Droit à déduction, Affectation à l’activité économique

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

Corps de la décision

Cour d'appel Liège de la NEUVIÈME chambre civile B

Arrêt du 15/11/2021

Rôle : 2015/RG/1504

EN CAUSE DE:

R. P., inscrit à la Banque Carrefour des Entreprises sous le numéro 065...33 et C. S., domiciliés à … .

parties appelantes,

comparaissant par Maître N. J.-M., avocat à … .

CONTRE:

ETAT BELGE, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligence de Monsieur le Conseiller

- Directeur du Centre PME Namur, dont les bureaux sont établis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7, bloc C.

partie intimée,

comparaissant par Monsieur X, fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audiences des 22 février 2021, 11 octobre 2021 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ:

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment

l'arrêt de la Cour de céans du 18 janvier 2021 et les pièces de procédure auxquelles il se réfère; les conclusions et les dossiers des parties.

Discussion

I-Quant à la contrainte en matière TVA

L'appelant conteste devant la Cour le rejet de la déduction de la taxe de 1.340 euros relative à la remorque, objet de la facture d'A., ainsi que la prise en compte d'une taxe de 4.177,39 euros correspondant à des factures reprises dans le livre des ventes et qui n'ont pas été déclarées pour l'année 2007 (1).

Il a été statué sur la première contestation par l'arrêt de la Cour de céans du 18 janvier 2021 qui a dit pour droit que l'appelant ne bénéficie pas du droit à déduction de la TVA de 1.340 euros relative à la remorque objet de la facture d'A. du 18 septembre 2007.

Reste à trancher la prise en compte de taxes de 4.177,39 euros.

Le procès-verbal 30 novembre 2010 relève que « Toutes les factures de sortie émises doivent être enregistrées sans retard dans la comptabilité (exemple: facture 1189/2007). La facture n°1189 (19.892, 6 EUR hors TVA et 4.177,39 EUR à titre de TVA), bien que reprise au livre des ventes n'était pas reprise dans la déclaration TVA du mois de décembre 2007. Le montant de la TVA n'a pas été acquitté. Base non déclarée: 19.892,36 € Montant de la TVA due: 4.177,39 euros » (2)

Alors que c'est la déduction de cette taxe qui était uniquement revendiquée antérieurement et que se posait la question de savoir si l'appelant avait exercé son droit à déduction dans le délai lui imparti, l'appelant soutient désormais que cette taxe à la sortie de 4.177,39 euros n'est pas due et il en sollicite la restitution dans les motifs de ses dernières conclusions.

Une des factures n°1189 est selon les appelants « une facture récapitulative de factures internes qui sont reprises en pièce (60) » (3)

(1) Annexe au Procès-verbal du 30 novembre 2010 p. 2 et 4 - Pièce 41 du dossier des appelants.

(2) Pièce 39/6 du dossier administratif.

(3) Cf. leurs dernières conclusions p. 2.

Dans un courrier du 30 juin 2010, le comptable de l'appelant admet à propos de la discordance de TVA à payer au mois de décembre 2007 que celle-ci est imputable à la dernière facture de vente n°1189 du 31.12.2007 encodée après l'établissement de la déclaration TVA de la période et reconnaît que la TVA correspondant à cette facture est « à payer puisque la dite facture n'a pas été reprise dans la déclaration déposée » (4)

L'appelant prétend désormais que cette taxe n'était pas due.

Il considère en substance que les conditions des prélèvements ne sont pas remplies au regard de l'article 12 du Code de la TVA pour conclure qu'« il s'agit d'une T.V.A. facturée en tort, dès lors indue », « Nous sommes donc bien dans un cas de restitution d'une TVA indue», « La question qui se pose est de savoir quand l'action en restitution a été demandée par Monsieur R. et si elle est prescrite ».

Encore faudrait-il pour qu'il soit question d'action en restitution (5) que la taxe ait été payée, ce qui n'est pas le cas en l'espèce, puisqu'elle n'a pas été déclarée et est réclamée dans la contrainte litigieuse.

En vertu de l'article 12, § 1er, du Code de la TVA, « Sont assimilés à des livraisons effectuées à titre onéreux : ( ... ) 4° l'utilisation par un assujetti, pour effectuer des opérations ne permettant pas la déduction complète de la taxe, d'un bien meuble, autre qu'un bien d'investissement, qu'il a fabriqué et dont les éléments constitutifs ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la taxe,... ».

En l'espèce, il s'agit de véhicules d'occasion qui seront revendus et les biens sont utilisés pour la réalisation d'opérations permettant la déduction complète de la taxe.

Il apparaît du reste que certaines opérations concernent des véhicules vendus à des tiers (6), ce qui n'explique pas clairement la raison d'être des prélèvements.

(4) Pièce 2 2/ l du dossier administratif.

(5) Laquelle n'a d'ailleurs pu être interrompue par la reconnaissance par l'administration du droit de déduire le montant de TVA litigieux dans le relevé de régularisation du 18novembre 2010, comme le pose à tort les appelants dans leurs dernières conclusions page 6.

(6) Cf. pièces 58 et 60 du dossier des appelants. Par exemples« préparation livraison m. 1200 17699/03 vendue s. h. kms 83515»ou« préparation livraison m. p. 0530597 vendue m. kms 167882 ».

Néanmoins, comme le relève le procès-verbal du 30 novembre 2010, en vertu de l'article 51, § 1er, du Code de la TVA,« la taxe est due:(... ) 3° par toute personne qui, dans une facture ou un document en tenant lieu, mentionne la taxe sur la valeur ajoutée, encore qu'elle n'ait fourni aucun bien ni aucun service. Elle est redevable de la taxe au moment où elle délivre la facture ou le document » et l'intimé relève à juste titre que le montant de la taxe repris sur une facture par l'appelant est bien une taxe due par celui-ci en vertu de cette disposition (7).

Cette disposition est conforme à l'article 203 de la directive 2006/112 qui dispose que « La TVA est due par toute personne qui mentionne cette taxe sur une facture » et la Cour de justice a considéré que « L'article 203 de la directive 2006/112/CA du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de la taxe sur la valeur ajoutée, doit être interprété en ce sens que : la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur une facture par une personne est due par celle-ci indépendamment de l'existence effective d'une opération imposable » (8) ou que, selon l'article 21, § 1, c) de la sixième directive ayant précédé l'article 203, « toute personne qui mentionne la TVA sur une facture ou tout autre document en tenant lieu est redevable de cette taxe. En particulier, ces personnes sont redevables de la TVA mentionnée sur une facture indépendamment de toute obligation de l'acquitter en raison d'une opération soumise à la TVA» (9)

L'appelant ne formule aucune objection particulière à propos de l'application de cette règle le rendant débiteur de la taxe invoquée par l'intimé et ne cherche pas à établir se trouver dans les conditions d'une éventuelle possibilité de correction d'une taxe indûment facturée.

En ce qui concerne l'exercice du droit à déduction à concurrence du montant de la TVA lié à la compensation de la TVA de 4.177,39 euros qui était initialement réclamée et qui est formellement reprise dans le dispositif des dernières conclusions des appelants, force est de relever que, comme le relève judicieusement l'Etat belge, l'appelant devait exercer son droit à déduction dans les trois ans suivant l'expiration de l'année civile au cours de laquelle le droit à déduction a pris naissance, soit en l'espèce le 31 décembre 2007, en vertu de l'article 4, alinéa 2 de l'arrêté royal n°310 et que ce délai a expiré le 31 décembre 2010.

Lorsque la déduction n'a pas été exercée dans les délais et selon les modalités requises, l'assujetti ne peut plus exercer son droit (11).

(7) Ses dernières conclusions p. 11.

(8) C.J.U.E., 31 janvier 2013, C-643/11, arrêt LVK-56 EOOD. C'est la Cour qui souligne.

(9) C.J.U.E., 18 juin 2009, C-566/07, arrêt S. BV, point 26 et jurisprudence citée. C'est la Cour qui souligne.

(10) Pris en exécution de l'article 49 du Code de la TVA selon lequel« Le Roi fixe les conditions d'application des articles 45 à 48 en déterminant notamment: ( ... ) 2°les délais endéans lesquels et les modalités selon lesquelles les déductions sont opérées, calculées et régularisées;(...)».

(11) Cf. E. Rivera et A. Soldai, Manuel TVA, Anthemis, 3ème édition, p. 221.

Le délai de forclusion dont l'échéance a pour conséquence de sanctionner le contribuable insuffisamment diligent, qui a omis de réclamer la déduction de la TVA en amont, en lui faisant perdre le droit à déduction, ne saurait être considéré comme incompatible avec le régime établi par la sixième directive, pour autant, d'une part, que ce délai s'applique de la même manière aux droits analogues en matière fiscale fondés sur le droit interne et à ceux fondés sur le droit de l'Union (principe d'équivalence) et, d'autre part, qu'il ne rend pas en pratique impossible ou excessivement difficile l'exercice du droit à déduction (principe d'effectivité) (12), ce qui n'est pas le cas en l'espèce.

Du reste et surabondamment, si la TVA n'est pas due comme le soutient l'appelant dans ses dernières conclusions, il ne dispose d'aucun droit à déduction relativement à cette taxe.

Aussi est-ce à tort que les appelants demandent à la Cour de déclarer nulle la contrainte litigieuse« en tant qu'elle rejette la compensation de la TVA de EUR 4.177,39 (qui) est réclamée sur une facture interne » (13) dans le dispositif de leurs dernières conclusions.

Il- Quant aux dépens

Les appelants succombent tant sur la contestation en matière de contributions directes que de TVA et ils doivent supporter les dépens des deux instances.

L'intimé sollicite à tort la condamnation des appelants aux frais de signification de la décision du premier juge de 424, 76 euros au titre de dépens.

Ceux-ci ne sont en effet pas des dépens énumérés limitativement par l'article 1018 du Code judiciaire, mais bien de frais d'exécution qui, en vertu de l'article 1024 du même Code, incombent à la partie contre laquelle l'exécution est poursuivie.

Or, le titre qui justifie l'exécution forcée constitue une base suffisante pour récupérer les frais d'exécution, de sorte qu'il n'est exigé ni condamnation particulière, ni taxation ou liquidation ultérieure (14)

(12) Cf. Cass., 13 février 2020, F.17.0154.N, www.juportal.be produit en pièce 143 du dossier de l'intimé.

(13) La suite« que Monsieur R. n'a pas exercé son droit à restitution de la manière prescrite dans les délais pour ce faire» n'étant pas très claire et contradictoire avec le premier membre de phrase cité.

(14) Cf. D. MOUGENOT, La jurisprudence du Code judiciaire commentée - Volume II: L'instance, Bruges, La Charte, 2010, p.670.

Dispositif

PAR CES MOTIFS :

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

La Cour, statuant contradictoirement et dans les limites de sa saisine,

Dit l'appel des appelants du jugement déféré en ce qu'il statue sur l'opposition de l'appelant à la contrainte litigieuse portant le numéro 310/1201/39438 recevable mais non fondé.

Dit l'opposition de l'appelant à cette contrainte recevable mais non fondée.

Condamne les appelants aux dépens des deux instances liquidés à zéro euro dans le chef de l'intimé.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIEME chambre B de la cour d'appel de Liège, où siégeait le président de chambre P. G. comme juge unique et prononcé en audience publique du 15 novembre 2021

Décision jointe par le SPF

Jugement du tribunal de première instance

Tribunal de première instance de Namur, division Namur, 11ème chambre B, affaires civiles (fiscales)

Jugement du 23/04/2015

Rôle : 12/2149/ A-13/561/ A-13/1750/A

La onzième chambre civile B du Tribunal de première instance de Namur - division NAMUR a prononcé, en langue française, le jugement suivant :

EN CAUSE DE :

RG n° 12/2149/A:

R. P. et C. S.

Domiciliés à …

DEMANDEURS,

représentés par Me D. C. loco Me F. C. avocat à …

CONTRE:

L'ETAT BELGE - Service Public Fédéral Finances

Poursuites et diligences de Monsieur le Directeur Régional des Contributions dont les bureaux sont sis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 B 45

DEFENDEUR,

Comparaissant par Madame X - Conseillère

ET ENCORE EN CAUSE DE :

RG n° 13/561/A :

R. P.

Domicilié à …,

DEMANDEUR,

représenté par Me D. C. loco Me F. C. avocat à …

CONTRE:

L'ETAT BELGE - Service Public Fédéral Finances

Poursuites et Diligences de Monsieur le Receveur de la TVA de NAMUR Il dont les bureaux sont sis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 C 74

DEFENDEUR,

représenté par Me C. D. avocat à …

ET ENCORE EN CAUSE DE

RG n° 13/1750/A:

R. P. et C. S.

Domiciliés à …

DEMANDEURS,

représentés par Me D. C. loco Me F. C. avocat à …

CONTRE:

L'ETAT BELGE - Service Public Fédéral Finances

Poursuites et diligences de Monsieur le Directeur Régional des Contributions dont les bureaux sont sis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 B 45

DEFENDEUR,

Comparaissant par Madame X – Conseillère

JUGEMENT:

Le Tribunal a examiné les pièces de la procédure, qui est régulière, et notamment :

RG n° 12/1249/A:

- la décision rendue, le 12 juillet 2012, par le fonctionnaire délégué par le Directeur régional, Centre de contrôle de Philippeville;

- la requête contradictoire en matière fiscale, déposée au greffe du Tribunal, le 15 octobre 2012;

- le procès-verbal d'accord acté à l'audience du 21 février 2013, en application de l'article 747, § 1er, du Code judiciaire, aménageant les délais pour conclure et fixant la cause pour plaidoiries;

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour les demandeurs, déposées

au greffe du Tribunal, le 14 janvier 2014 ;

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour l'Etat belge, déposées au greffe du Tribunal, le 14 avril 2014;

- le dossier de pièces de l'Etat belge.

RG n° 13/561/A :

- la contrainte TVA portant le numéro ... décernée, le 3 décembre 2010, visée et rendue exécutoire, le 6 décembre 2010, notifiée à monsieur R., le 8 décembre 2010 ;

- la requête contradictoire en matière fiscale, déposée au greffe du Tribunal, le 19

mars 2013;

l'ordonnance rendue le 4 septembre 2013, en application de l'article 747, § 2, du Code judiciaire, aménageant les délais pour conclure et fixant la cause pour plaidoiries ;

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour le demandeur, déposées au greffe du Tribunal, le 15 mai 2014; ·

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour l'Etat belge, déposées au greffe du Tribunal, le 15 juillet 2014;

- le dossier de pièces de chacune des parties.

RG n° 13/1750/A:

- la décision rendue, le 4 juin 2013, par le fonctionnaire délégué par le Directeur régional, Centre de contrôle de Philippeville ;

- la requête contradictoire en matière fiscale, déposée au greffe du Tribunal, le 29 août 2013;

- le procès-verbal d'accord acté à l'audience du 21 novembre 2013, en application de l'article 747, § 1er, du Code judiciaire, aménageant les délais pour conclure et fixant la cause pour plaidoiries ;

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour les demandeurs, déposées au greffe du Tribunal, le 14 novembre 2014;

- les conclusions additionnelles et de synthèse prises pour l'Etat belge, déposées au greffe du Tribunal, le 11 février 2015 ;

- le dossier de pièces de chacune des parties.

A l'audience du 19 mars 2015, le Tribunal a entendu les parties, comparaissant comme il est dit ci-dessus, en leurs explications, dans le cadre de ces trois causes.

I. OBJET DES DEMANDES

Dans le cadre de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 12/2149/A, les demandeurs sollicitent:

- la jonction pour cause de connexité de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 12/2149/A avec celles inscrites au rôle général sous les numéros 13/561/A et 13/1750/A;

- l'annulation ou le dégrèvement de la cotisation enrôlée dans leur chef, sous le numéro d'article ... (rectification de l'article ...) du rôle formé pour la commune de Couvin, pour l'exercice d'imposition 2009;

- la condamnation de l'Etat belge à leur rembourser toutes sommes indument perçues du chef de cette cotisation, majorées des intérêts moratoires puis judiciaires, au taux légal, du jour de leur paiement et jusqu'à parfait remboursement;

- la condamnation de l'Etat belge aux dépens de l'instance, en ce compris l'indemnité de procédure qu'ils fixent à 1.210 euros.

Dans le cadre de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 13/561/A, le demandeur sollicite :

- l'annulation de la contrainte TVA portant le numéro ... décernée, le 3 décembre 2010, visée et rendue exécutoire, le 6 décembre 2010, notifiée à monsieur R., le 8 décembre 2010;

- subsidiairement, l'annulation partielle de ladite contrainte en réduisant à néant les amendes appliquées;

- la condamnation de l'Etat belge à lui rembourser toutes sommes indument perçues du chef de cette contrainte, majorées des intérêts moratoires comme de droit;

- la condamnation de l'Etat belge aux dépens de l'instance, en ce compris l'indemnité de procédure qu'il fixe à 1.210 euros.

Dans le cadre de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 13/1750/A, les demandeurs sollicitent :

- la jonction pour cause de connexité de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 13/1750/A avec celles inscrites au rôle général sous les numéros 12/2149/A et 13/561/A;

- l'annulation ou le dégrèvement de la cotisation enrôlée dans leur chef, sous le numéro d'article ... (supplément à l'article 794.620.110) du rôle formé pour la commune de Couvin, pour l'exercice d'imposition 2008;

- à titre subsidiaire, le dégrèvement partiel de ladite cotisation en réduisant à néant les accroissements;

- la condamnation de l'Etat belge à leur rembourser toutes sommes indument perçues du chef de cette cotisation, majorées des intérêts moratoires puis judiciaires, au taux légal, du jour de leur paiement et jusqu'à parfait remboursement;

- la condamnation de l'Etat belge aux dépens de l'instance, en ce compris l'indemnité de procédure qu'ils fixent à 990 euros.

Au terme de leurs conclusions additionnelles et de synthèse, les demandeurs sollicitaient également, dans le cadre de cette dernière affaire, que le Tribunal ordonne à l'Etat belge de produire les pièces relatives à la première cotisation rectificative, laquelle a été annulée.

Dès lors que l'Etat belge a déposé les pièces demandées au greffe du Tribunal, il y a lieu de déclarer cette dernière demande sans objet.

II. FAITS ET ANTECEDENTS DE LA PROCEDURE

Monsieur R. exploite un commerce de vente et de réparation de véhicules 4 X 4. Il dispose d'un garage sis … . Les demandeurs résident …, dans la même localité.

RG n° 12/2149/A:

Le 18 novembre 2010, l'administration notifie aux demandeurs un avis de rectification de leur déclaration à l'impôt des personnes physiques relative à l'exercice d'imposition 2009; elle majore le bénéfice net de l'activité de garagiste de monsieur R. d'un certain nombre de frais. Ces accroissements aux taux de 10 % sont annoncés (1).

Le 7 décembre 2010, les demandeurs répondent à cet avis de rectification, refusant de marquer leur accord sur son contenu, sauf en ce qui concerne certains postes, sur lesquels ils marquent leur accord et qui ne sont pas discutés dans le cadre du présent litige (2).

Le 27 janvier 2011, l'administration notifie aux demandeurs sa décision de taxation portant sur l'exercice d'imposition 2009 (3). L'administration prend acte de l'accord des demandeurs sur certains postes mais maintient sa position quant aux éléments demeurant contestés par les demandeurs (seuls 45,22 euros de frais contestés sont admis (facture 1061) - ils ne sont plus discutés dans le cadre du présent litige).

Le 15 février 2011, la cotisation litigieuse relative à l'exercice d'imposition 2009 est enrôlée. L'avertissement-extrait de rôle y relatif est envoyé aux demandeurs, le 16 février 2011 (4).

Le 16 mars 2011, les demandeurs introduisent une réclamation à l'encontre de cette cotisation (5)

Par une décision du 12 juillet 2012, la direction régionale déclare cette réclamation recevable et partiellement fondée (6).

(1) Pièces 101 à 105 du dossier administratif {ci-après,« DA») relatif à l'exercice d'imposition 2009.

(2) Pièces 106 à 114 du DA susvisé.

(3) Pièces 185 à 189 du DA susvisé.

(4) Pièces 197 à 201 du DA susvisé.

(5) Pièces 202 à 211 du DAsusvisé.

(6) Pièces 292 à 298 du DAsusvisé.

Via une requête déposée au greffe de ce Tribunal, le 15 octobre 2012, les demandeurs saisissent le Tribunal de la contestation.

RG n° 13/561/A :

Suite à un contrôle de la comptabilité de monsieur R. portant sur la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, un relevé de régularisation constatant un certain nombre d'irrégularités est adressé à ce dernier, le 18 novembre 2010 (7).

Faute d'accord, un procès-verbal est dressé, le 30 novembre 2010 (8).

Sur base de ce procès-verbal, une contrainte est décernée, le 3 décembre 2010, et visée et rendue exécutoire, le 6 décembre 2010, par monsieur X, Inspecteur principal chef de service, délégué par le Directeur régional de la TVA à Namur. Elle est notifiée par courrier recommandé à monsieur R., le 8 décembre 2010 (9).

Le 2 février 2011, monsieur R. conteste la contrainte susvisée, devant la Direction de la TVA (10).

Le 7 août 2012, la Direction de la TVA informe monsieur R. de ce qu'elle entend faire partiellement droit à ses griefs. Au terme de cette décision, le montant de la TVA à recouvrer est fixé à 12.880,85 euros (11).

Le 19 mars 2013, monsieur R. forme opposition à la contrainte précitée, via une requête déposée au greffe de ce Tribunal.

RG n° 13/1750/A:

A la suite d'une décision d'annulation d'une première cotisation rectificative, par une décision du 12 juillet 2012, l'administration notifie aux demandeurs, le 7 septembre 2012, un avis de rectification de leur déclaration à l'impôt des personnes physiques relative à l'exercice d'imposition 2008; elle majore le bénéfice net de l'activité de garagiste de

(7) Pièce 1 du DA relatif au volet TVA.

(8) Pièce 2 du DA relatif au volet TVA.

(9) Pièce 3 du DA relatif à la TVA.

(10) Pièce 5 du DA relatif au volet TVA.

(11) Pièce 6 du DA relatif au volet TVA.

monsieur R. d'un certain nombre de frais. Des accroissements au taux de 10 % sont annoncés (12).

Le 8 octobre 2012, les demandeurs répondent à cet avis de rectification, faisant part de leur désaccord partiel (13).

Le 7 décembre 2012, l'administration notifie aux demandeurs sa décision de taxation portant sur l'exercice d'imposition 2008 (14). L'administration prend acte de l'accord des demandeurs sur certains postes mais maintient sa position quant aux éléments demeurant contestés par les demandeurs.

Le 11 décembre 2012, la cotisation litigieuse relative à l'exercice d'imposition 2008 est enrôlée. L'avertissement-extrait de rôle y relatif est envoyé aux demandeurs, le 13 décembre 2012 (15).

Le 10 avril 2013, les demandeurs introduisent une réclamation à l'encontre de cette cotisation (16)

Par une décision du 4 juin 2013, la direction régionale déclare cette réclamation recevable mais non fondée (17).

Via une requête déposée au greffe de ce Tribunal, le 29 août 2013, les demandeurs saisissent le Tribunal de la contestation.

III. RECEVABILITE DES DEMANDES

Les demandes sont recevables pour avoir été introduites dans les formes et le délai légaux. Elles l'ont été après exercice régulier du recours administratif préalable obligatoire, en matière de contributions directes.

(12) Pièces 75 à 78 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

(13) Pièces 79 à 80 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

(14) Pièces 84 à 88 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

(15) Pièces 94 à 98 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

(16) Pièces 100 à 108 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

(17) Pièces 141 à 150 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

IV. CONNEXITE

Des demandes en justice peuvent être traitées comme connexes lorsqu'elles sont liées entre elles par un rapport si étroit qu'il y a intérêt à les instruire et juger en même temps afin d'éviter des solutions qui seraient susceptibles d'être inconciliables si les causes étaient jugées séparément (18).

En l'espèce, le litige porte essentiellement sur le refus d'admettre en déduction des frais ou de la TVA afférente à ces frais, dans le chef de monsieur R., dans le cadre de son activité professionnelle de garagiste, pour les années 2007 et 2008. Plusieurs frais rejetés le sont, tant en matière de TVA qu'en matière de contributions directes.

A la demande des parties et au vu de ce qui précède, il y a dès lors lieu de joindre les affaires inscrites au rôle général sous les numéros 12/2149/A, 13/561/A et 13/1750/A pour cause de connexité.

V. QUANT AUX MOYENS INVOQUES PAR LES DEMANDEURS

Dans les conclusions additionnelles et de synthèse qu'il dépose dans chacun des deux dossiers relatifs aux contributions directes, l'Etat belge soulève le fait que certains moyens nouveaux (la violation des principes de bonne administration et se sécurité juridique) sont invoqués par les demandeurs, pour la première fois, dans leurs propres conclusions de synthèse, ce qui justifierait qu'ils soient considérés comme étant irrecevables; ils ne devraient pas être examinés par le Tribunal.

Certes, l'objet de la demande et les moyens formulés à l'appui de celle-ci doivent figurer dans la requête introductive d'instance (art. 1034ter du Code judiciaire). L'Etat belge ne conteste pas que tel était le cas, en l'espèce, pour ce qui concerne chacune des trois requêtes introductives d'instance.

(18) Art. 30 du Code judiciaire.

L'article 807 du Code judiciaire prévoit ceci :

« La demande dont Je juge est saisi peut être étendue ou modifiée, si les conclusions nouvelles, contradictoirement prises, sont fondées sur un fait ou un acte invoqué dans la citation, même si leur qualification juridique est différente ».

Le Tribunal relève que les requêtes introductives tendent à obtenir l'annulation/le dégrèvement des cotisations litigieuses en matière de contributions directes.

Aussi, lorsque, en termes de conclusions additionnelles et de synthèse, les demandeurs soulèvent, pour la première fois et alors que l'Etat belge dispose encore d'un droit de réplique, l'argument tiré de la violation par l'Etat belge des principes de bonne administration, ils ne formulent pas une demande nouvelle. En effet, en soulevant ce moyen, les demandeurs entendent obtenir l'annulation des impositions, ce qu'ils sollicitaient déjà en termes de requêtes introductives d'instance.

Le Tribunal examinera dès lors l'ensemble des moyens soulevés par les demandeurs dans leurs conclusions additionnelles et de synthèse, en ayant également égard à ce qui a été dit à l'audience du 19 mars 2015.

VI. FONDEMENTS DES DEMANDES

Vl.1. QUANT A LA PROCEDURE

Moyen tiré de la violation de l'article 85, §1er, du Code de la TVA (RG n°13/561/A)

A. Principes

L'article 85, §1er, al. 1er, du Code de la TVA est rédigé en ces termes:

« En cas de non-paiement de la taxe des intérêts des amendes fiscales et des accessoires une contrainte est décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement; elle est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée ou par un fonctionnaire désigné par lui et, dans les cas déterminés par Je Roi, par Je directeur régional de l'administration générale des douanes et accises, ou par un fonctionnaire désigné par lui».

Dans son arrêt du 12 février 2009, la Cour de cassation a précisé que cette disposition n'exige pas que la délégation de pouvoir soit faite au profit d'un fonctionnaire nommément désigné ; elle autorise une délégation donnée à certaines catégories déterminées de fonctionnaires (19)

B. Application en l'espèce

La contrainte litigieuse précise ceci : « Visée et rendue exécutoire par le Directeur régional de la TVA de Namur ou le fonctionnaire délégué, Namur, le 6 décembre 2010, X, inspecteur principal, chef de service ». (20)

Au moment où a été visée et rendue exécutoire la contrainte litigieuse, il existait une délégation, accordée notamment aux inspecteurs principaux chefs de service, établie le 2 septembre 2008, laquelle était écrite et signée par le Directeur régional compétent (21).

Ont ainsi été précisées, dans la contrainte litigieuse, les mentions suivantes : le nom du fonctionnaire délégué, le grade de ce fonctionnaire, la mention du fait de la délégation par le directeur régional de la TVA de Namur, la date, le visa, l'exécutoire et la signature du fonctionnaire désigné.

La délégation du visa et de l'exécutoire de la contrainte litigieuse étant valable, la régularité formelle de celle-ci ne doit pas être remise en cause; elle demeure un titre exécutoire valable.

Quant à ce moyen, la demande n'est pas fondée.

(19) Cass., 12 février 2009, F.07.0063.F.

(20) Pièce 3 du DA relatif au volet TVA.

(21) Pièce 8 du DA relatif au volet TVA.

Vl.2. QUANT AU FONDEMENT DES IMPOSITIONS LITIGIEUSES

Vl.2.1. Quant au rejet de certains frais en matière de contributions directes

A. Principes

En matière de contributions directes, l'article 49 du Code des impôts sur les revenus (ci­ après, « CIR/92 ») prévoit ceci:

« A titre de frais professionnels sont déductibles les frais que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont il justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants ou, quand cela n'est pas possible, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment.

Sont considérés comme ayant été faits ou supportés pendant la période imposable, les frais qui, pendant cette période, sont effectivement payés ou supportés ou qui ont acquis le caractère de dettes ou pertes certaines et liquides et sont comptabilisés comme telles ».

La charge de la preuve que les conditions d'application de cette disposition sont remplies repose sur le contribuable.

L'article 50, §1er, du CIR/92 apporte la précision suivante: « Les frais dont le montant n'est pas justifié, peuvent être déterminés forfaitairement en accord avec l'administration. A défaut d'un tel accord, l'administration évalue ces frais de manière raisonnable ».

L'article 53 du CIR/92 précise toutefois que ne constituent notamment pas des frais professionnels :

1° « les dépenses ayant un caractère personnel telles que le loyer et les charges locatives afférents aux biens immobiliers ou parties de biens immobiliers affectés à l'habitation, les frais d'entretien du ménage, d'instruction ou d'éducation et toutes autres dépenses non nécessitées par l'exercice de la profession» ;

9° « les frais de toute nature qui se rapportent à la chasse à la pêche [...] sauf dans l'éventualité et dans la mesure où le contribuable établit qu'ils sont nécessités par l'exercice de son activité professionnelle en raison même de l'objet de celle-ci ou qu'ils sont compris parmi les rémunérations imposables des membres du personnel au profit desquels ils sont exposés».

B. Application en l'espèce

1. Quant aux frais liés à la quote-part professionnelle de l'habitation privée

Pour ce qui concerne les exercices d'imposition 2008 et 2009, monsieur R. avait revendiqué la déduction au titre de frais professionnels de frais d'eau, d'assurance incendie, et de frais de téléphone pour son habitation privée à concurrence de 100 % de ceux-ci. Pour l'exercice d'imposition 2009, il avait également procédé de la sorte pour ce qui concerne les frais d'électricité.

Via l'avis de rectification et la décision de taxation qu'elle a adressés aux demandeurs, pour l'exercice d'imposition 2009, l'administration a proposé de n'admettre la déduction de ceux­ ci qu'à concurrence de 10 %, excepté pour ce qui concerne les frais de téléphone, dont elle a admis la déduction à concurrence de 20 %. Il n'est, en effet, pas contesté que monsieur R. travaille à son à privé, le lundi, soit le jour de fermeture de son établissement, et qu'il effectue certaines tâches d'ordre administratif à son privé, en dehors des heures où il travaille dans son garage.

Via l'avis de rectification adressé aux demandeurs, le 7 septembre 2012, pour l'exercice d'imposition 2008, l'administration annonce le rejet partiel de la déduction de ce même type de frais dont la déduction avait été postulée, retenant les mêmes taux.

Alors qu'ils ne contestaient pas ces pourcentages pour l'exercice d'imposition 2008 via leurs conclusions additionnelles et de synthèse, les demandeurs les ont contestés, à l'audience du 19 mars 2015. Pour les deux exercices, les demandeurs revendiquent l'application des taux suivants: la déduction des frais d'eau et d'électricité à concurrence de 15 % (les frais d'électricité ne sont visés que pour l'exercice d'imposition 2009), des frais d'assurance incendie, à concurrence de 20 %, et des frais de téléphone à concurrence de 25 %.

Alors que la charge de la preuve leur incombe, les demandeurs ne démontrent toutefois nullement en quoi il conviendrait d'admettre les pourcentages revendiqués par eux. En effet, si l'Etat belge a admis qu'un certain pourcentage de ces frais soit admis en déduction, il n'a pas admis le caractère professionnel de ces montants dans leur intégralité.

C'est donc à bon droit et raisonnablement que l'administration a retenu les pourcentages critiqués, en application des articles 49, 53,1°, et 50, §1er, du CIR/92.

Sur ce point, la demande est non fondée.

2. Quant aux frais de chauffage (exercice d'imposition 2009)

L'administration rejette la déduction au titre de frais professionnel du montant de 750 euros revendiqué par monsieur R., correspondant à des frais de chauffage relatif au bâtiment où se trouve son lieu de travail.

Monsieur R. revendique la déduction de ce montant au motif que son local de réunion, son local d'archivage, son réfectoire, l'accueil, les bureaux et les ateliers seraient exclusivement chauffés au bois. Dès lors qu'il se fournirait en bois sur ses propres parcelles, il ne serait pas en mesure de donner le prix payé par stère de bois; il revendiquerait donc l'application d'un forfait de 750 euros. Les frais de chauffage au bois ne feraient pas double emploi avec ceux de chauffage au mazout, exposés pour le bâtiment professionnel également.

Avec l'Etat belge, le Tribunal constate, d'une part, que les demandeurs ne démontrent pas qu'une partie de leurs locaux professionnels serait chauffée au bois (la photo d'un poêle à bois, en pièce 177 du dossier administratif relatif à l'exercice d'imposition 2009 n'est pas suffisamment probante). D'autre part, ils ne fournissent aucune précision quant à la façon dont a été établi le forfait de 750 euros précité. lis ne donnent pas d'indication quant aux quantités de bois nécessaires pour chauffer les lieux (vingt stères sont prélevées par les demandeurs sur leur propre terrain mais il n'est pas précisé à quoi elles sont affectées), quant au prix d'une stère de bois en fonction des quantités qui auraient dû être commandées chez tel fournisseur tiers, auprès de qui ils se seraient fournis, à cette époque, etc.

Enfin, des frais de mazout ont été admis en déduction sur le plan professionnel et les demandeurs, sur qui repose la charge de la preuve, ne démontrent pas en quoi ces frais de bois ne feraient pas double emploi avec ceux relatifs au chauffage au mazout.

C'est donc à juste titre que l'Etat belge a refusé la déduction de ce forfait, pour ce qui concerne l'exercice d'imposition 2009.

Sur ce point, la demande est non fondée.

3. Quant aux frais de chasse (frais de publicité)

Pour les années 2007 et 2008, l'administration a rejeté la déduction au titre de frais professionnels des frais de chasse exposés par monsieur R. (rejet de la fracture 1143 pour l'exercice d'imposition 2008, pour un montant de 1.260 euros, et rejet des factures 98, 560 et 695 pour l'exercice d'imposition 2009, pour un montant de 7.389,36 euros).

Pour l'administration des contributions directes, ces charges constituent des frais de chasse non déductibles au titre de frais professionnels en application de l'article 53,9°, du CIR/92; les demandeurs ne démontreraient pas que ces frais seraient nécessités par l'exercice de l'activité professionnelle de monsieur R. en raison même de l'objet de celle-ci ou qu'ils seraient compris parmi les rémunérations imposables des membres du personnel au profit desquels ils sont exposés.

Monsieur R. vend des véhicules 4 X 4 d'occasion essentiellement destinés à des chasseurs, des agriculteurs et des gardes forestiers. Selon les demandeurs, une proportion relativement importante de leurs véhicules l'ont été à des chasseurs, durant les années 2007 et 2008. li n'est pas contesté qu'à l'occasion des chasses qu'il organise, monsieur R. met en avant des éléments publicitaires pour son propre établissement et expose des véhicules 4 X 4 (22)

Ces éléments ne suffisent toutefois pas à démontrer que les frais de chasse exposés par monsieur R. soient rendus nécessaires en raison de l'objet-même de son activité, soit la vente de véhicule 4 X 4 d'occasion. Ils ne présentent pas de lien direct avec cette activité.

A la différence de l'arme de chasse, le véhicule 4 X 4 n'est pas un élément essentiel au chasseur pour pratiquer son art, quand bien même il pourrait également être confisqué en cas de braconnage, à l'instar de l'arme dudit chasseur.

Quant à ce, la demande sera donc déclarée non fondée.

4. Quant auxfrais relatifs à l'acquisition d'une remorque Barbot

Pour les exercices d'imposition 2008 et 2009, les demandeurs revendiquent la déduction d'amortissements relatifs à l'acquisition, en 2007, d'une remorque Barbot, pour un montant de 6.400 euros.

L'administration rejette ces amortissements dès lors que .les demandeurs ne démontreraient pas que ladite remorque serait utilisée à titre professionnel par monsieur R.; le 24 septembre 2007, les demandeurs ont en outre fait une déclaration auprès de leur compagnie d'assurance selon laquelle ladite remorque était liée à un véhicule affecté à usage privé (23).

Certes, le 2 juillet 2008, le contrat d'assurance relatif au véhicule auquel était attelée la remorque prévoyait un usage professionnel dudit véhicule (24).

Les demandeurs n'apportent toutefois aucun autre élément de preuve de nature à démontrer que la remorque en question était effectivement utilisée à titre professionnel, durant les années 2007 et 2008, se contentant de l'affirmer (elle aurait été utilisée pour transporter des pièces ou lors de dépannages). Les demandeurs ne donnent pas d'exemple concret de l'utilisation de cette remorque à titre professionnel, quand bien même celle-ci pourrait théoriquement être utilisée, pour le transport de pièces, notamment.

Sur ce point, la demande est non fondée.

(22) Pièce 2 du dossier des demandeurs.

(23) Pièce 49 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2009.

(24) Pièce 259 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2009.

5. Quant auxfrais relatifs à l'acquisition d'une tronçonneuse

Pour l'exercice d'imposition 2008, l'administration a rejeté la déduction d'une facture 646 relative à l'acquisition d'une tronçonneuse, dès lors que le caractère professionnel de cet achat n'aurait pas été démontré.

Les demandeurs estiment que tel est bien le cas, monsieur R. devant couper les bois aux abords de son lieu de travail et ne pouvant utiliser cette tronçonneuse pour l'exploitation forestière vu la nécessité de brancher celle-ci au réseau d'électricité.

Le Tribunal constate que ces affirmations ne démontrent nullement que ladite tronçonneuse serait uniquement utilisée par monsieur R., sur qui repose la charge de la preuve, à des fins professionnelles, et alors que ce dernier exploite un garage de véhicules 4 X 4.

Sur ce point, la demande est donc fondée.

6. Quant aux/rais relatifs à l'acquisition d'une grue et d'un chargeur Bobcat

Les demandeurs postulent la déduction, pour l'exercice d'imposition 2009, d'un amortissement à concurrence de 8.700 euros relatif à des investissements réalisés en 2008, à savoir l'acquisition d'une grue et d'un chargeur Bobcat pour un montant total de 21.750 euros.

L'administration a admis la prise en compte de cet amortissement, à concurrence de 4.350 euros, soit à concurrence de 50%, estimant que ces engins étaient également utilisés à titre privé.

Avec l'Etat belge, le Tribunal constate que les demandeurs n'avancent aucun élément de nature à démontrer que lesdits engins ne seraient utilisés qu'à des fins professionnelles; ils se contentent d'affirmer qu'ils servent à la manutention de pièces lourdes et à la remise en état de l'aire de stockage.

C'est donc à bon droit que l'administration a estimé que l'usage professionnel de ces engins n'était pas totalement justifié et a raisonnablement admis la déduction de l'amortissement litigieux à concurrence de 50 % de son montant, soit à concurrence de 4.350 euros.

Sur ce point, la demande est non fondée.

Vl.2.2. Quant au rejet des réductions de valeur sur clients douteux en matière de contributions directes

A. Principes

L'article 48 du CIR/92 prévoit ceci :

« Les réductions de valeur et les provisions pour risques et charges qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées dans les limites et aux conditions déterminées par Je Roi ».

Il y a également lieu d'avoir égard aux articles 22 et 23 de l'arrêté royal d'exécution du CIR/92 qui sont rédigé en ces termes:

article 22:

« § 1er. Sont exclues des bénéfices de la période imposable déterminée en vertu de l'article 360 du Code des impôts sur les revenus 1992, les réductions de valeur comptabilisées à l'expiration de cette période, aux conditions suivantes:

1 °. les pertes auxquelles ces réductions de valeur sont destinées à faire face doivent être, par nature, admissibles au titre de pertes professionnel/es et se rapporter uniquement à des créances non représentées par des obligations ou autres titres analogues, nominatifs, au porteur [ou dématérialisés (25)];

2°. ces pertes doivent être nettement précisées et leur probabilité doit résulter, pour chaque créance non d'un simple risque d'ordre général mais bien de circonstances particulières survenues au cours de la période imposable et subsistant à l'expiration de celle-ci;

3°. les réductions de valeur doivent être comptabilisées à la clôture des écritures de la période imposable et leur montant doit apparaître à un ou plusieurs comptes distincts;

4 °. Je montant total des réductions de valeur immunisées subsistant à l'expiration d'une période imposable quelconque doit être justifié et détaillé, par objet dans un relevé dont Je modèle est déterminé par le Ministre des Finances ou son délégué, ce relevé doit être remis dans le délai prescrit pour le dépôt de la déclaration aux impôts sur les revenus de la période imposable et être annexé à cette déclaration ».

(25) A partir du 1er janvier 2008.

article 23:

« Les pertes effectivement subies sur la créance à laquelle se rapporte une réduction de valeur comptabilisée conformément à l'article 22 doivent être imputées sur celle-ci lorsqu'elles deviennent définitivement admissibles au point de vue fiscal.

Les réductions de valeur immunisées sur créances qui ne répondent plus aux conditions prévues à l'article 22, doivent être reprises».

Le Tribunal renvoie à ce qui est dit plus haut concernant l'article 49 du CIR/92.

li rappelle que la charge de la preuve que les conditions d'application de ces dispositions sont remplies repose sur le contribuable.

B. Application en l'espèce

Pour les exercices d'imposition 2008 et 2009, l'administration a rejeté la prise en considération de réductions de valeur sur créances douteuses, pour un montant de 3.820,39 euros, pour chaque exercice (26)

Excepté pour ce qui concerne la créance envers le client L.

Les demandeurs ne produisent aucun courrier de rappel qui aurait été adressé aux clients concernés par les créances prétendument douteuses.

Les demandeurs invoquent le faible montant des créances (300 euros en moyenne) et l'impossibilité de procéder à des mesures de recouvrement qui soient efficaces et pas trop coûteuses pour de tels montants. Ceci ne peut suffire à justifier l'admission de réductions de valeur pour créances douteuses ou de pertes sur de telles créances, en l'absence d'autre élément, tels des courriers de rappel.

Aucune attestation n'est produite qui attesterait du caractère (éventuellement) irrécouvrable de ces créances.

Les demandeurs, qui ne démontrent pas le caractère définitivement irrécouvrable des créances litigieuses, ne démontrent pas plus le caractère probablement irrécouvrable de celles-ci.

Il n'y avait dès lors pas lieu d'admettre la déduction des créances litigieuses en application de l'article 49 du CIR/92, ni la déduction de réductions de valeur sur les créances litigieuses en application de l'article 48 du CIR/92.

(26) Pièce 76 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008 et pièce 103 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2009.

Concernant la créance détenue envers le client L.

Quant à la réduction de valeur sur la créance de 5.501,41 euros détenue envers le client L., laquelle est demeurée impayée à concurrence de 3.203,64 euros, les demandeurs avancent, à l'appui de celle-ci, le fait que ce client est tombé en faillite, le 23 décembre 2008 (27). Ceci justifierait la prise en considération d'une réduction de valeur de 640,73 euros (soit, 20 % de cette créance impayée), tant en 2007 qu'en 2008.

Figure au dossier administratif un. courrier rédigé par le curateur de la faillite de monsieur L., le 13 mai 2011 (28), attestant du fait que monsieur R. a effectivement déposé une déclaration de créance dans le cadre de la faillite de monsieur L., mais également du fait qu'elle n'a pas été admise au passif de la faillite et est demeurée réservée, car monsieur R. est resté en possession du véhicule Polo de monsieur L. en faisant valoir son droit de rétention. Au vu de ces éléments, il n'y a pas lieu de considérer que la créance de monsieur L. n'a pas été payée par ce dernier mais bien que monsieur R. s'est réservé le droit d'être payé en conservant le véhicule appartenant à monsieur L..

C'est donc à bon droit que l'Etat belge a refusé de prendre en considération les« réductions de valeur sur créances douteuses » litigieuses.

Sur ce point, la demande est non fondée.

Vl.2.3. Quant à la déduction de la TVA afférente à certaines factures en matière de TVA

1. Quant aux frais de chasse

A. Principes

L'article 45 du Code de la TVA est rédigé en ces termes:

« § 1er Tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer:

1 °. des opérations taxées[...]

§ 3. Ne sont pas déductibles, les taxes ayant grevé:

[...]

3 ° les frais de logement, de nourriture et de boissons au sens de l'article 18, § 1er, alinéa 2, 10° et 11 °1 à l'exception de ceux qui sont exposés:

a) pour le personnel chargé de l'exécution, hors de l'entreprise, d'une livraison de biens ou d'une prestation de services;

b) par des assujettis qui à leur tour fournissent les mêmes services à titre onéreux;

4 °. les frais de réception.

(27) Pièces N/232 et N/233 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2007.

(28) Pièce 297 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2008.

[...]».

L'article 1er, §2, de l'arrêté royal n°3 d'exécution du Code de la TVA prévoit ceci:

« Ne sont en aucun cas déductibles, les taxes grevant les biens et les services qu'un assujetti destine à un usage privé ou à des fins autres que celles qui relèvent de son activité économique.

Lorsqu'un bien ou un service est destiné à être affecté partiellement à de telles fins, la déduction est exclue dans la mesure de cette affectation. Cette mesure est à déterminer par l'assujetti sous le contrôle de l'administration·».

B. Application en l'espèce

L'administration a rejeté la déduction de la TVA afférente aux factures suivantes, dont monsieur R. postule la déduction29 :

a) 1191/7; 98/7 ; 361/08; 500/08; 695/08; 1006/08; 1060/08; 1119/08; 1179/08 et 1184/08;

b) 114/08 et 115/08;

c) 477/08.

➔ Concernant les factures visées sous le point a) :

Les factures reprises sous le point a) sont relatives à des dépenses destinées à l'organisation de chasse.

Comme il résulte de ce qui précède, les factures relatives aux frais de chasse ne présentent pas un lien direct avec l'activité de garagiste de monsieur R. .

Et l'article 45, §3, 3° et 4°, exclut expressément la déduction de frais de nourriture et de boissons et ceux de réception, tels certains des frais litigieux (factures n° 500/08, 1060/08 et 1184/08) exposés pour l'organisation d'une chasse.

C'est donc à bon droit que l'Etat belge a refusé de déduire la TVA afférente à celles-ci, en application des articles 45, §1er, du Code de la TVA et 1, §2, de l'arrêté royal n°3.

(29) Pièce 2 du DA relatif au volet TVA.

➔ Concernant les factures visées sous le point b) :

Elles seraient relatives à des travaux de terrassement, tout-à-fait étrangers aux frais de chasse, pourtant soulevés par le demandeur.

Le demandeur ne précise en tout cas nullement en quoi la TVA afférente à ces factures devrait être déductible.

➔ Concernant la facture visée sous le point c) :

Il s'agit d'une facture reprenant une TVA étrangère, dont la restitution peut être obtenue dans l'Etat membre où elle a été perçue. Cette facture est étrangère au grief relatif aux factures liées à la chasse, tel que soulevé par le demandeur.

Il résulte de l'ensemble des considérations qui précèdent que, sur ce point, la demande tendant à la déduction de la TVA afférente à ces factures est non fondée.

2. Quant au rejet de la déduction de la TVA concernant la remorque Barbot, la tronçonneuse et le taille-haie

A. Principes

Le Tribunal renvoie à ce qui est dit ci-dessus concernant l'article 45, §1er, du Code de la TVA et l'article 1er, §2, de l'arrêté royal n°3.

B. Application en l'espèce

L'administration a rejeté la déduction de la TVA afférente à l'acquisition d'une remorque Barbot, d'une tronçonneuse et d'un taille-haie.

Via une décision du 7 août 2012, l'ordre de recouvrement a été modifié de façon à tenir compte d'une déduction à concurrence de 50 % pour le taille-haie et la tronçonneuse.

Comme cela résulte de ce qui a été exposé en matière de contributions directes, le demandeur ne démontre pas en quoi les biens en question seraient utilisés de façon exclusive pour son activité professionnelle.

Sur ce point, la demande sera donc déclarée non fondée.

3. Quant à l'application de l'article 45, §2, du Code de la TVA pour le carburant utilisé pour Je véhicule Toyota Land Cruiser

A. Principes

L'article 45, §2, du Code de la TVA est rédigé en ces termes:

« § 2. Pour la livraison, l'importation et l'acquisition intracommunautaire de véhicules automobiles destinés au transport par route de personnes et/ou de marchandises, et pour les biens et les services se rapportant à ces véhicules, la déduction ne peut dépasser en aucun cas 50 p.c. des taxes qui ont été acquittées.

[...] ».

Au stade du contentieux administratif, le demandeur avait déjà fait valoir le grief explicité ci­ dessous, qu'il soulève encore au stade judiciaire.

la TVA afférente au véhicule Toyota susvisé ayant été entièrement déduite par le demandeur, l'administration avait effectué un nouveau calcul reprenant un montant de TVA non déductible, en application de l'article 45, §2, du Code de la TVA.

Ce calcul se fondait toutefois sur une base erronée, le taxateur estimant que le véhicule avait parcouru 50.000 km par an avec une consommation moyenne de 10l /100. la TVA non déductible se calculait comme suit :

Année 2007 : 50.000 km X 10l /100 km X 0,9042 euros (prix moyen du diesel en 2007) X 21

% X 50 % = 474,70 euros

Année 2008 : 50.000 km X 10l/100 km X 1,0349 euros (prix moyen du diesel en 2008) X 21 % X 50 % = 543,32 euros.

Or, comme précisé par le demandeur dans ses conclusions additionnelles et de synthèse, le car-pass dudit véhicule a révélé qu'il avait parcouru une moyenne de 18.000 km/an, le montant de la TVA non déductible devant être revu à la baisse en conséquence.

La décision administrative du 7 août 2012 ayant admis ce grief et l'ordre de recouvrement ayant été modifié en conséquence en faveur du demandeur, ce chef de demande sera déclaré sans objet.

Vl.2.4. Quant au rejet de la déduction de la TVA afférente à certaines factures prétendument non conformes en matière de TVA

A. Principes

L'article 3, §1er, 10, de l'arrêté royal n° 3 d'exécution du Code de la TVA prévoit que pour pouvoir exercer son droit à déduction, l'assujetti doit être en possession d'une facture conforme. Les mentions devant figurer sur la facture sont précisées à l'article 5, §1er, de l'arrêté royal n°1 d'exécution du Code de la TVA.

Certes, si l'Etat belge doit pouvoir faire preuve de souplesse lorsqu'il apprécie la conformité d'une facture, il convient néanmoins que les mentions reprises sur les documents dont il dispose soient suffisantes pour permettre un contrôle efficace par ses services fiscaux en vue d'assurer une exacte perception de l'impôt.

B. Application en l'espèce

Les « factures » dont le demandeur estime que la TVA y afférente doit pouvoir être déduite sont les suivantes :

- des tickets de caisse d'une grande de surface de bricolage: factures 572/08, 553/08

et 535/08;

- des tickets d'approvisionnement en carburant: factures 622/08, 1122/08, 307/8 et

1123/08;

- un document de la firme C. {facture 427/08), qui serait, selon l'administration, relatif au dépannage de deux tracteurs embourbés dont un appartient aux époux R., utilisé à titre privé, et l'autre, selon l'expert comptable des demandeurs, à un client de monsieur R. à qui la prestation n'aurait pas été refacturée;

- « Fac Muscu »: 289/7.

Selon l'administration de la TVA, les documents produits ne permettent soit pas d'identifier l'acheteur, soit le véhicule concerné, soit la nature exacte du bien concerné; ils entravent la vérification à laquelle devrait pouvoir procéder à l'administration de la TVA; leur lien direct avec l'activité économique de monsieur R. ne serait, en outre, pas non plus établi.

Le demandeur, qui entend obtenir que la TVA afférente à ces pièces puisse être déduite, ne produit aucun élément de nature à réfuter les constatations de l'administration telles que reprises dans son procès-verbal du 30 novembre 2010, se contentant de rappeler que l'administration doit faire preuve d'une certaine souplesse dans l'appréciation des conditions requises pour considérer qu'une facture est conforme et que la TVA y afférente peut être déduite, lorsque la situation du redevable et le bienfondé d'une déduction sont vérifiables.

Sur ce point, la demande sera donc déclarée non fondée.

Vl.2.5. Quant à ta prescription de la demande en restitution de la TVA

A. Principes

L'article 76, §2, du Code de la TVA prévoit ceci :

« L'assujetti qui n'est pas visé au § 1er [ce paragraphe vise le cas où le montant des déductions prévues par les articles 45 à 48 excède à la fin de l'année civile le montant des taxes dues par l'assujetti] peut récupérer par voie de restitution les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées dans la mesure où ces taxes sont déductibles conformément aux articles 45 à 48 ».

L'article 82bis du Code de la TVA prévoit que la prescription de l'action en restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause de restitution de ces taxe, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

Contrairement à ce que soutient le demandeur, en cette matière, la compensation ne joue pas de plein droit. Il convient de respecter les formalités prévues par le Code de la TVA.

B. Application en l'espèce

Le demandeur considère que l'administration de la TVA aurait dû tenir compte, lors de l'établissement de son procès-verbal, d'une TVA déductible afférente à une facture n° 1189, après avoir observé que la TVA relative à cette facture, reprise au livre des ventes, n'avait pas été reprise dans la déclaration TVA du mois de décembre 2007.

Il s'agit d'une facture du mois de décembre 2007. A défaut pour le demandeur d'avoir exercé son droit à restitution dans un délai légal {ce qu'il prétend mais ne démontre pas), il y a lieu de constater que le droit à restitution du demandeur est prescrit.

Sur ce point, la demande est non fondée.

Vl.2.6. Quant à la violation alléguée des principes de bonne administration

A. Principes

Les principes de bonne administration comprennent le droit à la sécurité juridique et s'imposent à l'administration fiscale. Cependant, le droit à la sécurité juridique dont tout redevable bénéficie individuellement n'est pas illimité et doit, dans certaines circonstances, céder devant le principe de la légalité consacré par l'article 170 de la Constitution garantissant la sécurité juridique et l'égalité entre tous les redevables. En effet, l'administration fiscale doit appliquer la loi et n'est pas libre de renoncer à établir l'impôt légalement dû. Les principes généraux de bonne administration ne peuvent avoir pour effet d'empêcher l'administration d'établir un impôt lorsqu'elle y est obligée en vertu d'une disposition légale impérative. Le droit à la sécurité juridique n'implique pas que le contribuable puisse se prévaloir de l'attitude antérieure de l'administration, même constante pendant plusieurs exercices, qui n'a pu faire naître dans son chef la conviction justifiée que l'administration renonçait à l'application stricte de la loi (30).

Si le principe de bonne administration implique qu'en principe, l'administration est tenue d'honorer la confiance légitime que son comportement a fait naître dans le chef du contribuable, il appartient à ce dernier de démontrer l'existence du comportement qui fonde sa légitime confiance. La façon dont s'est comportée ou a réagi l'administration fiscale peut démontrer une acceptation tacite d'un comportement du contribuable.

Le principe de confiance légitime ne s'applique, en tout état de cause, pas aux questions de droit et ne peut avoir pour effet de primer sur le principe de légalité de l'impôt et de déroger à la juste application de la loi fiscale31.

B. Application en l'espèce

Les demandeurs font état de contrôles antérieurs au cours desquels l'administration aurait, à tout le moins de manière implicite, admis la façon dont monsieur R. déduisait ses frais professionnels.

(30) Cf. not. Cass, 30 mai 2008, disponible sur Fiscalnet; Cass, 20 novembre 2006, Pas., 1, 2425; Cass, 16 mai 2003,

Pas., 1, 1017; Cass, 14 juin 2002, Pas., 1, 1359; Cass, 3 juin 2002, R.G.C.F., 2004, p. 35; Cass, 3 novembre 2000,

Pas., 1, 1674.

(31) Cf. Cass, 27 mars 1992, Pas., 1, n° 405.

Remettre en cause la déduction des frais professionnels demeurant litigieux dans son chef reviendrait à violer les principes de bonne administration. Ceci justifierait l'annulation des cotisations litigieuses.

Le Tribunal observe qu'aucun élément n'est avancé par les demandeurs qui permettrait de considérer que, lors de contrôles antérieurs, la façon dont ont été déterminés les frais professionnels de monsieur R. aurait été contrôlée et avalisée (pas même l'accord conclu concernant les exercices d'imposition 2004 et 2005, lequel n'aborde pas de questions de déduction de frais telles que celles soulevées dans le présent litige (32)).

Le simple fait qu'aucune remise en cause de ceux-ci ne soit intervenue pour les exercices d'imposition antérieurs ne peut suffire à considérer que l'Etat belge avait accepté la façon dont le demandeur déduisait ses frais professionnels.

Aucune violation des principes de bonne administration ne peut donc être déduite du fait que l'Etat belge rejetterait, via les cotisations litigieuses, certains frais prétendument professionnels exposés par monsieur R. .

Sur ce moyen, la demande est non fondée.

Vl.2.7. Quant aux accroissements et aux amendes

A. Principes

1. En matière de contributions directes, l'article 444 du CIR/92 est rédigé en ces termes:

« En cas d'absence de déclaration ou en cas de déclaration incomplète ou inexacte, les impôts dus sur la portion des revenus non déclarés sont majorés d'un accroissement d'impôt fixé d'après la nature et la gravité de rinfraction, selon une échelle dont les graduations sont déterminées par Je Roi et allant de 10 p.c. à 200 p.c. des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés.

En l'absence de mauvaise foi, il peut être renoncé au minimum de 10 p.c. d'accroissement.

(32) Pièces 99 et 100 du DA relatif à l'exercice d'imposition 2009.

Le total des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés et de l'accroissement d'impôt ne peut dépasser le montant des revenus non déclarés.

L'accroissement ne s'applique que si les revenus non déclarés atteignent 620,00 EUR ».

En vertu de l'article 226 de I'AR/CIR 92, en cas de déclaration incomplète ou inexacte sans intention d'éluder l'impôt, la première infraction entraîne l'application d'accroissements d'impôts au taux de 10 %.

En matière de TVA, l'arrêté royal n° 41 d'exécution du Code de la TVA régit la façon dont sont déterminées les amendes en matière de TVA.

L'article 3 de l'arrêté royal n°41 prévoit ceci : « La remise entière des amendes est accordée lorsqu'un contribuable régularise spontanément sa situation avant toute intervention d'une administration fiscale ».

2. Disposant d'un pouvoir de contrôle de pleine juridiction, le juge fiscal est en droit d'apprécier la proportionnalité entre l'infraction et la sanction, sous la double réserve qu'il ne peut se fonder exclusivement sur des motifs d'opportunité et qu'il ne peut violer les règles légales qui s'imposent à l'administration. Le contrôle de pleine juridiction dont est doté le Tribunal lui permet de réduire, voire de remettre les amendes administratives (33).

(33) Cf en ce sens, C. const., n° 79/2008, 15 mai 2008.

3. Concernant la question du sursis à l'amende, l'inconstitutionnalité partielle de l'article 70 du CTVA n'empêche pas le juge d'appliquer l'amende, selon l'enseignement de la Cour constitutionnelle issu de son arrêt n°13/2013, rendu le 21 février 2013 :

« B.4.1. Le sursis à l'exécution des peines a pour objectif de réduire les inconvénients inhérents à l'exécution des peines et de ne pas compromettre la réinsertion du condamné. JI peut être ordonné à propos de peines d'amende. JI ressort en outre de l'article 157, § 1er, de la loi coordonnée le 14 juillet 1994 relative à l'assurance obligatoire soins de santé et indemnités, rétabli par l'article 108 de la loi du 13 décembre 2006 portant dès dispositions diverses en matière de santé, ainsi que de l'article lerquater de la loi du 30 juin 1971 relative aux amendes administratives applicables en cas d'infraction à certaines lois sociales, inséré par l'article 145 de la loi-programme du 27 décembre 2004, que le sursis n'est pas considéré par le législateur comme incompatible avec une amende imposée par une autorité autre qu'une juridiction pénale.

Sans doute le régime des amendes fiscales en cause peut-il différer en divers éléments de celui des sanctions pénales prévues par le Code de la TVA ou de celui des sanctions administratives prévues en d'autres matières, qu'il s'agisse de la formulation différente de l'exigence de l'élément moral, de la possibilité de cumuler des amendes administratives, du mode de fixation des peines ou de l'application de décimes additionnels. S'il est vrai que de telles différences peuvent être pertinentes pour justifier l'application de règles spécifiques dans certains domaines, elles ne Je sont pas dans celui qui fait l'objet de la question préjudicielle : en effet, qu'il soit accordé par Je tribunal correctionnel ou par une autre juridiction, telle que Je tribunal de première instance, Je sursis peut inciter le condamné à s'amender, par la menace d'exécuter, s'il venait à récidiver, la condamnation au paiement d'une amende.

Si la loi du 29 juin 1964 n'est pas applicable, il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis, de même éventuellement qu'un sursis probatoire, peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait.

B.4.2. Il résulte de ce qui précède que l'article 70, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA n'est pas compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas au tribunal de première instance d'accorder le bénéfice du sursis au premier contrevenant visé en B.2.

B.4.3. Ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans J'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que Je montant de J'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi».

Aucune disposition légale ne permet, enfin, au juge fiscal d'accorder la suspension du prononcé relativement à une amende administrative qui revêtirait un caractère pénal.

B. Application en l'espèce

1. tes demandeurs sollicitent, à titre principal, comme cela résulte des déclarations de leur conseil à l'audience du 19 mars 2015, que le Tribunal ordonne la suspension du prononcé ou le sursis quant à ces accroissements/amendes, et, à titre subsidiaire, la réduction de ces accroissements et amendes à néant.

2. En matière de contributions directes, les avis de rectification mentionnent les irrégularités contenues dans les déclarations fiscales rentrées par les demandeurs, concluent que des accroissements au taux de 10 % seront appliqués, et excluent l'intention frauduleuse dans le chef des demandeurs.

Lesdits avis sont donc valablement motivés quant aux accroissements réclamés.

Lesdits accroissements sont, en outre, légalement appliqués.

Le fait que les demandeurs étaient éventuellement de bonne foi, comme ils le soulignent, ne contraint pas l'administration à réduire à néant les accroissements qu'elle entendait appliquer, conformément à ce que lui permet la législation.

Les éléments en litige n'étaient non pas des questions de principe, relatives à l'interprétation à donner à une disposition légale discutée, par exemple, mais bien des questions relatives à déduction de frais prétendument professionnels de type ordinaire à propos desquels l'administration estimait que les conditions d'application requises par les textes de loi n'étaient pas remplies.

Le demandeur n'a pas spontanément régularisé sa situation avant toute intervention d'une administration fiscale. Aucune remise d'amende ne devait donc lui être accordée, en application de l'article 3 de l'arrêté royal n°41. Le fait qu'il ait été ou non de bonne foi est sans incidence. Et il a été dit ci-dessus que les questions litigieuses n'étaient pas des questions pouvant être qualifiées de "principe".

Il n'est pas contesté, du reste, que les amendes en matière de TVA ont été légalement déterminées.

2. Concernant leur demande principale, les demandeurs ne démontrent quoi les accroissements/les amendes litigieuses, lesquelles sont légaux revêtirait un caractère disproportionné. En outre, les demandeurs ont commis certaines erreurs de façon intentionnelle : on ne peut en effet admettre qu'ils aient notamment, raisonnablement, initialement tenté de déduire l'ensemble des frais d'eau, d'électricité et de téléphone relatifs à leur habitation privée au titre de frais professionnels. Au vu de cela et des divers manquements qui leur sont reprochés, il n'y aurait dès lors pas lieu d'accorder le sursis pour ce qui concerne les accroissements ou les amendes, même si cette mesure avait été prévue par la loi.

La suspension du prononcé n'étant nullement prévue, elle ne peut non plus être accordée.

3. Concernant la demande formulée à titre subsidiaire, aucun élément n'est mis en avant par les demandeurs qui révélerait le caractère pénal et disproportionné des accroissements et des amendes infligés, lesquels ont été légalement déterminés. Il n'y a donc pas lieu de les réduire, ni de les mettre à néant.

4. Sur ce point, la demande est donc non fondée.

VII. DEPENS

Il résulte de ce qui précède que :

-les demàndeurs succombent dans le cadre des affaires inscrites au rôle général sous les numéros 12/2149/A et 13/1750/A;

- le demandeur succombe dans le cadre de l'affaire inscrite au rôle général sous le numéro 13/561/A; L'Etat belge est ici représenté par un avocat.

Or, sont actuellement pendantes devant la Cour constitutionnelle des questions préjudicielles posées par le Tribunal de première instance d'Arlon relatives à la constitutionnalité de l'article 1022 du Code judiciaire en ce qu'il permet d'imposer le paiement d'une indemnité de procédure à l'Etat belge (numéro … du rôle) ou de lui accorder une telle indemnité (numéro … du rôle) lorsqu'il agit devant les juridictions fiscales.

Le Tribunal de première instance d'Arlon, dans son jugement par lequel il a posé la question préjudicielle inscrite sous le numéro 5809 du rôle de la Cour constitutionnelle, a relevé ceci (34).

(34) Cf. Civ. Arlon, 8 janvier 2014, RG n• 11/432, disponible sur Fiscalnet, faisant référence à C. const., n· 135/2009, 1er septembre 2009; C. const., n• 23/2010, 25 février 2010; C. const., n· 83/2011, 18 mai 2011; C; const., n• 43/2012, 8 mars 2012; C. const., n· 42/2013, 21 mars 2013; n• 132/2013, 26 septembre 2013.

« (...) concernant l'indemnité de procédure, la Cour constitutionnelle a considéré que le principe d'égalité et de non-discrimination exige que des actions intentées par un organe public au nom de l'intérêt général et en toute indépendance soient traitées de la même manière que les actions pénales pour lesquelles le ministère public ne peut être condamné au paiement de l'indemnité de procédure.

La Cour a appliqué cette jurisprudence à plusieurs organes ou autorités ayant toute en commun l'exercice de leur action au nom de l'intérêt général (le ministère public agissant en matière civile, l'auditorat du travail, la Région en matière d'urbanisme, le fonctionnaire délégué, l'inspecteur urbaniste ou encore l'officier de l'état civil) que ce soit devant les juridictions pénales ou civiles.

La Cour n'a par ailleurs fait aucune distinction selon que l'action était mue par ces autorités ou que celle-ci était dirigée à leur encontre.

L'administration fiscale agissant elle aussi dans le cadre de l'exercice des fonctions que la foi lui assigne, ne poursuivant aucun intérêt personnel mais intervenant exclusivement dans l'intérêt général, il pourrait également être déduit qu'il n'est pas raisonnablement justifié que l'Etat belge puisse être condamné au paiement d'une indemnité de procédure lorsqu'il intervient en qualité de défendeur dans les litiges relatifs à l'application d'une foi d'impôt alors que les autorités mentionnées ci-dessus en sont dispensées».

Eu égard à ce qui précède, le Tribunal estime que la réponse aux questions préjudicielles susvisées présente un intérêt pour le sort à réserver à la question des dépens, dans le cadre du présent jugement.

Le Tribunal surseoira dès lors à statuer sur la question des dépens.

PAR CES MOTIFS,

Vu la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

LE TRIBUNAL,

Statuant contradictoirement,

Joint pour cause de connexité les causes inscrites au rôle général sous les numéros 12/2149/A, 13/561/A et 13/1750/A.

Dit les demandes recevables mais non fondées, et dit sans objet la demande tendant à ce que le Tribunal enjoigne l'Etat belge de produire la copie des éléments du dossier administratif relatifs à la première cotisation rectificative enrôlée dans le chef des demandeurs, pour l'exercice d'imposition 2008, annulée par décision du 12 juillet 2012 et la demande tendant à ce que le montant de TVA admis en déduction relativement au véhicule Toyota soit revu à la hausse, ce grief ayant déjà été admis au stade de la décision administrative du 7 août 2012 précitée.

Déboute les demandeurs de leurs demandes.

Réserve à statuer quant aux dépens.

Ainsi jugé et prononcé en langue française, à l'audience publique de la ONZIEME CHAMBRE FISCALE B du Tribunal de première instance de Namur - division NAMUR, tenue le VINGT­ TROIS AVRIL DEUX MILLE QUINZE