Droit à déduction, Rejet de déductions opérées

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

Corps de la décision

Cour de cassation de Belgique, Arrêt N° F.19.0074.F

A.B.C.F., société à responsabilité limitée, dont le siège est établi à ..., inscrite à la banque-carrefour des entreprises sous le numéro 0445...., demanderesse en cassation, ayant pour conseil Maître ..., dont le cabinet est établi à ..., où il est fait élection de domicile,

contre

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

défendeur en cassation, représenté par Maître ..., avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à ..., où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 7 novembre 2018 par la cour d'appel de Liège.

Le conseiller Marie-Claire Emotte a fait rapport. L'avocat général Thierry Werquin a conclu.

II. Les moyens de cassation

Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, la demanderesse présente trois moyens.

Ill. La décision de la Cour Sur la procédure :

Aucune disposition légale organisant la procédure en cassation n'autorise la jonction pour cause de connexité de deux pourvois dirigés contre des décisions rendues dans des causes distinctes.

Il n'y a dès lors pas lieu de faire droit à la demande de jonction.

Sur le premier moyen :

Le moyen qui conteste l'impartialité d'une juridiction en raison de sa composition peut être soulevé pour la première fois dans l'instance en cassation lorsqu'il est fondé sur une règle qui, répondant aux exigences objectives de l'organisation judiciaire, est essentielle à l'organisation de la justice.

Tel n'est pas le cas du moyen qui déduit le défaut d'impartialité qu'il allègue de la situation personnelle, à l'égard des parties ou de l'une d'elles, d'un juge ayant rendu la décision attaquée.

Il ne ressort pas des pièces auxquelles la Cour peut avoir égard qu'il ait été excipé devant le juge d'appel de la circonstance dont se prévaut le moyen pour contester l'impartialité personnelle de l'un des membres du siège ayant rendu la décision attaquée.

Le moyen, dont l'examen suppose la vérification d'éléments de fait, est, comme le soutient le défendeur, irrecevable.

Sur le deuxième moyen :

En vertu de l'article 85, § 1er, alinéa 1cr, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, applicable au litige, en cas de non-paiement de la taxe, des intérêts, des amendes fiscales et des accessoires, une contrainte est décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement ; elle est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines ou par un fonctionnaire désigné par lui.

Cette disposition, qui autorise une délégation de pouvoirs à certaines catégories déterminées de fonctionnaires, vise la fonction et non la personne.

Sauf mention contraire, elle n'exclut dès lors pas que cette fonction soit exercée à titre intérimaire.

Dans la mesure où il soutient que la délégation de pouvoirs au profit d'une fonction exercée ad interim doit être expresse, le moyen manque en droit.

Pour le surplus, la violation prétendue des autres dispositions légales invoquées est tout entière déduite de celle, vainement alléguée, de l'article 85, § 1er, précité.

Dans cette mesure, le moyen est irrecevable.

Sur le troisième moyen :

L'arrêt, qui statue sur « la révision des taxes déduites sur les travaux d'un appartement », décide que « rensemble des taxes relatives aux factures en cause sont visées par le délai de révision de quinze ans au titre de taxes ayant grevé les opérations qui tendent ou concourent à l'érection ou à l'acquisition d'un bâtiment avec paiement de la taxe en application de l'article 9, § let', de l'arrêté royal n° 3 [du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée]».

Le moyen, qui, d'une part, fait grief à l'arrêt de considérer que la vente de l'appartement était soumise, pour déterminer le redevable de la taxe, au régime de l'autoliquidation et que cette question n'était de toute façon pas pertinente, d'autre part, reproche à l'arrêt d'attribuer ainsi à l'acte de vente une portée inconciliable avec ses termes, mais ne critique pas la décision de l'arrêt fixant le délai de révision des déductions de la taxe opérées, ne saurait entraîner la cassation, partant, est irrecevable.

Dispositif

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi;

Condamne la demanderesse aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de deux cent neuf euros trente et un centimes envers la partie demanderesse, y compris la somme de vingt euros au profit du fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient ..., et prononcé en audience publique du vingt-deux mai deux mille vingt par le président de section ...

Signatures

Décision jointe par le SPF

Arrêt de la Cour d’appel de Liège du 07.11.2018

Rôle : 2015/RG/1557

EN CAUSE DE:

SPRL A.B.C.F., en abrégé ABCF, dont le siège social est établi à ... et immatriculée à la B.C.E. sous le numéro BE 0445...., partie appelante, comparaissant par Maître ... loco Maître ..., avocat à ....

CONTRE:

ETAT BELGE, représenté par le Ministre des Finances, Administration générale de la Fiscalité, poursuites et diligence de Madame l'inspecteur principal dirigeant le bureau de recette TVA de Liège 2, dont les compétences sont actuellement reprises par le Team recouvrement « Personnes morales » de Liège 6, dont les bureaux sont établis à 4000 LIEGE, rue de Fragnée, 2, bte 185 et de Monsieur l'inspecteur principal dirigeant le bureau de recette TVA de Bruxelles 1, dont les compétences sont actuellement reprises par le Team recouvrement « Personnes morales » de Bruxelles 6, dont les bureaux sont établis à 1000 Bruxelles, boulevard du Jardin Botanique, 50 bte 3112. partie intimée, comparaissant par Monsieur ... fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audiences des 21 décembre 2015, 23 mai 2017, 14 février 2018, 07 mars 2018, 18 avril 2018, 03 octobre 2018 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

le jugement du tribunal de première instance de Liège, division Liège, du 20 avril 2015;

la requête d'appel reçue au greffe de la cour le 01 décembre 2015; les conclusions et les dossiers des parties.

L'appel a été interjeté dans les formes et délais légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour.

En conséquence, l'appel doit être déclaré recevable.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après

1- Les faits et l'objet du litige

Sur ces points, la cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous le titre « FAITS ET OBJET DE L'ACTION ».

Il suffit de préciser que le litige soumis à la cour concerne la contrainte TVA portant le numéro C.T.R.I. 307... décernée à charge de l'appelante le 12 décembre 2007, visée et rendue exécutoire le 17 décembre 2007 (cf. pièce 1 du dossier de l'appelante) ainsi que la contrainte portant le numéro C.T.R.I. 308... décernée à charge de l'appelante le 24 novembre 2008, visée et rendue exécutoire le 10 décembre 2008 (cf. pièces 16 à 18 du dossier administratif correspondant).

L'appelante a formé opposition à la première contrainte précitée par requête déposée au greffe du tribunal de première instance de Liège en date du 31 décembre 2007 (cf. pièce 1 d'un des dossiers de procédure d'instance).

L'appelante a formé opposition à la seconde contrainte précitée par requête reçue au greffe du tribunal de première instance de Namur le 22 janvier 2009 (cf. pièce 1 d'un des dossier de procédure d'instance) et la cause a été renvoyée devant le tribunal de première instance de Liège pour cause de connexité par jugement du 27 mai 2010 du tribunal de première instance de Namur (cf. pièce 5 du dossier de procédure d'instance correspondant).

Par jugement du 20 avril 2015, le premier juge a joint les deux causes ainsi que deux autres causes relatives à des cotisations à l'impôt des sociétés des exercices d'imposition 2005 et 2006, a annulé les deux cotisations à l'impôt des sociétés et placé la cause au rôle pour une durée de six mois et a dit la demande non fondée pour le surplus, les dépens étant réservés.

L'appel est introduit par requête reçue au greffe de la cour le 1er décembre 2015 qui vise le jugement précité « sous les numéros de rôle général 08/11/A et 10/2695/A », soit les oppositions à contraintes.

L'appelante postule dans ses dernières conclusions la mise à néant de la contrainte n°308... et de l'amende appliquée pour violation de l'article 85, § 1 du CTVA, demande à la cour de dire pour droit que le droit à révision des déductions de TVA relatives aux travaux immobiliers doit être calculé sur 5 ans et non sur 15 ans, d'admettre la déductibilité de la TVA portée sur les factures reprises dans les contraintes litigieuses et d'écarter l'application de la TVA sur le véhicule de société et, à titre infiniment subsidiaire, de ne pas appliquer les amendes litigieuses et de condamner l'intimé aux dépens liquidés à 2.400 euros.

L'intimé conclut à la recevabilité mais au non-fondement de l'appel, postule pour autant que de besoin la confirmation de la validité et de l'exécution des contraintes litigieuses, la condamnation de l'appelante au paiement de la créance fiscale détaillée dans les deux procès-verbaux et dans les deux contraintes et demande à la cour de délaisser à l'appelante ses propres dépens.

Il- Discussion

Quant à la preuve de la délégation de pouvoir en vertu de l'article 85, § 1er du Code de la TVA et à l'illégalité de la contrainte n°308...

La contrainte portant le numéro 308... est « Décernée par moi ... Inspecteur Principal/Receveur a.i. du 1er Bureau de Recette de la T.V.A. de Bruxelles, le 24 novembre 2008. Visée et rendue exécutoire par le soussigné ... Inspecteur principal a i désigné par le Directeur de l'administration de la T.V.A. à Bruxelles I, le 10 décembre 2008 » (cf. pièce 2 du dossier de l'appelante).

L'appelante a sollicité que soit rapportée la preuve que Monsieur ... était effectivement désigné comme receveur intérimaire à la date où la contrainte a été décernée et l'intimé produit la désignation dudit fonctionnaire à la fonction supérieure d'inspecteur principal d'administration fiscale au 1er bureau de recette de la T.V.A. à Bruxelles (cf. pièces 86 à 88 du dossier administratif (2005-2006}}, qui ne suscite à juste titre pas la moindre critique de l'appelante.

L'appelante considère par ailleurs que le second fonctionnaire ne disposait pas d'une délégation du directeur régional de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée lui permettant de viser et rendre exécutoire la contrainte.

L'article 85, § 1er, 1° du Code de la TVA prévoit que la contrainte « est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la T.V.A., de l'enregistrement et des domaines ou par un fonctionnaire désigné par lui».

Ce texte n'exige pas que la délégation de pouvoir soit faite au profit d'un fonctionnaire nommément désigné, mais autorise une délégation donnée à certaines catégories déterminées de fonctionnaires (cf. Cass. 12.02.2009, F.07.0063.F, www.jure.juridat.just.fgov);

Il n'est du reste pas exigé que cette délégation revête une forme particulière et elle peut être verbale.

La preuve de la délégation qui incombe à l'administration en cas de contestation peut être notamment rapportée par présomptions et le juge apprécie en fait la valeur probante des présomptions sur lesquelles il fonde sa décision (cf. en ce sens Cass., 10 février 2012, F.11.0048.F, www.jure.juridat.just.fgov.be).

L'intimé produit une délégation générale établie le 1er octobre 1998 en ces termes: « Je soussigné, A...., Directeur régional de la TVA, Direction Bruxelles I, renouvelle les délégations accordées dans le passé et donne par la présente, en vertu de l'article 85 § 1 du Code de la TVA, délégation aux directeurs, inspecteurs principaux chef de service et les inspecteurs principaux attachés aux services de la direction précitée, pour viser et rendre exécutoire toutes les contraintes » et cette délégation a été visée par son successeur (cf. pièces 71 et 72 du dossier administratif (2005-2006)).

En date du 8 avril 1998, Monsieur ... a été désigné par le Directeur général de la TVA, de l'enregistrement et des domaines, pour exercer les fonctions supérieures d'inspecteur principal a.i. auprès de la 1er direction régionale de Bruxelles à partir du 19 janvier 1998 (cf. pièces 68-69 du dossier administratif (2005-2006)) et il disposait clairement de la qualité d'inspecteur principal attaché aux services de la direction de la TVA de Bruxelles, habilité à viser et rendre exécutoire une contrainte en vertu de la délégation du 1er octobre 1998 précitée.

Une interprétation stricte n'implique pas qu'il faille restreindre le sens des termes utilisés et un inspecteur principal ad interim est bien un inspecteur principal, même s'il n'est pas nommé statutairement à ce grade.

L'intimé relève du reste sans élément de contradiction que nombre de fonctions à Bruxelles sont pourvues ad interim en raison des exigences linguistiques et une délégation limitée aux inspecteurs principaux statutaires n'aurait guère d'effet et partant de sens à la direction de Bruxelles.

L'appelante s'empare vainement des termes utilisés par une délégation du 1er juillet 2009 qui vise les « inspecteurs principaux, attachés à ma direction ou aux services lui ressortissant, y compris ceux qui exercent à titre provisoire l'une de ces fonctions» (cf. pièce 73 du dossier administratif (2005-2006)).

Non seulement la délégation de 1998 ne peut s'interpréter en fonction des termes d'une délégation établie plus de dix années plus tard mais l'intimé relève à juste titre que les fonctionnaires visés ne sont pas des titulaires de fonctions « ad interim » à plus ou moins long terme faisant l'objet d'une désignation écrite du Ministre ou du directeur général d'une administration mais des agents qui sont sollicités par le directeur régional pour exercer une fonction supérieure pour une période de courte durée en raison d'absences du titulaire pour les besoins du service sans l'aval du Directeur général ou du Ministre.

Les termes de délégations d'autres directions à d'autres moments ou des décisions judiciaires statuant sur de telles délégations, qui ne lient d'ailleurs pas la cour, ne sont pas de nature à infirmer l'interprétation à donner à la délégation en cause.

Il s'ensuit que c'est à tort que l'appelante considère que la contrainte n'a pas été valablement décernée, visée et rendue exécutoire en l'espèce et est illégale.

Quant à la révision des taxes déduites sur les travaux d'un appartement

L'appelante a acquis le 11 juin 2001 un appartement en cours de construction (cf. pièces 51 à 60 du dossier administratif (2004)) qu'elle signale avoir utilisé à des fins professionnelles à partir du 4ème trimestre 2001 (cf. ses dernières conclusions p. 23) et elle a procédé à la déduction des taxes relatives aux travaux immobiliers relatifs à cet appartement.

L'appelante admet en effet désormais, ce qu'elle ne pouvait du reste ignorer, que la TVA due sur les factures portant la mention « TVA à acquitter par le cocontractant» a bien été déclarée en grille 56 et déduite en grille 59 (cf. ses dernières conclusions p. 24).

Selon l'acte de vente, la « partie du prix afférente au terrain et aux constructions édifiées est payable à la signature des présentes tandis que celle afférente aux constructions restant à exécuter est payable et exigible au fur et à mesure de l'avancement des travaux suivant le tableau d'échéance ci-après » (cf. pièce 54 du dossier administratif (2004)).

Les diverses tranches de travaux de construction ont été regroupées en 4 factures de la S.A. PROJIMA d'un montant global de 4.950.000 FB ou 122.707,29 euros émises respectivement les 27 juin 2001, 16 août 2001, 31 juillet 2001 et 12 novembre 2001 (cf. pièces 22 à 25 du dossier administratif (2004)).

En outre, des travaux supplémentaires et de parachèvement ont été réalisés et facturés pour un montant global de 19.486,23 euros (cf. pièces 26 à 29, 32, 35 à 39 du dossier administratif (2004) et détail en pages 22 et 23 des dernières conclusions de l'intimé).

L'appartement ayant été revendu en 2004 sous le régime des droits d'enregistrement, l'administration a procédé à une révision des déductions à concurrence de 12/15 des taxes relatives aux travaux en application de l'article 9, § 1er de l'arrêté royal n°3 du 10 décembre 1969.

Les factures de construction et parachèvement étant de 142.193,52 euros (122.707,29 + 19.486,23), les taxes déduites de 21 % se chiffrent à 29.860,64 euros et les 12/15 de ce montant correspondent à des taxes à reverser de 23.888,51 euros, le montant repris dans le procès-verbal du 27 novembre 2007 (cf. pièces 8-9 du dossier administratif (2004)).

En vertu de l'article 9, § 1er de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 en sa version applicable, « Pour les taxes ayant grevé les biens d'investissement, la déduction initialement opérée par l'assujetti est sujette à révision pendant une période de cinq ans qui commence à courir le 1er janvier de l'année au cours de laquelle le droit à déduction a pris naissance. Toutefois, pour les taxes ayant grevé les opérations qui tendent ou concourent à l'érection ou à l'acquisition d'un bâtiment avec paiement de la taxe, ou à l'acquisition, avec paiement de la taxe, d'un droit réel au sens de l'article 9, alinéa 2, 2 °, du Code, portant sur un bâtiment, cette période est portée à quinze ans ».

Sont visés les travaux qui « tendent ou concourent à l'érection ou à l'acquisition d'un bâtiment avec paiement de la taxe» et si, comme en l'espèce, un assujetti acquiert un bâtiment en cours d'érection et fait achever l'érection du bâtiment après l'acquisition, le délai de révision de 15 ans s'applique tant aux taxes ayant grevé l'acquisition du bâtiment en construction que les travaux qui tendent ou concourent à l'érection ayant été réalisés après l'acquisition.

En ce qui concerne les travaux de construction que l'acte de vente de l'immeuble évalue à 4.950.000 FB (cf. pièce 54 du dossier administratif (2004)) et qui ont été facturés par la SA PROJIMA, (cf. pièces 22 à 25 du dossier administratif (2004)), il s'agit clairement de travaux qui tendent ou concourent à l'érection du bâtiment.

Les autres travaux de finition et parachèvement d'un import global de 19.486,23 euros facturés par la SA PROJIMA ainsi que par divers entrepreneurs ont été réalisés quelques semaines ou quelques mois après l'acquisition et concernent la fourniture et pose de carrelages (cf. pièces 29 à 34), de radiateurs et un supplément sanitaire (cf. pièces 38 et 39), de revêtements de sols (cf. pièce 37), d'une cuisine équipée (cf. pièce 36), des travaux d'électricité (cf. pièce 35), un supplément menuiserie intérieur comprenant la fourniture et le placement notamment de diverses portes, escaliers, garde-corps, de double vitrage et la pose de plinthes (cf. pièces 26 à 27) et une facture relative à l'éclairage (cf. pièce 28 du dossier administratif (2004)).

L'intimé relève à juste titre que la nature des travaux indique que ces travaux concourent à l'érection du bâtiment, en ce qu'ils permettent de le parachever et de le rendre opérationnel, un immeuble n'étant pas complet sans les portes intérieures, la cage d'escalier, l'électricité, le revêtement de sol ou la cuisine équipée, ces travaux et biens meubles ainsi placés devenant du reste des immeubles par nature.

Il s'ensuit que l'ensemble des taxes relatives aux factures en cause sont visées par le délai de révision de 15 ans au titre de taxes ayant grevé les opérations qui tendent ou concourent à l'érection ou à l'acquisition d'un bâtiment avec paiement de la taxe en application de l'article 9, § 1 de l'arrêté royal n° 3 précité.

Selon l'appelante, le reg1me de l'auto-liquidation qu'elle qualifie erronément d'auto-facturation, ne pouvait s'appliquer pour la SA PROJIMA dans la mesure où il s'agit d'un promoteur immobilier pour les motifs suivants :

- l'administration« n'est pas sans savoir que le régime de l'autofacturation , prévu par l'article 20 de l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992, ne peut être d'application à l'égard d'un promoteur immobilier dressant des factures pour une construction neuve. »

- « l'article 20, § 2, de l'arrêté royal n°1 du 29 décembre 1992 prévoit en effet que le régime d'autofacturation vise tout travail immobilier au sens de l'article 19, §2 du Code de la TVA».

- « Cette disposition exclut toutefois de cette notion de travail immobilier le promoteur immobilier (constructeur professionnel) qui effectue de travaux de construction d'un bâtiment destiné à la vente (article 19, § 2, 1° du Code de la TVA)».

- Si « l'Administration admet ce régime d'autofacturation appliqué par la société PROJIMA, cela signifie qu'il n'est alors pas question d'une construction neuve».

- « S'il n'est pas question d'une construction neuve, puisque l'Administration admet le régime de l'autofacturation, cela doit alors avoir une implication au niveau de la mise en œuvre de l'article 9, § 1er de l'arrêté royal n°10 décembre 1969, puisque la période de révision n'est alors plus portée à 15 ans mais uniquement à 5».

Ces développements assez obscurs et confus dénotent selon l'intimé et à juste titre une réelle méconnaissance de la matière de la TVA dans le chef de l'appelante.

En vertu de l'article 20, de l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992, «§1er Par dérogation à l'article 51, § 1er, 1°, du Code, le cocontractant de l'assujetti établi en Belgique qui effectue une des opérations indiquées au§2, doit acquitter la taxe due en raison de cette opération lorsqu'il est lui-même un assujetti établi en Belgique et tenu au dépôt d'une déclaration visée à l'article 53, alinéa 1er, 3°, du Code, ou un assujetti non établi en Belgique qui a fait agréer un représentant responsable dans le pays conformément à l'article 55, § 1er ou § 2, du Code. Il acquitte la taxe de la manière prévue au §4, ci-après. §2. Est visé tout travail immobilier au sens de l'article 19§2, du Code ».

En vertu de cette dernière disposition, «§2.Est également assimilée à une prestation de services effectuée à titre onéreux, l'exécution par un assujetti d'un travail immobilier :

1 ° pour les besoins de son activité économique, à l'exception:

a) des travaux de construction d'un bâtiment effectués par un assujetti visé

à l'article 12, § 2;

b) des travaux de réparation, d'entretien ou de nettoyage, lorsque l'exécution de tels travaux par un autre assujetti ouvrirait droit à la déduction complète de la taxe;

2 ° pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel, et, plus généralement, à titre gratuit ou à des fins étrangères à son activité économique.

Pour l'application du présent Code, il y a lieu d'entendre par travail immobilier, tout travail de construction, de transformation, d'achèvement, d'aménagement , de réparation , d'entretien, de nettoyage et de démolition de tout ou partie d'un immeuble par nature, ainsi que toute opération comportant à la fois la fourniture d'un bien meuble et son placement dans un immeuble en manière telle que ce bien meuble devienne immeuble par nature ».

La référence à l'article 19, § 2 du Code à l'article 20 de l'arrêté royal n°l précité pour déterminer le sens à donner aux travaux immobiliers renvoie clairement à la définition des travaux immobiliers visée à l'article 19, § 2 alinéa 2 du Code de la TVA soulignée par la cour et non à l'article 19, § 2, alinéa 1er, 1° du Code de la TVA qui ne contient la moindre définition des travaux immobiliers mais traite des travaux immobiliers effectués à soi-même pour les besoins de son activité économique qui sont assimilés à des prestations de service à titre onéreux pour lesquels par hypothèse le régime de l'auto-liquidation ne peut s'appliquer à défaut de deux assujettis déposants différents.

Cette disposition vise à reprendre une TVA sur une base d'imposition lorsque l'assujetti entreprend lui-même ou avec son personnel des travaux immobiliers pour les besoins de son activité économique au lieu de faire appel à une entreprise tierce et consiste à considérer ce travail immobilier comme un bien d'investissement.

Cette disposition ne trouve cependant pas à s'appliquer à un promoteur immobilier qui effectue lui-même ou avec son personnel des travaux de construction d'un bâtiment, vu que son activité habituelle est de vendre des bâtiments neufs avec TVA et que ces biens constituent non pas des biens d'investissement mais des éléments de stock.

La disposition de l'article 19, § 2, alinéa 1er, 1° du Code de la TVA est totalement étrangère à l'application du régime de l'auto-liquidation qui suppose deux assujettis différents et rien ne s'oppose à l'application du régime de l'auto­ liquidation pour des travaux immobiliers effectués par un promoteur qui ont pour objet l'érection d'un bâtiment et toutes les factures en cause établies postérieurement à l'acquisition du bien par l'appelante concernent des travaux immobiliers au sens de l'article 19, § 2, alinéa 2 auquel renvoie l'article 9, § 1 de l'arrêté royal n° 3.

En outre, à supposer même que le régime de l'auto-liquidation aurait été appliqué à tort, quod non, l'appelante est bien le consommateur final de l'opération et c'est elle qui doit supporter la charge de la TVA et, que le bien immobilier ait été repris sous le régime normal de la taxe ou avec application du régime de l'auto-liquidation, il s'agit bien d'un bien ayant un caractère immobilier pour lequel c'est le délai de 15 ans qui s'applique pour les révisions en cas de changement d'affectation comme en l'espèce et les déductions opérées peuvent être revues dans ce délai.

Il s'ensuit que les développements de l'appelante relatifs à l'auto­ liquidation sont sans la moindre pertinence et que l'on se trouve bien en présence pour toutes les factures en cause de travaux qui « tendent ou concourent à l'érection ou à l'acquisition d'un bâtiment avec application de la taxe » pour lesquels s'applique le délai de révision de 15 ans en application de l'article 9, § 1er de l'arrêté royal n° 3 précité, l'appelante revendiquant à tort l'application du délai de 5 ans.

Quant à la déduction de la TVA relative à des achats de vêtements et de chaussures

L'appelante qui est immatriculée à la TVA pour des activités d'encodage prétend déduire les TVA relatives notamment à l'achat de vêtements, chaussures et chemises (cf. pièce 6 dossier administratif (2004)) ou de vêtements, 2 chemises ou 2 costumes (cf. pièce 3 du dossier administratif (2005-2006)).

Les libellés des factures produites par l'appelante reprennent les descriptions suivantes : Vêtements homme, vêtements professionnels, vêtements et chaussures, Vêtements, 1 veston, 1 pantalon, 1 chemise, 1 cravate, 1 chemise, plusieurs chemises et une cravate, jeans, chemise, pull, chemise, 2 costumes (cf. pièces 8 et 9 du dossier de l'appelante).

L'appelante qui est une société n'a pas de frais d'habillement propres et ces dépenses sont destinées à son dirigeant, Marc MAN KA, qui doit se vêtir.

Il incombe à celui qui revendique la déduction de la TVA d'établir que les conditions pour en bénéficier sont remplies (C.J.C.E., 14 février 1985, arrêt Rompelman, affaire n°268/83, point 24; C.J.C.E., 29 février 1996, affaire C-110/94 INZO, point 23).

En vertu de l'article 45, § 1er du Code de la TVA, « Tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer

1 ° des opérations taxées ;(...) ».

L'exercice du droit à déduction de la taxe en amont requiert qu'il existe un lien direct et immédiat entre les biens et les services fournis à l'assujetti et des opérations imposables en aval.

En effet, selon la Cour de justice des Communautés européennes, « 23 Selon une jurisprudence constante, l'existence d'un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu'un droit à déduction de la TVA en amont soit reconnu à l'assujetti et pour déterminer l'étendue d'un tel droit (voir arrêts Mid/and Bank, précité, point 24; Abbey National, précité, point 26, ainsi que du 3 mars 2005, Fini H, C-32/03, Rec. p. 1-1599, point 26). Le droit à déduction de la TVA grevant l'acquisition de biens ou de services en amont présuppose que les dépenses effectuées pour acquérir ceux-ci fassent partie des éléments constitutifs du prix des opérations taxées en aval ouvrant droit à déduction (voir arrêts Mid/and Bank, précité, point 30; Abbey National, précité, point 28, ainsi que du 27 septembre 2001, Cibo Participations, C-16/00, Rec. p. 1- 6663, point 31). 24 Un droit à déduction est cependant également admis en faveur de l'assujetti, même en l'absence de lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction, lorsque les coûts des services en cause font partie des frais généraux de ce dernier et sont, en tant que tels, des éléments constitutifs du prix des biens ou des services qu'il fournit. De tels coûts entretiennent, en effet, un lien direct et immédiat avec l'ensemble de l'activité économique de l'assujetti (voir, notamment, arrêts précités Mid/and Bank, points 23 et 31, ainsi que Kretztechnik, point 36) » (cf. CJCE, 8 février 2007, lnvestrand BV, arrêt C-435/05, points 23 et 24).

En outre, en vertu de l'article 1, § 1er de l'arrêté royal du 10 décembre 1969, « Ne sont en aucun cas déductibles les taxes grevant les biens et les services qu'un assujetti destine à un usage privé ou à des fins autres que celles qui relèvent de son activité économique.

Lorsqu'un bien ou un service est destiné à être affecté partiellement à de telles fins, la déduction est exclue dans la mesure de cette affectation. Cette mesure est à déterminer par l'assujetti sous le contrôle de l'administration ».

L'appelante se limite à des considérations générales et globales mais se garde de bien ne fût-ce que de tenter d'établir le lien exigé entre de quelconques achats déterminés de vêtements ou chaussures et l'exercice de l'activité économique, la société étant immatriculée pour des prestations d'encodage et ayant deux clients qui sont la SCRL ABC et la SPRL MED., deux sociétés qui ont le même gérant que l'appelante, ce qui a priori n'implique pas de frais vestimentaires particuliers.

Les vêtements et chaussures en cause qui ne sont pas des vêtements professionnels spécifiques dont l'utilisation est imposée spécifiquement par l'activité économique, peuvent être destinés à un usage privé ou à d'autres fins que celles qui relèvent de l'activité économique et si, comme relevé ci-avant, seul un usage qui relève de l'activité économique partiel a eu lieu, l'appelante devrait rapporter la preuve de cette partie professionnelle, ce qu'elle ne tente même pas d'établir.

Il ne suffit pas de relever à l'envi qu'il n'y a pas de disposition équivalente à l'article 53, 7° du CIR 92 limitant la déduction de frais de vêtements en matière de contributions directes ou qu'aucun avantage de toute nature n'aurait fait l'objet de la cotisation distincte visée à l'article 219 du CIR 92 ou n'aurait été taxé dans le chef du dirigeant, ce qui n'est pas directement lié à la problématique de la déduction des TVA et peut du reste s'expliquer par les règles différentes à appliquer.

Les frais en cause non autrement précisés que par le libellé des factures souvent vague sont a priori à l'usage de son dirigeant dans sa vie quotidienne ordinaire et il ne peut être écarté qu'ils constituent des dépenses à caractère personnel dans le chef du dirigeant de l'appelant, le cas échéant particulièrement coquet, non nécessitées par l'exercice d'une activité économique.

Rien ne permet du reste de considérer que les prix d'acquisition de vêtements pour l'usage de son dirigeant dans sa vie quotidienne en général, dont l'appelante insiste sur le fait qu'ils n'ont pas été imposés au titre d'avantage de toute nature ou soumis à la cotisation distincte, constituent des frais généraux qui sont un élément du prix des opérations taxées en aval et ont ainsi un lien direct et immédiat avec l'ensemble de l'activité économique de l'assujetti.

Aussi la cour considère-t-elle que l'appelante n'établit pas les conditions de déduction, en tout ou en une partie déterminée, des TVA relatives aux acquisitions de vêtements et chaussures.

Quant à la déduction des taxes relatives à d'autres achats dont l'usage professionnel avec droit à déduction n'est pas reconnu.

Les déductions en cause sous ce titre concernent le point 1. d) du procès­ verbal du 27 novembre 2007 pour l'année 2004 (cf. pièce 10 du dossier administratif (2004)) et le point I, b), 2ème tiret du procès-verbal du 6 août 2008 pour les années 2005 et 2006 (cf. pièce 19 du dossier administratif (2005-2006)).

Selon l'appelante, « Ces achats pour lesquels la déduction est rejetée ont un caractère professionnel. Les factures apportent la preuve de ces opérations», ce qui n'est guère explicite en matière de preuve, l'émission d'une facture n'établissant pas en soi le caractère déductible des taxes relatives à l'opération mentionnée.

En guise d'explication complémentaire, l'appelante ajoute que « la facture IKEA concerne des étagères suspendues en tissu dans lesquelles la société range les papiers à firme, enveloppes, documents administratif, etc. Le sac et porte documents sont utilisés pour le transport des documents comptables (remise et reprise chez les clients, parfois 10 rendez-vous par jour). Le fait que ces explications n'ont pas été données au moment du contrôle ne peut justifier le rejet du droit à déduction» (cf. ses dernières conclusions p. 47).

L'appelante ne donne aucune précision quant à la facture IKEA qu'elle évoque, sept factures IKEA étant en cause (cf. pièces 10, 61 et 64 du dossier administratif (2004) et 19, 32, 39, 40, 42 et 47 du dossier administratif (2005-2006).

L'intimé relève sans être contredit et à juste titre que l'examen des factures IKEA de 2004 révèle par exemple l'achat d'un chausse-pied, de cintres, de casserole, de passoire en inox, de support photos 15 x 10 , de mallettes CD, de draps de bains... et que pour les années 2005-2006, on retrouve notamment dans les achats rejetés du linge de maison, des articles tondeuses, des sacs de sport, un portefeuille en cuir,...ce qui démontre la grande légèreté avec laquelle l'appelante prétend dans le cadre de ses déclarations TVA obtenir la déduction de taxes relatives à des biens divers dont certains sont par leur nature même dépourvus de la moindre affectation à l'activité économique de l'appelante.

Il ne suffit du reste pas dans un tel contexte que par le libellé de l'achat, celui-ci soit susceptible d'une affection à l'activité économique ou à d'autres fins, tels un sac, un porte documents ou une étagère en tissus, pour que la preuve requise soit rapportée.

Il a été relevé ci-avant qu'en vertu de l'article 1, § 1er de l'arrêté royal du 10 décembre 1969, « Ne sont en aucun cas déductibles les taxes grevant les biens et les services qu'un assujetti destine à un usage privé ou à des fins autres que celles qui relèvent de son activités économique.

Lorsqu'un bien ou un service est destiné à être affecté partiellement à de telles fins, la déduction est exclue dans la mesure de cette affectation. Cette mesure est à déterminer par l'assuietti sous le contrôle de l'administration ».

Force est de constater que l'appelante sur laquelle repose la charge de la preuve et qui admet du reste avoir été totalement incapable de démontrer l'affectation professionnelle revendiquée lors du contrôle d'un quelconque achat déterminé en cause, n'apporte pas cette preuve au stade judiciaire.

Il s'ensuit que c'est à juste titre que la déduction des taxes relatives à ces achats a été rejetées par l'administration.

Quant à la déduction sur base de documents autres que des factures (reçus, tickets, ...)

Sous ce titre sont visées les régularisations figurant au point I, f) du procès­ verbal du 27 novembre 2007 relatif à l'année 2004 (cf. pièces 10 et 11 du dossier administratif correspondant) et au point 1. b), 3ème et 4ème tiret du procès-verbal du 6 août 2008 relatif aux années 2005 et 2006 (cf. pièce 20 du dossier administratif correspondant).

Il s'agit pour l'année 2004 de « carburants, car wash et parking » et pour les années 2005-2006 également de frais de carburants, car wash et parking ainsi que d'autres achats dénommés « IPL, Photo Hall, architecte, carburant », dont un concerne une TVA étrangère ou des frais « Mobistar » pour lesquels aucun document quelconque n'est produit (cf. pièces 10, 11 du dossier administratif 2004 et pièce 20 du dossier administratif 2005-2006).

En vertu de l'article 3, § 1er, 1° de l'arrêté royal n° 3, «§1er Pour pouvoir exercer son droit à déduction, l'assujetti doit :

1°pour la taxe grevant les biens et les services qui lui ont été fournis, détenir une facture délivrée conformément aux articles 53, § 2 et 53octies, du Code et contenant les mentions visées à l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n ° 1 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur aioutée ;... ».

En vertu de l'article 5, § 1er, de l'arrêté royal n°l relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, « §1er La facture et le document visé à l'article 2 portent les mentions suivantes

1° la date à laquelle ils sont délivrés et un numéro séquentiel, basé sur une ou plusieurs séries qui identifie ces documents de façon unique, sous lequel ils sont inscrits au facturier de sortie du fournisseur ou du prestataire de services;

2° le nom ou la dénomination sociale du fournisseur de biens ou du prestataire de services, l'adresse de son siège administratif ou social et son numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée visé à l'article 50 du Code;

2°bis lorsque le redevable est le fournisseur de biens ou le prestataire de services qui n'est pas établi en Belgique et que

a) il a fait agréer un représentant responsable dans le pays conformément à l'article 55, § 1er ou § 2, du Code, l'identité et l'adresse de ce représentant responsable et l'indication de sa qualité;

b) il est représenté par une personne préalablement agréée conformément à l'article 55, § 3, du Code, l'identité, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée attribué à cette personne et l'indication de sa qualité;

3° le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée visé à l'article 50, du Code, du cocontractant ou, en cas de livraisons visées à l'article 39bis, alinéa 1er, 4°, du Code, le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée, attribué à l'assujetti dans l'Etat membre de destination des biens;

0bis lorsque le redevable est le cocontractant qui n'est pas établi en Belgique et que:

a) il a fait agréer un représentant responsable dans le pays conformément à l'article 55, § 1er ou § 2, du Code, l'identité et l'adresse de ce représentant responsable et l'indication de sa qualité;

b) il est représenté par une personne préalablement agréée conformément à l'article 55, § 3, du Code, l'identité, l'adresse et le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée attribué à cette personne et l'indication de sa qualité;

4°

a) pour les opérations visées à l'article 21, § 3, 2°, b, 3°bis, 3°ter, 4°bis, 4°ter et 8°, du Code, le numéro par lequel le preneur est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée et sous lequel le service lui a été rendu;

b) pour les opérations visées à l'article 39bis, alinéa 1er, 1 °, du Code, le numéro par lequel l'acquéreur est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre;

c) en cas d'application de la disposition prévue à l'article 25ter, § 1er, alinéa 2, 3°, du Code, une référence à l'application de cette disposition, le numéro par lequel l'assujetti est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre et sous lequel il a effectué l'acquisition intracommunautaire et la livraison subséquente des biens, et le numéro par lequel le destinataire de la livraison est identifié à la taxe sur la valeur ajoutée, conformément à l'article 50, §1er, du Code;

5° la date à laquelle intervient le fait générateur de la livraison de biens ou de la prestation de services ou la date de l'encaissement de tout ou partie du prix, dans la mesure où une telle date est déterminée et différente de la date de délivrance de la facture;

6° les éléments nécessaires pour déterminer l'opération et le taux de la taxe due, notamment la dénomination usuelle des biens livrés et des services fournis et leur quantité ainsi que l'objet des services;

7° les données visées à l'article Bbis, § 2, du Code pour les livraisons de moyens de transport neufs, ainsi que la marque, le modèle, le millésime, la cylindrée, la puissance du moteur, le modèle de la carrosserie et le numéro de châssis pour la livraison de voitures ou de voitures mixtes, neuves ou d'occasion, et la date de la première mise en circulation pour les voitures d'occasion et les voitures mixtes d'occasion et, pour les travaux autres que le lavage, relatifs à des véhicules à moteur, l'indication du numéro de la plaque minéralogique du véhicule;

8° pour chaque taux ou exemption, la base d'imposition, le prix unitaire hors taxe, ainsi que les escomptes, rabais ou ristournes éventuels s'ils ne sont pas compris dans le prix unitaire;

9° l'indication des taux de la taxe due et le montant total des taxes dues. Le montant total des taxes dues doit être exprimé dans la monnaie nationale de l'Etat membre où se situe le lieu de la livraison de biens ou de la prestation de services. Lorsque la taxe est due par le cocontractant conformément à l'article 51, § 2, 1 °, 2° et 5 °, du Code, la mention "Taxe à acquitter par le cocontractant – Code de la T.V.A., article 51, § 2" ou la référence à la disposition pertinente de la directive ou à la disposition nationale correspondante doit être apposée en lieu et place de l'indication des taux et du montant total des taxes dues;9°bis {abrogé);

10° l'indication de la disposition pertinente de la directive ou de la disposition nationale correspondante en vertu de laquelle l'opération est exonérée de la taxe ou en vertu de laquelle la taxe n'est pas portée en compte, ou une mention équivalente;

11 ° une référence à la pièce ou aux pièces antérieures, lorsque plusieurs factures ou documents sont établis pour la même opération. La facture ne peut débiter le cocontractant, à titre de taxe, d'un montant dont il a été débité antérieurement;

12° toutes autres mentions prescrites en exécution du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ou des arrêtés d'exécution ».

Cet article transpose la directive n°2001/115/CE du Conseil du 20 décembre 2001 qui a modifié l'article 22, paragraphe 3, sous b de la sixième directive, actuellement l'article 226 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006.

L'arrêt de la Cour de justice du 14 juillet 1988 invoqué par l'appelante est sans relevance dès lors qu'il visait les mentions autres que celles visées à l'article 22, § 3, b de la 6ème directive que les Etats avaient la faculté de prévoir pour assurer l'exacte perception de la taxe et pour éviter la fraude, la nouvelle directive ayant établi au niveau communautaire une liste harmonisée des mentions qui doivent obligatoirement figurer sur les factures et dont l' article 5, § 1 de l'arrêté royal n° 1 est la transposition.

Les factures doivent notamment mentionner le nom, l'adresse et le numéro d'identification du client et l'intimé relève sans être contredit et sans la production d'un quelconque élément de contradiction par l'appelante qui ne verse pas aux débats les justificatifs des achats, que « les reçus car-wash (sans nom), les tickets/reçus de parking (sans nom, certains sans montant de TVA porté en compte, ...) et tickets de caisse carburant appuyant les déductions rejetées par l'administration ne contiennent pas toutes ces mentions ».

L'identité du client n'étant pas reprise, pas plus que le montant de TVA pour certains documents selon l'intimé sans élément de contradiction de l'appelante, il ne peut s'agir de factures simplifiées comme le pose l'appelante, étant donné qu'il n'est pas possible de déterminer la personne qui a reçu les biens et services reproduits sur les documents et dans certains cas le montant de la TVA portée en compte.

Aucun réel contrôle ne peut être effectué par l'administration en présence de tels documents, dont l'intimé relève toujours sans élément de contradiction qu'ils ne contiennent quasiment aucune des mentions énumérées dans l'arrêté royal précité.

Il est clair que pour la TVA acquittée en France sur des frais de carburant, aucune déduction en Belgique de cette taxe étrangère par le biais des déclarations périodiques n'est possible, ce qui n'est, il est vrai, pas précisément contesté par l'appelante.

Pour les frais de téléphonie mobile, aucun document n'est produit selon l'intimé et force est effectivement de constater que l'appelante ne verse aux débats la moindre pièce relative à ces frais.

Il importe du reste peu que ces frais aient été admis en matière d'impôt sur les revenus, ce qui est du reste simplement allégué et non établi précisément par l'appelante, les dispositions légales applicables étant différentes.

Il n'existe notamment aucune disposition en matière de TVA équivalente à l'article 50, § 1er du CIR 92 qui permet d'évaluer des frais de manière raisonnable dont la réalité est établie, la déductibilité ne s'appréciant pas de manière globale mais« opération par opération» en matière de TVA.

Il s'ensuit que c'est à juste titre que les déductions revendiquées sous ce titre ont été rejetées par l'administration.

Quant à l'avantage de toute nature sur le véhicule Porsche

L'administration postule la TVA comprise dans des avantages de toute nature relatifs à l'usage d'un véhicule de marque Porsche Cabriolet acquis en avril 2004.

L'appelante soutient que ce véhicule est exclusivement utilisé à titre professionnel par la société et conteste un usage privé de ce véhicule par le dirigeant de la société qui disposait d'un autre véhicule de marque Chrysler équipé au LPG qui rendait moins onéreux les déplacements privés du dirigeant et pour lequel un avantage de toute nature a été déclaré et soumis à la TVA.

Comme le relève à juste titre le premier juge, lors des périodes en cause, l'activité de l'appelante, dont le dirigeant est M.M., consistait en l'encodage de documents pour le compte des sociétés ABC et MED., dont le dirigeant est également M.M..

L'utilisation d'un véhicule pour la réalisation d'opérations taxables est liée à l'enlèvement de documents au domicile des clients et un cabriolet Porsche n'est pas particulièrement adapté à cet usage et il ne peut sérieusement être soutenu que ce véhicule de luxe aurait été uniquement affecté à cet usage dans le chef de l'appelante qui dispose de deux véhicules et n'a qu'un seul gérant.

L'administration relève à cet égard sans être contredite que la comptabilité de l'appelante reprend des dizaines de tickets de parking et tickets de carburant « essences » délivrés par des stations-services en France et en principauté de Monaco et elle produit dans ses dernières conclusions les tickets tirés de la comptabilité de l'appelante relatifs à un voyage en France et à Monaco en octobre 2005 avec un véhicule à essence, la Porsche étant la seule voiture à essence de la société.

L'appelante, confrontée à ces pièces qui infirment sa contestation d'un usage privé, expose que« le fait que Monsieur M.M. ait utilisé un véhicule pour un déplacement privé ne signifie pas par ailleurs que ce véhicule ne serait pas utilisé la plupart du temps pour les activités professionnelles de la société », ce qui n'est pas la question dès lors que l'usage privé du véhicule est démontré.

L'avantage a été repris à concurrence de 5000 kms, soit un nombre de kilomètres particulièrement réduit correspondant à l'évaluation de l'avantage minimum en matière d'impôt sur les revenus et tout à fait en phase avec le kilométrage important de 193.000 kms non critiqué par l'appelante constaté par le service de recherches locales de Liège en avril 2010 (cf. les dernières conclusions de l'Etat belge page 51 non critiquées sur ce point).

Il ne peut être tiré aucun argument du sort de la procédure en matière d'impôt des sociétés dès lors qu'il n'a pas été statué sur le fond des cotisations, la demande de validation de cotisations subsidiaires n'ayant pas été déposée dans le délai légal (cf. pièce 10 du dossier de l'appelante).

Il s'ensuit que les taxes en cause comprises dans les avantages de toute nature qui sont réclamées par l'administration sont justifiées.

Quant aux autres points des deux procès-verbaux auxquels se réfèrent les contraintes

L'appelante ne formule aucune objection precIse à propos des autres rectifications opérées dans les procès-verbaux auxquels se réfèrent les contraintes, lesquelles apparaissent fondées.

Quant aux amendes

Des amendes réduites à 10 % ont été appliquées en application de l'article 70,§ 1er et 1er bis du Code de la TVA (cf. pièces 11 et 21 des dossiers administratifs}.

L'appelante met en cause la constitutionnalité de l'article 70, § 1er du Code de la TVA qui a effectivement été déclaré contraire à la Constitution en ce qu'il ne permet pas à la juridiction saisie d'accorder le bénéfice du sursis (cf. C.C., 06.11.2008, arrêt n°157/2008};

La Cour Constitutionnelle a notamment considéré que« Lorsque la loi du 29 juin 1964 n'est pas applicable, il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait» (cf. point B.4.1.), ce qui est le cas en l'espèce dès lors que la loi du 29 juin 1964 concernant la suspension, le sursis et la probation n'est pas applicable aux amendes prévues par le Code de la TVA (cf. en ce sens Cass. 12 janvier 2018, F.16.0127.F, produit par l'intimé et statuant à propos de l'article 70, § 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée}.

La Cour constitutionnelle a relevé à juste titre qu'il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait et que si l'article 70, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA n'est pas compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas à la juridiction saisie d'accorder le bénéfice du sursis, ce qui vaut également pour l'article 70, § 1 du Code de la tva,

« Ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que Je montant de J'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi» (cf. C.C., 21 février 2013, arrêt n°13/2013, points B.4. 3; cf. également en ce sens C.C. 27 mars 2014, arrêt n°55/2014 en matière d'accroissements d'impôts prévus par le Code d'impôts sur les revenus).

En l'espèce, les infractions sont établies et les amendes réduites de 10 % n'apparaissent nullement disproportionnées à la gravité des manquements relevés, ce qui n'est du reste pas précisément soutenu par l'appelante.

Le juge ne doit pas motiver par référence aux conditions de la loi du 29 juin 1964 sa décision qu'il n'y aurait pas lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue pour les amendes fiscales et du seul fait que, pour décider s'il aurait convenu ou non d'accorder un sursis, le juge fiscal ne soit pas lié par les restrictions à l'octroi imposées au juge pénal n'implique pas que la personne condamnée à une amende fiscale ne bénéficie pas d'un recours effectif devant le juge fiscal et qu'il y aurait violation de l'article 13 de la Convention européenne des droits de l'homme (cf. Cass. 12 janvier 2018 précité).

Considérer que si la mesure du sursis avait été prévue par la loi, il n'y aurait pas lieu de l'appliquer au cas d'espèce ne revient pas à s'immiscer dans le prérogatives du pouvoir législatif, le juge usant du pouvoir d'appréciation dont bénéficie le juge pénal dès lors que le prévenu se trouve dans les conditions légales pour bénéficier du sursis, la cour de cassation ayant à cet égard à juste titre relevé que « Lorsque le condamné se trouve dans les conditions légales pour bénéficier du sursis, il appartient à la juridiction de jugement d'apprécier, sur la base de considérations qui lui sont propres, s'il convient d'ordonner cette mesure» (cf. Cass. 12 janvier 2018, F.16.0127.F).

En l'espèce, la cour relève que l'appelante reprend notamment des frais qui sont manifestement étrangers à l'exercice de l'activité économique, tels un chausse-pied, des cintres, casserole, passoire en inox, support photos 15 x 10 ou draps de bains et cette attitude révèle dans le chef de l'appelante, dont l'intention frauduleuse n'a pas été retenue, à tout le moins une attitude désinvolte dans le cadre de l'application de la législation fiscale.

En raison de la gravité et du nombre des infractions pour certaines particulièrement flagrantes que l'appelante a commises, la cour estime qu'elle n'aurait pas accordé le sursis aux amendes à l'appelante si celui-ci était prévu par le législateur, pour lui faire prendre conscience de la gravité de son comportement et en l'absence de circonstances propres à l'appelante le justifiant.

La cour considère que telles circonstances ne résultent pas du simple fait que l'intention frauduleuse n'ait pas été considérée comme établie par l'administration et que l'appelante, qui a des antécédents, n'ait pas « été condamnée par le passé à une amende de plus de 24.000 € ou, plus simplement encore, à une amende en raison d'une intention frauduleuse » (cf. ses dernières conclusions p.67).

Celle-ci ne peut en outre exciper de sa totale méconnaissance des problématiques en cause et notamment des règles probatoires, dès lors que son seul et unique gérant est actif dans le domaine de la comptabilité et de la fiscalité.

PAR CES MOTIFS

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935,

La Cour,

Statuant contradictoirement et dans la limite de sa saisine,

Dit l'appel recevable mais non fondé.

Confirme le jugement dont appel en ce qu'il statue sur les deux oppositions aux contraintes litigieuses en matière de TVA.

Dit ces oppositions à contrainte recevables mais non fondées et dit valables et exécutoires ces deux contraintes portant les numéros C.T.R.I. 307.... et C.T.R.I. 308....

Condamne l'appelante aux dépens d'appel non liquidés dans le chef de l'intimé.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIÈME chambre de la cour d'appel de Liège, où siégeaient ... , et prononcé en audience publique du 07 novembre 2018 par le président ....

Signatures