Travail à façon et prestations de services intracommunautaires sur biens meubles corporels

Les circulaires n° 9 dd. 13.04.1994 et n° 3 dd. 01.02.1995 ont été abrogées à partir du 01.01.1996.

La décision n° E.T. 78.314 dd. 19.05.1993, a été abrogée à partir du 01.01.1996.

Travail à façon et prestations de services intracommunautaires sur biens meubles coporels

Objet de la circulaire

Art. 1^er

A partir du 1 ^er janvier 1996 un certain nombre de changements ont été apportés en matière de T.V.A.:

- le travail à façon est de nouveau considéré comme une prestation de services;

- un critère dérogatoire pour le lieu du service entre en vigueur pour un travail matériel ou une expertise portant sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature.

Cette circulaire a pour but de donner un aperçu de ce nouveau régime.

Art. 2

Les modifications découlent de la directive 95/7/CE du Conseil du 10 avril 1995 modifiant la directive 77/388/CEE et par l'introduction de nouvelles mesures de simplification dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée - rayon d'action et règles pratiques pour l'application des exemptions ( PB CE, n° L-102/18 du 5 mai 1995).

Cette directive a été transposée dans le droit belge par l'arrêté royal du 22 décembre 1995 modifiant le Code sur la valeur ajoutée ( M.B., 30 décembre 1995).

ChapitreI^er Travail à façon

Art. 3

La 6ème directive n'imposait pas de qualification particulière de l'opération de travail à façon sauf lorsqu'il est intracommunautaire, auquel cas il devait, dans certaines conditions, être assimilé à une livraison de biens effectuée à titre onéreux.

Etait également prévue la faculté de considérer le travail à façon interne comme une livraison de biens. La Belgique avait fait usage de cette faculté et considérait, à partir du 1 ^er janvier 1993, toute opération de travail à façon comme une livraison de biens (art. 10, ° 2, 2° (ancien) du Code de la T.V.A.).

Art. 4

Toutes ces règles ont été modifiées au 1 ^er janvier 1996 (suppression de l'art. 10, ° 2, 2°, du Code de la T.V.A.).

Etant donné que le travail à façon ne fait plus l'objet de règles spécifiques, il est, en ce qui concerne la nature même de l'opération, considéré dorénavant comme une prestation de services.

Cette prestation de services doit être regardée comme un travail matériel relatif à un bien autre qu'un bien immeuble par nature.

Art. 5

La définition du travail à façon est elle-même reprise spécifiquement comme prestation de services dans l'article 18 du Code de la T.V.A.

L'article 18, ° 1 ^er , 2ème alinéa, 1°, du Code de la T.V.A. a été adapté de la manière suivante:

“Est notamment considérée comme une prestation de services, l'exécution d'un contrat qui a pour objet:

1° un travail intellectuel ou matériel dont le travail à façon. Par travail à façon, il y a lieu d'entendre la fabrication ou l'assemblage d'un bien meuble par un entrepreneur au moyen de matières et d'objets que son cocontractant lui a confiés à cette fin, que l'entrepreneur aît fourni ou non une partie des matériaux utilisés;

2° (...)”

Art. 6

Un arrêt de la Cour de Justice des Communautés européennes, rendu sur question préjudicielle le 14 mai 1984 dans l'affaire 139-84 (Van Dijk's Boekhuis BV contre Staatssecretaris van Financiën) (1) , a par ailleurs précisé davantage l'interprétation qu'il convient de donner à cette notion, en stipulant que:

“Il n'y a travail à façon, au sens de l'article 5 paragraphe 2 point d) de la directive 67/228/CEE du Conseil du 11 avril 1967 et de l'article 5 paragraphe 5 point a) de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, que si un entrepreneur obtient un bien nouveau à partir des matériaux que le client lui a confiés. Cette nouveauté sera présente lorsque du travail de l'entrepreneur résultera un bien dont la fonction, aux yeux du public qui l'utilise, est différente de celles qu'avaient les matériaux confiés.”

(1)

J.O., n° C-138 du 6 juin 1985, p. 5.

Art. 7

Les critères sont donc particulièrement restrictifs en ce sens qu'il est exigé qu'un bien nouveau soit obtenu au départ des biens confiés par le donneur d'ordre.

La différence entre un travail à façon et un travail matériel portant sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature qui n'est pas un travail à façon a uniquement encore de l'importance pour les obligations qui peuvent en découler (voir ci-après).

ChapitreII Travail matériel ou expertise portant sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature

SectionI^er Détermination du lieu de la prestation de services et du redevable de la taxe

°1^er Modifications législatives

Art. 8

Avant le 1 ^er janvier 1996, lorsqu'il s'agissait d'un travail matériel ou d'une expertise, portant sur un bien autre qu'un immeuble par nature, était considéré comme le lieu de la prestation de services l'endroit où se trouve le bien, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. (ancien texte).

A partir du 1 ^er janvier 1996, l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. a été adapté de la manière suivante:

”° 3. Par dérogation au ° 2, le lieu de la prestation de services est réputé se situer:

1° (...)

2° lorsqu'il s'agit d'un travail matériel ou d'une expertise, portant sur un bien autre qu'un immeuble par nature:

a) à l'endroit où se trouve le bien au moment où cette prestation est matériellement exécutée;

b) par dérogation au a, sur le territoire de l'Etat membre qui a attribué au preneur le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée sous lequel le service lui a été rendu, lorsque la prestation de services est rendue à un preneur identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un Etat membre autre que celui à l'intérieur duquel la prestation est matériellement exécutée. Cette dérogation ne s'applique pas lorsque les biens ne sont pas expédiés ou transportés en dehors de l'Etat membre où la prestation a été matériellement exécutée;

3° (...)”

Parallèlement à l'instauration de cette nouvelle règle relative à la détermination du lieu de la prestation de services a été supprimée l'exemption pour les expertises et les travaux portant sur des biens meubles par nature fournis à un assujetti identifié dans un autre Etat membre (suppression de l'art. 41, ° 1 ^er, 8°, du Code de la T.V.A.).

°2 Définitions

Travail matériel

Art. 9

Par “travail matériel” au sens de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A., il faut entendre tous travaux mécaniques et humains qui sont effectués sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature. Sont visés tous travaux de main-d'oeuvre ou transformation d'un bien, ainsi que tous travaux de nettoyage, de réparation, d'ouvraison et d'adaptation.

La révision de biens dans le cadre d'un contrat d'entretien, même si la prestation exécutée consiste uniquement en la vérification du bien sans effectuer aucun autre travail matériel est aussi visée.

L'emballage et le réemballage ainsi que le conditionnement des biens en vue de la vente sont également considérés comme un travail matériel au sens de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A., pour autant que les deux premières opérations ne soient pas liées à un transport de biens. Dans cette dernière supposition, l'opération serait alors, selon le cas, visée à l'article 21, ° 3, 4°, c) ou 4° bis du Code de la T.V.A. (voir circ. n° 11 du 21 octobre 1997).

Par contre, n'est pas considérée comme un travail matériel au sens de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. la prestation de services effectuée par un vétérinaire. En effet, les fonctions principales du vétérinaire consistent fondamentalement en la prestation de soins thérapeutiques, prodigués aux animaux conformément aux règles scientifiques. Si la prestation de tels soins implique parfois nécessairement une intervention physique sur l'animal, ceci ne saurait être suffisant pour qu'ils soient qualifiés de “travaux”.

Par conséquent, le lieu de la prestation de services du médecin vétérinaire est réputé se situer, conformément à l'article 21, ° 2 du Code de la T.V.A. à l'endroit où le prestataire de services a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel la prestation de services est rendue ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, au lieu de son domicile ou de sa résidence habituelle (Cour de Justice des Communautés européennes, affaire n° C-167/95, arrêt du 6 mars 1997, Revue de la T.V.A., n° 128, p. 482; voir aussi corrigendum du 14 avril 1997 relatif à la circ. n° 11 du 12 août 1992, Revue de la T.V.A. n° 128, p.409).

Expertise

Art. 10

La notion d'“expertise portant sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature” n'a pas fait l'objet d'une définition par le législateur européen. Il s'ensuit que cette notion doit s'entendre dans son sens usuel, c'est-à-dire toute opération qui consiste à apprécier ou estimer un bien ou une chose.

Etant donné que, sous le couvert d'une telle appellation, des prestations à caractère purement intellectuel ou principalement intellectuelles peuvent être fournies par des bureaux d'étude, des laboratoires, etc. ..., il y a lieu, pour circonscrire la prestation d'expertise au sens de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. de l'opposer aux prestations d'analyse ou d'étude qui sont visées à l'article 21, ° 3, 7°, d), dudit Code.

Dès lors, lorsqu'une prestation de services a pour objet de rechercher, définir ou déterminer les caractéristiques ou l'état d'un bien déterminé autre qu'un bien immeuble par nature (p. ex. évaluer le dommage subi par un bien), elle sera au titre d'expertise, réputée être localisée en vertu de l'article 21, ° 3, 2°,a) ou b) du Code précité.

Par contre, lorsque la prestation de services consiste en une “étude” qui dépasse le travail d'expertise tel que prédécrit et s'inscrit dans un cadre plus large que celui limité à un bien précis, elle est, à titre de travail de nature intellectuelle, réputée localisée en application de l'article 21, ° 2 et 21, ° 3, 7°, d) du Code de la T.V.A. (Question n° 530 du 22 avril 1993 de Monsieur le Représentant de Clippele, Revue de la T.V.A. n° 107, p. 99).

Enfin, à l'occasion d'un cas concret, à savoir l'analyse de produits pharmaceutiques, il a été décidé de définir le lieu de la prestation de services consistant en l'analyse de produits comme étant celui déterminé conformément aux articles 21, ° 2 et ° 3, 7°, d), du Code de la T.V.A., et ce en raison du caractère intellectuel prépondérant de celle-ci (Déc. du 25 novembre 1992, n° E.T. 76.563, Revue de la T.V.A. n° 102, p. 173, n° 962).

Bien autre qu'un bien immeuble par nature

Art. 11

La notion de “biens” figurant à l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. comprend tous les biens corporels autres que les biens immeubles par nature (Question n° 530 du 22 avril 1993 de Monsieur le Représentant de Clippele, Revue de la T.V.A. n° 107, p. 99).

Par conséquent, sont visés à l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A.:

- les biens meubles par nature;

- les biens immeubles par destination.

Il est à noter que pour les travaux relatifs à certains biens, qui sont immeubles par destination en raison de leur attache à perpétuelle demeure à un immeuble, qui pourront être considérés comme des travaux immobiliers, le lieu de la prestation de services est déterminé conformément à l'article 21, ° 3, 1°, du Code de la T.V.A.

Terminologie

Art. 12

Dans l'exposé ci-après sont régulièrement utilisés les termes “travail sur un bien meuble corporel”, “matières premières”, “produits intermédiaires”, “produits travaillés” ou produits finis”.

Cette terminologie n'empêche pas que, dans les situations décrites, tout travail matériel relatif à un bien meuble corporel autre qu'un travail à façon est également visé, de même que l'expertise qui porte sur un bien autre qu'un bien immeuble par nature.

°3 Le lieu de la prestation de services

Art. 13

Conformément à l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A., il existe deux critères pour déterminer le lieu de la prestation de services. Ces dispositions sont maintenant également d'application pour le travail à façon pour lequel existaient auparavant des règles spécifiques.

a) Règle générale

Art. 14

Comme avant le 1 ^er janvier 1996, la prestation de services est encore toujours, en principe, située à l'endroit où se trouve le bien au moment où cette prestation est matériellement exécutée.

Cette règle est d'application dans les cas suivants:

- le preneur de services ne possède pas de numéro d'identification à la T.V.A. soit qu'il s'agisse d'un particulier, d'une personne qui est établie en dehors de la C.E. ou encore d'un assujetti ou d'un personne morale non assujettie à qui un numéro d'identification à la T.V.A. n'a pas été attribué;

- le preneur de services possède un numéro d'identification à la T.V.A. attribué par un Etat membre autre que celui à l'intérieur duquel se trouve le bien au moment où la prestation est matériellement exécutée, MAIS ne le communique pas au prestataire de services;

- le preneur de services communique un numéro d'identification à la T.V.A. sous lequel le service lui a été rendu et qui lui a été attribué par l'Etat membre à l'intérieur duquel se trouve le bien au moment où la prestation est matériellement exécutée;

- le preneur de services communique un numéro d'identification à la T.V.A. sous lequel le service lui a été rendu et qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui à l'intérieur duquel se trouve le bien au moment où la prestation est matériellement exécutée, MAIS les biens par la suite ne sont pas envoyés en dehors de l'Etat membre où la prestation est matériellement exécutée (voir aussi ci-après);

- le preneur de services communique un numéro d'identification à la T.V.A. sous lequel le service lui a été rendu et qui lui a été attribué par un Etat membre de la Communauté, MAIS la prestation est matériellement exécutée en dehors de la Communauté (voir toutefois le cas particulier décrit sous le n° 18 ci-après).

b) Règle dérogatoire

Principe

Art. 15

Par dérogation à la règle principale, la prestation de services est réputée se situer sur le territoire de l'Etat membre qui a attribué au preneur le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée sous lequel le service lui a été rendu, lorsque la prestation de services est rendue à un preneur identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un Etat membre autre que celui à l'intérieur duquel la prestation est matériellement exécutée.

Cette dérogation est comparable à ce qui état déjà d'application depuis le 1 ^er janvier 1993 pour les services qui sont liés à un transport intracommunautaire de biens.

Le nouvel article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A. ajoute cependant une condition importante pour l'application du critère dérogatoire: les biens après travail doivent être expédiés ou transportés en dehors de l'Etat membre où la prestation a été matériellement exécutée. A défaut, comme déjà dit plus haut, c'est la règle principale qui est applicable.

La règle dérogatoire ici visée peut même trouver à s'appliquer lorsque le preneur du service communique un numéro d'identification de la T.V.A. qui lui a été attribué dans un autre Etat membre que celui d'exécution matérielle alors qu'il est également identifiée à la T.V.A. dans l'Etat membre d'exécution matérielle.

Art. 16

Pour que la règle dérogatoire puisse être appliquée, le numéro d'identification à la T.V.A. communiqué par le preneur de services doit comporter un préfixe conforme au standard international - code ISO 3166 alpha 2, permettant d'identifier l'Etat membre par lequel il a été attribué (v. art. 22, ° 1 ^er , d, de la directive n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977).

En ce qui concerne la Belgique, ce préfixe est constitué des lettres BE.

Conformément à l'article 50, ° 1 ^er , du Code de la T.V.A., un numéro d'identification à la T.V.A. comprenant les lettres BE est attribué aux personnes suivantes:

a) les assujettis soumis au régime normal de la taxe, c'est-à-dire les assujettis qui déposent des déclarations périodiques, mensuelles ou trimestrielles à la T.V.A.:

b) les assujettis qui bénéficient du régime spécial agricole prévu à l'article 57 du Code de la T.V.A. (N.B. : ceux-ci peuvent utiliser valablement le numéro qui leur est attribué sans aucune restriction pour ce qui concerne notamment les prestations de services ayant pour objet des travaux sur biens meubles corporels qui leur sont fournies);

c) les assujettis qui bénéficient du régime de la franchise de la taxe prévu à l'article 56, ° 2, du Code de la T.V.A., les assujettis qui effectuent exclusivement des opérations exemptées de la taxe par application de l'article 44 du Code de la T.V.A. ne leur ouvrant aucun droit à déduction, et les personnes morales non assujetties, lorsqu'ils ont déposé la déclaration:

- soit de dépassement du seuil de 450.000 F. visé à l'article 25ter , ° 1^er , 2ème alinéa, 2°, b), du code de la T.V.A. pour les acquisitions intracommunautaires de biens, autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise, qu'ils effectuent (v. art. 53bis du Code de la T.V.A.) (N.B. : ceux-ci utilisent valablement le numéro qui leur a été attribué à compter de la date à laquelle le seuil a été dépassé et jusqu'au 31 décembre de l'année civile qui suit. Si le seuil est dépassé au cours de cette année et, le cas échéant, au cours des années suivantes, le numéro peut être utilisé valablement jusqu'au 31 décembre de l'année qui suit celle au cours de laquelle le seuil a été dépassé pour la dernière fois);

- soit d'option pour soumettre à la taxe en Belgique toutes les acquisitions intracommunautaires de biens, autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise, qu'ils effectuent (v. art. 25ter, ° 1^er , al. 2, 2°, du Code de la T.V.A.) (N.B. : ceux-ci utilisent valablement le numéro qui leur est attribué à partir de la remise de la déclaration d'option jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit la date à laquelle l'option a pris cours).

Exemples

Art. 17

a) Un particulier établi aux Pays-Bas laisse sa voiture en réparation dans un garage situé en Belgique. Application de la règle principale: la taxe est due à l'endroit où se trouve le bien au moment où le service est matériellement exécuté, c'est-à-dire en Belgique. Il ne peut être fait usage de la règle dérogatoire étant donné que le preneur de services ne possède pas de numéro d'identification à la T.V.A.

b) Une entreprise (A) établie en France donne ordre à une entreprise (B) établie en Belgique de réparer une machine. Pour ce faire, (A) envoie la machine en Belgique. La prestation de services est rendu sous le numéro d'identification à la T.V.A. français du preneur (A). Après réparation, la machine est renvoyée en France. Application de la règle dérogatoire: le lieu de la prestation de services portant sur la réparation, qui est effectivement exécutée en Belgique, est réputé se situer en France, Etat membre qui a attribué au preneur le numéro d'identification à la T.V.A. sous lequel le service lui a été rendu.

c) Une entreprise (A) établie en Allemagne a vendu un ordinateur à une entreprise (B) établie en Belgique qui utilise cet ordinateur dans le pays pour sa comptabilité. L'appareil tombe en panne durant la période de garantie. (A) laisse, à ses frais, réparer l'ordinateur en Belgique par l'entreprise (C) qui est également établie en Belgique. Application de la règle principale: la taxe est due à l'endroit où se trouve le bien au moment où le service est matériellement exécuté, c'est-à-dire en Belgique. Il ne peut être fait usage de la règle dérogatoire étant donné que le bien, après travail, ne quitte pas le territoire de la Belgique.

c) Cas particulier

Art. 18

Il y a lieu de remarquer que conformément à l'article 41, ° 2, 4°, de l'arrêté royal n° 7 du 29 décembre 1992, pris en exécution de l'article 40, ° 3, du Code de la T.V.A., tout travail matériel que le prestataire de services, agissant comme destinataire à l'importation, rend à son donneur d'ordre doit être considérée comme un travail matériellement exécuté en Belgique pour l'application de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A.

La situation visée est celle où des biens sont confiés à un prestataire de services en Belgique qui les envoie en sous-traitance en dehors de la Communauté pour y subir un travail matériel et les réimporte sous le régime du perfectionnement passif. En raison de la fiction visée à l'article 41, ° 2, 4°, de l'arrêté royal n° 7, le prestataire de services qui agit comme destinataire doit considérer la prestation de services qu'il rend à son donneur d'ordre comme une prestation ayant lieu en Belgique ou dans un autre Etat membre selon que la règle générale ou la dérogation de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A. est applicable (voir les nos 24 à 30 de la circ. n° 6 du 2 septembre 1996).

°4 Moyens de preuve en ce qui concerne la règle dérogatoire

Art. 19

Pour l'application du nouveau critère concernant la détermination du lieu de la prestation de services (art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) dans la situation où la prestation est matériellement exécutée en Belgique, il est nécessaire d'apporter la preuve que:

- le preneur est identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre que la Belgique;

- les biens font l'objet d'une expédition ou d'un transport en dehors de la Belgique.

a) L'identification dans un autre Etat membre

Art. 20

La qualité du preneur ne peut être vérifiée par le prestataire de services qu'au moyen de la communication par le preneur de son numéro d'identification à la T.V.A. attribué par un autre Etat membre.

Le prestataire établi en Belgique qui n'a pas tous ses apaisements quant à la validité du numéro de T.V.A. qui lui est communiqué par un preneur pourra en obtenir confirmation à l'adresse suivante:

Ministère des Finances

Bureau Central pour la coopération administrative avec les autres Etats membres de la C.E.E. en matière de T.V.A.

C.A.E.

Bd du Jardin Botanique, 50, bte 39

Tour des Finances - 15ème étage

1010 Bruxelles

Tél.: 02/210.29.25 - Fax: 02.210.29.20.

Sur demande expresse du requérant, une confirmation écrite pourra lui être fournie.

Il importe toutefois de souligner que cette vérification n'est ni nécessaire, ni suffisante pour établir que la condition de l'immatriculation dans un autre Etat membre est remplie.

Cette vérification n'est pas nécessaire dans tous les cas. Si un prestataire effectue une prestation pour un client d'un autre Etat membre qui lui donne toutes garanties de fiabilité (parce qu'ils sont déjà en relation d'affaire, par exemple), il est inutile de vérifier la validité de son numéro de T.V.A.

De manière générale, il est recommandé aux assujettis de s'assurer de l'identité de la personne à qui ils facturent sans T.V.A. par application de l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A. (carte d'identité, passeport, carte de crédit, etc ... ).

b) Un transport en dehors de la Belgique

Art. 21

La preuve du transport en dehors de la Belgique doit être apportée par le prestataire par un ensemble de documents commerciaux usuels concordants, justifiant que cette condition est remplie.

Parmi les documents, on peut citer les bons de commande, factures du transporteur, documents de transport, documents de paiement, contrats, etc. ...

Cette preuve devra donc résulter des documents commerciaux usuels permettant d'établir l'existence d'un transport. A cet égard, il convient de rappeler que tout moyen de preuve est admis mais qu'aucun document particulier n'est, à lui seul, ni indispensable ni suffisant.

En tout état de cause, les documents de paiement émanant des institutions financières seront un élément de preuve important et les assujettis auront tout intérêt à ne pas accepter, sauf cas exceptionnel, de paiement au comptant.

De même, en cas de prestation de services relative à un moyen de transport, la production d'une copie du certificat d'immatriculation étranger fait partie de l'ensemble des moyens de preuve par lesquels le prestataire de services peut démontrer l'envoi du bien sur lequel il a effectué la prestation vers un autre Etat membre.

Dans le cas où le transport est effectué par ou pour le compte du preneur, la réunion de ces éléments de preuve peut s'avérer plus difficile pour le prestataire.

Il convient toutefois de distinguer deux situations:

1) Le transport est effectué, pour le compte du preneur, par un commissionnaire expéditeur ou entrepreneur en transport

Art. 22

Les documents commerciaux usuels, cités au point ci-avant, complétés par un double des documents commerciaux usuels émanant du transporteur, dont dispose le preneur (copie du C.M.R. par exemple), pourront permettre au prestataire d'établir l'existence du transport.

De plus, une commande écrite (télex, bon de commande, etc. ...) émanant du preneur, dans laquelle il stipule expressément que les biens sont destinés à être transportés en dehors de la Belgique pourra compléter ces éléments de preuve.

En tout état de cause, il ne fait pas de doute qu'un certificat émanant du preneur de services contenant indication du nom, de l'adresse et du numéro d'identification à la T.V.A. du preneur, la spécification des biens et attestant que les biens ont fait l'objet d'un transport en dehors de la Belgique peut être demandé. Ce moyen de preuve n'est cependant qu'un parmi d'autres et il ne peut être considéré ni comme nécessaire, ni comme suffisant pour établir que le service fourni tombe sous les dispositions de l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A.

2) Le transport est effectué par le preneur de services avec ses moyens propres

Art. 23

Les moyens de preuve énoncés aux n ^os 21 et 22 ci-avant devront également permettre d'établir l'existence d'un transport. L'absence d'intervention d'un transporteur réduit toutefois les possibilités d'établir l'existence de ce transport.

Ici aussi, les documents de paiement, une commande écrite et un accusé de réception pourront utilement compléter les autres documents commerciaux usuels en possession du fournisseur.

Lorsque le prestataire n'est pas convaincu par les éléments présentés par le preneur de services et n'a donc pas tous ses apaisements quant à la réalisation de la condition d'expédition ou de transport des biens en dehors de la Belgique, il peut toujours se faire payer la T.V.A. par son cocontractant.

En effet, la présomption reprise à l'article 21, ° 5, du Code de la T.V.A. qui stipule que, sauf preuve contraire, la prestation de services est réputée se situer en Belgique dès qu'une des parties à l'opération y a établi un siège d'activité économique ou un établissement stable ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, un domicile ou une résidence habituelle pourra toujours jouer.

Le preneur a donc tout intérêt à présenter à son prestataire des documents satisfaisants afin d'éviter de se voir facturer la T.V.A. en Belgique.

°5 Redevable de la taxe

Art. 24

Dans le cas où le lieu de la prestation de services est réputé se situer en Belgique, endroit où se trouve le bien au moment où le service est matériellement exécuté (règle générale), c'est le prestataire de services qui est toujours redevable de la taxe (application de l'art. 51, ° 1 ^er , 1°, du Code de la T.V.A.).

Dans le cas où le lieu de la prestation de services est réputé se situer en Belgique, Etat membre qui a attribué au preneur de services le numéro d'identification à la T.V.A. sous lequel le service lui a été rendu (règle dérogatoire), c'est le preneur de services qui est toujours le redevable (application de l'art. 51, ° 2, 1°, b) du Code de la T.V.A.), sauf lorsque le prestataire de services est lui-même établi en Belgique. Dans ce dernier cas, c'est à nouveau le prestataire de services qui est le redevable de la taxe (application de l'art. 51, ° 1 ^er, 1°, du Code de la T.V.A.).

Un problème peut se poser dans cette dernière situation quand le prestataire de services est une entreprise qui dispose d'un établissement stable au sens de l'article 55 du Code de la T.V.A. mais qui à son siège administratif principal à l'étranger et que la prestation de services, qui est réputée se situer en Belgique conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., est effectuée au départ de son siège établi à l'étranger. Pour l'application de l'article 51, ° 2, 1°, b) du Code de la T.V.A., l'Administration considère une telle entreprise comme un prestataire de services établi en dehors de la Belgique dans la mesure où l'établissement identifié à la T.V.A. en Belgique n'intervient pas dans l'opération et que, partant, toutes les conditions suivantes sont remplies:

1° la commande du service est faite au siège étranger de l'entreprise;

2° le prix du service est facturé par le siège étranger de l'entreprise;

3° le prix est payé au siège étranger de l'entreprise;

4° l'exécution de la prestation de services et des opérations qui lui sont accessoires a lieu sans l'intervention matérielle de l'établissement identifié à la T.V.A. en Belgique.

La T.V.A. est dans cette situation exigible dans le chef du preneur de services et pas dans le chef du prestataire étranger avec établissement stable en Belgique. Si cependant il n'est pas satisfait à toutes les conditions énoncées au 1° à 4° de l'alinéa précédent, le prestataire de services est le redevable de la taxe en application de l'article 51, ° 1 ^er , 1°, du Code (Déc. du 28 octobre 1997, n° E.T. 80.387, Revue de la T.V.A., n° 133, 22, n° 1050).

°6 Mentions sur la facture

Art. 25

Outre les différentes inscriptions que le prestataire de services doit mentionner sur la facture qu'il délivre sur la base de l'article 5, ° 1 ^er , de l'arrêté royal n° 1, il doit, pour chaque opération pour laquelle la règle dérogatoire contenue dans l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A. est applicable, indiquer sur la facture le numéro par lequel le preneur est identifié à la T.V.A. et sous lequel le service lui a été rendu (art. 5, ° 1 ^er, 4°, a, de l'A.R. n° 1).

Le prestataire de services qui effectue une opération pour laquelle la règle dérogatoire contenue dans l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A. est applicable et qui n'est pas établi sans l'Etat membre du preneur de services doit reprendre sur la facture qu'il délivre en lieu et place de l'indication du taux et du montant de la taxe due les mentions “Taxe à acquitter par le cocontractant - Code de la T.V.A., art. 51, ° 2” (art. 5, ° 1 ^er , 9°, de l'A.R. n° 1).

L'assujetti non établi en Belgique qui effectue dans le pays une prestation de services qui est située en Belgique sur la base de la règle dérogatoire contenue dans l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A. et pour laquelle par conséquent son cocontractant est redevable de la T.V.A. belge peut sur la facture dans les mentions précitées faire référence à l'article 21, paragraphe 1, b, de la 6ème directive.

°7 Tableau

Art. 26

Toutes les règles d'application possibles sont données dans le tableau qui suit.

Section2 Régime du transfert et du non-transfert

°1^er Champ d'application du régime

Principe

Art. 27

Avant le 1 ^er janvier 1996, l'envoi de biens de Belgique vers un autre Etat membre en vue de la délivrance d'un travail à façon n'était pas assimilé à une livraison à titre onéreux (non-transfert), pour autant que les biens retournent en Belgique.

Depuis le 1 ^er janvier 1996, ont disparu la réglementation particulière en matière de travail à façon (bilatéral) et donc également cette disposition en matière de non-transfert (suppression de l'art. 12 bis , deuxième alinéa, 4°, du Code de la T.V.A.).

En revanche, la disposition en matière de non-transfert pour les travaux relatifs à des biens autres que des biens immeubles par nature qui sont exécutés dans l'Etat membre d'arrivée a été adaptée (adaptation de l'art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.).

Art. 28

Ainsi, le texte précité de l'article 12 bis du Code de la T.V.A. est dorénavant rédigé comme suit:

“Est assimilé à une livraison de biens à titre onéreux, le transfert par un assujetti d'un bien de son entreprise à destination d'un autre Etat membre.

Est considéré comme transféré à destination d'un autre Etat membre, tout bien corporel expédié ou transporté, par l'assujetti ou pour son compte, en dehors de la Belgique mais a l'intérieur de la Communauté, pour les besoins de son entreprise autres que les besoins de l'une des opérations suivantes:

1° (...)

2° (...)

3° (...)

4° (abrogé)

5° la prestation d'un service effectué pour l'assujetti et ayant pour objet des travaux portant sur ce bien, matériellement exécutés dans l'Etat membre d'arrivée de l'expédition ou du transport du bien, pour autant que les biens, après travaux, soient réexpédiés à destination de cet assujetti en Belgique d'où ils avaient été initialement expédiés ou transportés;

6° (...)

7° (...)

Toutefois, lorsque l'une des conditions auxquelles est subordonné le bénéfice des dispositions de l'alinéa 2 ci-dessus cesse d'être remplie, le bien est considéré comme étant transféré à destination d'un autre Etat membre. Dans ce cas, le transfert est effectué au moment où la condition cesse d'être remplie”.

Art. 29

On ne peut dès lors parler de non-transfert que pour autant que les biens, après travail (ou après expertise) dans l'Etat membre d'arrivée, soient réexpédiés à destination de l'assujetti en Belgique d'où ils avaient initialement été expédiés ou transportés.

Cette condition est donc plus restrictive que celle reprise pour la détermination du lieu de la prestation de services suivant le critère dérogatoire selon laquelle il suffit qu'après le travail, les biens soient envoyés en dehors de l'Etat membre où la prestation a été matériellement exécutée. Suivant ce critère dérogatoire, il n'est pas nécessaire que les biens soient renvoyés vers l'Etat membre d'origine, ni qu'ils retournent vers l'assujetti qui les avait initialement envoyés vers le prestataire de services.

Tolérance

Art. 30

Il arrive fréquemment qu'un assujetti établi en Belgique vende (ou loue) des biens à un acheteur (locataire) établi également en Belgique mais envoie ces biens dans un autre Etat membre pour y être travaillés pour son compte avant livraison finale à son acheteur (mise à disposition de son locataire).

L'Administration admet, dans ce cas, par mesure de simplification et à titre d'essai, qu'il est satisfait à la condition du retour des biens à destination de l'assujetti en Belgique d'où ils avaient été initialement expédiés ou transportés lorsque le fournisseur (loueur) peut au moyen de pièces justificatives apporter la preuve qu'après le travail, les biens ont été directement expédiés ou transportés à destination de son acheteur (locataire), établi en Belgique. Si le fournisseur établi en Belgique invoque cette tolérance, la livraison qu'il effectue est réputée se situer en Belgique; cette livraison nationale est soumis à la taxe.

A l'inverse, à titre d'essai, il est admis que l'envoi à partir d'un Etat membre par un fournisseur (loueur) vers un prestataire établi en Belgique de biens qui après travail quittent la Belgique à destination de l'acheteur final (locataire) établi dans le même Etat membre que le fournisseur (loueur) n'est pas assimilé à une acquisition intracommunautaire de biens à titre onéreux sur la base de l'article 25 quater , ° 1 ^er , du Code de la T.V.A. dans le chef du fournisseur (loueur) étranger. Si le fournisseur établi dans un autre Etat membre peut appliquer cette tolérance, il n'est pas réputé effectuer depuis le Belgique une livraison vers son acheteur établi dans le même Etat membre.

Cette tolérance administrative ne peut jouer qu'à condition que l'autorité fiscale de l'Etat membre soit vers lequel les biens ont été envoyés de Belgique pour travail, soit à partir duquel les biens sont envoyés vers la Belgique pour travail ne s'oppose pas, en ce qui concerne les opérations qui ont lieu sur son territoire, à la mesure de simplification envisagée dans la tolérance.

Exemples

Art. 31

Exemple 1

Schéma

(A) assujetti/déposant établi en Belgique (EM1) envoie des biens pour réparation vers la France (EM2) à destination d'un assujetti/déposant (B) qui y est établi. Après réparation, les biens sont renvoyés chez (A) en Belgique. La prestation de services est rendue sous le numéro d'identification à la T.V.A. belge du preneur (A).

L'envoi des biens vers la France n'est pas en Belgique assimilé à une livraison à titre onéreux. L'assujetti (A) doit cependant reprendre cet envoi dans son registre des non-transferts (voir nos 32 et 33 ci-après).

Le lieu de la prestation de services portant sur la réparation, qui est matériellement exécutée en France, est réputé se situer en Belgique, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A.

En effet (A) a communiqué un numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui de l'exécution matérielle et les biens, après réparation, sont envoyés en dehors de la France.

(A) est, conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., le redevable de la taxe. Il reprend l'opération en grilles 82 et 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. Il reprend la T.V.A. due en grille 56 et la T.V.A. déductible en grille 59. Par contre, si (B) était également établi en Belgique, il serait le redevable de la taxe.

(A), au retour des biens vers la Belgique, apure son registre des non-transferts.

Exemple 2.

Schéma

(A) assujetti déposant établi en Belgique (EM1) envoie des biens pour réparation en France (EM2) à destination d'un assujetti déposant (B) qui y est établi. Après réparation, les biens ne sont pas renvoyés chez (A) en Belgique, mais sont expédiés vers (C) en Allemagne (EM3). La prestation de services est rendue sous le numéro d'identification à la T.V.A. belge du preneur (A).

L'envoi des biens vers la France est en Belgique assimilé à une livraison à titre onéreux (application de l'art. 12 bis, 1 ^er alinéa du Code de la T.V.A.). En effet, les biens après réparation ne sont pas renvoyés chez (A) en Belgique. (A) doit par conséquent reprendre ce transfert en grille 46 de sa déclaration périodique à la T.V.A. et dans son relevé intracommunautaire (art. 53 sexies du Code de la T.V.A. et A.R. n° 50). En outre, (A) est tenu d'établir le document visé à l'article 2 de l'A.R. n° 1 (document de transfert). (A) doit, en vue de se conformer à la législation française, se faire identifier à la T.V.A. en France.

Le lieu de la prestation de services portant sur la réparation, qui est matériellement exécutée en France, est réputé se situer en Belgique, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.

En effet (A) a communiqué un numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui de l'exécution matérielle et les biens, après réparation, sont envoyés en dehors de la France. Le fait que les biens soient envoyés vers l'Allemagne et non vers la Belgique n'a ici aucune importance.

(A) est, conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., à nouveau redevable de la taxe. Il reprend l'opération en grilles 82 et 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. Il reprend la T.V.A. due en grille 56 et la T.V.A. déductible en grille 59. Par contre, si (B) était également établi en Belgique, il serait le redevable de la taxe.

Exemple 3.

Schéma

(A) assujetti/déposant établi en Belgique (EM1) envoie des biens pour travaux vers l'Espagne (EM2) à destination d'un assujetti/déposant (B) qui y est établi. Après travail, les biens ne sont pas renvoyés chez (A) en Belgique mais directement chez son acheteur (locataire) (C) en Belgique (EM1). La prestation de services est rendue sous le numéro d'identification à la T.V.A. belge du preneur (A).

En principe, (A) effectue lors de l'envoi des biens en Espagne (EM2) un transfert sur la base de l'article 12 bis , premier alinéa du Code de la T.V.A.

La livraison des biens à (C) après le travail de (B) est réputée se situer en Espagne et est exemptée par l'article 28 quater , A, de la 6ème directive.

Cependant, par tolérance administrative (voir n° 30), l'envoi des biens vers l'Espagne n'est pas en Belgique assimilé à une livraison à titre onéreux. L'assujetti (A) doit cependant reprendre cet envoi dans son registre des non-transferts (voir n ^os 32 et 33 ci-après).

Le lieu de la prestation de services, qui est matériellement exécutée en Espagne, est réputé se situer en Belgique, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A. En effet (A) a communiqué un numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui de l'exécution matérielle et les biens, après travail, sont envoyés en dehors de l'Espagne.

(A) est, conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., le redevable de la taxe. Il reprend l'opération en grilles 81 et 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. Il reprend la T.V.A. due en grille 56 et la T.V.A. déductible en grille 59. Par contre, si (B) était également établi en Belgique, il serait le redevable de la taxe.

(A), au retour des biens vers la Belgique, apure son registre des non-transferts.

Lorsque (A) peut opter pour la tolérance administrative, la livraison des biens à (C) (en cas de vente entre (A) et (C)) doit être considérée comme une livraison qui a lieu en Belgique en qui n'est pas exemptée de la taxe.

(A) reprend cette livraison dans sa déclaration périodique à la T.V.A. de la même manière que toute autre livraison de biens non exemptée.

°2 Obligations

Registre des non-transferts

Art. 32

Chaque envoi de Belgique par ou pour le compte d'un assujetti à la T.V.A. pour les besoins de son entreprise de biens vers un autre Etat membre en vue de subir un travail doit faire l'objet d'une inscription dans un registre, pour autant que ces biens soient après travail réexpédiés à destination de cet assujetti en Belgique d'où ils avaient initialement été expédiés ou transportés.

Ce registre qui doit être tenu conformément aux article 23 et 24 de l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992 est destiné aux non-transferts visés aux article 12 bis , alinéa 2, 5°, à 7° du Code de la T.V.A. et à l'envoi pour la vente éventuelle de biens vers un autre Etat membre par un assujetti-revendeur visé à l'article 58, ° 4, du code de la T.V.A., soumis au régime particulier d'imposition de la marge bénéficiaire.

Ce registre est nommé plus simplement “registre de non-transferts”.

Art. 33

Ce registre doit, au moment de l'envoi des biens, comporter les mentions suivantes:

1° un numéro d'ordre;

2° la date de l'opération;

3° le nom et l'adresse du destinataire des biens concernés;

4° le cas échéant, le numéro d'identification à la T.V.A. de ce destinataire et le lieu de destination des biens concernés;

5° la quantité des biens expédiés ou transportés et la dénomination usuelle de ces biens;

6° leurs numéros ou marques d'identification lorsqu'ils en sont pourvus;

7° la valeur des biens expédiés ou transportés déterminée conformément à l'article 33, 1°, du Code de T.V.A.

Au moment du retour des biens en Belgique, le registre sera apuré de la manière suivante:

8° la date de retour des biens;

9° la quantité et la dénomination usuelle des biens retournés lorsque celles-ci sont différentes de celles des biens expédiés ou transportés;

10° la quantité des biens qui ne sont pas retournés ainsi que le motif du non-retour;

11° la date et le numéro d'inscription aux facturiers des factures ou documents en tenant lieu et des notes de crédit qu'il a reçues ou délivrées concernant ces opérations.

Registre des matériaux reçus

Art. 34

Avant le 1 ^er janvier 1996, chaque assujetti devait tenir un registre (ou une comptabilité adaptée) des matières et objets qui lui étaient confiés par un assujetti, un vue de la délivrance à ce dernier d'un travail à façon. Il s'agissait du registre des travaux à façon.

Après le 1 ^er janvier 1996, ce registre est conservé et étendu aux autres travaux matériels et aux expertises réalisés pour le compte d'un assujetti identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre. Depuis cette date, chaque assujetti doit tenir un registre pour pouvoir identifier les biens qui lui sont envoyés d'un autre Etat membre par ou pour le compte d'un assujetti identifié à la T.V.A. dans cet Etat membre et qui font l'objet d'un travail matériel ou d'une expertise relatifs à un bien autre qu'un bien immeuble par nature (modification de l'art. 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A.).

Art. 35

Le registre des travaux à façon modifié (appelé ici “registre des matériaux reçus”) est donc utilisé depuis le 1 ^er janvier 1996 pour deux sortes de biens (art. 25 de l'A.R. n° 1, relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée), à savoir:

- les biens qui font l'objet d'un travail à façon, lorsqu'ils sont confiés au prestataire de services par un assujetti. Il est sans importance que les biens soient envoyés de la Belgique ou d'un autre Etat membre;

- les biens qui font l'objet d'une expertise ou d'un travail matériel autre que le travail à façon lorsqu'ils sont expédiés au prestataire de services à partir d'un autre Etat membre par ou pour le compte d'un assujetti identifié à la T.V.A. dans cet autre Etat membre.

Art. 36

Ce registre doit comporter les mentions suivantes (art. 26 de l'A.R. n° 1):

1° un numéro d'ordre;

2° la date de réception des biens;

3° le nom et l'adresse du donneur d'ordre;

4° le numéro d'identification à la T.V.A. du donneur d'ordre;

5° la quantité des biens qui lui ont été confiés;

6° la dénomination usuelle de ces biens et leur numéros ou marques d'identification lorsqu'ils en sont pourvus;

7° dès l'achèvement de l'expertise ou du travail, la date de l'expédition ou du transport des biens ayant fait l'objet de la prestation de services;

8° par envoi, la quantité des biens envoyés ainsi que leur dénomination usuelle;

9° la quantité et la dénomination usuelle des biens qui lui ont été confiés et qui ne sont pas retournés chez le donneur d'ordre;

10° la date et le numéro d'inscription au facturier de sortie des factures et notes de crédit qu'il a délivrées concernant la prestation de services effectuée.

Section3 Simplifications

Art. 37

Sous le régime précédent du travail à façon intracommunautaire non bilatéral, un certain nombre de mesures de simplifications étaient prévues. La Commission et les Etats membres ont convenu d'appliquer encore ces simplifications après le 31 décembre 1995. Le régime est expliqué ci-après sous réserve des modifications et/ou des nouvelles mesures de simplification que les Etats membres et la Commission pourraient encore prendre.

Il est à remarquer que les simplifications envisagées ne se limitent pas au travail à façon proprement dit, mais portent dorénavant sur tout travail matériel et toute expertise relatifs à un bien meuble corporel.

°1^er Fournisseur et prestataire établis dans le même Etat membre

Cas n° 1: achat de biens et exécution d'un travail sur ces biens meubles corporels dans un Etat membre autre que celui où le donneur d'ordre est identifié à la T.V.A., le produit fini étant expédié dans l'Etat membre du donneur d'ordre. Le fournisseur et le prestataire de services sont établis dans le même Etat membre (voir aussi annexe 1).

a) Schéma

Art. 38

Un fournisseur (A), identifié à la T.V.A. dans un Etat membre (EM1), vend des biens meubles corporels à (C), identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre (EM2). Sur ordre de (C), les matières premières sont envoyées pour travail chez (B), prestataire de services également identifié à la T.V.A. dans l'EM1, le produit fini étant expédié ou transporté chez C.

b) Régime non simplifié

Art. 39

Compte tenu des règles applicables dans le régime transitoire, la livraison des biens meubles corporels de (A) à (C) est une opération interne qui doit être taxée dans l'EM1, les biens ne quittant pas ce territoire. En outre, (C) effectue, après travail, un transfert du produit fini de l'EM1 vers l'EM2.

Le lieu de la prestation de services portant sur le travail sur les biens meubles corporel, qui est matériellement exécuté dans l'EM1, est réputé se situer dans l'EM2. En effet (C) a communiqué un numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui de l'exécution matérielle et les biens, après travail, sont envoyés en dehors de l'EM1.

(C) doit donc en principe se faire identifier à la T.V.A. dans l'EM1 alors qu'il ne réalise aucune opération taxable dans ce pays à l'exclusion d'un transfert de biens.

c) Régime simplifié

1 Principe

Art. 40

Dans ce cas, l'unanimité des Etats membres et la Commission ont convenu d'appliquer les règles pratiques suivantes:

- la livraison des biens devant faire l'objet d'un travail est exonérée au titre d'une livraison intracommunautaire de biens dès lors que les conditions d'exemption prévues à l'article 28quater, A, a), de la 6ème directive (v. art. 39bis , alinéa 1er, 1°, de Code de la T.V.A.) sont remplies;

- à cette fin, la condition relative au transport des biens sera appréciée sur la base des moyens de preuve dont dispose le fournisseur des matières premières et se rapportant au transport du produit fini à destination de l'Etat membre à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié à la T.V.A.

2 Obligations des assujettis

Obligations du fournisseur (A)

Art. 41

Le fournisseur (A) réalise une livraison de biens à destination de son client identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre.

Cette livraison peut être exemptée de la taxe, conformément à l'article 39 bis , alinéa 1 er , 1°, du Code de la T.V.A., à condition qu'il obtienne la preuve que les biens qu'il a remis au prestataire de services ont effectivement, après l'exécution du travail, quitté le territoire belge à destination de l'Etat membre du client donneur d'ordre.

Il reprend alors cette livraison dans sa déclaration périodique à la T.V.A. (grille 46) ainsi que dans son relevé intracommunautaire en mentionnant comme client le cocontractant (C) tel que celui-ci est identifié dans l'EM2 (art. 53 sexies du Code de la T.V.A. et A.R. n° 50 du 29 décembre 1992), relatifs à la période au cours de laquelle la taxe est devenue exigible.

Art. 42

Conformément à l'article 17, ° 2, du Code de la T.V.A., la taxe est en principe exigible le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel a eu lieu la livraison du bien. Conformément à l'article 16, ° 1 ^er , du Code de la T.V.A., la livraison a lieu au moment où le bien est mis à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire. Toutefois, lorsque le bien est expédié ou transporté par ou pour le compte du fournisseur, la livraison a lieu au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur ou du cessionnaire.

Cependant, lorsque la facture relative à la livraison de biens précitée est délivrée avant le quinzième jour du mois qui suit le moment de la livraison, la taxe est exigible au moment de la délivrance de la facture (1) .

Aucune autre cause ne peut déroger à la règle du quinzième jour du mois suivant le fait générateur en ce qui concerne l'exigibilité de la taxe pour les livraisons intracommunautaires de biens. N'ont donc aucune incidence à cet égard le paiement et la facturation d'acomptes.

(1)

Notons à cet égard que l'article 4, ° 2, de l'A.R. n° 1 impose pour les livraisons intracommunautaires de délivrance d'une facture au plus tard le 5ème jour ouvrable du mois qui suit celui au cours duquel la livraison a été effectuée. C'est ainsi que la date de délivrance de la facture sera en principe déterminante pour la date de l'exigibilité de la T.V.A. sur ces livraisons de biens effectuées au départ de la Belgique.

Art. 43

Il s'en suit que si le transport des matières premières vers le prestataire de services (B) est effectué par ou pour le compte du fournisseur (A), la livraison aura lieu au moment de l'arrivée du transport chez (B).

A l'inverse, si (A) ne se charge pas du transport, la livraison aura lieu au moment de la mise à disposition des matières premières dans les établissements de (A).

Le transport par la suite des biens travaillés n'a aucune influence sur le montant de la livraison des matières premières.

Obligations du prestataire de services (B)

Art. 44

Lors de l'expédition ou du transport des biens travaillés à destination du donneur d'ordre, le prestataire (B) réalise une prestation de services qui est réputée se situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de la déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Si l'opération réalisée consiste en un travail à façon au sens de l'article 18, ° 1 ^er , 2ème alinéa, 1° du Code de la T.V.A., le travailleur à façon mentionne la réception des matériaux (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis , ° 2, du code de la T.V.A. et aux articles 25, ° 1 ^er et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Si les travaux effectués consistent en une expertise ou en un travail matériel autre qu'un travail à façon, il est également exigé, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, que (B) mentionne dès leur réception les biens dans son registre des matériaux reçus.

Lorsque (B) renvoie les biens, il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Obligations de (C) en qualité d'acquéreur des biens

Art. 45

(C) réalise une acquisition intracommunautaire de biens soumise à la T.V.A. en Belgique.

Il reprend donc la base d'imposition de l'acquisition intracommunautaire des biens dans l'une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 86 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible sur l'acquisition intracommunautaire.

La T.V.A. due est reprise en grille 55 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Art. 46

Conformément à l'article 25 septies du Code de la T.V.A., la taxe devient exigible le quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel s'opère l'acquisition intracommunautaire (1) .

Cependant, lorsque la facture relative à l'acquisition intracommunautaire de biens et délivrée à l'acquéreur avant la date prévue à l'alinéa précédent, la taxe est exigible au moment de la délivrance de la facture.

En conséquence, le donneur d'ordre (C) ne peut pas attendre que les biens travaillés lui soient effectivement expédiés pour procéder à l'acquisition intracommunautaire des matières premières. En effet, dans ce cas, l'acquisition intracommunautaire est présumée s'opérer au moment où les biens sont mis à la disposition du donneur d'ordre (C) ou au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport de ces matières premières effectué par le fournisseur (A) ou pour son compte (art. 25 sexies, 25 septies et 16, ° 1 ^er , du Code de la T.V.A.).

(1)

En vertu de l'article 25 sexies du Code de la T.V.A., l'acquisition intracommunautaire d'un bien est censée s'opérer au moment où, conformément à l'article 16, s'opérerait la livraison d'un tel bien à l'intérieur du pays (voir n ^os 42 et 43), c'est-à-dire au moment où le bien est mis à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire ou lorsque le bien est expédié ou transporté par le fournisseur ou pour son compte, au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport a destination de l'acquéreur ou du cessionnaire.

Art. 47

Etant donné que (C) doit pouvoir justifier, à la demande de l'administration, du lieu où se trouvent les biens qu'il a acquis ainsi que du nom et, le cas échéant, du numéro d'identification à la T.V.A. du prestataire de services auquel il a fait appel, il doit, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, annoter l'envoi des matières premières dans son registre des non-transferts. Au moment de la réception des biens travaillés, il apure ce registre.

Obligations de (C) en qualité de preneur de services

Art. 48

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., (C) est redevable de la T.V.A. pour la prestation de services qui lui a été rendu et dont le lieu est réputé se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de la prestation de services dans l'une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

°2 Fournisseur et prestataire établis dans des Etats membres différents

a) Schéma

Art. 49

Un fournisseur (A), identifié à la T.V.A. dans l'EM1, vend des biens meubles corporels à (C), identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre (EM2). Sur ordre de (C), les biens sont envoyés pour travail chez (B), prestataire de services identifié à la T.V.A. dans l'EM3, le produit fini étant expédié ou transporté chez (C).

Ce cas constitue une extension du cas n° 1, dans la mesure où le travail, au lieu d'être effectué dans l'Etat membre où les matières premières ont été achetées, est effectué dans un troisième Etat membre à partir duquel le produit fini sera transporté à destination de l'Etat membre à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié à la T.V.A.

b) Régime non simplifié

Art. 50

La livraison des matières premières de (A) à (C) peut être qualifiée de livraison intracommunautaire de biens exemptée si les conditions suivantes (v. 6ème directive, art. 28 quater, A, a), et Code de la T.V.A., art. 39 bis , alinéa 1 ^er , 1°) sont remplies:

- il y a livraison à (C) identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre (EM2);

- les biens sont expédiés ou transportés par le vendeur, par l'acquéreur ou pour leur compte hors de l'EM1 mais à l'intérieur de la Communauté.

(A) doit donc mentionner cette livraison dans son relevé intracommunautaire.

Les matières premières sont, dans un premier temps, expédiées dan l'EM3 en vue d'y subir un travail puis sont envoyées dans l'EM2. (C) effectue donc une acquisition intracommunautaire des matières premières dans l'EM3. Après le travail, il effectue un transport du produit fini vers l'EM2.

(C) doit satisfaire aux obligations nées de la réalisation d'opérations imposables dans l'EM3: identification à la T.V.A. (le cas échéant, via la désignation d'un représentant responsable), déclaration périodique à la T.V.A. à déposer en mentionnant la T.V.A. due/déductible sur l'acquisition intracommunautaire des matières premières ainsi que le transfert du produit fini à destination de l'EM2.

Si (C) communique à (B) son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM2, la prestation de services portant sur le travail sur les biens meubles, qui est matériellement exécutée dans l'EM3, sera réputée se situer dans l'EM2. En effet, (C), a communiqué à (B) son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par un Etat membre autre que celui de l'exécution matérielle et les biens, après travail, sont envoyés en dehors de l'EM3.

Si par contre (C) communique à (B) son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué dans l'EM3, le lieu de la prestation de servies portant sur le travail sera réputé se situer dans l'EM3, lieu de l'exécution matérielle.

c) Régime simplifié

1 Principe

Art. 51

Dans ce cas, l'unanimité des Etats membres et la Commission ont convenu d'appliquer les règles pratiques suivantes:

- dès lors que le produit fini est transporté ou expédié vers l'Etat membre du donneur d'ordre, le lieu d'arrivée des matières premières est considéré comme étant l'Etat membre d'arrivée du produit fini et par conséquent l'Etat membre où le travail est matériellement exécuté ne doit pas être pris en considération comme lieu d'une acquisition de ces matières premières par le donneur d'ordre;

- afin de justifier de la présence des biens, l'assujetti effectuant le travail doit tenir une comptabilité suffisamment détaillée (en Belgique, il s'agit d'un registre) pour permettre d'identifier les biens qui lui ont été confiés par le donneur d'ordre en vue de l'exécution d'un travail (v. art. 22, paragraphe 2, sous b), deuxième alinéa de la 6ème directive; art. 54bis, ° 1^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et art. 25, ° 2, de l'A.R. n° 1).

2 Obligations des assujettis

La Belgique est l'EM1: la livraison des matériaux est effectuée par un fournisseur identifié à la T.V.A. en Belgique

Obligations du fournisseur (A)

Art. 52

Le fournisseur (A) réalise une livraison de biens à destination de son client (C), identifié à la T.V.A. dans un autre Etat membre (EM2). Cette livraison est en principe exemptée de la taxe, conformément à l'article 39 bis, alinéa 1 er , 1°, du Code de la T.V.A., si les biens quittent effectivement le territoire belge.

Notons à cet égard que la présente simplification ne met pas en échec le dispositif de sécurité du lieu des acquisitions intracommunautaires de biens (art. 25 quinquies , ° 3, du Code de la T.V.A.). En effet, si (C) achète les biens sous le numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM2, le lieu d'imposition de son acquisition sera en tout état de cause réputé se situer dans l'EM2. A défaut de réexpédition du produit fini dans l'EM2, le dispositif de sécurité jouera dans toute son étendue. Si, par contre, le produit fini est effectivement réexpédié à destination de l'EM2, le dispositif de sécurité se confond avec le principe général d'imposition dans l'Etat membre d'arrivée du transport, conformément à l'article 25 quinquies , ° 2, du Code de la T.V.A., cette disposition ne posant pas comme condition que les biens arrivent à destination en l'état où ils ont été achetés.

(A) mentionne cette livraison dans sa déclaration périodique à la T.V.A. (grille 46) et dans son relevé intracommunautaire en mentionnant comme client le cocontractant (C) tel que celui-ci est identifié dans l'EM2 (art. 53 sexies du Code de la T.V.A. et A.R. n° 50 du 29 décembre 1992), relatifs à la période au cours de laquelle la taxe est devenue exigible sur cette livraison conformément à l'article 17, ° 2, du Code de la T.V.A. (voir nos 42 et 43 ci-avant).

Obligations du prestataire de services (B)

Art. 53

Lors de l'expédition ou du transport des biens travaillés à destination du donneur d'ordre, le prestataire (B) réalise une prestation de services qui est réputée se situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de sa déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Si l'opération réalisée consiste en un travail à façon au sens de l'article 18, ° 1 ^er , 2ème alinéa 1° du Code de la T.V.A., le travailleur à façon mentionne la réception des matériaux (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis , ° 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25, ° 1 ^er et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Si les travaux effectués consistent en une expertise ou en un travail matériel autre qu'un travail à façon, il est également exigé, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, que (B) mentionne dès leur réception les biens dans son registre des matériaux reçus.

Lorsqu'il renvoie les biens, (B) apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

La Belgique est l'EM2: l'acquéreur/donneur d'ordre se fait livrer les biens en Belgique où il est identifié à la T.V.A.

Obligations de (C) en qualité d'acquéreur des biens

Art. 54

(C) réalise une acquisition intracommunautaire de biens soumise à la T.V.A. en Belgique.

Il reprend donc la base d'imposition de l'acquisition intracommunautaire des biens dans l'une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 86 de sa déclaration périodique à la T.V.A., relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible sur l'acquisition conformément à l'article 25 septies du Code de la T.V.A. (v. point 46 ci-avant). En aucun cas, il ne peut attendre que les biens travaillés lui soient effectivement expédiés pour procéder à l'acquisition intracommunautaire des matières premières. En effet, dans ce cas l'acquisition intracommunautaire est présumée s'opérer au moment où les matières premières sont mises à la disposition du donneur d'ordre (C) ou au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport de ces matières premières par le fournisseur (A) ou pour son compte (art. 25 sexies, 25 septies et 16, ° 1 ^er, du Code de la T.V.A.).

La T.V.A. due est reprise dans la grille 55 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Art. 55

Etant donné que (C) doit pouvoir justifier, à la demande de l'administration, du lieu où se trouvent les biens qu'il a acquis ainsi que du nom et, le cas échéant, du numéro d'identification à la T.V.A. du prestataire de services auquel il a fait appel, il doit, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, appeler l'envoi des matières premières dans son registre des non-transferts. Au moment de la réception des biens travaillés, il apure ce registre.

Obligations de (C) en qualité de preneur de services

Art. 56

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., (C) est redevable de la T.V.A. pour la prestation de services qui lui a été rendue et qui est réputée se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de la prestation de services dans l'une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

°3 Prestataire de services successifs établis dans le même Etat membre

a) Schéma

Art. 57

Un donneur d'ordre (C), identifié à la T.V.A. dans l'EM2, commande deux travaux sur biens meubles corporels successifs, le 1 ^er étant exécuté par le prestataire (A) et le 2ème par le prestataire (B), tous deux identifiés à la T.V.A. dans l'EM1. Le donneur d'ordre envoie les biens à travailler de l'Etat membre où il est établi (EM2). Le produit fini retourne dans l'Etat membre du donneur d'ordre (EM2).

b) Régime applicable

1 Principe

Art. 58

Dans le cas décrit au n° 57, il peut être constaté que les conditions prévues à l'article 28 ter , titre F, de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) sont remplies tant pour la prestation de services effectuée par (A) que pour celle effectuée par (B). En effet, un arrêt temporaire des biens dans les établissements de (B) ne constitue pas un obstacle à ce que la condition de transport vers l'EM2 soit également remplie pour (A) pour autant que ce dernier détienne les éléments de preuve satisfaisants permettant d'établir le transport du produit fini en dehors de l'EM1.

Art. 59

Par conséquent, l'unanimité des Etats membres et la Commission ont convenu d'appliquer les règles pratiques suivantes:

- chacune des prestations de services est réputée se situer conformément à la règle établie par l'article 28ter , titre F de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A. dès que les conditions de son application sont remplies;

- à cette fin, la condition relative au transport des biens en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle sera appréciée sur la base des moyens de preuve dont dispose chacun des prestataires de services et se rapportant au transport du produit fini en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle;

- l'expédition des biens meubles corporels en dehors du territoire à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié ne donnera pas lieu à un transfert taxable conformément à l'article 28bis , paragraphe 5, sous b), 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.) et impliquera, conformément à l'article 22, paragraphe 2, sous b), 1^er alinéa de la 6ème directive (voir art. 54bis, ° 1^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A.), une inscription dans le registre des biens expédiés ou transportés (registre des non-transferts).

2 Obligations des assujettis

Obligations des prestataires de services (A) et (B)

Art. 60

Les deux prestataires réalisent une prestation de services qui est réputée se situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Ils mentionnent cette prestation de services dans la grille 47 de leur déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Art. 61

Au moment où il prend réception des matériaux, le prestataire (A) en fait mention (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25 et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Lorsqu'il envoie les biens chez (B), il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Art. 62

Si l'opération réalisée consiste en un travail à façon au sens de l'article 18, ° 1 ^er , 2ème alinéa 1°, du Code de la T.V.A., le travailleur à façon (B) mentionne la réception des matériaux (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis , ° 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25, ° 1 ^er et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Si les travaux effectués consistent en une expertise ou en un travail matériel autre qu'un travail à façon, il est également exigé, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, que (B) mentionne dès leur réception les biens dans son registre des matériaux reçus.

Lorsque (B) renvoie les biens, il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Art. 63

Etant donné que les biens travaillés ne sont pas expédiés directement hors de Belgique par le premier prestataire (A), celui-ci ainsi que, le cas échéant, chaque prestataire intermédiaire doivent obtenir la preuve que, après travail, les biens ont effectivement été expédiés ou transportés hors de Belgique.

Obligations du preneur de services (C)

Art. 64

Lorsqu'il envoie les matériaux à travailler dans l'EM1 auprès du premier prestataire (A), le preneur (C) doit en faire mention dans son registre des non-transferts, à tenir conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A. et aux articles 23 et 24 de l'arrêté royal n° 1.

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., il est redevable de la T.V.A. pour les prestations de services qui lui ont été rendues et qui sont réputées se situer en Belgique sur la bas de l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de ces prestations de services dans l'une des grilles 81 à 83, ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. en est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Au moment de l'arrivée des biens chez (B), (C) doit annoter le changement de destination donné aux biens dans son registre des non-transferts. Par application de l'article 24 de l'arrêté royal n° 1, le registre des non-transferts mentionne notamment le nom et l'adresse du destinataire des biens (B) ainsi que le numéro d'identification à la T.V.A. de ce destinataire et le lieu de destination de ces biens.

(C), lors du retour des biens dans l'EM2, apure son registre des non-transferts conformément à l'article 24 de l'arrêté royal n° 1.

°4 Prestataire de services principal et sous-traitant établis dans le même Etat membre

a) Schéma

Art. 65

Un donneur d'ordre (C), identifié à la T.V.A. dans l'EM2, commande un travail sur bien meuble au prestataire (A), identifié à la T.V.A. dans l'EM1. (A) sous-traite tout ou partie du travail au prestataire (B), également identifié à la T.V.A. dans l'EM1. le produit fini est envoyé chez (C) dans l'EM2.

b) Régime applicable

1 Principe

Art. 66

Etant donné que le produit fini est renvoyé chez (C) dans l'EM2 au moment où la prestation de services de (A) est parfaite, aucun régime de simplification n'est applicable. Le séjour des biens chez le prestataire (B) n'empêche pas de considérer que la condition du transport du produit fini en dehors de l'EM1 est remplie.

Art. 67

La situation doit par conséquent être analysée de la manière suivante:

- la prestation de services rendu par le premier prestataire au donneur d'ordre est régie par les règles de l'article 28ter , titre F de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) dès que les deux conditions qu'il pose sont remplies;

- à cette fin, la condition relative au transport des biens en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle sera appréciée sur la base des moyens de preuve dont dispose l'entrepreneur et se rapportant au transport du produit fini en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle;

- l'expédition des biens meubles corporels en dehors de l'Etat membre à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié ne donnera pas lieu à un transfert taxable conformément à l'article 28bis , paragraphe 5, sous b) 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.) et impliquera conformément à l'article 22, paragraphe 2, sous b, 1^er alinéa de la 6ème directive (voir art. 54bis, ° 1^er , du Code de la T.V.A.) une inscription dans le registre de biens expédiés ou transportés (registre des non-transferts).

- quant au travail que (A) sous-traite à (B), il sera taxé en régime intérieur de l'EM1 (il est effectué pour un assujetti identifié à la T.V.A. dans cet Etat membre la taxe pouvant être déduite par (A).

2 Obligations des assujettis

La Belgique est l'EM1: les travaux sur biens meubles corporels sont réalisés en Belgique

Obligations du prestataire principal (A)

Art. 68

(A) réalise une prestation de services qui est réputée situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Au moment où il prend réception des matériaux, (A) en fait mention (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçu conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A., aux articles 25 et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Au moment de l'envoi des biens chez (B), (A) ne fait aucune inscription dans le registre des matériaux reçus, étant donné qu'à ce moment sa prestation de services n'est pas encore parfaite.

Lors de l'envoi des biens chez (C) au moment où la prestation est parfaite, (A) apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

La T.V.A. qui lui a été portée en compte par (B) pour l'exécution du travail en sous-traitance qu'il a effectué est déductible par (A) selon les règles normales.

Etant donné que les biens travaillés ne sont pas expédiés directement hors de Belgique par (A), celui-ci doit obtenir la preuve que, après travail, les biens ont effectivement été expédiés ou transportés hors de Belgique.

Obligations du prestataire sous-traitant (B)

Art. 69

(B) réalise une prestation de services qui est réputée se situer en Belgique (application de l'art. 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A.).

Il reprend dans sa déclaration périodique à la T.V.A. le montant de sa prestation (grilles 01 à 03) et la T.V.A. due à ce titre (grille 54).

Si l'opération réalisée consiste en un travail à façon, le travailleur à façon mentionne la réception des matériaux (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis , ° 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25, ° 1 ^er , et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Lorsqu'il renvoie les biens, il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'article royal n° 1.

Obligations du donneur d'ordre (C)

Art. 70

Lors de l'envoi des matériaux au départ de la Belgique, le donneur d'ordre (C) doit en faire mention dans son registre des non-transferts, à tenir conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A. et aux articles 23 et 24 de l'arrêté royal n° 1.

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., il est redevable de la T.V.A. pour la prestation de services qui lui a été rendue par (A) et qui est réputée se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de cette prestation de services dans l'une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Il apure son registre des non-transferts conformément à l'article 24 de l'arrêté royal n° 1 à la réception des produits finis.

°5 Prestataires de services successifs établis dans les Etats membres différents

a) Schéma

Art. 71

Un donneur d'ordre (C), identifié à la T.V.A. dans l'EM2, commande deux travaux sur biens meubles corporels successifs, le 1 ^er étant exécuté par le prestataire (A), identifié à la T.V.A. dans l'EM1, et le 2ème par le prestataire (B), identifié à la T.V.A. dans l'EM3. (C) envoie les biens à travailler de l'Etat membre où il est établi (EM2) vers le prestataire établi dans l'EM1. Le produit fini est enfin, après le travail par (B) dans l'EM3, envoyé chez (C) dans l'EM2.

b) Régime applicable

1 Principe

Art. 72

Dans le cas décrit au n° 71 ci-avant, il peut être démontré que l'envoi des biens en dehors du territoire de l'EM2 ne donne pas lieu à un transfert taxable, conformément à l'article 28 bis , paragraphe 5, sous b), 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.). En effet, un arrêt temporaire dans l'établissement de (B) dans l'EM3 ne constitue pas un obstacle à ce que la condition que les biens, après travaux, soient réexpédiés à destination de (C) dans l'EM2 au départ duquel ils avaient été initialement expédiés ou transportés soit considérée comme remplie.

Art. 73

Par conséquent, l'unanimité des Etats membres et la Commission ont convenu d'appliquer les règles pratiques suivantes:

- chacune des prestations de services est réputée se situer conformément à la règle établie par l'article 28ter , titre F de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) puisque les conditions de son application sont remplies;

- à cette fin, la condition relative au transport des biens en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle sera appréciée sur la base des moyens de preuve dont dispose chacun des prestataires de services et se rapportant au transport des biens travaillés en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle;

- l'expédition des biens meubles corporels en dehors du territoire à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié ne donnera pas lieu à un transfert taxable conformément à l'article 28bis , paragraphe 5, sous b), 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.) et impliquera, conformément à l'article 22, paragraphe 2, sous b), 1^er alinéa de la 6ème directive (voir art. 54bis, ° 1^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A.), une inscription dans le registre des biens expédiés ou transportés (registre des non-transferts);

- afin de justifier de la présence des biens en tant que biens devant subir un travail dans leurs installations, les assujettis effectuant ces travaux doivent tenir une comptabilité suffisamment détaillée (en Belgique, il s'agit d'un registre) pour permettre d'identifier les biens qui leur ont été expédiés à partir d'un autre Etat membre (art. 22 paragraphe 2, sous b), deuxième alinéa de la 6ème directive) (v. Code de la T.V.A. art. 54bis, ° 1^er , alinéa 2 et art. 25 de l'A.R. n° 1).

2 Obligations des assujettis

Obligations du prestataire de services (A)

Art. 74

Le prestataire (A) réalise une prestation de services qui est réputée se situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de sa déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Au moment où il prend réception des matériaux, le prestataire (A) en fait mention (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25 et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Lorsqu'il envoie des biens chez (B), il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Obligations du prestataire de services (B)

Art. 75

Le prestataire (B) réalise une prestation de services qui est réputée si situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de sa déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Si l'opération réalisée consiste en un travail à façon au sens de l'article 18, ° 1 ^er , 2ème alinéa 1° du Code de la T.V.A., le travailleur à façon mentionne la réception des matériaux (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis , ° 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25, ° 1 ^er et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Si les travaux effectuées consistent en une expertise ou en un travail matériel autre qu'un travail à façon, il est également exigé, en tant que modalité d'application des mesures de simplification, que (B) mentionne dès leur réception les biens dans son registre des matériaux reçus.

Lorsque (B) renvoie les biens, il apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Obligations du donneur d'ordre (C)

Art. 76

Lors de l'envoi des matériaux au départ de la Belgique, le donneur d'ordre doit en faire mention dans son registre des non-transferts, à tenir conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A. et aux articles 23 et 24 de l'arrêté royal n° 1.

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., il est redevable de la T.V.A. pour les prestations de services qui lui ont été rendues par (A) et par (B) et dont le lieu est réputé se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de ces prestations de services dans une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Au moment de l'arrivée des biens chez (B), (C) doit annoter le changement de destination donné aux biens dans son registre des non-transferts. Par application de l'article 24 de l'arrêté royal n° 1, le registre des non-transferts mentionne notamment le nom et l'adresse du destinataire des biens (B) ainsi que le numéro d'identification à la T.V.A. de ce prestataire et le lieu de destination de ces biens.

(C), lors du retour des biens dans l'EM2, apure son registre des non-transferts conformément à l'article 24 de l'arrêté royal n° 1.

°6 Prestataire de services principal et sous-traitant établis dans des Etats membres différents

a) Schéma

Art. 77

Un donneur d'ordre (C), identifié à la T.V.A. dans l'EM2, commande un travail sur biens meubles corporels au prestataire (A), identifié à la T.V.A. dans l'EM1. (A) sous-traite tout ou partie du travail au prestataire (B), identifié à la T.V.A. dans l'EM3. Le produit fini est envoyé chez (C) dans l'EM2.

b) Régime applicable

1 Principe

Art. 78

Dans le cas décrit au n° 77, les conditions posées par l'article 28 ter , titre F, de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) pour être d'application sont réunies, tant pour le travail effectué par (A) que pour celui effectué par (B).

Par ailleurs, l'expédition des biens par (C) en dehors du territoire de l'EM2 ne donne pas lieu à un transfert taxable, conformément à l'article 28 bis , paragraphe 5, sous b), 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.). En effet, un arrêt temporaire dans les établissements du sous-traitant (B) dans l'EM3 (élément dont (C) n'a d'ailleurs pas connaissance) ne constitue pas un obstacle à ce que la condition que les biens, après travaux, soient réexpédiés à destination de (C) dans l'EM2 au départ duquel ils avaient été initialement expédiés ou transportés soit considérée comme remplie.

Art. 79

Par conséquent, l'unanimité des Etats membres et la Commission ont convenu d'appliquer les règles pratiques suivantes:

- chacune des prestations de services est réputée se situer conformément à la règle établie par l'article 28ter , titre F de la 6ème directive (voir art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.) puisque les conditions de son application sont remplies;

- à cette fin, la condition relative au transport des biens en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle sera appréciée sur la base des moyens de preuve dont dispose chaque prestataire de services et se rapportant au transport du produit fini ou des biens travaillés en dehors de l'Etat membre d'exécution matérielle;

- l'expédition des biens meubles corporels en dehors du territoire à l'intérieur duquel le donneur d'ordre est identifié ne donnera pas lieu à un transfert taxable conformément à l'article 28bis , paragraphe 5, sous b), 5ème tiret de la 6ème directive (voir art. 12 bis , alinéa 2, 5°, du Code de la T.V.A.) et impliquera, conformément à l'article 22, paragraphe 2, sous b), 1^er alinéa de la 6ème directive (voir art. 54bis, ° 1^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A.), une inscription dans le registre des biens expédiés ou transportés (registre des non-transferts);

- afin de justifier de la présence des biens en tant que biens devant subir un travail dans ses installations, l'entrepreneur et le(s) sous-traitant(s) effectuant ces travaux doivent tenir une comptabilité suffisamment détaillée (en Belgique, il s'agit d'un registre) pour permettre d'identifier les biens qui leur ont été expédiés à partir d'un autre Etat membre (art. 22, paragraphe 2, sous b), deuxième alinéa de la 6ème directive) (v. art. 54bis, ° 1^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et art. 25 de l'A.R. n° 1).

2 Obligations des assujettis

Obligations du prestataire principal (A)

Art. 80

Le prestataire (A) réalise une prestation de services qui est réputée se situer dans l'EM2 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de sa déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Au moment où il prend réception des matériaux, le prestataire (A) en fait mention (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et aux article 25 et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Au moment de l'envoi des biens chez (B), (A) ne fait aucune inscription dans le registre des matériaux reçus, étant donné qu'à ce moment sa prestation de services n'est pas encore parfaite.

Lors de l'envoi des biens chez (C) au moment où sa prestation est parfaite, (A) apure le registre des matériaux reçus conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., (A) est redevable de la T.V.A. pour la prestation de services que lui a été rendue par (B) et qui est réputée se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de cette prestation de services dans la grille 81 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Obligations du prestataire sous-traitant (B)

Art. 81

Le prestataire (B) réalise une prestation de services qui en réputée se situer dans l'EM1 (application de l'art. 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A.). Il mentionne cette prestation de services dans la grille 47 de sa déclaration périodique à la T.V.A. (opération réalisée à l'étranger).

Aucune inscription n'est requise dans le relevé intracommunautaire.

Au moment où il prend réception des matériaux, prestataire (B) en fait mention (sans indication de valeur) dans le registre des matériaux reçus, conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er , alinéa 2, du Code de la T.V.A. et aux articles 25 et 26 de l'arrêté royal n° 1.

Lorsqu'il renvoie les biens, il apure son registre de matériaux reçus, conformément à l'article 26 de l'arrêté royal n° 1.

Obligations du donneur d'ordre (C)

Art. 82

Lors de l'envoi des matériaux au départ de la Belgique, le donneur d'ordre (C) doit en faire mention dans son registre des non-transferts, à tenir conformément à l'article 54 bis, ° 1 ^er, 1 ^er alinéa, du Code de la T.V.A. et aux articles 23 et 24 de l'arrêté royal n° 1.

Conformément à l'article 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A., il est redevable de la T.V.A. pour la prestation de services qui lui a été rendue par (A) et qui est réputée se situer en Belgique sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A.

Il reprend donc la base d'imposition de cette prestation de services dans une des grilles 81 à 83 ainsi que dans la grille 88 de sa déclaration périodique à la T.V.A. relative à la période au cours de laquelle la T.V.A. est devenue exigible conformément à l'article 22, ° 2, du Code de la T.V.A.

La T.V.A. due est reprise dans la grille 56 de la même déclaration périodique à la T.V.A. et est déductible en grille 59 selon les règles normales.

Il apure son registre des non-transferts conformément à l'article 24 de l'arrêté royal n° 1 à la réception des produits finis.

Section4 Particularités sur la sous-traitance et les contrats complexes

°1^er Sous-traitance totale ou partielle

Art. 83

En principe, il n'y a lieu de faire aucune distinction entre la sous-traitance totale ou partielle. La sous-traitance ne peut pas changer la nature même de l'opération. Ainsi la prestation exécutée par le prestataire principal est considérée comme un travail matériel sur un bien autre qu'un immeuble par nature même si ce prestataire principal confie la totalité du travail en sous-traitance.

Cependant, le lieu de la prestation de services du prestataire principal peut varier selon qu'il s'agisse d'une sous-traitance partielle ou totale et selon que son donneur d'ordre est ou non identifié à la T.V.A.

a) Donneur d'ordre et prestataire principal établis dans le même Etat membre

Schéma

Art. 84

(A), établi dans l'EM1, demande à (B), assujetti identifié à la T.V.A. également établi dans l'EM1, d'effectuer un travail sur un bien meuble corporel; les biens sont envoyés chez (B). (B) sous-traite en partie (variante 1) ou en totalité (variante 2) ce travail à (C), établi dans l'EM2. (C) exécute matériellement le travail dans l'EM2, et les biens après travail sont renvoyés chez (A) dans l'EM1 et font donc l'objet d'une expédition ou d'un transport en dehors de l'Etat membre où la prestation a été matériellement exécutée.

1 Sous-traitance partielle

Prestation du sous-traitant (C)

Art. 85

La prestation de (C) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM1;

- sur le territoire de l'EM2, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (B) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. redevable qui lui a été attribué par un autre Etat membre. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (C) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Prestation du prestataire principal (B)

Art. 86

La prestation de services effectuée par (B) est constituée par le travail qu'il a lui-même effectué matériellement et celui qui a été effectué par (C) dans l'EM2.

La prestation de services de (B) constitue cependant un tout indissociable devant faire l'objet d'une localisation propre. Par conséquent, sa prestation doit se situer complètement à l'endroit où est matériellement exécutée sa propre part du travail commandé par (A).

La prestation de (B) sera réputée se situer sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A. La règle dérogatoire ne peut être d'application puisque les biens après travail ne quittent pas l'Etat membre d'exécution matérielle. Conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1 ^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM1.

Le fait que (A) communique oui ou non un numéro d'identification à la T.V.A. n'exerce aucune influence sur la localisation de la prestation de services.

2 Sous-traitance totale

Prestation du sous-traitant (C)

Art. 87

La prestation de (C) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b) du Code de la T.V.A., si (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b), de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM1;

- sur le territoire de l'EM2, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, du Code de la T.V.A., si (B) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable attribué par un autre Etat membre. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (C) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Prestation du prestataire principal (B)

Règle applicable

Art. 88

(B) n'effectue aucun travail matériel sur les biens. Par conséquent, le lieu de l'exécution matérielle du service qu'il fournit à (A) est forcément situé dans l'EM2 où son sous-traitant (C) effectue la totalité du travail.

La prestation de (B) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (A) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (B) sera toujours redevable de la T.V.A. dans l'EM1. En effet, même si la règle dérogatoire joue pour déterminer le lieu de la prestation, le prestataire (B) est établi dans le même Etat membre que celui qui a attribué le numéro d'identification à la T.V.A. au preneur de services (A) (EM1) (voir n° 24);

- sur le territoire de l'EM2, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (A) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable attribué par un autre Etat membre (par exemple parce qu'il est soumis au régime de la franchise dans l'EM1 ou qu'il s'agit d'un particulier non assujetti à la T.V.A.). Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Tolérance lorsque le donneur d'ordre ne communique pas de numéro d'identification à la T.V.A. au prestataire principal

Art. 89

La situation où le donneur d'ordre (A) ne peut communiquer de numéro d'identification à la T.V.A. au prestataire principal (B) et où par conséquent l'opération effectuée par le prestataire principal est réputée se situer dans l'Etat membre d'exécution matérielle (EM2) pose problème parce qu'elle oblige le prestataire principal (B):

- à opérer une différence de traitement entre la sous-traitance partielle et la sous-traitance totale;

- à porter en compte une T.V.A. dans l'EM2 et à faire agréer dans l'EM2 un représentant responsable.

L'Administration admet, dans ce cas, par mesure de simplification et à titre d'essai, pour éviter les problèmes énoncés à l'alinéa précédent, d'autant plus que dans la relation entre le sous-traitant (C) et le prestataire principal (B) l'opération peut être localisée dans l'EM1, de considérer que le lieu de l'exécution matérielle de la prestation de services effectuée par (B) soit réputé se situer à l'endroit où est située la prestation de son sous-traitant (C).

Cela signifie en pratique que si la prestation fournie par le sous-traitant (C) est réputée se situer dans l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., parce que (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1, alors la prestation que (B) fournit à (A) sera également située dans l'EM1, sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A.

Cette tolérance administrative ne peut jouer qu'à condition que l'autorité fiscale de l'Etat membre (autre que la Belgique) soit dans lequel a été exécuté le travail de sous-traitance, soit dans lequel est établi le prestataire principal ne s'oppose pas, en ce qui concerne les opérations qui ont lieu sur son territoire, à la mesure de simplification envisagée dans la tolérance.

Enfin, cette tolérance est seulement une faculté. Rien n'empêche par conséquent le prestataire principal de renoncer à cette mesure de simplification.

b) Donneur d'ordre et prestataire principal établis dans des Etats membres différents

Schéma

Art. 90

(A), établi dans l'EM1, demande à (B), établi dans l'EM3, d'effectuer un travail sur un bien meuble corporel; les biens sont envoyés chez (B), dans l'EM3. (B) sous-traite en partie (variante 1) ou en totalité (variante 2) ce travail à (C), établi dans l'EM2. (C) exécute matériellement le travail dans l'EM2, et les biens après travail sont renvoyés chez (A) dans l'EM1 et font donc l'objet d'une expédition ou d'un transport en dehors de l'Etat membre où la prestation a été matériellement exécutée.

Art. 91

Ce deuxième cas est semblable à l'un des cas de simplification (voir section 3, ° 6, cas. 4.2). Une particularité se manifeste lorsque le donneur d'ordre (A) n'est pas identifié à la T.V.A. ou ne communique pas son numéro d'identification à la T.V.A. au prestataire de services principal (B). Le lieu de la prestation de (B) est alors réputé se situer à l'endroit de l'exécution matérielle conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A. La situation visée ici est examinée plus en détail ci-après.

1 Sous-traitance partielle

Prestation du sous-traitant (C)

Art. 92

La prestation de (C) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM3, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM3. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM3;

- sur le territoire de l'EM2, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (B) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable qui lui a été attribué par un autre Etat membre. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (C) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Prestation du prestataire principal (B)

Art. 93

La prestation de services effectuée par (B) est constituée par le travail qu'il a lui-même effectué matériellement et celui qui a été effectué par (C) dans l'EM2.

La prestation de services de (B) constitue cependant un tout indissociable devant faire l'objet d'une localisation propre. Par conséquent, sa prestation doit se situer complètement à l'endroit où est matériellement exécutée sa propre part du travail commandé par (A).

La prestation de (B) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (A) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (A) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM1;

- sur le territoire de l'EM3, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (A) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable attribué par un autre Etat membre (par exemple parce qu'il est soumis au régime de la franchise dans l'EM1 ou qu'il s'agit d'un particulier non assujetti à la T.V.A.). Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM3.

2 Sous-traitance totale

Prestation du sous-traitant (C)

Art. 94

La prestation de (C) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM3, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM3. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM3;

- sur le territoire de l'EM2 conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (B) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable qui lui a été attribué par un autre Etat membre. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (C) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Prestation du prestataire principal (B)

Règle applicable

Art. 95

(B) n'effectue aucun travail matériel sur les biens. Par conséquent, le lieu de l'exécution matérielle du service qu'il fournit à (A) est forcément situé dans l'EM2 où son sous-traitant (C) effectue la totalité du travail.

La prestation de (B) sera réputée se situer:

- sur le territoire de l'EM1, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., si (A) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM1. Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, b) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 2, 1°, b), du Code de la T.V.A.), (A) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM1;

- sur le territoire de l'EM2, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A., si (A) ne communique pas un numéro d'identification à la T.V.A. valable attribué par un autre Etat membre (par exemple parce qu'il est soumis au régime de la franchise dans l'EM1 ou qu'il s'agit d'un particulier non assujetti à la T.V.A.). Dans cette situation, conformément à l'article 21, paragraphe 1, a) de la 6ème directive (voir art. 51, ° 1^er , 1°, du Code de la T.V.A.), (B) sera redevable de la T.V.A. dans l'EM2.

Tolérance lorsque le donneur d'ordre ne communique pas de numéro d'identification à la T.V.A. au prestataire principal

Art. 96

La situation où le donneur d'ordre (A) ne peut communiquer de numéro d'identification à la T.V.A. au prestataire principal (B) et où par conséquent l'opération effectuée par le prestataire principal est réputée se situer dans l'Etat membre d'exécution matérielle (EM2) pose problème parce qu'elle oblige le prestataire principal (B):

- à opérer une différence de traitement entre la sous-traitance partielle et la sous-traitance totale;

- à porter en compte une T.V.A. dans l'EM2 et à faire agréer dans l'EM2 un représentant responsable.

L'Administration admet, dans ce cas, par mesure de simplification et à titre d'essai, pour éviter les problèmes énoncés à l'alinéa précédent, d'autant plus que dans la relation entre le sous-traitant (C) et le prestataire principal (B) l'opération peut être localisée dans l'EM3, de considérer que le lieu d'exécution matérielle de la prestation de services effectuée par (B) soit réputé se situer à l'endroit où est située la prestation de son sous-traitant (C).

Cela signifie en pratique que si la prestation fournie par le sous-traitant (C) est réputée se situer dans l'EM3, conformément à l'article 21, ° 3, 2°, b), du Code de la T.V.A., parce que (B) communique son numéro d'identification à la T.V.A. qui lui a été attribué par l'EM3, alors la prestation que (B) fournit à (A) sera également située dans l'EM3, sur la base de l'article 21, ° 3, 2°, a), du Code de la T.V.A.

Cette tolérance administrative ne peut jouer qu'à condition que l'autorité fiscale de l'Etat membre (autre que la Belgique) soit dans lequel a été exécuté le travail de sous-traitance, soit dans lequel est établi la prestataire principal ne s'oppose pas, en ce qui concerne les opérations qui ont lieu sur son territoire, à la mesure de simplification envisagée dans la tolérance.

Enfin, cette tolérance est seulement une faculté. Rien n'empêche par conséquent le prestataire principal de renoncer à cette mesure de simplification.

°2 Combinaison des cas de simplification

Art. 97

Bien que cela n'ait pas été expressément prévu dans l'accord entre la Commission et les Etats membres, on peut se poser la question de savoir dans quelle mesure, en cas de contrats complexes avec plusieurs opérateurs, des combinaisons de cas de simplification sont envisageables.

Dans cette matière, l'administration prend comme position que certaines combinaisons peuvent être appliquées pour autant que:

- tous les opérateurs disposent des moyens de preuve suffisants de l'envoi des biens en dehors de l'Etat membre où soit la livraison a été effectuée, soit la prestation de services a matériellement été exécutée;

- une combinaison de cas de simplification ne puisse avoir pour conséquence qu'une qualification différente soit donnée pour une même opération;

- les autorités des autres Etats membres concernés ne s'opposent d'aucune manière à la procédure de simplification, lorsqu'un cas particulier leur est soumis.

Section5 Dispositions abrogatoires et entrée en vigueur

Art. 98

Cette circulaire remplace à partir du 1 ^er janvier 1996 la circulaire n° 13 du 18 mai 1994.

Les circulaires n° 9 du 13 avril 1994 et n° 3 du 1 ^er février 1995 sont abrogées à partir du 1 ^er janvier 1996.

La décision du 19 mai 1993, n° E.T. 78.314 (Revue-TVA n° 105, page 759) est abrogée à partir du 1 ^er janvier 1996.

Annexe2

Annexe3

Annexe4

Annexe5

Annexe6