Rénovation, nouvelle construction

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Cour d’appel Mons

Arrêt

6ème chambre

05.06.2026

2024/RG/268

2024/RG/268

EN CAUSE DE :

P.P., RRN ... et K.P., RRN ..., tous deux domiciliés à ... ..., ..., ... ;

parties appelantes, ayant pour conseils Maîtres Laurent TAINMONT et Céline JOLY, avocats à 1180 UCCLE, Dieweg, 272.

CONTRE :

L'ETAT BELGE, Service Public Fédéral Finances, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, dont le cabinet est sis à 1000 BRUXELLES, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du Conseiller, Receveur du Team Recouvrement Mons 2, dont les bureaux sont sis à 7000 MONS, rue Mélina Mercouri 1, bloc 3, 4eme étage ;

partie intimée.

La Cour, après en avoir délibéré, prononce l'arrêt suivant :

Vu les pièces figurant au dossier de la procédure et notamment les pièces suivantes :

- la requête d'appel déposée au greffe civil de la cour le 3 mai 2024 ;

- la copie certifiée conforme du jugement du tribunal de première instance du Hainaut, division Mons, 36ème chambre, du 7 novembre 2023 (RG 21/1671/A), et les pièces de la procédure y visées ;

- les dernières conclusions d'appel des parties ;

Vu le dossier de pièces justificatives inventoriées des parties ;

Entendu, Maîtres TAINMONT et JOLY en leurs plaidoiries pour P.P. et K.P. qu'ils représentaient, Madame N.P. en ses explications pour LETAT BELGE qu'elle représentait, à l'audience du 24 avril 2026, à laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause, prise en délibéré.

I. ANTECEDENTS DE FAITS ET DE PROCEDURE

Les faits et antécédents ont été énoncés par le jugement rendu en la cause le 7 novembre 2023 par la trente-sixième chambre du tribunal de première instance du Hainaut, division Mons, auquel il est référé.

Il convient de rappeler que :

•P.P. et K.P. sont copropriétaires de deux immeubles contigus sis à ..., ..., ... et ..., dans lesquels ils ont fait réaliser, en tant que particuliers, par un entrepreneur installé en Belgique, des travaux immobiliers durant les années 2019 et 2020 dans le cadre d'un permis d'urbanisme sollicité pour la « rénovation et l'extension de deux habitations » ;

•lesdits travaux furent soumis à la T.V.A. au taux de 6%;

•à la suite d'un contrôle, l'administration fiscale a estimé en substance que l'immeuble sis au ..., au contraire de celui situé au ..., devait être considéré comme une nouvelle construction, les travaux opérés dans le premier ne pouvant 'bénéficier du taux dérogatoire de 6% (applicable sous certaines conditions aux travaux immobiliers) et devant être soumis au taux de 21%;

•le litige a partant pour objet la régularisation en matière de T.V.A. opérée à ce sujet à la charge de P.P. et K.P. pour les années 2019 et 2020, laquelle régularisation a été formalisée dans un procès-verbal daté du 10 mars 2021, sur lequel est fondée la dette T.V.A. dont référence 500.2389.32796, inscrite dans le registre de perception et de recouvrement 202104FR015 rendu exécutoire le 22 avril 2021, pour un montant de 25.755,82 euros en principal, outre l'amende proportionnelle au taux de 10% de 2.570 euros et les intérêts de retard.

Par une requête introductive d'instance déposée au greffe le 13 juillet 2021, P.P. et K.P. ont saisi le tribunal de première instance du Hainaut, division Mons, de la contestation.

Le jugement entrepris du 7 novembre 2023 a reçu la demande mais l'a dite non fondée, en a débouté P.P. et K.P., a constaté que l'ETAT BELGE n'avait pas droit à une indemnité de procédure n'étant pas assisté d'un avocat et a délaissé à P.P. et K.P. leurs propres frais et dépens de l'instance.

II. OBJET DE L'APPEL - POSITION DE L'INTIMÉ

Par requête parvenue au greffe de cette cour le 3 mai 2024, P.P. et K.P. ont relevé appel du jugement susvisé, sollicitant sa réformation.

Aux termes de leurs dernières conclusions d'appel, ceux-ci sollicitent en substance :

•à titre principal :

◦l'annulation du registre de perception et recouvrement T.V.A. litigieux et son entier dégrèvement ;

◦la condamnation de l'ETAT BELGE au remboursement, augmentées des intérêts moratoires, de toutes sommes indûment perçues en principal, accroissement et frais ;

•à titre subsidiaire, l'annulation de l'amende infligée ;

•à titre plus subsidiaire, la réduction de l'amende infligée ainsi que des intérêts de retard appliqués ;

•en toute hypothèse, la condamnation de l'ETAT BELGE aux entiers frais et dépens des deux instances, liquidés « à deux fois l'indemnité de base fixée à 3.199 euros ».

En ses dernières conclusions d'appel, l'ETAT BELGE conclut à la recevabilité de celui-ci mais à son non-fondement et sollicite la condamnation des appelants aux dépens, « en ce compris les contributions au fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne ».

III. RECEVABILITE DE L'APPEL

L'appel, régulier en la forme et introduit dans le délai légal à défaut de signification du jugement a quo, est recevable.

IV. FONDEMENT DE L'APPEL - DISCUSSION

A. Sur le taux de T.V.A. applicable aux travaux litigieux

Les parties s'opposent tout d'abord quant à la nature des travaux réalisés par les consorts P.-P. et quant au taux de T.V.A. qui doit être appliqué à ces travaux.

L'alinéa 1^er du §1^er de l'article 37 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après abrégé, « C.T.V.A. ») prévoit que :

« Par arrêté délibéré en Conseil des Ministres, le Roi fixe les taux et arrête la répartition des biens et des services entre ces taux en tenant compte de la réglementation édictée en la matière par les Communautés européennes. »

Le §1^er de l'article 38 du C.T.V.A. prévoit que :

« Le taux applicable aux livraisons de biens et aux prestations de services est le taux en vigueur au moment où a lieu le fait générateur.

Toutefois, dans les cas prévus aux articles 17 et 22bis, le taux applicable est celui qui est en vigueur au moment où la taxe devient exigible. »

L'article 1er de l'Arrêté royal n°20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux précise que :

« Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée applicable aux biens et services visés par le Code est fixé à 21 p.c..

Par dérogation à l'alinéa 1e, la taxe est perçue au taux réduit de :

a) 6 p.c. en ce qui concerne les biens et services énumérés au tableau A de l'annexe au présent arrêté. (...) ».

La rubrique XXXI, § 1^er de l'Annexe A de l'Arrêté royal n°20 du 20 juillet 1970 dispose, en sa version applicable aux années litigieuses, que :

« § 1^er. Les travaux immobiliers et autres opérations visés au paragraphe 3 sont soumis au taux réduit pour autant qu'ils réunissent les conditions suivantes :

1° les opérations doivent avoir pour objet la transformation, la rénovation, la réhabilitation, l'amélioration, la réparation ou l'entretien, à l'exclusion du nettoyage, de tout ou partie d'un bâtiment d'habitation ;

2° les opérations doivent être affectées à un bâtiment d'habitation qui, après leur exécution, est effectivement utilisé, soit exclusivement soit à titre principal comme logement privé;

3° les opérations doivent être effectuées à un bâtiment d'habitation dont la première occupation précède d'au moins quinze ans la première date d'exigibilité de la T.V.A. survenue en vertu de l'article 22, § 1ef ou de l'article 22bis du Code;

4° les opérations doivent être fournies et facturées à un consommateur final ;

5° la facture émise par le prestataire de services, et le double qu'il conserve, doivent, sur la base d'une attestation formelle et précise du client, constater l'existence des divers éléments justificatifs de l'application du taux réduit; sauf collusion entre les parties ou méconnaissance évidente de la présente disposition, l'attestation du client décharge la responsabilité du prestataire de services pour la détermination du taux. ».

Il ressort de ces dispositions que le taux de TVA de 6% est un taux dérogatoire qui s'applique uniquement si les conditions cumulatives posées sont remplies et notamment, qu'il doit s'agir de travaux ayant pour objet la transformation, la rénovation, la réhabilitation, l'amélioration, la réparation ou l'entretien, à l'exclusion du nettoyage, de tout ou partie d'un bâtiment d'habitation.

La construction de bâtiment est en revanche soumise au taux de TVA normal de 21%, n'étant pas comprise dans les opérations soumises au taux réduit.

Il appartient aux consorts P.-P., lesquels sollicitent l'application d'un taux de TVA réduit, soit dérogatoire, de démontrer que les conditions d'application de ce régime sont rencontrées et en l'espèce, que les opérations vantées par leurs soins entrent dans le champ d'application de l'Arrêté royal n°20 du 20 juillet 1970 et de son annexe.

En l'espèce, seule la satisfaction à la condition énoncée au 1° du §1er de la rubrique XXXI de l'annexe A de l'Arrêté royal susvisé, soit la nature des travaux, est contestée par l'administration fiscale.

Le taux de TVA dérogatoire de 6% vanté par les consorts P.-P. ne s'applique qu'en cas de « transformation » d'une habitation et non d'une « construction ».

Les notions de « transformation, rénovation, réhabilitation, amélioration, réparation ou entretien » donnant lieu, sous réserve du respect des autres conditions, à l'application du taux réduit de 6% selon les termes de l'Arrêté royal précité, ne sont pas définies par le législateur, ni belge ni européen, et de ce fait, il convient de les comprendre dans leur sens usuel.

Transformer signifie rendre quelque chose « différent, le faire changer de forme, modifier ses caractères généraux » (cf. Définition dictionnaire LAROUSSE). Rénover signifie « remettre à neuf » (ibidem).

Ces notions renvoient à l'idée de modification d'une chose existante, par opposition à la création d'une chose nouvelle.

La qualification exacte des travaux tels qu'ils ont été réalisés constitue une question de fait.

La jurisprudence a pu affiner les contours de ces différentes notions, notamment à l'aune des commentaires administratifs (cf. notamment le commentaire TVA et la circulaire n°6 du 22 août 1986, points 29 et suivants) et questions parlementaires (cf. notamment, Question n° 1117 du 9 octobre 2002 d'Y.L., Chambre, QRVA 50 153, 27 janvier 2003, pp. 19612 à 19614 et Question n° 846 du 16 juin 2005 de L.V.B.).

Le commentaire TVA, bien qu'il n'ait pas force de loi et ne lie pas les cours et tribunaux, pas plus que les autres circulaires administratives (cf. Cass., 19 février 1998, Pas., 1998, I, 102), permet néanmoins d'appréhender les notions centrales distinguant les travaux de transformation des travaux de construction.

Il est à cet égard généralement admis tant par la doctrine que par la jurisprudence que l'interprétation de la notion de transformation faite par l'administration fiscale est, au regard du texte légal, très large, et dès lors favorable au contribuable (cf notamment Gand, 16 décembre 2004, rôle n°2014/AR/64, https://experttaxwin.be). C'est partant également en vain que les consorts P.-P. allèguent que l'administration fiscale restreindrait au travers de ses circulaires et commentaires la définition des travaux de transformation dégagée par la jurisprudence européenne (« La cour a ainsi précisé les contours de la notion de « transformation d'immeuble », en considérant que le bâtiment concerné doit avoir subi des modifications substantielles destinées à en modifier l'usage ou à en changer considérablement les conditions d'occupation (voir, en ce sens, arrêt du 16 novembre 2017, cie1, C-308/16, EU :C :2017 :869, point 52) » in C.J.U.E, Promo 54, C-239/22, 9 mars 2023, point 25). Ils ne précisent pas en quoi les critères dégagés par l'administration fiscale, jugés pertinents par la jurisprudence belge (cf. infra) pour distinguer les notions de transformation versus construction d'un bien immobilier, seraient restrictifs par rapport à la définition reproduite ci-avant, ce que la cour n'aperçoit pas non plus.

Certaines précisions ont ainsi été apportées, comme l'assimilation de certains agrandissements ou reconstructions partielles à de la transformation pour autant que certaines limites soient respectées.

Ainsi, selon l'administration fiscale (cf. Commentaire TVA, section 4, point 8) :

« Le travail immobilier ayant pour objet la transformation d'un immeuble d'habitation est, à supposer que toutes les autres conditions soient réunies, soumis au taux de 6 %.

On entend par « transformation », aussi bien la transformation extérieure de l'immeuble (et notamment sa réhabilitation) que la transformation intérieure du bâtiment ou son agrandissement, par adjonction de pièces nouvelles et extension des pièces existantes.

De même, l'existence d'une transformation n'est pas critiquée lorsque la rénovation s'appuie d'une manière significative sur d'anciens murs porteurs (notamment les murs extérieurs) et, plus généralement, sur des éléments essentiels de la structure de l'immeuble à rénover. Voir également l'Arrêt de la Cour de Cassation n° F.19.0069.N du 25.06.2020.

Dans ce cas, la longueur totale des murs porteurs maintenus doit être significativement supérieure à la longueur totale des nouveaux murs porteurs. Les anciens murs porteurs qui ont été démolis et reconstruits (même s'ils sont maçonnés au même endroit) sont considérés comme des nouveaux murs (porteurs).

Il arrive qu'une habitation soit agrandie de pièces supplémentaires. L'agrandissement d'une habitation existante ne peut être considéré comme une transformation (ou une rénovation) au sens de la rubrique XXXI, que dans la mesure où les deux conditions suivantes sont remplies :

* la superficie de la partie ancienne demeure significative par rapport à la partie nouvelle;

et

* la partie nouvelle ne peut pas fonctionner indépendamment de la partie ancienne mais complète cette dernière et forme donc avec elle un ensemble cohérent et complémentaire quant à l'utilisation du bâtiment. ».

Ce commentaire administratif reprend notamment la position. de la Cour de Cassation selon laquelle « l'agrandissement d'une habitation peut être considéré comme une transformation ou une autre opération à laquelle peut s'appliquer le taux réduit dans la mesure où, après l'exécution des travaux, la superficie de la partie ancienne demeure significative par rapport à la partie nouvelle » (cf. Cass., 12 mars 2010, F.09.0011.F, disponible sur Fisconetplus).

Quant à la notion de « partie significative », il a été considéré que « la condition de partie significative est rencontrée lorsque la superficie totale de la partie ancienne qui subsiste après l'exécution des travaux est supérieure à la moitié de la superficie totale de l'habitation après la réalisation des travaux» (cf. Question parlementaire n° 1117 du 9 octobre 2002 d'Y.L. et Question n° 846 du 16 juin 2005 de L.V.B. ; cf. également l'arrêt de la Cour de cassation du 25 juin 2021, F.20.00.32.N, non publié mais cité en page 2 des conclusions de l'avocat général J. VAN DER FRAENEN précédant l'arrêt de la Cour de cassation du 21 octobre 2022, F.21.0053.N, disponible ainsi que l'arrêt sur https://juportal.be).

La Cour de Cassation a encore précisé que :

« En ce qui concerne le taux de TVA, il est question d'une nouvelle construction (taux de 21%) lorsque les travaux effectués ne reposent pas sur les éléments essentiels de la structure du bâtiment et si le bâtiment est reconstruit après démolition, même si certaines parties, telles que les fondations, les caves ou uniquement la façade, sont conservées. Il est question d'une transformation, quelle que soit la dénomination qui lui est donnée (taux de TVA de 6%), lorsque les travaux s'appuient de manière pertinente sur les murs porteurs existants, notamment les murs extérieurs, et plus généralement sur les éléments essentiels de la structure du bâtiment à rénover.

Le juge qui considère qu'il n'est pas prouvé qu'il s'agit d'une transformation, sans vérifier si les travaux effectués reposent de manière pertinente sur les murs porteurs déjà existants et, plus généralement, sur la structure essentielle du bâtiment existant, ne justifie pas sa décision en droit. » (cf. Cass., 25 juin 2020, F.19.0069.N, disponible sur https://juportal.be) ;

« Il est question de construction nouvelle, à laquelle s'applique un taux de T.V.A. de 21 %, lorsque les travaux réalisés ne s'appuient pas sur des éléments essentiels de la structure du bâtiment et lorsque le bâtiment est reconstruit après démolition, même si certaines parties, comme les fondations, les caves ou seulement la façade avant, sont conservées; c'est également le cas lorsque des éléments essentiels de la structure du bâtiment, et en particulier les fondations du bâtiment, doivent être substantiellement rénovés ou renforcés pour soutenir les travaux réalisés. » (cf. Cass., 21 octobre 2022, F.21.0053.N, disponible sur https://iuportal.be).

En l'espèce, c'est par de pertinents motifs que la cour s'approprie (cf. point 5 du jugement entrepris) que le premier jugea considéré, à l'instar de l'administration fiscale, que la nature des travaux effectués aux ... et ... devait être examinée par habitation.

En effet, dès lors que ces habitations constituent deux unités autonomes et fonctionnellement indépendantes l'une de l'autre (ayant notamment chacune fait l'objet d'occupation par deux ménages distincts dès le printemps 2020 et n'étant pas reliées entre elles à partir de l'intérieur) et sont identifiées par des références cadastrales distinctes et dotées de revenus cadastraux propres, il est indifférent que :

•celles-ci fassent l'objet d'un enrôlement commun au précompte immobilier, ce qui est dû à leur détention par les mêmes propriétaires ;

•leurs ventes concomitantes aient été formalisées dans un unique acte notarié, ce qui pourrait tout aussi bien être le cas de biens non contigus détenus par les mêmes vendeurs et acquis par les mêmes acheteurs ;

•l'intention des consorts P.-P. soit de les occuper simultanément à terme, ce qui n'apparait en outre manifestement pas avoir été l'intention présidant aux travaux litigieux.

Partant, il n'y a lieu d'examiner que la situation de l'habitation située au ... de la ..., le taux de 6% appliqué aux travaux effectués au ... n'ayant pas été remis. en question par l'administration fiscale.

En l'espèce, il ressort notamment :

•des plans annexés au permis d'urbanisme, produits par l'administration fiscale, présentant la situation existante avant travaux et la situation projetée après travaux, de l'extrait du rapport de l'expert mandaté par la banque des consorts P.-P. en 2015, joint au courriel adressé le 13 juillet 2020 par K.P. à l'administration fiscale, ainsi que des échanges de courriels entre parties précédant et suivant ledit courriel, que le bien litigieux était/est composé :

◦avant travaux : d'un bâtiment principal (comportant un rez-de-chaussée et un étage ; ci-après dénommé « volume avant ») et d'un garage ;

◦après travaux : du volume avant susvisé, comportant un rez-de-chaussée et un étage agrandi et rehaussé, s'ouvrant sur un bâtiment annexe (ne comportant qu'un rez-de-chaussée coiffé d'un toit plat, ci-après dénommé « volume arrière »),

et que le volume arrière a été construit sur la dalle où était construit le garage, lequel a été démoli ;

•de la troisième remarque sur le métrage établi le 21 janvier 2021 par l'architecte L. qu'à l'intérieur du volume avant, aucun mur porteur n'était présent, toutes les cloisons étant faites de gyproc ou de planches de bois ;

•du document rédigé par l'architecte L., daté du 14 octobre 2022, que le mur de façade arrière du volume avant a été démoli puis reconstruit.

Le lien de dépendance fonctionnelle entre le volume avant et le volume arrière de l'immeuble litigieux n'étant pas mis en cause par l'administration fiscale et apparaissant incontestablement des plans susvisés de la situation projetée après travaux, seul le critère de superficie doit être ici examiné.

Ni les tableaux comparant la surface au sol, la surface des murs porteurs, les volumes et la surface des toits du bâtiment avant et après travaux, établis par les consorts P.-P. en leurs dernières conclusions - concluant que la partie ancienne demeure significative par rapport au bâtiment après travaux - ni les métrages établis par leur architecte in tempore suspecto ne peuvent être pris en compte à cette fin dès lors que, pas plus que dans la procédure administrative et devant le premier juge, malgré les interpellations de l'administration fiscale et du premier juge à sa suite, aucune indication n'a été apportée en degré d'appel sur la manière exacte dont les chiffres vantés ont été déterminés (par exemple, identification des pièces exactes reprises dans la partie ancienne subsistant après travaux). Aucune pièce justificative (par exemple des photographies) attestant de la situation avant et en cours de travaux n'a par ailleurs été produite.

A défaut de tout autre élément fourni par les consorts P.-P. quant à la situation avant et en cours de travaux, ne peuvent être pris en considération en tant que partie ancienne subsistant après travaux :

•l'étage du volume avant dès lors que celui-ci a été rehaussé et reconstruit, ni en sa surface au sol, ni en la surface du mur de la façade arrière, pas plus qu'en la surface/longueur de la partie rehaussée des deux autres murs extérieurs latéraux ;

•le garage dès lors qu'il a été démoli (et ce même si le volume arrière a été reconstruit sur la dalle conservée, les fondations ne qualifiant pas d'éléments de structure essentiels aux vœux de la jurisprudence citée supra), ni en sa surface au sol ni en la surface/longueur des murs extérieurs ;

•le toit du volume avant dès lors qu'y a été aménagé un étage hors descente de toit.

II s'en déduit que seul le rez-de-chaussée du volume avant (sans le mur de la façade arrière), à l'exclusion du garage, peut être utilisé à titre d'élément de comparaison en tant que partie ancienne subsistant après travaux.

Dès lors que le volume arrière a une surface au sol de 80,99 mètres carré, qu'il n'est en aucune manière démontré que l'ensemble des murs extérieurs de celui-ci n'auraient pas été érigés lors des travaux litigieux (le garage existant ayant été démoli) et que l'étage du volume avant est d'une surface au sol équivalente à celle du rez-de-chaussée de celui-ci et comporte des parties de murs extérieurs nouvellement érigés puisque rehaussés, il ne peut être sérieusement soutenu que ledit rez-de-chaussée soit plus important, quelle que soit la mesure utilisée, que la moitié de l'ensemble du bâtiment après travaux (lequel est pour rappel composé par le rez-de-chaussée et l'étage du volume avant ainsi que par le volume arrière), ce qui n'est de surcroit pas démontré alors que la charge de la preuve incombe aux consorts P.-P..

C'est pour ces motifs, partiellement distincts de ceux du premier juge, qu'il y a lieu de considérer à sa suite que les travaux en question dépassaient la notion de transformation et constituaient une (re)construction non éligible au taux de T.V.A. réduit.

B. Sur la responsabilité solidaire des maîtres de l'ouvrage

Les parties s'opposent désormais en degré d'appel sur le mécanisme de solidarité activé à la charge des consorts P.-P. sur la base de l'article 51bis, §1er, 3° du C.T.V.A.

Plutôt que de régulariser la différence entre la T.V.A. collectée et déclarée au taux de 6% et la T.V.A. applicable au taux de 21%, tel que confirmé au point précédent, auprès de l'entrepreneur en charge des travaux litigieux, redevable de celle-ci en vertu de l'article 51, § 1er, 1° du C.T.V.A., l'administration fiscale a enrôlé ledit différentiel à la charge des consorts P.-P. qu'elle considère solidairement responsables de ladite dette T.V.A.

L'article 51, §1er, 1°, du C.T.V.A. dispose que :

Ǥ1efLa taxe est due :

1° par l'assujetti qui effectue une livraison de biens ou une prestation de services

imposable qui a lieu en Belgique; ».

L'article 51bis du C.T.V.A. dispose en ses § 1^er, 3° et §2 que :

« § 1^er Le cocontractant de la personne qui est redevable de la taxe :

3° en vertu de l'article 51, § 1e, 1°, est aussi solidairement tenu avec elle au paiement de la taxe envers l'État lorsque la facture ou le document en tenant lieu ne mentionne pas le montant de la taxe due sur l'opération ou le mentionne inexactement;

§ 2 Dans les situations visées au § 1^er, le cocontractant de la personne qui est redevable de la taxe en vertu de l'article 51, § 1^er; 1°, qui prouve avoir payé à son fournisseur ou son prestataire de services, dont il établit l'identité, tout ou partie du prix et de la taxe y afférente est, dans cette mesure, déchargé de la responsabilité solidaire. »

Les articles 193, 205 et 273 de la Directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (ci-après abrégée « Directive T.V.A.) disposent quant à eux que :

•article 193 : « La TVA est due par l'assujetti effectuant une livraison de biens ou une prestation de services imposable, sauf dans les cas où la taxe est due par une autre personne en application des articles 194 à 199 et de l'article 202. » ;

•article 205 : « Dans les situations visées aux articles 193 à 200 et aux articles 202, 203 et 204, les États membres peuvent prévoir qu'une personne autre que le redevable est solidairement tenue d'acquitter la TVA. » ;

•article 273 : « Les États membres peuvent prévoir d'autres obligations qu'ils jugeraient nécessaires pour assurer l'exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude, sous réserve du respect de l'égalité de traitement des opérations intérieures et des opérations effectuées entre États membres par des assujettis, et à condition que ces obligations ne donnent pas lieu dans les échanges entre les États membres à des formalités liées au passage d'une frontière.

La faculté prévue au premier alinéa ne peut être utilisée pour imposer des obligations de facturation supplémentaires à celles fixées au chapitre 3. ».

Les consorts P.-P. contestent tout d'abord le fait qu'une personne non assujettie à la T.V.A. puisse se voir désigner responsable solidaire de la dette T.V.A. d'un assujetti et en déduisent la nullité du registre de perception et recouvrement.

Il y a lieu de relever à cet égard que les articles 205 et 273 de la Directive T.V.A., lesquels rendent possible ce type de mécanisme, se trouvent dans un titre dont le libellé est « TITRE XI OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS ET DE CERTAINES PERSONNES NON ASSUJETTIES ».

L'éventualité qu'une personne non assujettie soit désignée responsable solidaire d'une dette T.V.A. n'apparait partant pas exclue par la législation européenne et ne peut rendre nulle en tant que telle le registre de perception et recouvrement litigieux, s'agissant par ailleurs en l'espèce des consommateurs finaux qui auraient dû en définitive supporter le différentiel de T.V.A. litigieux.

Se référant à l'arrêt MC, C-1/21 de la C.J.U.E. du 13 octobre 2022 et au caractère y jugé disproportionné de mesures nationales donnant de facto naissance à un système de responsabilité solidaire sans faute par rapport à ce qui est nécessaire pour préserver les droits du Trésor Public, les consorts P.-P. apparaissent soutenir que l'article 51bis, §1er 3° précité constitue une telle mesure faisant peser sur leurs épaules une responsabilité solidaire, de manière inconditionnelle, de la perte de recettes fiscales causée par les agissements d'un tiers assujetti sur lequel ils n'auraient aucune influence.

Or, comme l'a considéré la cour d'appel d'Anvers par de pertinents motifs que la cour s'approprie en son arrêt du 8 novembre 2016 (T.F.R., 2017/9, p. 398) dans un autre cas de figure (vente de voiture à un particulier) mais au sujet de l'article 51bis, §1ef, 3° du C.T.V.A. :

« Dit solidariteitsmechanisme berust op een fout begaan door de medecontractant bij het aanvaarden van een onregelmatige factuur. Het is niet strijdig met het Gemeenschapsrecht te eisen dat een belastingplichtige alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden verlangd om te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht niet betrokken geraakt bij belastingfraude. Wanneer de ontvanger dus niet te kwader trouw is, niet nalatig is geweest of in de onmogelijkheid was de onregelmatigheden te kennen bij de ontvangst van de documenten kan de medecontractant niet solidair gehouden zijn. » (traduit librement par la cour comme suit : « Ce mécanisme de solidarité repose sur une erreur commise par le cocontractant lors de l’acceptation d’une facture irrégulière. Ce n’est pas contraire au droit communautaire d’exiger d’un contribuable qu’il prenne toutes les mesures raisonnables pour éviter de se rendre coupable de fraude fiscale dans l’acte qu’il accomplit. Par conséquent, si le preneur n’agit pas de mauvaise foi, n’a pas fait preuve de négligence ou s’il était dans l’impossibilité de constater les irrégularités à la réception des documents, le cocontractant ne peut être tenu solidairement responsable. »).

On peut également avoir égard en ce sens à un arrêt plus récent de cette même cour du 15 février 2022 (N.J.W., 2022, afl. 461, p. 380) lequel dispose dans un cas de figure encore différent (report de perception erroné sur une commune non assujettie pour les opérations litigieuses) mais toujours au sujet de l'article 51bis, §1^er, 3° du même Code :

« Het is pas na controle van de belastingadministratie en na het opstellen van de correctieopgave dat eiseres in hoger beroep is overgegaan tot betaling van de verschuldigde BTW op de aan haar geleverde werken in onroerende staat.

Eiseres in hoger beroep kan niet beschouwd worden als een onwetende koper/afnemer die zich er kon op verlaten dat het niet aanrekenen/niet vermelden van BTW op de facturen correct was.

Eiseres in hoger beroep heeft immers niet alles gedaan wat van een medecontractant redelijkerwijze kan worden verlangd om te zorgen dat de verschuldigde BTW wordt afgedragen aan de Schatkist. Eiseres in hoger beroep moest als medecontractant weten dat zij alsnog BTW verschuldigd was. Eiseres in hoger beroep heeft minstens een fout begaan die te wijten is aan verregaande onvoorzichtigheid waardoor de verschuldigde BTW niet voldaan werd aan de Belgische Staat.

In casu is eiseres in hoger beroep niet te kwader trouw maar staat het wel vast dat het tekort aan belastinginkomsten mede veroorzaakt werd door verregaande onvoorzichtigheid en nalatigheid van eiseres in hoger beroep.

Te dezen is er dan ook geen sprake van een systeem van onvoorwaardelijke aansprakelijkheid die verder zou gaan dan hetgeen noodzakelijk is voor de bescherming van de rechten van de Schatkist.

Er is geen sprake van een schending van het evenredigheidsbeginsel of zorgvuldigheidsbeginsel door de hoofdelijke aansprakelijkheid van eiseres in hoger beroep. » (traduit librement par la cour comme suit : « Ce n'est qu'après un contrôle fiscal et l'établissement d'une déclaration rectificative que la requérante a procédé au paiement de la TVA due sur les travaux immobiliers qui lui avaient été fournis. La requérante ne saurait être considérée comme une acheteuse de bonne foi qui aurait pu se fier à l'absence de facturation de la TVA. En effet, la requérante n'a pas pris toutes les mesures raisonnablement attendues d'une partie contractante pour s'assurer du versement de la TVA due au Trésor public. En tant que partie contractante, elle aurait dû savoir qu'elle était redevable de la TVA. La requérante a commis une faute lourde, à la suite de laquelle la TVA due n'a pas été versée à l'État belge. En l'espèce, l'appelant n'agit pas de mauvaise foi, mais il est établi que le manque à gagner en recettes fiscales a été causé en partie par une imprudence et une négligence flagrante de sa part. Dès lors, il n'est pas question, en l'espèce, d'un système de responsabilité inconditionnelle qui irait au-delà de ce qui est nécessaire à la protection des droits du Trésor. »).

En l'espèce, les consorts P.-P., maîtres de l'ouvrage et directement visés par la rubrique XXXI, §1 ^er, 5° de l'Annexe A de l'Arrêté royal n°20 du 20 juillet 1970 en vue de collaborer à la détermination du taux applicable aux travaux réalisés dans leur bien immobilier, en alléguant l'existence des divers éléments justificatifs (y compris celui visé au 1° dudit article en sa version applicable aux années litigieuses) de l'application du taux réduit dans une attestation remise à leur entrepreneur, ne peuvent être considérés comme de simples consommateurs finaux. S'il ne peut être exclu qu'ils aient, pourtant apparemment conseillés d'un architecte, commis une erreur, il ne peut être sérieusement soutenu qu'ils étaient étrangers au processus qui a mené à la facturation des prestations avec un taux réduit de T.V.A. et n'ont eu aucune influence dans la détermination de celui-ci.

L'ETAT BELGE relève, sans être contesté, mettre à la disposition du public un site internet d'informations à ce sujet et une ligne téléphonique permettant de poser des questions à ce sujet. Les consorts P.-P. ne démontrent pas avoir mis en œuvre tous les moyens à leur disposition pour éviter la situation qui leur est reprochée.

S'appuyant sur les conclusions de l'avocat général J. KOKOT préalables aux arrêts C-499/13, Marian Macikowski, du 30 avril 2015 et C-121/24, Vani≥, du 4 septembre 2025, les consorts P.-P. exposent que l'article 205 de la Directive T.V.A. prévoit que, l'obligation de payement de la personne autre que le redevable étant conçue comme solidaire, elle se rattache à une dette fiscale existante d'autrui et est ainsi conçue comme étant accessoire. Ils déduisent par ailleurs desdites conclusions reproduites aux pages 19 à 24 de leurs dernières conclusions d'appel qu'il en découle que trois conditions cumulatives sont nécessaires à l'activation de la responsabilité solidaire :

- l'existence d'un motif spécifique justifiant la solidarité ;

- l'existence d'une dette dans le chef du redevable ;

- l'existence du redevable.

Il y a d'abord lieu de noter à cet égard que, comme LETAT BELGE le souligne, le cas de figure examiné dans lesdites conclusions est différent de celui du cas d'espèce dès lors qu'il s'y agissait d'une société (cie2) qui avait payé la T.V.A. réclamée par son fournisseur, lequel ne l'avait pas versée à son tour au Trésor Public, et qu'elle s'en était vue à nouveau réclamer le payement.

A supposer même qu'il puisse être raisonné par analogie, il peut être considéré que :

- dans le cadre de travaux immobiliers, le maître de l'ouvrage est dans une relation factuelle et/ou juridique avec l'entrepreneur co-contractant, ce qui constitue un motif pour la responsabilité (et exclut l'existence d'une responsabilité illimitée), dès lors qu'il a une influence sur ledit co-contractant, comme déjà exposé supra ;

- la dette T.V.A. principale (celle de l'entrepreneur) existait au moment de l'activation de la solidarité en 2021, même si elle n'a pas fait l'objet d'un enrôlement dans son chef, dès lors qu'une dette T.V.A. existe par l'effet de la loi dès la réalisation du fait générateur (cf. article 22 du C.T.V.A.) et n'était prescrite au plus tôt qu'à la date du 31 décembre 2022, la plus ancienne facture litigieuse étant datée de 2019 ;

- les consorts P.-P. ne démontrent par ailleurs en aucune manière que l'entrepreneur cocontractant n'existait plus au moment où la solidarité a été activée ; il y a par ailleurs lieu de rappeler que dans le cas d'espèce, ce sont eux qui devaient en définitive supporter le différentiel à régulariser (dont ils ne soutiennent pas qu'il aurait été perçu d'une quelconque manière par l'entrepreneur), ce qui démontre le caractère proportionné de l'approche suivie par l'administration fiscale.

L'activation du mécanisme de solidarité sur la base de l'article 51bis, §1er, 3° du C.T.V.A était en l'espèce partant justifié et les moyens y relatifs sont non fondés.

C. Sur les amendes légales proportionnelles

Sur interpellation de la cour à l'audience du 24 avril 2026, les consorts P.-P. ont indiqué qu'aucune demande préalable de remise ou de réduction des amendes TVA litigieuses n'avait été introduite en l'espèce auprès du ministre des Finances ou de son délégué sur pied de l'article 9 de l'Arrêté du Régent n° 78 du 18 mars 1831.

En l'absence de recours préalable devant le ministre des Finances ou son délégué, le tribunal [la cour en l'espèce] ne peut remettre ou réduire des amendes administratives pour des motifs d'opportunité en deçà des barèmes légaux s'imposant à l'administration fiscale. (en ce sens notamment: Cass., 2 mars 2023, RG F.21.0172.F ; Cass., 24 avril 2025, RG F.22.0162.N-F.22.0166.N ; tous deux disponibles sur https://juportal.be).

Les amendes infligées ont en l'occurrence été légalement établies conformément aux barèmes applicables à la période litigieuse. Il y a lieu de souligner qu'elles ont été immédiatement réduites du taux de 200% au taux de 10% dans le procès-verbal du 10 mars 2021.

Il n'y aurait en outre pas lieu d'accorder le sursis à l'exécution de ces amendes, si cette mesure était prévue par la loi, dès lors que l'infraction est établie et que les amendes au taux réduit de 10% ne sont pas disproportionnées par rapport à la gravité de l'infraction, les consorts P.-P. ne faisant par ailleurs valoir aucun motif justifiant une disproportion de celles-ci, ni ne fournissant de preuve de leur amendement.

Partant, il y a lieu de confirmer les adéquates décisions du premier juge sur ces deux chefs de demande.

D. Sur les intérêts de retard

Les consorts P.-P. sollicitent désormais en degré d'appel que les intérêts de retard soient réduits.

Interrogés, lors de l'audience de la cour du 24 avril 2026, sur la base légale qui fonderait leur demande, ceux-ci ont indiqué qu'il s'agissait de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme.

Or, la Cour de cassation a décidé dans un récent arrêt du 13 février 2026 (F.22.0122.F/1, disponible sur https://juportal.be), dont la cour fait sien l'enseignement, que :

« Les intérêts prévus en matière de taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, revêtent une fonction indemnitaire et, d'autre part, ont pour but d'inciter le redevable à payer dans les délais la taxe due au Trésor, afin d'éviter que ce redevable s'octroie un crédit au détriment du Trésor en ne versant pas la taxe due.

Ces intérêts ne visent ni à punir ni à empêcher la réitération de tels comportements.

(..)

Il s'ensuit que les intérêts prévus par l'article 91, § 1e; du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ne constituent pas une peine au sens des articles 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, 47 et 49 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne. »

Il s'en déduit que ce nouveau moyen n'est pas fondé.

E. Sur les dépens

Les consorts P.-P., succombant, seront condamnés aux frais et dépens d'appel de l'ETAT BELGE, lesquels n'ont pas été liquidés à défaut d'état, tandis que leurs propres frais et dépens d'appel leur seront délaissés.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

La Cour, statuant contradictoirement, dans les limites de sa saisine ;

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 dont il a été fait application ;

Reçoit l'appel mais le dit non fondé;

En déboute P.P. et K.P. ;

Confirme le jugement entrepris en toutes ses dispositions déférées, partiellement pour d'autres motifs ;

Condamne P.P. et K.P. aux frais et dépens de l'instance d'appel dans le chef de l'ETAT BELGE, non liquidés à défaut d'état, et leur délaisse leurs propres frais et dépens de l'instance d'appel.

Ainsi jugé par la Cour d'appel de Mons, Sixième chambre, où siégeaient: Madame Nadia MOSSELMANS, Conseiller, faisant fonction de Président, Mesdames Anne-Catherine DERESE et Iris GHENNE, Conseillers, et prononcé en audience publique civile du CINQ JUIN DEUX MILLE VINGT-SIX par Madame le Président Nadia MOSSELMANS avec l'assistance de Madame le Greffier délégué Wendy LÉGAT

Note du SPF Finances

Note de l’administration

Référence : FIN

5459878301