid 1 WBTW de Koning zou toelaten, bij de uitoefening van zijn bevoegdheid tot het bepalen van de "formaliteiten en voorwaarden waaraan de teruggaaf onderworpen is" en het bepalen van de wijze "waarop ze geschiedt en de ambtenaar die ze verricht", andere termijnen van verjaring voor het verzoek tot teruggaaf in de plaats te stellen van de duidelijk volgens artikel 82bis WBTW toepasselijke verjaringstermijn. Indien die bepaling de Koning toelaat de praktische formaliteiten en voorwaarden te regelen voor de wijze van indiening, en de vlotte afhandeling van die verzoeken, kan op grond van de inhoud van artikel 80, lid 1 WBTW niet besloten worden dat het de Koning toegelaten is, de termijnen van de verjaring van dergelijke aanvragen door het bepalen van indieningsformaliteiten en -voorwaarden, te wijzigen. Bij een Koninklijk Besluit (zoals het artikel 9 § 2 KB BTW nr. 4 zoals gewijzigd op 22 maart 2010) kan de inhoud van een dergelijke wettelijke bepaling niet gewijzigd worden. De overwegingen uit het arrest EHJ Elsacom NV (zaak C-294/11, arrest van 21 juni 2012) zijn dan ook niet dienstig in de voorliggende situatie vermits de aanvraag tot teruggaaf blijkt te zijn ingediend binnen de terzake toepasselijke wettelijk daarvoor in het WBTW voorziene termijn. Artikel 82bis WBTW blijkt, in tegenstelling dan zoals geoordeeld door het bestreden vonnis, wel degelijk van toepassing op de hier bedoelde aanvraag tot teruggaaf.

Dat de Belgische Staat ingevolge artikel 3, lid 2 van Dertiende BTW-Richtlijn bepaalt dat de lidstaten er op moeten letten dat belastingplichtigen gevestigde buiten de Europese Gemeenschap niet gunstiger worden behandeld dan belastingplichtigen gevestigd binnen de Europese Gemeenschap, kan er niet toe leiden dat daaruit voor appellante, die buiten de Europese Gemeenschap gevestigd is, een verkorting van de voor haar krachtens artikel 82bis WBTW toepasselijke termijn van toepassing zou zijn. De bepaling van die Richtlijn legt een verbintenis tot het invoeren van wetgeving op aan de Belgische Staat, doch er kan niet anders dan worden vastgesteld dat voormeld artikel 82bis WBTW niet, om daaraan te voldoen, tijdig werd gewijzigd. Dit schept echter geen wettelijke verbintenis in hoofde van appellante om sneller dan zoals voorzien door artikel 82bis WBTW aanvragen tot teruggaaf te doen, evenmin als dat zou moeten worden vastgesteld dat door enige directe werking die zich zou opdringen aan appellante, zo'n regel op grond van die bepaling uit die richtlijn zou bestaan. Immers legt dat voormeld artikel 3, lid 2 een verplichting tot het invoeren van wetgeving op aan de Belgische Staat, doch niet aan appellante. Zelfs indien het artikel 9 § 2 KB BTW nr 4 tot doel zou hebben gehad uitvoering te geven aan artikel 3 Dertiende BTW­ richtlijn, blijft de hoger gedane vaststelling geldig dat dan nog moet worden geconcludeerd dat de Belgische Staat dan heeft nagelaten ook artikel 82bis WBTW te wijzigen.

Ook de praktische moeilijkheden of overwegingen betreffende het al dan niet op papier indienen van aanvragen tot teruggaaf en het organiseren daarvan zowel voor in de EU als buiten de EU gevestigde belastingplichtigen die de Belgische Staat aanhaalt, doen geen afbreuk aan de vaststelling dat appellante de toepasselijke in artikel 82bis WBTW bepaalde vervaltermijn voor de aanvraag, heeft gerespecteerd.

Het gegeven dat artikel 82bis WBTW terug te vinden is in het WBTW onder een hoofding (qua hoofdstuk, in het bijzonder XIII) genaamd "verjaring", doet evenmin afbreuk aan de vaststelling dat appellante de toepasselijke termijn voor haar aanvraag tot teruggave wel degelijk gerespecteerd heeft, ondanks het feit dat die bepaling niet is opgenomen in het hoofdstuk XII van het WBTW, genaamd "teruggaaf van belasting". Tot slot zou oordelen dat een termijn voor het indienen van een verzoek tot teruggaaf, wettelijk korter zou kunnen zijn dan de termijn voor de "verjaring" van een dergelijke vordering daartoe door appellante, zoals de Belgische Staat nog volhoudt, de bepaling van de termijn inzake die "verjaring" inhoudsloos maken. Dit is niet de inhoud van artikel 82bis WBTW zodat het hof die stelling van de Belgische Staat moet afwijzen.

Gezien het voorgaande, komt het behandelen van de verdere argumenten en middelen van partijen nopens de al dan niet toepasselijkheid van artikel 82bis WBTW en zijn gevolgen, zoals de eventuele schending van het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel in het negatieve geval van niet-toepasselijkheid of de eerbiedigende werking van de oudere wet, niet verder noodzakelijk voor.

De aanvraag moet immers als tijdig en regelmatig beschouwd worden.

Aldus moet worden vastgesteld dat appellante wel degelijk tijdig en geldig de aanvraag tot teruggaaf van een bedrag van € 7.569,37 aan BTW heeft ingediend bij het Hoofd van het Centraal BTW-kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen en tijdig en geldig een vordering in rechte ten aanzien van geïntimeerde heeft geformuleerd. In dit opzicht moet het bestreden vonnis alvast gewijzigd worden.

Bestaat een recht op aftrek van BTW voor appellante op de aan haar door NV S. gerichte facturen?

De Belgische Staat voert aan dat zelfs indien de aanvraag tot teruggaaf van BTW als tijdig en geldig ingediend wordt beoordeeld, dit niet kan leiden tot een teruggaaf van de gevraagde, in de aan appellante gerichte facturen opgenomen BTW.

De Belgische Staat voert aan dat appellante BTW heeft voldaan (bij betaling van de prijs voor de aan haar verstrekte diensten), die niet verschuldigd was, haar ten onrechte is gefactureerd en die bij wege van teruggaaf derhalve niet aan haar kan worden terug gegeven.

De Belgische Staat stelt (op blz. 25 van zijn op 14 maart 2017 neergelegde conclusies) dat de aan appellante verstrekte diensten, op de facturen volgens de vermelding van de Belgische Staat (op de al genoemde plaats in die besluiten), omschreven zijn als een "fee" voor "management". Feitelijk moet daarbij worden vermeld dat het gaat om facturen aan appellante gericht door een vennootschap (N.V. S.) die in appellante een meerderheidsparticipatie bezit en die appellante mee beheert en uitbaat.

De Belgische Staat beroept zich voor de omschrijving van de aan appellante verstrekte diensten op een vermelding in het jaarverslag van de N.V. S. die meldt dat zij meerderheidsparticipaties heeft in tropische plantagebedrijven (waarvan appellante er één is) en dat zij die beheert en uitbaat.

De Belgische Staat meent dat op grond van de BTW-voorschriften en -regels van de plaatsbepaling van de dienst; de aan appellante verstrekte dienst qua plaats bepaald moet worden als zijnde geleverd op de plaats van haar vestiging (en dus niet in België) en dit op grond van artikel 21, § 3, 7, d WBTW. Hij houdt aldus vol dat de verstrekte dienst aan appellante die is van "intellectueel werk in het kader van hun geregelde werkzaamheden verricht door juridische of andere adviseurs, accountants, ingenieurs, adviesbureaus of andere soortgelijke dienstverrichters alsook informatieverwerking en -verschaffing, met uitzondering van de in 1° bedoelde diensten en de in 2° bedoelde expertises betreffend". Aldus zou de plaats-van de dienst in dit geval gelegen zijn op de plaats waar de ontvanger van dienst, d.i. appellante, de zetel van zijn economische activiteit heeft.

Appellante daarentegen houdt vol dat op het ogenblik van de uitreiking van de facturen aan appellante, de plaats van de dienst bepaald moest worden op grond van de wettelijke plaatsbepalingsregel opgenomen in artikel 21, § 2 WBTW, te weten op de plaats van de vestiging van de dienstverrichter (N.V. S.) en dus in België, zodat Belgische BTW volgens haar wel degelijk verschuldigd was.

De Belgische Staat stelt in zijn laatst neergelegde besluiten (ter zitting van het hof op 22 oktober 2019) dat niet duidelijk zou zijn om wat voor diensten het eigenlijk ging, omdat appellante de facturen niet zou voorleggen.

Appellante toont evenwel afdoende aan dat de kwestieuze facturen werden voorgelegd bij de oorspronkelijke aanvraag, dit niet alleen door het afschrift van de inventaris die zij voegde bij haar oorspronkelijke aanvraag (haar huidig stuk 1 met de vermelding "4 facturen over het jaar 2009") doch ook door de inhoud weer te geven van de beslissing van 10 mei 2011 die volgde op de aanvraag (haar stuk 2) waarin duidelijk weergegeven wordt dat zich bij de oorspronkelijke aanvraag bijlagen bevonden, waaronder de facturen (zie de vermelding in stuk 2, zijnde de voormelde beslissing onder “...Annexe(s)”,Factures et (ev.) note de rejets".

De Belgische Staat beschikt dus alleszins over de eigenlijke facturen, of heeft er alleszins over beschikt.

Onterecht haalt de Belgische Staat aan dat appellante niet zou hebben aangetoond dat het gaat om een "algemene" dienst, bedoeld in artikel 21, § 2 WBTW, waarvoor als plaatsbepaling België gold. Onterecht en zonder dit te bewijzen, voert de Belgische Staat aan dat de verstrekte diensten beperkt zouden moeten worden tot die bedoeld in artikel 21, § 3, 7, d WBTW, die specifiek verstrekte diensten betreffen van adviesverlening en dergelijke, verleend door specifieke beroepsgroepen. Het is daarentegen aangetoond dat het gaat om algemene managementdiensten, waarvoor de plaatsbepaling van de dienst overeenkomstig artikel 21, § 2 WBTW kan worden gedaan. Onterecht haalt de Belgische Staat in deze aan dat opdat deze plaatsbepalingsregel kan· worden toegepast, moet zijn aangetoond dat het gaat om management als zaakvoerder of statutair beheerder of management krachtens een overeenkomst waardoor de manager over de mogelijkheid beschikt zijn beleidslijnen aan de beheerde vennootschap op te leggen (Beslissing E.T. 95797 BTW 19 oktober 2019). Door in deze zaak aldus de inhoud van artikel 21 § 2 WBTW te beperken tot een management in dergelijke omstandigheden, voegt de Belgische Staat onterecht een voorwaarde toe aan die laatste plaatsbepalingsregel. Tussen appellante en haar dienstverstrekker bestond blijkbaar ook een zogenaamde "Technica! Advisory Agreement" (hetgeen het hof begrijpt als een Technische Adviesovereenkomst, stµk 8 van appellante) die echter zodanig uitgebreid is qua dienstverstrekkingen (en blijkens artikel 1, niet limitatief is qua inhoudelijke aard van de dienstverstrekking inzake bijstand) dat kan geconcludeerd worden dat het om een algemene vorm van management ging, bedoeld in artikel 21 § 2 WBTW.

De vraag of appellante een activiteit heeft die in beginsel in de werkingssfeer van de BTW ligt en handelingen verricht die een recht op aftrek verlenen en of de door appellante verkregen diensten een rechtstreekse en onmiddellijke band hebben met de uitgaande handelingen die een recht op aftrek verlenen

Krachtens artikel 76 § 2 lid 1 WBTW kan een buiten de Europese Gemeenschap gevestigde belastingplichtige de BTW recupereren (d.i. de teruggaaf ervan verkrijgen) die geheven is van aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten in de mate waarin die belasting voor aftrek in aanmerking komt overeenkomstig de artikelen 45 tot 48 WBTW.

De Belgische Staat voert aan dat appellante niet heeft aangetoond dat de aan haar verstrekte diensten een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang vertonen met een door haar aan BTW onderworpen activiteit, zodat het geëerbiedigd zijn van het zogenaamde bestemmingsbeginsel, of het vervuld zijn van de bestemmingsvoorwaarde voor de verkregen dienst, vervat in artikel 45, § 1 WBTW, niet aangetoond zou zijn.

Appellante exploiteert een palmolieplantage, wat door de Belgische Staat op zich tot in de besluiten neergelegd voor het hof ter zitting nooit is betwist. De Belgische Staat beroept zich (weliswaar in een ander onderdeel van haar verweermiddelen geuit in besluiten) op het jaarverslag van 2015 van de vennootschap S. die een meerderheidsparticipatie heeft in appellante, door te stellen dat het gaat om een passage uit het jaarverslag van die vennootschap die specifiek appellante betreft, en vermeldt dat de Belgische Staat de overtuiging is toegedaan dat appellante een "tropisch plantagebedrijf" is. Dit is een objectief gegeven.

De Belgische Staat kan dus thans bezwaarlijk betwisten dat appellante een exploitatie heeft als tropisch plantagebedrijf, vermits hij zich zelf beroept op die activiteit van appellante.

Een plantagebedrijf betreft een activiteit die in beginsel een BTW-plichtige activiteit is (art. 4 en 9 WBTW). Diensten verstrekt aan een dergelijke, in beginsel, BTW-plichtige, zijn niet uitgesloten van een recht op aftrek als hier bedoeld in de vraag tot teruggaaf. De Belgische Staat, die wel degelijk aanneemt dat appellante een plantagebedrijf uitbaat, toont het tegendeel niet aan.

Dat geïntimeerde in de onmogelijkheid zou zijn geweest in het verleden na te gaan of appellante daadwerkelijk geen aan de BTW onderworpen activiteit uitoefende, kan niet aangenomen worden, gelet op de controlebevoegdheden waarover hij beschikt, als het moet ook bij de dienstverstrekker zelf, zijnde een derde, doch ook één die blijkbaar behoort tot de groep waartoe appellante behoort. Dat geïntimeerde als BTW-administratie "onmogelijk" alle verzoeken tot teruggaaf van niet in België gevestigde BTW-plichtigen zou kunnen controleren, is evenmin een excuus dat zou toelaten aan appellante gewoon de teruggaaf te weigeren.

Met reden tot slot beroept appellante zich, ten overvloede, op het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel, daar blijkbaar in het verleden gelijkaardige verzoeken om teruggaaf wel door geïntimeerde gehonoreerd werden, wat neerkomt op een vaste gedragslijn van de overheid, die bij appellante het vertrouwen kon wekken dat zij wel degelijk recht had op de teruggaaf. Zoals hoger al gesteld, kan de Belgische Staat dat vertrouwen thans niet weerleggen door aan te halen dat het onmogelijk is om alle verzoeken om teruggaaf van buitenlandse, niet in de EU gevestigde BTW-plichtigen te kunnen controleren. Appellante kon er wel degelijk van uitgaan dat in het verleden het recht op teruggaaf door geïntimeerde is gecontroleerd. Bovendien kon het hof niet vaststellen dat in hoofde van appellante een recht op teruggaaf bestaat dat "contra legem" is (of niet wettelijk gerechtvaardigd).

Aangaande de kosten en de rechtsplegingvergoeding

Gezien het voorgaande moet geïntimeerde veroordeeld worden tot de kosten van het geding in beide aanleggen, begroot op een geïndexeerde rechtsplegingsvergoeding van € 990,00 voor de procedure in eerste aanleg en op € 161,21 dagvaardingskosten en van € 1.080,00 rechtsplegingsvergoeding voor de procedure in hoger beroep,

Dispositif

OM DEZE REDENEN,

HET HOF,

Rechtsprekend na tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken; Verklaart het hoger beroep ontvankelijk en gegrond,

Doet het eerste vonnis teniet,

Verklaart de vordering van appellante ontvankelijk en gegrond,

Zegt voor recht dat appellante tijdig en geldig de aanvraag tot teruggaaf van een bedrag aan BTW van € 7.569,37 heeft ingediend bij het Hoofd van het Centraal BTW-kantoor voor buitenlandse belastingplichtigen-terugbetaling,

Veroordeelt geïntimeerde tot betaling aan appellante van een bedrag van € 7.569,37 aan terug te geven BTW, vermeerderd met intresten in toepassing van artikel 91 § 3 WBTW vanaf 1 april 2011,

Veroordeelt geïntimeerde tot de kosten van het geding in eerste aanleg, begroot op een rechtsplegingsvergoeding van € 990,00 voor de procedure in eerste aanleg en op € 161,21 dagvaardingskosten en, van € 1.080,00 rechtsplegingsvergoeding voor de procedure in hoger beroep.

Dit arrest werd gewezen door de GN kamer van het hof van beroep te Brussel, samengesteld uit ... die alle zittingen hebben bijgewoond en die over de zaak hebben beraadslaagd.

Het werd uitgesproken op 3 DECEMBER 2019 door

Ondertekeningen