Interruption de la prescriptioninterruption de la prescription - renonciation au temps couru de la prescription - groupement autonome de personnes - exemption art. 44

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Cour de cassation de Belgique

Arrêt

N°F.07.0070.F

A.B., société anonyme dont le siège social est établi à …, ...,

demanderesse en cassation,

représentée par Maître Huguette Geinger, avocat à la Cour de cassation, dont le

cabinet est établi à Bruxelles, rue des Quatre Bras, 6, où il est fait élection de

domicile,

contre

ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est

établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

défendeur en cassation,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le

cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 9, où il est fait élection de

domicile.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 15 mars 2007

par la cour d'appel de Bruxelles.

Le président de section Paul Mathieu a fait rapport.

L'avocat général André Henkes a conclu.

II. Les moyens de cassation

La demanderesse présente trois moyens libellés dans les termes

suivants :

Premier moyen

Dispositions légales violées

- article 149 de la Constitution ;

- articles 2220 et 2248 du Code civil ;

-articles 81 et 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tels qu'ils

étaient d'application avant leur modification par la loi du 15 mars 1999 ;

-principe général du droit, dit principe dispositif, selon lequel il

n'appartient pas au juge du fond de soulever d'office des contestations que les

parties ont exclues, tel qu'il est consacré par les articles 807 et 1138, 2°, du

Code judiciaire.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt déclare l'appel de la demanderesse recevable mais, avant dire

droit quant au fond, pose une question préjudicielle à la Cour de justice des

Communautés européennes quant à la compatibilité de l'article 44, § 2, 1°bis,

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée avec l'article 13, A, 1, f), de la sixième

directive TVA (n° 77/388/CEE) du Conseil du 17 mai 1977, rejetant le moyen

invoqué par la demanderesse quant à la prescription, aux motifs que

« A. Quant à la renonciation au temps couru de la prescription du

5 décembre 1996

[La demanderesse] souligne que, le jour de la signature de cette

renonciation, son mandataire spécial, F. M., a formellement marqué son

désaccord avec la taxation, ce qui résulte selon [la demanderesse] également

du désaccord envoyé le 30 décembre 1996 et des courriers des

7 janvier 1997, 20 février 1997 et 26 mars 1997 émanant d'elle-même et de ses

conseils. Dans la mesure où elle n'a, à aucun moment, entendu reconnaître les

droits de celui contre lequel elle prescrivait, la renonciation au temps couru de

la prescription ne peut être considérée, selon (la demanderesse), comme un

acte interruptif de la prescription.

La cour [d'appel] constate que les faits générateurs des droits

consignés dans le relevé de régularisation [du défendeur] du 14 novembre

1996 et dans [le] procès-verbal du 28 février 1997 sont intervenus au cours

des années 1992, 1993, 1994 et 1995 et que, le 5 décembre 1996, F. M.,

agissant en qualité de mandataire spécial de [la demanderesse], a signé une

renonciation au temps couru de la prescription ainsi que l'autorise l'article 83,

§ 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.

Cette renonciation ne fait aucune réserve et ne contient, plus

particulièrement, aucun élément qui puisse indiquer le désaccord de [la

demanderesse] quant aux prétentions de l'administration fiscale. II n'est donc

pas correct d'affirmer que le mandataire spécial de [la demanderesse] a signé

le document 'tout en marquant son désaccord avec la taxation', comme le

prétend [la demanderesse] [dans] ses dernières conclusions.

La renonciation ne contient pas non plus d'indices indiquant qu'elle a

été signée sous pression.

Ce n'est que dans une lettre datant du 30 décembre 1996 (donc 25

jours après la signature de la renonciation au temps couru de la prescription)

que [la demanderesse] a exprimé son désaccord avec les prétentions de

l'administration.

Au surplus, une première indication d'une prétendue pression qui

aurait été exercée sur M. lors de la signature de la renonciation au temps

couru de la prescription ne peut être trouvée que dans la citation introductive

d'instance du 27 avril 1998, dans laquelle [la demanderesse] a mentionné que

la renonciation a été signée 'sur réquisition de l'Inspection spéciale des

impôts'.

La cour [d'appel] partage le point de vue [du défendeur] que M.,

agissant en qualité de mandataire spécial de [la demanderesse], société

d'envergure internationale, assistée elle-même par le 'directeur fiscal du

groupe' venu à cet effet de Paris, et conseillée par des représentants des firmes

'Coopers & Lybrand' et 'Price Waterhouse', ne pouvait ignorer la portée du

document qu'il signait, alors qu'un relevé de régularisation lui avait été

adressé par courrier du 14 novembre 1996 (soit à peine une bonne quinzaine

de jours plus tôt), pour examen et signature éventuelle.

La cour [d'appel] arrive ainsi à la conclusion que la renonciation au

temps couru de la prescription est parfaitement valable et sortit les effets

préconisés par le législateur à l'article 83, § 2, du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée, c'est-à-dire que cette renonciation est assimilée, quant à ses

effets, aux actes interruptifs visés à l'article 83, § 1er, alinéa 1er, de ce code.

Etant donné que la cour [d'appel] estime que la renonciation au temps

couru de la prescription a interrompu la prescription dans le premier délai de

cinq ans, il est inutile d'examiner l'impact sur la prescription des paiements

des sommes litigieuses intervenus au cours du même premier délai de cinq

ans ».

Griefs

Première branche

La demanderesse a fait valoir dans ses conclusions additionnelles et de

synthèse relativement au document, préparé par le défendeur et intitulé

'renonciation au temps couru de la prescription', qui fut signé le 5 décembre

1996 par son mandataire spécial, que, dans la mesure où cette renonciation au

temps couru de la prescription n'était pas constitutive de reconnaissance de

dettes, elle n'a pu interrompre la prescription.

Elle expliquait ensuite « qu'il faut se référer, pour la compréhension de

la notion de 'renonciation au temps couru de la prescription' reprise dans cet

article (l'article 83, alinéa 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée), aux

dispositions des articles 2220 et suivants du Code civil ; (...) qu'en effet, la

renonciation au temps couru de la prescription n'est pas une création [de ce

code] ; […] que l'article 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée n'est

qu'une application des règles du Code civil, auquel il renvoie d'ailleurs

expressément au premier alinéa ; (...) que le droit civil est le droit commun en

matière fiscale, sauf dérogation explicite dans les lois fiscales ; [...] que

l'article 83 suppose donc une renonciation valable au temps couru de la

prescription ; [...] que le Code civil prévoit que l'on peut renoncer à la

prescription pour le passé, mais en aucun cas pour le futur ; [...] que la

doctrine de l'époque confirme unanimement le fait que la renonciation à une

prescription en cours, c'est-à-dire au temps couru de la prescription, se

confond avec la reconnaissance par le débiteur du droit du créancier ; [...]

que cette question, qui avait trouvé une réponse claire à l'époque, n'a plus été

examinée depuis ; [...] que, contrairement à la renonciation à la prescription,

qui est un acte par lequel une partie décide de ne pas utiliser un moyen de

défense -savoir la prescription qu'elle a acquise -, la renonciation au temps

couru de la prescription n'est pas la renonciation à un moyen de défense qui

aurait pu être utilisé puisque, par définition, la prescription n'est pas encore

acquise ; [...] qu'il s'agit, en fait, de la reconnaissance du droit de celui contre

qui l'on était en train de prescrire ; [...] que c'est à ce titre que la renonciation

au temps couru de la prescription est un acte interruptif ; [...] que c'est donc

pour que les dispositions du Code civil relatives à la prescription s'appliquent

aux impôts que le législateur fiscal a prévu expressément que la renonciation

au temps couru de la prescription s'applique en matière fiscale ; [...] que, loin

de déroger au droit commun, le législateur a voulu appliquer à la matière

fiscale le droit commun ».

Elle concluait « que la [demanderesse] a dès le commencement du

contrôle en septembre 1996 marqué son désaccord avec la position [du

défendeur] ; [...] qu'ainsi, le 5 décembre 1996, c'est-à-dire le jour de la

signature par la [demanderesse] de la renonciation au temps couru de la

prescription, elle a formellement marqué son désaccord avec les prétentions

de l'administration ; [...] que ceci résulte également du désaccord écrit et

motivé envoyé par la [demanderesse] à l'Inspection spéciale des impôts le 30

décembre 1996 notamment, ce courrier se référant précisément à l'entrevue du

5 décembre 1996 ; [...] qu'il faut dès lors en conclure que, dans la mesure où à

aucun moment la [demanderesse] n'a entendu reconnaître les droits de celui

contre lequel elle prescrivait, la renonciation au temps couru de la

prescription ne peut être considérée comme un acte interruptif de la

prescription ; [...] qu'en effet, la renonciation au temps couru de la

prescription implique, pour pouvoir être considérée comme un acte interruptif

de prescription, une reconnaissance de dette au sens de l'article 2248 du Code

civil ».

L'arrêt, qui décide que la renonciation au temps couru de la

prescription a interrompu la prescription dans le premier délai de cinq ans

sans répondre au moyen précité, selon lequel la signature d'une « renonciation

au temps couru de la prescription » ne peut pas avoir interrompu la

prescription si l'assujetti n'a pas reconnu le droit du créancier et qu'en

l'absence d'une telle volonté de reconnaître la créance de l'Etat il n'y avait pas

eu en l'espèce d'interruption de la prescription, ne motive pas régulièrement

sa décision (violation de l'article 149 de la Constitution).

Deuxième branche

Aux termes de l'article 81 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel

qu'il était d'application avant sa modification par la loi du 15 mars 1999,

l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales se

prescrit par cinq ans à compter du jour où elle est née.

Conformément à l'article 83 de ce code, dans sa version en vigueur au

moment des faits, les prescriptions, tant pour le recouvrement que pour la

restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales, sont interrompues

de la manière et dans les conditions prévues par les articles 2244 et suivants

du Code civil. En ce cas, une nouvelle prescription, susceptible d'être

interrompue de la même manière, est acquise cinq ans après le dernier acte

interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a instance en justice.

Il est précisé au second alinéa du même article : « La renonciation au

temps couru de la prescription et la notification de la contrainte de la manière

prévue par l'article 85, § 1er, sont assimilées, quant à leurs effets, aux actes

interruptifs visés à l'alinéa précédent ».

Le législateur a renvoyé ainsi au droit commun pour déterminer les

conditions dans lequelles les causes décrites ont un effet interruptif.

Or, l'interruption de la prescription suppose par définition, soit la

manifestation de la volonté du créancier de recouvrer sa créance, soit un acte

du débiteur impliquant la reconnaissance de sa dette à l'égard de son

créancier.

Il en est de même en cas de renonciation au temps couru de la

prescription.

Partant, une renonciation ne vaut interruption de la prescription que

pour autant que le débiteur ait eu l'intention de reconnaître le droit de son

créancier, ainsi qu'il ressort clairement de la lecture combinée des articles

2220 et 2248 du Code civil, dont le premier se rapporte à la possibilité de

renoncer à la prescription acquise et le second à la reconnaissance par le

débiteur du droit de celui contre lequel il prescrivait.

En effet, si la renonciation à la prescription, dont fait état l'article 2220

du Code civil, est un acte par lequel une partie décide de ne pas utiliser un

moyen de défense -savoir la prescription qu'elle a acquise -, la renonciation

au temps couru de la prescription n'est pas la renonciation à un moyen de

défense qui aurait pu être utilisé, puisque, par définition, la prescription n'est

pas encore acquise, mais constitue, en fait, la reconnaissance du droit de celui

contre qui l'on était en train de prescrire. C'est à ce titre que la renonciation

au temps couru de la prescription est un acte interruptif.

Partant, il ne suffit pas de constater que l'assujetti a signé une

déclaration, appelée « renonciation au temps couru de la prescription » ;

encore faut-il constater qu'en signant ledit document celui-ci a aussi eu

l'intention de reconnaître le droit de son créancier pour que lui soit reconnu

un effet interruptif.

Or, si en l'espèce l'arrêt constate qu'un document, appelé

« renonciation au temps couru de la prescription », fut signé par le mandataire

spécial de la demanderesse le 5 décembre 1996, lequel n'avait fait aucune

réserve en le signant et qui ne contenait aucun élément qui puisse indiquer le

désaccord de la demanderesse quant aux prétentions de l'administration

fiscale et ne contenait pas davantage d'indices indiquant qu'il avait été signé

sous la pression, il ne constate pas que la demanderesse a voulu reconnaître

ainsi le droit du défendeur. Bien au contraire, l'arrêt constate que, par lettre

du 30 décembre 1996, la demanderesse a exprimé son désaccord avec les

prétentions de l'administration.

Partant, au vu des constatations de l'arrêt, dont il ne ressort nullement

que la demanderesse aurait en signant la « renonciation au temps couru de la

prescription » eu l'intention de reconnaître le droit du défendeur et l'aurait

effectivement reconnu, l'arrêt n'a pu décider légalement que la renonciation

au temps couru de la prescription dans le premier délai de cinq ans avait

interrompu la prescription de cinq ans (violation des articles 2220, 2248 du

Code civil et 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était

d'application avant sa modification par la loi du 15 mars 1999) et, partant,

que la prescription avait été interrompue en temps utile (violation de l'article

81 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était d'application avant

sa modification par la loi du 15 mars 1999).

Troisième branche

Sauf à méconnaître le principe général du droit, dit principe dispositif,

il n'appartient point au juge du fond de soulever des discussions que les

parties ont exclues du débat.

En l'occurrence, la demanderesse faisait valoir dans ses conclusions

additionnelles et de synthèse que, dès le commencement du contrôle en

septembre 1996, elle avait marqué son désaccord avec la position du

défendeur ; qu'ainsi, le 5 décembre 1996, c'est-à-dire le jour de la signature

par la demanderesse de la renonciation au temps couru de la prescription, elle

avait formellement marqué son désaccord avec les prétentions de

l'administration ; que ceci résultait également du désaccord écrit et motivé

envoyé par la demanderesse à l'Inspection spéciale des impôts le 30 décembre

1996 notamment, ce courrier se référant précisément à l'entrevue du

5 décembre 1996 ; qu'il fallait dès lors en conclure que, dans la mesure où à

aucun moment la demanderesse n'avait entendu reconnaître les droits de celui

contre lequel elle prescrivait, la renonciation au temps couru de la

prescription ne pouvait être considérée comme un acte interruptif de la

prescription.

Le défendeur quant à lui ne contestait nullement que la demanderesse

avait marqué en temps utile son désaccord avec la position de l'administration,

mais se contentait de contester dans ses conclusions la thèse de la

demanderesse selon laquelle une renonciation ne peut interrompre la

prescription que pour autant qu'elle comporte aussi une reconnaissance des

droits du créancier contre lequel elle était en train de prescrire.

Il reconnaissait en ses conclusions de synthèse que F. M. ne cessait à

l'époque de proclamer son désaccord, faisant observer que « cet étrange ajout

à la prescription légale qui voudrait qu'une renonciation au temps couru de la

prescription impliquerait ipso facto une reconnaissance préalable des droits

de [l'Etat] trouverait son origine selon [la demanderesse] dans l'article 2248

du Code civil », faisant état d'une réponse parlementaire du ministre des

Finances, ayant répondu à une question du représentant F. du 8 septembre

1998 qu' « il va de soi que l'assujetti auquel ce type de demande est adressé a

tout intérêt à renoncer au temps couru de la prescription dès lors que, d'une

part, celle-ci n'implique nullement dans son chef une quelconque

reconnaissance du bien-fondé des prétentions de l'administration et qu'elle lui

évite, d'autre part, de faire l'objet d'une mesure d'exécution, qui,

conformément à l'article 89, alinéa 3, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée,

ne pourrait plus être interrompue que par une opposition motivée avec citation

en justice ».

Le défendeur ajoutait que « cette réponse du ministre reflète la volonté

du législateur et de son administration de :

•permettre tout à la fois aux assujettis d'exprimer leur désaccord ;

•poursuivre sereinement le dialogue avec les services fiscaux ;

•éviter de lourdes et coûteuses procédures contentieuses souvent inutiles ;

• garantir au minimum la sauvegarde des droits du Trésor,

sans aucune reconnaissance préalable préjudiciable aux droits du

renonçant ».

Il poursuivait que « cet engagement unilatéral de l'assujetti n'est jamais

que la conséquence logique de la volonté commune des parties de prolonger

un échange de points de vues divergents en vue d'aboutir sereinement à une

éventuelle solution dans un avenir prévisible et sans que des actes inutiles de

poursuite n'interfèrent dans le processus ».

II ressort clairement de ce qui précède que le défendeur n'a à aucun

moment contesté que la demanderesse avait effectivement à l'époque contesté

ses prétentions.

Partant, en observant que « cette renonciation ne fait aucune réserve et

ne contient, plus particulièrement, aucun élément qui puisse indiquer le

désaccord de [la demanderesse] quant aux prétentions de l'administration

fiscale. Il n'est donc pas correct d'affirmer que le mandataire spécial de [la

demanderesse] a signé le document 'tout en marquant son désaccord avec la

taxation', comme le prétend [la demanderesse] », et que « ce n'est que dans

une lettre datant du 30 décembre 1996 (donc 25 jours après la signature de la

renonciation au temps couru de la prescription) que [la demanderesse] a

exprimé son désaccord avec les prétentions de l'administration », la cour

d'appel a soulevé d'office une contestation qui ne lui était pas soumise par les

parties, lesquelles étaient d'accord quant au fait que la demanderesse avait

d'emblée contesté les prétentions des défendeurs et, partant, a statué en

méconnaissance du principe général du droit, dit principe dispositif, selon

lequel il n'appartient pas au juge du fond de soulever d'office des contestations

que les parties ont exclues (violation dudit principe général du droit, déduit

notamment des articles 807 et 1138, 2°, du Code judiciaire).

Deuxième moyen

Dispositions légales violées

-articles 81, 83, 89 et 90 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tels

qu'ils étaient d'application avant leur modification par la loi du 15 mars

1999 ;

- article 2244 du Code civil.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt déclare l'appel de la demanderesse recevable mais, avant dire

droit quant au fond, pose une question préjudicielle à la Cour de justice des

Communautés européennes quant à la compatibilité de l'article 44, § 2, 1°bis,

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée avec l'article 13, A, 1, f), de la sixième

directive TVA (n° 77/388/CEE) du Conseil du 17 mai 1977, rejetant le moyen

invoqué par la demanderesse quant à la prescription, aux motifs que :

« La cour [d'appel] arrive ainsi à la conclusion qu'en signifiant à [la

demanderesse] une contrainte en date du 29 novembre 2001, [le défendeur] a

posé un acte interruptif de la prescription prenant le relais du délai de

prescription ouvert par la renonciation au temps couru de la prescription du

5 décembre 1996.

Quant à l'action en justice introduite par (la demanderesse) par

citation des 23 et 27 avril 1998

S'appuyant sur le droit civil, la doctrine et la jurisprudence, [la

demanderesse] soutient que l'action en justice n'interrompt la prescription que

pour celui qui l'intente. Elle estime que le [défendeur] considère à tort que

l'action en restitution qu'elle a introduite a également interrompu la

prescription de l'action en recouvrement du [défendeur], parce que

l'assignation qui émane du débiteur lui-même n'a, en tant que telle, aucun effet

interruptif sur la prescription de l'action en recouvrement de l'Etat.

L'article 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, en vigueur au

moment des faits, prévoyait que 'les prescriptions, tant pour le recouvrement

que pour la restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales, sont

interrompues de la manière et dans les conditions prévues par les articles

2244 et suivants du Code civil. En ce cas, une nouvelle prescription,

susceptible d'être interrompue de la même manière, est acquise cinq ans après

le dernier acte interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a instance en

justice'.

La cour [d'appel] estime que la mention 's'il n'y a instance en justice'

figurant à l'article 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée doit se

comprendre dans le contexte de l'article 89, alinéa 2, du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée qui énonçait que 'l'exécution de la contrainte ne peut être

interrompue que par une opposition motivée, formée par le redevable, avec

citation en justice', et que 'cette opposition est faite par un exploit signifié à

l'Etat en la personne du fonctionnaire qui a décerné la contrainte'.

Pour le recouvrement de taxes restées impayées, l'Etat belge peut

s'octroyer à lui-même, sur la base d'un procès-verbal de régularisation qui fait

foi jusqu'à preuve du contraire, un titre exécutoire qui, en matière de taxe sur

la valeur ajoutée, est la contrainte. L'administration ne doit dès lors pas

introduire d'action en justice pour poursuivre le recouvrement des taxes dues,

et il est donc exceptionnel qu'une instance en justice le soit à son initiative,

dans le cadre du recouvrement.

Lorsque l'article 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée mentionne

qu'une fois la prescription interrompue par une contrainte notifiée à l'assujetti,

une nouvelle prescription susceptible d'être interrompue de la même façon est

acquise cinq ans après le dernier acte interruptif de la précédente

prescription, sauf si une instance est en cours, il vise en tout cas, dans cette

exception au nouveau délai de prescription qui court, l'opposition (au fond) à

la contrainte en matière de taxe sur la valeur ajoutée introduite par l'assujetti

par citation en justice devant le tribunal, qui est l'instance en justice normale

en la matière.

Cette opposition, en effet, prive, le temps de la procédure, le titre (la

contrainte) que s'est octroyé l'administration de son caractère exécutoire (elle

interrompt l'exécution), l'administration ne pouvant plus obtenir que certaines

garanties en se conformant à l'article 92 du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, et en recourant au juge des référés ou sous le contrôle de la cour, en

cas d'appel.

Puisque l'administration se voit privée de son droit de recouvrer les

montants dus, pendant le temps de la procédure, du fait de la contestation de

son titre régulièrement introduite suivant la prescription légale, le Code de la

taxe sur la valeur ajoutée a prévu parallèlement et spécifiquement dans ce

cadre que la nouvelle prescription à partir de la notification de la contrainte

ne courait pas ou n'était pas acquise (suivant les interprétations mais sans

conséquence pratique) durant le temps de l'instance en justice initiée par

l'opposition à la contrainte introduite par l'assujetti.

La conclusion qui s'impose de ce qui précède est que la créance du

(défendeur) n'était pas prescrite en l'espèce ».

Griefs

Aux termes de l'article 81 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel

qu'il était d'application avant sa modification par la loi du 15 mars 1999,

l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales se

prescrit par cinq ans à compter du jour où elle est née.

Selon l'article 83 de ce code, tel qu'il était d'application avant sa

modification par la loi du 15 mars 1999, les prescriptions, tant pour le

recouvrement que pour la restitution de la taxe, des intérêts et des amendes

fiscales, sont interrompues de la manière et dans les conditions prévues par les

articles 2244 et suivants du Code civil, auxquelles sont assimilées, en vertu de

l'article 83, alinéa 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, la renonciation

au temps couru de la prescription et la signification de la contrainte. En ce

cas, une nouvelle prescription, susceptible d'être interrompue de la même

manière, est acquise cinq ans après le dernier acte interruptif de la précédente

prescription, s'il n'y a instance en justice.

Autrement dit, une nouvelle prescription s'ensuit, à moins que l'acte

interruptif de la prescription n'ait ouvert une instance en justice.

En ce cas, la prescription ne courra pas contre celui dont émane l'acte

interruptif d'instance jusqu'à la clôture de l'instance.

L'article 83, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée

consacre ainsi le droit commun, en vertu duquel, lorsqu'une citation en justice

interrompt la prescription, cette interruption se prolonge, en principe, pendant

tout le cours de l'instance.

Or, une instance en justice ne pouvant s'ouvrir qu'à la suite d'un acte

introductif d'instance, il s'ensuit que les mots « s'il n'y a instance en justice »,

dont fait état l'article 83, alinéa 1er, précité, ne visent pas n'importe quelle

instance en justice, mais uniquement celle qui a été introduite par une citation

ou par un autre acte introductif d'instance qui a interrompu la prescription et

dont les effets se prolongent dès lors pendant tout le cours de l'instance.

De l'article 2244 du Code civil, il se déduit, en outre, que la citation n'a

d'effet interruptif qu'en faveur de celui qui la lance et qui, par cet acte, veut

empêcher l'autre de prescrire. II s'ensuit que cet acte doit nécessairement

émaner de la partie qui veut empêcher l'autre de prescrire, l'interruption d'une

prescription ne pouvant s'étendre d'une action à une autre.

Or, la seule citation qui fut en l'espèce signifiée et qui, partant, a ouvert

une instance en justice est la citation signifiée les 23 et 27 avril 1998 au

défendeur à la demande de la demanderesse en application de l'article 90 du

Code de la taxe sur la valeur ajoutée et tendant à la restitution des taxes, des

intérêts et des amendes.

Partant, celle-ci n'a pu interrompre la prescription en faveur de

l'administration puisqu'elle émanait de la partie en faveur de laquelle la

prescription courait et précédait en outre le décernement de la contrainte,

signifiée à la demanderesse le 29 novembre 2001, l'action en restitution se

distinguant par ailleurs de l'opposition à contrainte, qui fait l'objet de l'article

89 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.

De même, l'opposition à contrainte, formée conformément à l'article 89

précité, pour autant que de besoin, par la demanderesse dans le cadre de

l'instance, engagée par la citation précitée, et ce, dans les conclusions qu'elle

déposa le 30 octobre 2004 au greffe de la cour d'appel, soit près de trois

années après la signification de la contrainte, émanait également de la

demanderesse, de sorte qu'elle n'était pas non plus de nature à interrompre la

prescription en faveur du défendeur.

Il s'ensuit que l'administration ne pouvait se prévaloir d'aucun de ces

deux actes pour prétendre que la prescription n'aurait plus couru pendant

l'instance qui s'en est suivie et ce, jusqu'à la clôture de celle-ci.

Par ailleurs, formée près de trois années après la signification de la

contrainte, l'instance qui fut ouverte par l'opposition précitée, formée le

30 octobre 2004 pour autant que de besoin, ne peut en aucun cas être

considérée comme une instance qui aurait prolongé les effets interruptifs de la

notification de la contrainte le 29 novembre 2001, laquelle comme telle n'a

ouvert aucune instance en justice.

Partant, l'arrêt, qui conclut que la créance du défendeur n'était pas

prescrite aux motifs que l'opposition prive, le temps de la procédure, le titre

que s'est octroyé l'administration de son caractère exécutoire, et que la

nouvelle prescription à partir de la notification de la contrainte ne court pas

ou n'est pas acquise durant le temps de l'instance en justice initiée par

l'opposition à la contrainte, introduite par l'assujetti, alors qu'il ressort de ses

constatations que la demanderesse avait en fait introduit une action en

restitution et ce, plus de trois ans avant que l'administration ne décerne une

contrainte signifiée le 29 novembre 2001, confond en premier lieu action en

recouvrement et action en restitution (violation des articles 89 et 90 du Code

de la taxe sur la valeur ajoutée, tels qu'ils étaient d'application avant leur

modification par la loi du 15 mars 1999). En outre, il n'a pu décider

légalement ni que la citation, qui fut signifiée les 23 et 27 avril 1998 au

défendeur à la demande de la demanderesse et qui, partant, n'émanait pas de

celui qui souhaitait empêcher la demanderesse de prescrire, a pu interrompre

la prescription de l'action en recouvrement de l'administration pour le compte

du défendeur (violation des articles 83 du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, tel qu'il était d'application avant sa modification par la loi du 15 mars

1999, et 2244 du Code civil) ni que la prescription n'aurait plus couru contre

lui pendant l'instance qui s'en est suivie (violation des articles 83, alinéa 1er ,

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était d'application avant sa

modification par la loi du 15 mars 1999, et 2244 du Code civil) et n'a pas

davantage pu décider légalement que l'opposition à la contrainte, formée par

la demanderesse par conclusions près de trois années après la signification de

la contrainte, survenue le 29 novembre 2001, opposition qui s'était greffée sur

l'action initiale émanant de la demanderesse, avait eu un effet interruptif pour

le compte du défendeur (violation des articles 83 du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée, tel qu'il était d'application avant sa modification par la loi du

15 mars 1999, et 2244 du Code civil) ou que la prescription n'aurait plus

couru contre les défendeurs pendant l'instance qui s'en est suivie (violation des

articles 83 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était d'application

avant sa modification par la loi du 15 mars 1999, et 2244 du Code civil).

Finalement, il n'a pas davantage pu décider légalement que l'effet interruptif

de la signification de la contrainte s'étendrait à l'instance, engagée près de

trois années plus tard par le redevable contre l'Etat (violation des articles 83

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était d'application avant sa

modification par la loi du 15 mars 1999, et 2244 du Code civil). Partant,

l'arrêt, qui ne relève que la signification d'une contrainte en date du 29

novembre 2001, n'a pu décider légalement que l'action des défendeurs n'était

pas prescrite lors de la prononciation de l'arrêt (violation de l'article 81 du

Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était d'application avant sa

modification par la loi du 15 mars 1999).

Troisième moyen

Dispositions légales violées

-articles 105, 108 et 159 de la Constitution ;

-article 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ;

-article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43 du 5 juillet 1991 relatif à

l'exemption de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de

services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de

personnes.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt déclare l'appel de la demanderesse recevable mais, avant dire

droit quant au fond, pose une question préjudicielle à la Cour de justice des

Communautés européennes quant à la compatibilité de l'article 44, § 2, 1°bis,

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée avec l'article 13, A, 1, f), de la sixième

directive TVA (n° 77/388/CEE) du Conseil du 17 mai 1977, rejetant le moyen

invoqué par la demanderesse quant à l'illégalité de l'article 2 de l'arrêté royal

n° 43 du 5 juillet 1991 relatif à l'exemption de la taxe sur la valeur ajoutée

concernant les prestations de services fournies à leurs membres par les

groupements autonomes de personnes aux motifs que :

« Quant à l'argument que la condition d'exclusivité est contraire aux

dispositions belges

[La demanderesse] fait valoir que la condition d'exclusivité des

prestations au bénéfice des membres n'est prévue ni par l'article 44, § 2, 1°bis,

du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ni par l'arrêté royal n° 43 du 5 juillet

1991 relatif à l'exemption de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les

prestations de services fournies à leurs membres par les groupements

autonomes de personnes. Seule la circulaire administrative n° 3 du 9 mai

1996, qui n'a pas force de loi et qui n'était pas en vigueur au moment des faits,

ajoute cette condition pour l'application de l'exonération prévue à l'article 44,

§ 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.

Si l'article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43 précité devait être interprété en

ce sens que les services doivent être prestés uniquement aux membres du

groupement, [la demanderesse] estime qu'il a été pris en excès de pouvoir.

La cour [d'appel] partage toutefois l'analyse du premier juge selon

laquelle [la demanderesse] soutient à tort que la condition d'exclusivité ne

serait que le fruit de directives administratives et que la circulaire précitée

n° 3/96 ne trouverait aucun fondement dans l'arrêté royal n° 43 précité.

L'article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43 prévoit, d'une part, que les

activités du groupement doivent se résumer à des prestations de services, par

opposition aux livraisons de biens, mais il précise, d'autre part - ainsi qu'il a

été mis en exergue à juste titre par le premier juge -, sans qu'une dissociation

des concepts soit possible, que les services doivent être fournis directement au

profit des membres.

Il en résulte que l'adverbe 'exclusivement' qui se rapporte au verbe

'fournir', lui-même en relation avec l'exigence de services directs aux

membres, implique bien un champ d'activité limité aux membres.

La cour [d'appel] rejoint également le premier juge lorsqu'il a décidé

qu'en libellant cette condition d'exclusivité, le Roi n'a nullement excédé les

pouvoirs à lui délégués par le législateur. Cette condition est en effet en parfait

accord avec le contenu de la disposition de droit interne ».

Le premier juge avait considéré quant à lui que :

« 7. C'est toutefois à tort que la demanderesse soutient que la condition

d'exclusivité explicitée supra 6 ne serait que le fruit de directives

administratives et que la circulaire précitée, n° 3/96, ne trouverait aucun

fondement dans l'arrêté royal n° 43 si ce n'est au prix d'une interprétation de

l'article 2 de cet arrêté qui serait inconciliable avec ses termes et sa

construction grammaticale.

L'article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43, reproduit supra, 5, prévoit,

certes, que les activités du groupement doivent se résumer à des prestations de

services, par opposition aux livraisons de biens, mais il précise également,

sans qu'une dissociation des concepts soit possible, que les services doivent

être fournis directement au profit des membres, de sorte que l'adverbe

'exclusivement' -qui se rapporte au verbe 'fournir', lui-même en relation avec

l'exigence de services directs aux membres -implique bien un champ d'activité

limité aux membres.

Cette lecture du texte est au demeurant confirmée par la version

néerlandaise de la disposition concernée.

8. En libellant cette condition d'exclusivité, le Roi n'a pas excédé les

pouvoirs que la loi lui a délégués.

Sans doute l'article 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée ne conférait-il au Roi que le pouvoir de déterminer les 'conditions

d'application' de l'exemption, ce qui ne Lui aurait pas permis de restreindre

son champ d'application, mais tel n'est nullement l'objet de l'arrêté royal n°

43, qui se borne à énoncer une condition en parfait accord avec le contenu de

la disposition légale de droit interne ».

Griefs

L'article 159 de la Constitution dispose que les cours et tribunaux

n'appliqueront les arrêtés et règlements généraux, provinciaux et locaux,

qu'autant qu'ils seront conformes aux lois.

Conformément à l'article 105 de la Constitution, le Roi n'a d'autres

pouvoirs que ceux que lui attribuent formellement la Constitution, et les lois

particulières portées en vertu de la Constitution.

Aux termes de l'article 108 de la Constitution, le Roi fait les règlements

et arrêtés nécessaires pour l'exécution des lois, sans pouvoir jamais ni

suspendre les lois elles-mêmes ni dispenser de leur exécution.

Il ressort de ces dispositions constitutionnelles qu'il n'appartient pas au

Roi d'étendre ou de restreindre la portée d'une loi.

En l'occurrence, l'article 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée dispose que sont exemptées de la taxe les prestations de

services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de

personnes exerçant une activité exemptée par cet article ou pour laquelle elles

n'ont pas la qualité d'assujetti, lorsque ces services sont directement

nécessaires à l'exercice de cette activité et que les groupements se bornent à

réclamer à leurs membres le remboursement exact de la part qui incombe à

chacun d'eux dans les dépenses engagées en commun, à la condition que cette

exemption ne soit pas susceptible de provoquer des distorsions de

concurrence. Le Roi règle les conditions d'application de cette exemption.

En vertu de cette disposition, sont donc exemptées les prestations de

services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de

personnes.

Cet article ne contient aucune condition d'exclusivité des prestations au

bénéfice des membres, ne traitant que du sort et de l'exemption à réserver aux

prestations fournies par les groupements autonomes à leurs membres, sans

prohiber la fourniture de services à d'autres personnes, lesdits services suivant

le régime de taxe sur la valeur ajoutée qui leur est propre.

Partant, en précisant à l'article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43 du 5 juillet

1991 relatif à l'exemption de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les

prestations de services fournies à leurs membres par les groupements

autonomes de personnes que les prestations de services fournies à leurs

membres par les groupements autonomes de personnes visés à l'article 1er sont

exemptées de la taxe à la condition que les activités du groupement consistent

exclusivement à fournir des prestations de services directement au profit de

leurs membres pour eux-mêmes, et que ceux-ci exercent tous une activité qui

est exemptée en vertu de l'article 44 du Code ou pour laquelle ils n'ont pas la

qualité d'assujetti, le Roi a ajouté à l'exonération prévue par l'article 44, § 2,

1°bis, une condition que ledit article ne contient pas et a ainsi modifié le

contenu de la disposition légale précitée en en restreignant le champ

d'application.

Partant, en déclarant qu'il « rejoint également le premier juge lorsqu'il

a décidé qu'en libellant cette condition d'exclusivité, le Roi n'a nullement

excédé les pouvoirs à lui délégués par le législateur », estimant que « cette

condition est en effet en parfait accord avec le contenu de la disposition de

droit interne », l'arrêt statue en violation de l'article 44, § 2, 1°bis, du Code de

la taxe sur la valeur ajoutée, qui ne contient aucune condition d'exclusivité des

prestations au bénéfice des membres (violation de l'article 44, § 2, 1°bis, du

Code de la taxe sur la valeur ajoutée) et, partant, n'a pu décider légalement

que le Roi n'avait nullement excédé les pouvoirs qui lui sont délégués

(violation des articles 105, 108 de la Constitution et 44, § 2, 1°bis, du Code de

la taxe sur la valeur ajoutée) et n'a pas davantage pu décider légalement que

cette disposition trouvait application en l'espèce, sauf incompatibilité de

l'article 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée avec l'article

13, A, 1, f), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en

matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes

sur le chiffre d'affaires - Structure et modalités d'application du système

commun de taxe sur la valeur ajoutée (violation des articles 159 de la

Constitution, 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et 2, 1°,

de l'arrêté royal n° 43 du 5 juillet 1991 relatif à l'exemption de la taxe sur la

valeur ajoutée concernant les prestations de services fournies à leurs membres

par les groupements autonomes de personnes).

III. La décision de la Cour

Sur le premier moyen :

Quant à la première branche :

L'arrêt considère que la renonciation au temps couru de la prescription

faite par le mandataire spécial de la demanderesse l'a été sans réserve et sans

qu'aucune pression ait été exercée sur lui, et en ne pouvant ignorer la portée du

document qu'il signait.

Sur la base de ces considérations, l'arrêt énonce que « la renonciation

au temps couru de la prescription est parfaitement valable et sortit les effets

préconisés par le législateur à l'article 83, § 2, du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, c'est-à-dire que cette renonciation est assimilée, quant à ses effets, aux

actes interruptifs visés à l'article 83, § 1er, alinéa 1er, [de ce code] ».

Il répond ainsi, en les contredisant, aux conclusions de la demanderesse

qui soutenait que la renonciation n'emportait interruption de la prescription que

si elle contenait la reconnaissance de sa dette à l'égard de l'administration

fiscale.

Le moyen, en cette branche, manque en fait.

Quant à la deuxième branche :

L'article 83, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, dans sa

version applicable au litige, dispose que les prescriptions, tant pour le

recouvrement que pour la restitution de la taxe, des intérêts et des amendes

fiscales, sont interrompues de la manière et dans les conditions prévues par les

articles 2244 et suivants du Code civil. En ce cas, une nouvelle prescription,

susceptible d'être interrompue de la même manière, est acquise cinq ans après

le dernier acte interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a instance en

justice.

Aux termes de l'alinéa 2 de cette disposition, la renonciation au temps

couru de la prescription est assimilée, quant à ses effets, aux actes interruptifs

visés à l'alinéa précédent.

Il se déduit de cette disposition que l'effet interruptif de cette

renonciation est acquis du seul fait de celle-ci sans qu'elle doive

s'accompagner d'une reconnaissance des droits du créancier.

Le moyen, qui, en cette branche, soutient le contraire, manque en droit.

Quant à la troisième branche :

De la réponse à la deuxième branche du moyen, il suit que les motifs de

l'arrêt que critique le moyen, en cette branche, sont sans incidence sur la

légalité de sa décision de tenir la prescription pour interrompue.

Dénué d'intérêt, le moyen, en cette branche, est irrecevable.

Sur le deuxième moyen :

En vertu de l'article 83, alinéas 1er et 2, du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, la notification de la contrainte de la manière prévue par l'article 85,

§ 1er, interrompt la prescription de l'action pour le recouvrement de la taxe et,

ainsi qu'il a été dit, en ce cas, une nouvelle prescription, susceptible d'être

interrompue de la même manière, est acquise cinq ans après le dernier acte

interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a instance en justice.

L'article 89, alinéas 2 et 3, du même code dispose que l'exécution de la

contrainte ne peut être interrompue que par une opposition motivée, formée par

le redevable.

L'arrêt, qui ne décide ni que la prescription a été interrompue par la

citation de la demanderesse en restitution de la taxe des 23 et 27 avril 1998 ou

par l'opposition à contrainte que celle-ci a formée le 30 octobre 2004 ni que la

prescription a été suspendue pendant l'instance qui a suivi ladite citation,

considère que, interrompue une première fois le 5 décembre 1996 par la

renonciation de la demanderesse au temps couru de la prescription, celle-ci l'a

été à nouveau par la contrainte signifiée le 29 novembre 2001.

En considérant « que la nouvelle prescription ne courait pas ou n'était

pas acquise […] durant le temps de l'instance en justice initiée par l'opposition

à la contrainte introduite par [la demanderesse] », l'arrêt justifie légalement sa

décision que la créance du défendeur n'est pas prescrite au moment où il statue.

Le moyen ne peut être accueilli.

Sur le troisième moyen :

L'article 44, § 2, 1°bis, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, dans sa

version applicable au litige, dispose que sont exemptées de la taxe les

prestations de services fournies à leurs membres par les groupements

autonomes de personnes exerçant une activité exemptée par cet article ou pour

laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti, lorsque ces services sont

directement nécessaires à l'exercice de cette activité et que les groupements se

bornent à réclamer à leurs membres le remboursement exact de la part qui

incombe à chacun d'eux dans les dépenses engagées en commun, à la condition

que cette exemption ne soit pas susceptible de provoquer des distorsions de

concurrence ; le Roi règle les conditions d'application de cette exemption.

Il suit de cette disposition, et spécialement de la condition qu'elle

impose que soit seul réclamé à leurs membres par les groupements concernés le

remboursement exact de la part incombant à chacun d'eux dans les dépenses

engagées en commun, qu'elle exclut que les prestations de services qu'elle

concerne soient aussi fournies par ces groupements à des personnes qui n'en

sont pas membres.

En énonçant, à l'article 2, 1°, de l'arrêté royal n° 43 du 5 juillet 1991

relatif à l'exemption de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations

de services fournies à leurs membres par les groupements autonomes de

personnes, que l'exemption visée à l'article 44, § 2, 1°bis, précité, s'applique si

les activités du groupement consistent exclusivement à fournir des prestations

de services directement au profit de ses membres pour eux-mêmes, le Roi s'est

dès lors limité, sans excéder ses pouvoirs, à régler une condition d'application

de cette exemption.

En décidant ainsi, l'arrêt ne viole aucune des dispositions légales visées

au moyen.

Celui-ci ne peut être accueilli.

Dispositif

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne la demanderesse aux dépens.

Les dépens taxés à la somme de trois cent vingt-sept euros quarante-quatre

centimes envers la partie demanderesse et à la somme de deux cent septante et

un euros cinquante-trois centimes envers la partie défenderesse.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où

siégeaient le président Christian Storck, le président de section Paul Mathieu,

les conseillers Sylviane Velu, Martine Regout et Gustave Steffens, et prononcé

en audience publique du deux avril deux mille neuf par le président Christian

Storck, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du

greffier Marie-Jeanne Massart.