Assujetti non-établi dans l’Union européenne · Cour de cassation de Belgique, 25 juin 2021, F.20.0068.N

Parcours procédural

2 étapes · 1 an 6 mois

Décision attaquéeCour d'appel de Bruxelles03.12.2019
Décision affichéeCour de cassation de Belgique25.06.2021

Sur le document

Collection: Jurisprudence belge
Langue du texte: néerlandais
Version française: non publiée par le SPF
Sens lu par le SPF: défavorable à l'État belge

Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française.

Texte

74 paragraphes

Fiche du SPF Finances

Arrêt de la Cour de cassation du 25.06.2021 (F.20.0068.N)

WF 700-15-13/025896

[Défavorable à l’Etat belge]

Taxe sur la valeur ajoutée – Assujetti non-établi dans l’Union européenne – Droit à restitution – Délai pour exercer le droit à restitution

Dispositions légales

Articles 79, § 2, 80, § 1er, 82 et 82bis du Code de la TVA

Article 9, § 2, de l’arrêté royal n° 4

Directive 2008/9/CE

Résumé

1. Les faits et l’arrêt de la cour d’appel

L’assujettie établie en-dehors de l'Union européenne (la demanderesse) avait déposé une demande en restitution en mars 2011. La TVA avait été exigible sur des services qui avaient été prestés à la demanderesse au cours de l'année 2009. Dans une décision du 10 mai 2011, l'administration avait rejeté les demandes en raison de leur caractère tardif. Sur base de l'article 171 de la directive 2006/112/CE et des dispositions de la directive 2008/9/CE, l'État belge avait invoqué que les demandes en restitution avaient été introduites tardivement. Compte tenu que les services avaient été prestés en 2009, les demandes en restitution auraient dû être déposés au plus tard le 30 septembre 2010. L’appelante avait déposé une action en justice contre cette décision.

Le juge siégeant en première instance avait jugé que si l'article 9, § 2, de l’arrêté royal n° 4 était d’application et que selon l'administration il s'agissait de la transposition de la législation européenne précitée alors le délai pour introduire la demande en restitution était effectivement déjà expiré.

En degré d’appel, l’appelante soutenait que sa demande en restitution avait été déposée en temps utile et elle fondait sa demande sur la base des articles 79, § 2, 80, § 1er, 82 et surtout 82bis du Code de la TVA. En vertu de ce dernier article, la demanderesse pouvait exercer sa demande en restitution jusqu'au 31 décembre de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de restitution de ces taxes est intervenue, soit le 31 décembre 2012.

En ce qui concerne le délai de prescription applicable, l'art. 82bis du Code de la TVA est clairement en contradiction avec l'art. 9, § 2, de l’arrêté royal n° 4 qui, depuis sa modification par l'arrêté royal du 22 mars 2010 (Journal officiel du 30 mars 2010), prescrit un délai plus court.

La Cour d'appel a jugé que si l'article 80, alinéa 1er, du Code de la TVA permet au Roi de réglementer les formalités et les conditions auxquelles les restitutions sont subordonnées, on ne peut pas en déduire que le Roi est autorisé à modifier les délais de prescription de ces demandes lorsqu’il détermine les conditions précitées.

La disposition de la directive impose à l'État belge l'obligation de la transposer dans la législation mais il ne peut être que constater que l'article 82bis du code de la TVA précité n'a pas été modifié en temps utile pour s'y conformer. Il doit dès lors être constater que la demanderesse a bien déposé la demande en restitution dans les délais.

L'État belge a formé un pourvoi en cassation contre cet arrêt de la Cour d’appel.

2) l’arrêt de la Cour de cassation

En vertu de l'article 80, alinéa 1er, du Code de la TVA, le Roi détermine les formalités et les conditions auxquelles les restitutions sont subordonnées, le fonctionnaire compétent pour les effectuer, ainsi que le mode selon lequel elles sont opérées.

En vertu de l'article 82 du code de la TVA, l'action en restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales commence à se prescrire dès le jour où cette action naît.

En vertu de l'article 82bis du Code de la TVA, la prescription de l'action en restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de restitution de ces taxe, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

Il s'ensuit que le Roi détermine les formalités et les conditions auxquelles les restitutions sont subordonnées, mais ce faisant, il ne peut enfreindre les dispositions des articles 82 et 82bis du Code de la TVA.

Le moyen qui suppose que l'article 9, § 2, de l’arrêté royal n° 4 peut légalement déroger aux dispositions des articles 82 et 82bis du Code de la TVA manque en droit.

Une directive n'impose des obligations qu’à l'État membre. Si le gouvernement commet des erreurs lors de la transposition d'une directive, il ne peut pas imposer les obligations de la directive au citoyen.

Les moyens, en ces branches, qui suppose que le gouvernement peut invoquer la primauté des directives TVA sur le droit national à l'encontre d'un assujetti manquent en droit.

La Cour rejette le pourvoi en cassation de l'État belge.

Texte de l’arrêt

L’arrêt est publié uniquement dans la langue originale

Corps de la décision

Arrest van het Hof van Cassatie van België Nr. F.20.0068.N van 25 juni 2021

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt het Centraal BTWkantoor voor buitenlandse belastingplichtigen-terugbetaling, met kantoor te 1000 Brussel, Kruidtuinlaan 50, bus 3412, eiser, vertegenwoordigd door mr. ...advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te ..., waar de eiser woonplaats kiest,

tegen

PT S.K.P., vennootschap naar Indonesisch recht, met zetel te ...(Indonesië),verweerster, vertegenwoordigd door mr. ..., advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te ..., waar de verweerster woonplaats kiest.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Brussel van 3 december 2019 (rolnummer 2015/AF/189)

Raadsheer Koenraad Moens heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Johan Van der Fraenen heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDELEN

De eiser voert in zijn verzoekschrift dat aan dit arrest is gehecht, twee middelen aan.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Eerste middel Eerste onderdeel

1. Krachtens artikel 76, § 2, Btw-wetboek, zoals hier toepasselijk, kan de niet in § 1 bedoelde belastingplichtige, bij wijze van teruggaaf, de belasting recupereren die geheven werd van de aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten, en van de door hem ingevoerde goederen en verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate waarin die belasting voor aftrek in aanmerking komt overeenkomstig de artikelen 45 tot 48. De Koning regelt de toepassingsmodaliteiten van deze paragraaf wanneer de teruggaaf moet plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen inzake teruggaaf van de Richtlijn 2008/9/EG.

Krachtens artikel 80, eerste lid, Btw-wetboek bepaalt de Koning de formaliteiten en voorwaarden waaraan de teruggaaf onderworpen is, de wijze waarop ze geschiedt en de ambtenaar die ze verricht.

Krachtens artikel 82 Btw-wetboek begint de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interest en van de administratieve geldboeten te verjaren vanaf de dag dat deze vordering ontstaat.

Krachtens artikel 82bis Btw-wetboek is er verjaring voor de vordering tot teruggaaf van de belasting, van de interest en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, interest en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Hieruit volgt dat de Koning de formaliteiten en voorwaarden bepaalt met betrekking tot de teruggaaf van btw, doch hierbij geen afbreuk mag doen aan de bepalingen van de artikelen 82 en 82bis Btw-wetboek.

2. Het onderdeel dat ervan uitgaat dat artikel 9, § 2, koninklijk besluit nr. 4 wettig kan afwijken van de bepalingen van de artikelen 82 en 82bis Btw-wetboek, faalt naar recht.

Tweede en derde onderdeel samen

3. Een richtlijn legt alleen verplichtingen op aan de lidstaat. Wanneer de overheid bij de omzetting van een richtlijn fouten maakt, kan zij de burger de verplichtingen van de richtlijn niet opleggen.

4. De onderdelen die geheel ervan uitgaan dat de overheid zich tegen een belastingplichtige kan beroepen op de voorrang van de btw-richtlijnen op het nationale recht, falen naar recht.

Tweede middel

5. Krachtens artikel 21, § 2, Btw-wetboek, zoals van toepassing, wordt als plaats van een dienst aangemerkt de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht of bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.

Krachtens artikel 21, § 3, 7°, d), Btw-wetboek wordt evenwel in afwijking van§ 2 als plaats van de dienst aangemerkt: de plaats waar de ontvanger van de dienst de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht of bij gebreke, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats, wanneer de dienst wordt verleend aan een ontvanger die buiten de Gemeenschap is gevestigd of aan een belastingplichtige die in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter is gevestigd en handelt voor de doeleinden van zijn economische activiteit, en voor zover de dienst tot voorwerp heeft intellectueel werk in het kader van hun geregelde werkzaamheden verricht door juridische of andere adviseurs, accountants, ingenieurs, adviesbureaus en andere soortgelijke dienstverrichters alsook informatieverwerking en -verschaffing, met uitzondering van de in 1° bedoelde diensten en de in 2° bedoelde expertises.

Artikel 21, § 2 en § 3, Btw-wetboek vormt de omzetting naar Belgisch recht van respectievelijk artikel 43 en artikel 56, eerste lid, c), Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde.

6. Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie blijkt dat:

- artikel 56, eerste lid, c), Richtlijn 2006/112/EG een hele reeks specifieke aanknopingspunten vermeldt, terwijl artikel 43 dienaangaande een algemene regel stelt, en bijgevolg voor elke situatie de vraag dient te worden gesteld of deze valt onder een van de in artikel 9, lid 2, genoemde gevallen; zo niet, dan is het eerste lid van dit artikel van toepassing;

- artikel 56, eerste lid, c), Richtlijn 2006/112/EG geen betrekking heeft op beroepen, zoals het beroep van advocaat, raadgever, accountant of ingenieur, maar op diensten; de Uniewetgever vermeldt de in deze bepaling genoemde beroepen om de daarin bedoelde categorieën van diensten te omschrijven;

- de woorden 'andere soortgelijke diensten' in artikel 56, eerste lid, c), Richtlijn 2006/112/EG niet verwijzen naar enig element dat de in artikel 56, eerste lid, c), Richtlijn 2006/112/EG genoemde ongelijksoortige activiteiten gemeen zouden hebben, maar naar diensten die soortgelijk zijn aan elk van deze activiteiten, afzonderlijk beschouwd; een dienst is dan soortgelijk aan een van de in dit artikel genoemde activiteiten, wanneer beide hetzelfde doel hebben.

7. Aldus is, opdat diensten van management van een vennootschap in aanmerking zouden komen als diensten die vallen onder de algemene plaatsbepalingsregel van artikel 21, § 2, Btw-wetboek, enkel vereist dat het gaat om algemene managementdiensten die niet louter als specifieke diensten van informatieverwerking en -verschaffing in de zin van artikel 21, § 3, 7°, d), Btw-wetboek in aanmerking komen. Het is niet vereist dat wordt aangetoond dat het gaat om management als zaakvoerder of statutair beheerder of management krachtens een overeenkomst waardoor de manager over de mogelijkheid beschikt zijn beleidslijnen aan de vennootschap op te leggen.

8. De appelrechters stellen vast en oordelen dat:

- de eiser onterecht aanhaalt dat de verweerster niet zou hebben aangetoond dat de haar geleverde diensten algemene diensten in de zin van artikel 21, § 2, Btw-wetboek zijn waarvoor als plaatsbepaling België geldt;

- de eiser onterecht en zonder dit te bewijzen aanvoert dat de verstrekte diensten beperkt zouden moeten worden tot die bedoeld in artikel 21, § 3, 7°, d), Btwwetboek, die specifiek verstrekte diensten van adviesverlening en dergelijke, verleend door specifieke beroepsgroepen, betreffen;

- het daarentegen is aangetoond dat het gaat om algemene managementdiensten, waarvoor de plaatsbepaling van de dienst overeenkomstig artikel 21, § 2, Btwwetboek kan worden gedaan;

- de eiseres onterecht aanhaalt dat opdat deze plaatsbepalingsregel kan worden toegepast, moet zijn aangetoond dat het gaat om management als zaakvoerder of statutair beheerder of management krachtens een overeenkomst waardoor de manager over de mogelijkheid beschikt zijn beleidslijnen aan de vennootschap op te leggen en de eiseres, door in deze zaak aldus de inhoud van artikel 21, § 2, Btw-wetboek te beperken tot een management in dergelijke omstandigheden, onterecht een voorwaarde aan die plaatsbepalingsregel toevoegt;

- tussen de verweerster en haar dienstverstrekker trouwens een zogenaamde technische adviesovereenkomst bestond, die zodanig uitgebreid is qua dienstverstrekking en blijkens artikel 1 niet limitatief is qua inhoudelijke aard van de dienstverstrekking inzake bijstand, dat kan worden geconcludeerd dat het om een algemene vorm van management ging, bedoeld in artikel 21, § 2, Btwwetboek.

Aldus verantwoorden de appelrechters hun beslissing naar recht.

9. In zoverre het middel de schending van de artikelen 21, § 2 en § 3, 7°, d), Btw-wetboek aanvoert, doordat de appelrechters niet vaststellen dat er managementdiensten werden verricht als zaakvoerder of statutair beheerder of dat er diensten van management werden verricht krachtens een overeenkomst waardoor de manager over de mogelijkheid beschikt zijn beleidslijnen aan de vennootschap op te leggen, kan het niet worden aangenomen.

10. Wanneer een dienstverrichting uit een reeks van elementen bestaat, dient, teneinde de plaats van die dienst overeenkomstig artikel 21, § 2 en § 3, Btw-wetboek te bepalen, op basis van alle omstandigheden waarin de betrokken dienst zich heeft voltrokken, te worden nagegaan of het om twee of meer afzonderlijke diensten dan wel om één enkele dienst gaat. Wanneer er sprake is van één enkele dienst, moet de plaats van de dienstverrichting worden bepaald in functie van het hoofdelement.

11. De appelrechters die vaststellen en oordelen dat de dienstverrichter ten bate van de verweerster een algemene vorm van management verrichtte, verantwoorden hun beslissing naar recht.

12. In zoverre het middel de schending van de artikelen 21, § 2 en § 3, 7°, d), Btw-wetboek aanvoert, doordat de appelrechters niet uitsluiten dat er in het kader van die algemene managementdiensten ook werk van intellectuele aard zou zijn verricht, kan het niet worden aangenomen.

Dispositif

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eiser tot de kosten.

Bepaalt de kosten voor de eiser op 207,41 euro.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit sectievoorzitter Eric Dirix, als voorzitter, sectievoorzitter Geert Jocqué, en de raadsheren Bart Wylleman, Koenraad Moens en Sven Mosselmans, en in openbare rechtszitting van 25 juni 2021 uitgesproken door sectievoorzitter Eric Dirix, in aanwezigheid van advocaat-generaal Johan Van der Fraenen, met bijstand van griffier Vanity Vanden Hende.

Ondertekeningen