L’organisation de représentations diverses (01.04.2023)

Commentaire TVA. Exemptions visées par l’article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA - L’organisation de représentations diverses (01.04.2023)

LIVRE II: Détermination de la base d’imposition et du taux applicable

Chapitre 9 : Exemptions visées par l’article 44 du Code de la TVA

Section 16 – L’organisation de représentations diverses (article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA)

Mise à jour 01.04.2023 -Versions précédentes [01.07.2018] [01.06.2020] [15.06.2021] [01.08.2022]

1. Champ d’application

L'article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA exempte « l'organisation de représentations théâtrales, chorégraphiques ou cinématographiques, d'expositions, de concerts ou de conférences ainsi que les livraisons de biens étroitement liées à ces prestations de services par des organismes reconnus par l'autorité compétente, et pour autant que les recettes tirées de leurs activités, servent uniquement à en couvrir les frais ; ».

Ainsi, l'organisation de représentations théâtrales, chorégraphiques ou cinématographiques et l'organisation d'expositions, de concerts ou de conférences sont exemptées de la taxe à la double condition :

• que ces organisations soient l'œuvre d'organismes reconnus par l'autorité compétente, celle-ci étant notamment l'instance publique qui a les matières culturelles dans ses attributions, en fonction de la régionalisation. Cette reconnaissance se traduit généralement par l'octroi de subsides de fonctionnement (question parlementaire écrite n° 1.314 de monsieur le Représentant François Dufour du 09.04.1998 ; question parlementaire écrite n° 1.093 de monsieur le Représentant Yves Leterme du 26.08.2002 ; question parlementaire écrite n° 3-1.249 de madame la Sénatrice Clotilde Nyssens du 28.07.2004). Aucune distinction n’est faite quant à savoir s’il s’agit ou non de subventions de fonctionnement ou de subventions aux prix;

• que les recettes tirées des activités exercées par ces organismes servent uniquement à couvrir les frais de ces organisations, ce qui implique qu’il s’agisse d’un organisme sans but lucratif.

La notion d’« organisation », dont il est question à l’article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA, concerne tant l’organisateur des prestations culturelles visées (plus particulièrement l’organisateur qui accorde le droit d’entrée et en reçoit le prix) que l’organisme qui assure l’exécution de telles prestations.

L’article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA exempte donc les prestations culturelles y mentionnées (l’organisation stricto sensu ainsi que l’exécution des spectacles de théâtre, de ballet ou de cinéma, d’expositions, de concerts et de conférences), effectuées par des organismes reconnus par l’autorité compétente et qui utilisent les recettes tirées de cette activité uniquement en couverture des frais, quel que soit le lieu où se produit la représentation (la propre salle de spectacle de l’organisme ou ailleurs) et peu importe si l’organisme agit en tant qu’organisateur envers le public ou s’il fournit des services à un organisateur.

A. Procédure d’agrément pendante

Si l'association ou le groupement n'est pas encore agréé par l'autorité compétente, l’administration admet, eu égard à la durée de la procédure d'agrément, que les associations et groupements qui remplissent les conditions d’agrément, invoquent l'exemption de la TVA, à titre provisoire, dès l'introduction de leur demande d'agrément. Le bénéfice de l'exemption de la taxe devient définitif lorsque l'agrément est accordé.

En revanche, lorsque l'agrément est refusé, l'exemption cesse à la date à laquelle la décision de refus a été notifiée aux intéressés. Il en va de même en cas de retrait de l'agrément accordé initialement (décision n° E.T. 19.398 du 29.11.1974).

B. Fourniture de programmes

La fourniture de programmes relatifs à une représentation exemptée est également exemptée de la taxe, en tant qu’opération étroitement liée à une prestation de services exemptée (décision n° T. 2026 du 28.04.1971).

C. Manifestations itinérantes

Le fait que les manifestations concernées soient itinérantes n'est pas de nature à priver l'organisme de l'application de l'exemption de la TVA (décision n° E.T. 104.825 du 09.04.2003).

2. Exploitation d’un débit de boissons ou d’un restaurant

La fourniture de nourriture et de boissons à consommer sur place constitue une prestation de services visée à l’article 18, § 1er, deuxième alinéa, 11°, du Code de la TVA, soumise à la taxe, dans le chef de celui qui l’effectue, à titre onéreux, en Belgique, de manière habituelle et indépendante. À cet égard, peu importe si l’exploitant de ce débit de boissons ou de ce restaurant agit avec ou sans esprit de lucre.

En principe, une telle exploitation est, intrinsèquement, étrangère aux objectifs poursuivis par les dispositions de l’article 44, § 2, du Code de la TVA.

Néanmoins, via la décision n° E.T. 130.298 du 12.09.2016, il est admis que l’exploitation d’un débit de boissons ou d’un restaurant puisse être exemptée de la taxe si cette exploitation constitue l’accessoire des opérations exemptées de la TVA, réalisées par l’organisateur de représentations théâtrales, chorégraphiques ou cinématographiques, d’expositions, de concerts ou de conférences et si les conditions suivantes sont cumulativement remplies :

• l’exploitation du débit de boissons ou du restaurant est assurée par un assujetti dont les activités sont exemptées de la TVA, conformément à l’article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA (organisateur de représentations théâtrales, chorégraphiques ou cinématographiques, d’expositions, de concerts ou de conférences) ;

• l’exploitation du débit de boissons ou du restaurant se situe sur le site de l’établissement où sont effectuées les opérations exemptées de la TVA, telles que visées à la première puce, ci-dessus (désigné, ci-dessous, par l’établissement concerné) ;

• les opérations exemptées de la TVA, visées à la première puce, ci-dessus, constituent une part prépondérante des activités exercées par l’établissement concerné. Cette condition implique que le montant intégral, par année civile des opérations exemptées de la TVA, visées à cette première puce, dépasse celui des autres opérations réalisées par l’établissement concerné, correspondant tout autant à des opérations taxées, qu’à d’autres opérations exemptées de la TVA (y compris, celles du débit de boissons ou du restaurant) ;

• le débit de boissons ou le restaurant est, en principe, uniquement accessible aux personnes recevant aussi les prestations de services exemptées de la TVA, visées à la première puce, ci-dessus (par exemple, aux spectateurs) et également au personnel, employé dans l’établissement concerné. En tout état de cause, cette condition est remplie lorsque le débit de boissons ou le restaurant n’est pas accessible en dehors des heures d’ouverture de cet établissement et n’est pas directement accessible de l’extérieur (en d’autres termes, on doit, d’abord, pénétrer dans l’établissement concerné avant d’obtenir l’accès au débit de boissons ou au restaurant). Néanmoins, le respect de cette condition peut, également, être démontré à la lumière d’autres éléments de fait ;

• les recettes générées par l’exploitation du débit de boissons ou du restaurant n’atteignent pas plus de 10 % du chiffre d’affaires des opérations exemptées, réalisées par l’établissement concerné et visées à la première puce, ci-dessus.

Pour l’application de cette condition, il est fait abstraction, par période de cinq années civiles consécutives, d’un seul dépassement exceptionnel de ce seuil de 10 % - donc jusqu’à un maximum de 11 % - du chiffre d’affaires des opérations exemptées, réalisées par l’établissement concerné et visées à la première puce, ci-dessus.

Désormais, ni la nature des repas fournis, ni le fait que l’établissement concerné exerce, également, des activités taxées, ne sont déterminants.

Toutefois, ce qui précède n’a aucune incidence sur l’application éventuelle de la disposition prévue à l’article 44, § 2, 12°, du Code de la TVA, sur la base de laquelle sont exemptées de la TVA, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par les organismes dont les opérations sont exemptées de la TVA, conformément à l’article 44, § 2, 1°, a), 2°, à 4°, a), 6°, 7°, 9°, et 11°, du Code de la TVA, à l’occasion de manifestations destinées à leur apporter un soutien financier et qu’ils organisent à leur profit exclusif ou au profit d’une bonne cause.

Néanmoins, il convient de remarquer que les dispositions de l’article 44, § 2, 12°, du Code de la TVA visent, uniquement, des revenus exceptionnels provenant d’activités qui ne peuvent constituer une activité commerciale, susceptible de provoquer des distorsions de concurrence. À ce sujet, sont entre autres visées, l’organisation d’un banquet annuel, une vente annuelle de pâtisseries…

Cette décision entre en vigueur le 01.01.2017. Elle remplace la tolérance admise par le ministre des Finances de l’époque dans la réponse à la question parlementaire écrite n° 1.094 de monsieur le Représentant Yves Leterme du 26.08.2002

Lorsqu’il n’est plus satisfait à l’une des conditions précitées, la tolérance devient caduque à partir de l’année civile suivante.

Lorsque l’exploitation de la cafétéria est concédée à un tiers, ce dernier doit soumettre ses opérations à la taxe, selon les règles normales.

3. Organisme sans but lucratif

A. Principes généraux

Comme indiqué au titre 1, de cette Section, les opérations visées à l’article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA ne peuvent être exemptées de la taxe que lorsqu’elles sont effectuées par des organismes qui ne poursuivent pas un but de lucre.

La notion d’« organisme sans but lucratif » a été précisée par la Cour de Justice de l’Union Européenne dans son Arrêt Kennermer Golf & Country Club contre Staatssecretaris van financiën , affaire C-174/00, du 21.03.2002.

Afin d’apprécier si un organisme peut être qualifié d’organisme sans but lucratif, l'ensemble des activités de cet organisme doit être pris en considération. Il ne suffit pas que les opérations visées par l'exemption de la TVA soient effectuées sans but lucratif alors que d'autres opérations soient accomplies dans un but commercial. L'organisme, considéré dans son ensemble, n'a aucun but lucratif s'il n'a pas comme objectif de faire du profit en vue de le distribuer à ses membres. L’existence d’un tel objectif doit être déterminée en fonction de l’objet statutaire de l’organisme et des circonstances concrètes et effectives de son activité.

Lorsque, sur la base des critères précités, un organisme est qualifié d'organisme sans but lucratif, il est sans importance qu'il réalise ou non ou qu’il vise ou non systématiquement des excédents. Est également qualifié d’organisme sans but lucratif, l'organisme qui cherche systématiquement à générer des excédents, pour autant que ceux-ci ne soient pas distribués aux membres à titre de bénéfices (voir aussi à cet égard les conclusions de l'avocat général F.G. JACOBS du 13.12.2001, C-174/00, Kennemer Golf & Country Club).

La condition, imposée aux organismes concernés, de n’utiliser les recettes provenant des opérations exemptées que pour en couvrir les frais, signifie qu'ils peuvent bel et bien réaliser ou même viser des excédents, pour autant que ces excédents ne soient pas distribués aux membres à titre de bénéfices et que les organismes utilisent ces excédents pour les besoins de leurs prestations de servicesexemptées. Une interprétation contraire reviendrait à interdire aux organismes de clôturer leur exercice comptable avec un solde positif et à les empêcher de constituer des réserves qu'ils peuvent utiliser pour le maintien ou l'amélioration des prestations de services exemptées qu'ils fournissent. L'administration s'est ralliée aux principes précités en ce qui concerne la portée de la notion d’« organisme sans but lucratif » (décision n° E.T. 104.780 du 27.11.2003).

La Cour de Justice de l’Union Européenne précise, également, dans son Arrêt G.S.I. et V., affaire C-488/18, du 10.12.2020, que la notion d’ « organisme sans but lucratif », au sens de l’article 132, paragraphe 1, sous m), de la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28.11.2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, constitue une notion autonome du droit de l’Union, qui exige qu’en cas de dissolution d’un tel organisme, celui-ci ne puisse distribuer à ses membres les bénéfices qu’il a réalisés et qui dépassent les parts de capital libérées par ceux-ci ainsi que la valeur vénale des contributions en nature versées par ces derniers.

Compte tenu de ce qui précède et puisque les dispositions légales qui les régissent excluent qu'ils puissent procurer un gain matériel à leurs membres ou fondateurs, les organismes qui revêtent la forme d'une association sans but lucratif, d'une association internationale sans but lucratif, d'une fondation d'utilité publique et d'une fondation privée peuvent, a priori, bénéficier des exemptions visées à l'article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA.

Il est toutefois évident que, s'il devait apparaître qu'il existe malgré tout un gain matériel au profit des membres ou fondateurs, l'application de l'exemption devrait être exclue.

En revanche, une société coopérative agréée en tant qu’entreprise sociale ne peut pas, en principe, être considérée comme un organisme sans but de lucre puisque, conformément à l'article 8:5 du Code des sociétés et des associations, elle peut procurer à ses actionnaires un bénéfice patrimonial limité, même si ce bénéfice distribué ne peut excéder le taux d'intérêt, fixé par le Roi en exécution de la loi du 20.07.1955 portant institution d'un Conseil national de la Coopération, de l’Entreprenariat social et de l’entreprise Agricole appliqué au montant effectivement libéré des actions.

Toutefois, une telle société peut bénéficier de l’exemption visée à l'article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA si toutes les autres conditions sont réunies et que les actionnaires renoncent statutairement à toute recherche d'un bénéfice patrimonial et donc à toute distribution de bénéfices à leur profit comme les faits doivent le démontrer.

Le fait qu'un organisme reçoive des subventions de fonctionnement ne présente, en tant que tel, pas de conséquences sur l'application de l’exemption précitée.

Cependant, cet octroi de subventions de fonctionnement peut constituer la preuve que l'organisme ou l'établissement ne dispose pas lui-même de moyens suffisants pour couvrir ses dépenses, en d'autres termes, que ses recettes ne sont pas en soi suffisantes pour couvrir ses frais d'exploitation. L'octroi de subventions de fonctionnement peut donc refléter l'absence de but lucratif (question parlementaire écrite n° 1.320 de monsieur le Représentant Stef Goris du 12.06.2006).

Lorsqu’un organisme sans but lucratif, dont les recettes servent exclusivement à couvrir les frais d’exploitation, adhère à une unité TVA, les conditions d’absence de but de lucre doivent être rencontrées dans le chef de chacun des membres de l’unité TVA, puisque celle-ci ne forme plus qu’un seul assujetti pour l’application de la TVA (voir circulaire AFER n° 42/2007 (n° E.T. 111.702) du 09.11.2007 et Livre VI : Topics particuliers – Chapitre 16 : Topics particuliers, Section 5 : L’unité TVA »).

B. Régies communales et provinciales autonomes

Compte tenu du contexte spécifique dans lequel une RCA développe ses activités et de la notion de but lucratif, il est nécessaire de déterminer dans quelles circonstances la RCA peut être considérée comme un organisme à but lucratif.

A cet égard, il ressort certes d’une réponse de l'ancien ministre de la Modernisation des Finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, adjoint au ministre des Finances, que l'assujettissement avec droit à déduction de la taxe en amont selon les règles normales ne peut être contesté pour des régies communales autonomes qui exploitent un établissement visé par l'article 44, § 2, 3°, du Code de la TVA (mutatis mutandis article 44, § 2, 4°, a), 6°, 7° ou 9°, du Code de la TVA), dont il ressort des statuts qu'ils poursuivent un but lucratif et qu'ils ont pour objectif de distribuer des bénéfices (question parlementaire orale n° 519 de monsieur le Représentant Jan Peeters du 11.12.2007).

Cependant, le ministre des Finances a ultérieurement précisé que les régies communales autonomes qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, se trouvent hors du champ d'application de l'exemption concernée lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux communes fondatrices et que cela se produit effectivement (question parlementaire écrite n° 842 de madame la Représentant Valérie Warzée-Caverenne du 02.04.2014).

En outre, la qualification d'une régie communale autonome en tant qu'assujetti avec droit à déduction, au sens de l'article 4 du Code de la TVA, n'empêche pas que l'administration puisse ultérieurement vérifier si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et dès lors puisse décider que l'exemption précitée est quand même applicable.

Dès lors que la poursuite d’un but de lucre ne peut être déduite de la seule mention en ce sens dans les statuts, encore faut-il définir la manière dont peut être identifiée l’existence effective d’un tel but (et donc d’un bénéfice distribuable) dans le chef de la RCA.

L’exemption sera d’application lorsque des déficits se produisent systématiquement dans le chef de la régie communale autonome parce que les prix réclamés aux visiteurs de l'établissement ne suffisent pas à couvrir les frais d'exploitation de la régie communale autonome et que, par conséquent, il est de facto impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la régie communale autonome (et donc non pas activité par activité) qui doit être pris en compte (question parlementaire écrite n° 481 de monsieur le Représentant Benoît Dispa du 16.07.2015).

Pour déterminer s’il existe un bénéfice distribuable, il n’est donc pas suffisant de comparer uniquement, d’une part, le facturier d'entrée et, d’autre part, le facturier de sortie/le journal de recettes.

Il faut plutôt prendre en compte le résultat d'exploitation (y compris les amortissements, la constitution des provisions...) en excluant les charges et les produits exceptionnels, la raison étant que le bénéfice/la perte doit être structurel(le) et indépendant(e) d’évènements fortuits affectant les recettes ou les dépenses. A titre d’exemple, constituent des produits exceptionnels, les revenus de transactions immobilières et financières.

Par conséquent, le bénéfice/la perte de la RCA doit être structurel(le) et indépendant(e) des circonstances exceptionnelles en termes de revenus ou de dépenses.

Les circonstances économiques exceptionnelles résultant des mesures prises pour lutter contre la COVID-19 (Coronavirus) doivent être considérées comme un tel évènement aléatoire (voir circulaire 2021/C/57 du 11.06.2021 concernant l’évaluation de la présence, ou non, de but lucratif dans le chef d’une régie communale autonome (n° E.T. 137.859/5)).

Par voie de conséquence, le ministre a décidé que lorsqu’elle vérifie le caractère purement théorique ou non des dispositions statutaires concernées, au sens de ce qui précède, l’administration ne tiendra pas compte du résultat d’exploitation relatif à l’exercice qui couvre la période s’étendant du 01.03.2020 au 31.12.2020 inclus.

Ce qui précède vaut mutatis mutandis lorsque la période concernée, qui s’étend du 01.03.2020 au 31.12.2020 inclus, concerne deux exercices comptables différents. Dès lors, lorsqu’un exercice comptable couvre cette période en tout ou en partie, l’administration ne tiendra pas compte de la totalité de cet exercice.

Par ailleurs, en ce qui concerne l’année civile 2021, le ministre a décidé que les opérations réalisées jusqu’au 30.09.2021 inclus ne seront pas non plus prises en compte par l’administration. En revanche, les opérations réalisées à partir du 01.10.2021 seront, quant à elles, bien prises en considération par l’administration. Par conséquent, dans la mesure où un exercice comptable couvre une période dépassant le 30.09.2021, l’administration ne tiendra pas compte du résultat d’exploitation relatif à la période qui s’achève le 30.09.2021.

Ainsi, si l’exercice comptable court du 1^er janvier au 31 décembre, il ne sera ni tenu compte de l’exercice comptable 2020 (01.01.2020 - 31.12.2020), ni de la période qui s’achève le 30.09.2021 (01.01.2021 - 30.09.2021), lors de l’évaluation de la présence, ou non, d’un but lucratif dans le chef de la régie communale autonome concernée.

De même, si l’exercice comptable court, par exemple, du 1^er juin au 31 mai, il ne sera ni tenu compte des exercices comptables 2019 - 2020 (01.06.2019 - 31.05.2020), 2020 - 2021 (01.06.2020 - 31.05.2021), ni de la période qui s’achève le 30.09.2021 (01.06.2021 -30.09.2021).

De plus, comme indiqué ci-après, les subsides de fonctionnement alloués par une autorité communale à une RCA, bien qu’ils constituent un produit d’exploitation, sont également à exclure et ne doivent pas être pris en compte dans le cadre de la détermination de l’existence d’un bénéfice. Les subventions de fonctionnement et d'investissement qui sont mises à la disposition de la régie communale autonome par une entité autre qu'une autorité communale, sont par contre qualifiées de recettes d'une activité donnée et peuvent donc être prises en considération pour l'appréciation du but lucratif (question parlementaire écrite n° 1.955 de monsieur le Représentant Luk Van Biesen du 06.12.2017).

En outre, si du personnel est mis gratuitement à disposition par la commune à la RCA, la valeur y afférente n'est pas prise en compte pour la détermination du résultat comptable. La comptabilisation fictive de frais de personnel inexistants exigerait de contrôler également si d'autres frais et investissements sont repris avec la valeur « correcte » dans le compte de résultats (question parlementaire écrite n° 1.745 de madame la Représentante Leen Dierick du 12.07.2017).

Exemple

Une RCA reconnue à cet effet exploitant une salle de théâtre est susceptible de recevoir notamment :

1. La contribution au prix de la prestation payée par le bénéficiaire de la prestation.

Par exemple, dans le cas de l’organisation d’une pièce de théâtre, il s’agit du prix que le spectateur doit payer pour assister à la représentation (frais d’entrée).

Le prix mis à charge du bénéficiaire (par exemple, le spectateur de la pièce de théâtre) est généralement inférieur au coût de revient et ce, de manière à rendre l’infrastructure accessible à tous. Le solde est subsidié (voir ci-après).

2. Les subsides directement liés au prix octroyés par la commune (ci-après, les subsides liés au prix).

Il est question d’un lien direct avec le prix lorsque la subvention est spécifiquement payée à l’organe subventionné pour la livraison d’un bien déterminé ou l’exécution d’une prestation de services déterminée. Ce lien entre la subvention et le prix doit clairement ressortir d’un examen des circonstances réelles qui sont à la base du paiement de la contrepartie. Par contre, il n’est pas nécessaire que le prix du bien ou du service, ou une partie de celui-ci soit déterminé. Il suffit qu’il soit déterminable (Cour de Justice de l’Union Européenne, Arrêt Office des produits wallons, affaire C-184/00, du 22.11.2001, points 11-13).

3. Les subsides de fonctionnement octroyés par la commune et qui ont vocation à couvrir des frais d’exploitation de la RCA, sans être liés à des investissements en actifs immobilisés.

4. Les subsides en capital, c’est-à-dire les subsides octroyés par le pouvoir public pour financer l’acquisition ou la construction d’immobilisations.

S’agissant des subsides liés au prix octroyés par la commune à la RCA, ils font, au même titre que le prix acquitté par les bénéficiaires des prestations réalisées par la RCA, partie intégrante du chiffre d’affaires, et doivent être pris en considération afin de déterminer si les dispositions statutaires relatives à la poursuite d’un but lucratif sont théoriques ou non.

Les subsides liés au prix octroyés par la commune à la RCA doivent être compris dans la base d’imposition à la TVA d’une activité déterminée (dès lors qu’ils sont directement liés au prix, ils sont considérés comme constituant une contrepartie de la livraison d’un bien ou de la prestation d’un service). En ce sens, l’article 26, § 1er, du Code TVA dispose que : « Pour les livraisons de biens et les prestations de services, la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur du bien ou par le prestataire du service de la part de celui à qui le bien ou le service est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations […] ». Le taux d’imposition est de 6% et ce, conformément à l’arrêté royal n° 20 (tableau A, XXVIII).

S’agissant des subventions de fonctionnement, il a été confirmé que le fait qu’un organisme reçoive des subventions de fonctionnement n'a, en tant que tel, pas de conséquence, sur l'application des exemptions visées à l’article 44 du Code de la TVA. Ainsi par exemple, le fait que des subventions sont accordées à l'exploitant d'une installation sportive, qu'il s'agisse d'un organisme sans but de lucre, d'une régie communale ou d'une intercommunale, et qu'à la suite de l'octroi de ces subventions, les recettes de cet exploitant dépassent ses coûts, n'a pas pour conséquence qu'il doit être considéré comme un organisme poursuivant un but de lucre, exclu de l'exemption de l'article 44, § 2, 3°, du Code de la TVA (mutatis mutandis article 44, § 2, 4°, a), 6°, 7° ou 9°, du Code de la TVA). En outre, cet octroi de subventions de fonctionnement peut constituer la preuve que l'organisme ou l'établissement ne dispose pas lui-même de moyens suffisants pour couvrir ses dépenses, en d'autres termes, que ses recettes ne sont pas en soi suffisantes pour couvrir ses frais d'exploitation. L'octroi de subventions de fonctionnement peut donc refléter l'absence de but lucratif (question parlementaire écrite n° 1.320 de monsieur le Représentant Stef Goris du 12.06.2006).

Les subventions de fonctionnement qui sont mises à la disposition de la RCA par la commune, qui constituent comptablement un produit d’exploitation, ne sont pas, compte tenu du lien étroit entre la RCA et la commune, une part des recettes de la RCA prises en considération afin de déterminer si les dispositions statutaires en matière de poursuite de but lucratif sont théoriques ou non.

Il en va de même pour les subsides en capital.

En dépit des définitions des différents subsides reprises ci-dessus, l’appartenance de subventions tantôt à la catégorie des subsides de fonctionnement, tantôt à la catégorie des subsides liés au prix, a pu en pratique poser problème faute de critères précisément identifiés permettant de tracer la limite entre les deux catégories. Il y a donc lieu d’établir de tels critères.

Subside lié au prix ou subside de fonctionnement : délimitation de la frontière

Ainsi que cela ressort de ce qui précède, l’application ou non aux opérations d’exploitations réalisées par la RCA des exemptions visées à l’article 44, § 2, 3°, 4°, a), 6°, 7° ou 9°, du Code de la TVA et corollairement, le droit de la RCA de déduire ou non la TVA acquittée en amont, dépend notamment du fait que la RCA poursuive ou non un but lucratif.

Etant donné que l’identification des recettes est indispensable pour déterminer si la RCA poursuit ou non un but lucratif et étant donné que les subsides liés au prix constituent des recettes tandis que ce n’est pas le cas des subsides de fonctionnement ou en capital, il est primordial que la délimitation entre les premiers et les seconds subsides soit non équivoque.

En toute hypothèse, l'administration part du principe que les subventions versées par une commune à la RCA peuvent être considérées comme des subventions liées au prix, compte tenu du contexte spécifique, si les conditions suivantes sont remplies:

1. Avant le début de ses activités ou avant le début d’un nouvel exercice comptable, la RCA déterminera le prix de chacune des prestations de services qu’elle fournira (le cas échéant, pour chacune de ces prestations, un prix différent sera fixé en fonction de la nature du preneur de ces prestations (résident de la commune ou non, membre d’un club, école...)) ;

2. De la même manière, la commune fixera, avant le début des activités de la RCA ou avant le début d’un nouvel exercice comptable de la RCA, le montant du subside lié au prix qu’elle entend attribuer à chaque prestation de services fournie par la RCA (le cas échéant, en distinguant selon la nature du preneur des prestations) ; il est donc requis que le montant des subsides liés au prix soit déterminé avant toute fourniture de prestations par la RCA ;

3. Les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément au point 2. ci-avant, ne pourront être revus que deux fois par an (à nouveau, l'attention est attirée sur le fait que les subsides liés au prix seront exclusivement adaptés pour les futures prestations) ; la charge de la preuve de la date d’entrée en vigueur de ces nouveaux montants de subsides et du fait qu’ils ne sont pas utilisés rétroactivement incombera à la RCA ;

4. Les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément aux points 2. et 3. ci-avant, sont calculés sur le nombre réel de prestations fournies par la RCA et non sur un nombre estimé en début d’activité ou en début d’exercice comptable ;

5. La TVA sur les subsides liés au prix deviendra exigible en fonction des règles applicables aux recettes auxquelles ils sont liés ; ces règles diffèrent en fonction de la qualité du preneur de ces services (assujetti exempté on non (articles 22 et 22bis, § 1er, du Code de la TVA), particulier (article 22bis, § 3, du Code de la TVA) ou organisme public visé par l’article 6 du Code de la TVA (article 22bis, § 4 du Code de la TVA)) ; la taxe due sur ces subsides sera reprise dans la déclaration TVA relative à la période où la TVA est devenue exigible.

Ce qui précède s’applique mutatis mutandis à l’égard des régies provinciales autonomes.

Cette problématique est largement détaillée au « Livre I : Assujettissement et opérations taxables – Chapitre 1 : L’assujetti, Section 6, titre 3 » et dans la circulaire 2022/C/100 du 13.10.2022 concernant le régime TVA applicable aux régies communales autonomes (n° E.T. 129.288/2).

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