Droit comptable, Prescription de l’action en recouvrement, Acte interruptif

Jugement du Tribunal de première instance du Hainaut, Division Mons du 26.04.2018

WF 703-15-17/001981

[Favorable à l’Etat belge]

Taxe sur la valeur ajoutée – Droit comptable - Prescription de l’action en recouvrement – Acte interruptif – Reprise de la dette fiscale dans la comptabilité - Amendes fiscales- Demande de réduction – Recevabilité - Sursis

Législation

Code de la TVA : art. 81bis, § 1er, al.1er; art. 83, § 1er, al.1er

Code civil : art. 2244 ; art. 2248

Code judiciaire : art. 1385undecies

Résumé

Faits de la cause

Le litige portait sur le recouvrement de la TVA à concurrence de 71.400 € correspondant à des factures d’un montant total hors TVA de 340.600 €, émises par l’assujetti entre le 15 novembre 2009 et le 31 décembre 2012. L’assujetti avait effectué les inscriptions dans sa comptabilité au compte « 404000 - factures à établir » et au compte « 451610 - TVA à régulariser».

Synthèse du jugement (frappé d’appel)

Interruption de la prescription de l’action en recouvrement

L’État belge soutient avec raison qu'en inscrivant la dette TVA dans ses comptes, l’assujetti a reconnu sa dette. Il ne s'agit pas en l'espèce de renoncer à invoquer la prescription, comme tente de le faire croire l’assujetti, mais de reconnaître sa dette en bonne et due forme par l'inscription en comptabilité. D'autant plus qu'en l'espèce, il n'est pas établi que la dette TVA fut comptabilisée alors que la prescription était acquise. Il résulte au contraire du procès-verbal de régularisation fondant la contrainte querellée que la dette en matière de TVA fut comptabilisée dès les livraisons ou les prestations accomplies.

Demande de réduction de l’amende fiscale - Recevabilité – Nécessité d’un recours administratif préalable

Aux termes de l’article 1385undecies du Code judiciaire, contre l'administration fiscale, et dans les contestations visées à l'article 569, alinéa 1er, 32°, de ce Code, l'action n'est admise que si le demandeur a introduit préalablement le recours administratif organisé par ou en vertu de la loi. Il ne ressort d'aucune pièce du dossier que l’assujetti a sollicité la réduction de l'amende auprès de l'autorité compétente en vertu de l'article 9 de l’arrêté du Régent du 18 mars 1831. La demande formulée par le comptable de l’assujetti est en effet antérieure au procès-verbal motivant la contrainte et à la contrainte et est donc prématurée. Dès lors, le tribunal ne peut statuer sur ce chef de demande à défaut de recours administratif préalable (C.J., art. 1385undecies).

Amende fiscale - Sursis

A défaut de loi relative au sursis, le tribunal ne peut appliquer cette mesure.

Note

Interruption de la prescription de l’action en recouvrement de la TVA par la reprise par un assujetti d'une dette en matière de TVA dans sa comptabilité

1. Thèses en présence dans la présente cause

Dans la présente cause, les dettes en matière de TVA sont restées au passif du bilan de la demanderesse.

Selon l’État belge, par son inscription régulière et volontaire des montants à titre de chiffre d’affaires et de TVA, sous les comptes « factures à établir » et « TVA à régulariser », l’assujetti a reconnu être redevable de la TVA due sur le chiffre d’affaires non déclarés de 340.600 € et la reprise de la dette fiscale dans sa comptabilité constitue un acte interruptif de la prescription au sens de l’article 83, § 1er, alinéa 1er, du C.TVA.

Pour l’assujetti, la comptabilisation d'une dette en matière de TVA ne saurait constituer une reconnaissance explicite et sans réserve de la créance de l'État et la somme de 71.400 € doit être considérée comme prescrite, son inscription dans ses comptes ne valant pas reconnaissance de dettes mais simple constat de son existence (obligation naturelle) et non de son exigibilité.

2. La prescription de l’action en recouvrement de la TVA

Acte interruptif – La reconnaissance de la prescription du droit de l’État (C. civ., art. 2248)

L’article 83, § 1er, alinéa 1er, du CTVA prévoit que la prescription pour le recouvrement de la TVA, des intérêts et des amendes fiscales, est interrompue de la manière et dans les conditions prévues par les articles 2244 et suivants du Code civil, à l'exclusion de l'article 2244, § 2, et qu’en ce cas, une nouvelle prescription, susceptible d'être interrompue de la même manière, est acquise cinq ans après le dernier acte interruptif de la précédente prescription, s'il n'y a instance en justice. Aux termes de l'article 2248 du Code civil, la prescription est interrompue par la reconnaissance que le débiteur ou le possesseur fait du droit de celui contre lequel il prescrivait. La reconnaissance du droit de celui contre lequel on prescrit est un acte volontaire (Cass., 27 mars 2000, Pas., 2000, n° 204).

Obligation naturelle

On observera que la prescription extinctive n'affecte pas l'existence de la dette mais seulement son exigibilité et que l'obligation prescrite subsiste alors comme obligation naturelle (Cass., 14 mai 1992, Pas., 1992, 798). La prescription laisse subsister le droit de créance. L’article 81 du C.TVA prévoit du reste la prescription de « l’action en recouvrement de la taxe » et non la prescription du droit de l’État belge à l’impôt en tant que tel. Le débiteur à qui est demandée l’exécution d’une obligation prescrite a le choix soit d’exécuter cette obligation, soit d’opposer la prescription.

3. Traitement comptable d'une dette en cas d'expiration du délai de prescription

Dans son avis n° CNC 2016/12 du 15 juin 2016 relatif aux dettes prescrites, (https://www.cnc-cbn.be/fr/avis/dettes-prescrites), la Commission des Normes Comptables explique le traitement comptable d'une dette en cas d'expiration du délai de prescription. Dans cet avis, la Commission ne prend pas position sur les modes de survenance de prescription, ni sur les délais de prescription.

Selon cet avis, si le débiteur renonce ou a renoncé au bénéfice de la prescription une fois la dette prescrite, la dette reste comptabilisée au passif du bilan. En effet, cette dette reste une dette exigible, immédiatement ou non, par le créancier. Si le débiteur n'a pas ou n’a pas encore renoncé au bénéfice de la prescription une fois que la dette est prescrite, cette dette subsiste, mais elle n’est plus une dette dont l’acquittement par le débiteur est exigible ; elle est une obligation dont l’acquittement par le débiteur est facultatif (obligation naturelle). Si le débiteur invoque la prescription, la dette ne peut plus être comptabilisée au passif du bilan (v. également Liège 24 février 2010, 2008/RG/1140, rendu en matière d’impôt des sociétés ; v. infra) et le montant de cette dette doit être pris en résultats.

4. La jurisprudence

L’inscription d’une dette en matière de TVA dans la comptabilité d’un assujetti peut être considérée comme une reconnaissance de dette qui interrompt valablement la prescription de l’action en recouvrement (CJ, art. 2248) (Cass., 15 février 2013, F.11.0020.N, Pas., 2013, n° 110, confirmant Gand, 22 juin 2010, 2009/AR/1575; Mons, 27 avril 2012, 2007/145, Le Fiscologue, n° 1302, 29 juin 2012, p. 12 ; Anvers, 6 mars 2012, 2011/AR/727, TFR, 2012/15, n° 427, confirmant Civ. Anvers, 24 novembre 2010, 09/7335/A). Pour une lecture correcte de cette jurisprudence, il convient d’être attentif à la disposition fiscale applicable à l’époque des faits, pour le calcul du délai de prescription de l’action en recouvrement.

Gand, 22 juin 2010, 2009/AR/1575 (FJF, 2011/266, p. 1003 ; Le Fiscologue, n° 1253, 3 juin 2011, p. 18)

Une société, assujettie à la TVA, avait comptabilisé les dettes de TVA litigieuses parmi les dettes au passif du bilan, sans la moindre réserve, ni la moindre explication dans les annexes de ses comptes annuels déposés.

Le simple fait que l'assujetti, en tant qu'entreprise dotée de la personnalité juridique, a l'obligation, en vertu de la législation comptable, de reprendre ses dettes dans sa comptabilité, n'empêche pas que l'acte par lequel il a repris dans la comptabilité la dette constituée par la TVA dont il devait opérer la révision en vertu de la législation et de la réglementation en matière de TVA (la révision n’avait pas eu lieu), répondait à un choix personnel et volontaire qui a eu pour effet de créer une reconnaissance de dette au sens de l'article 2248 du Code civil. En effet, l'obligation comptable visée laisse à l'entreprise une certaine liberté pour déterminer les dettes qu'elle estime réellement avoir. Le fait qu'en l'espèce, ce n'est pas purement et simplement sur la base des obligations comptables que la TVA sujette à révision a été reprise comme dette dans la comptabilité de l'assujetti ressort d'ailleurs de la circonstance que celui-ci avait néanmoins maintenu les montants de la dette de TVA pour les années déjà touchées par la prescription. Cela souligne le caractère volontaire de la reconnaissance de la dette par l'assujetti. La reprise de la dette de TVA en question dans la comptabilité a donc eu pour conséquence, dès le départ, d'interrompre la prescription pour chacune des années concernées.

Cet arrêt a été soumis à la censure de la Cour de cassation qui a rejeté le pourvoi (Cass., 15 février 2013, F.11.0020.N (Pas., 2013, n° 110).

Cass., 15 février 2013, F.11.0020.N (Pas., 2013, n° 110)

La Cour de cassation rappelle que la reconnaissance du droit de celui contre lequel il est prescrit, est un acte volontaire et considère que le respect d’une obligation légale, telle celle de reprendre une dette dans la comptabilité d’une entreprise, ne fait pas obstacle à un acte volontaire. Le moyen qui suppose que l'obligation légale de reprendre une dette dans la comptabilité d'une entreprise empêche que cette reprise soit une reconnaissance au sens de l'article 2248 du Code civil, manque en droit.

Mons, 27 avril 2012, 2007/145 (Fisconetplus ; FJF, 2013/144, p. 536; Le Fiscologue, n° 1302, 29 juin 2012, p. 12)

Une société active dans la promotion et la construction immobilière ne contestait pas que la première comptabilisation d'une dette de TVA relative à des ventes immobilières sous la rubrique « Dettes à plus d'un an » de ses comptes annuels relatifs à l'exercice comptable 1991 constituait une reconnaissance de dette, laquelle avait valablement interrompu la prescription. Elle contestait le fait que le maintien de cette dette dans les comptes annuels des exercices comptables suivants (1992 à 1997 inclus) aurait eu à son tour un effet interruptif sur la prescription, raison pour laquelle elle avait extourné la dette pour l'exercice comptable 1998 et comptabilisé son montant dans un compte « Autres produits exceptionnels », partant du principe qu'elle était entre-temps prescrite.

La cour d’appel de Mons considère que l'inscription, par un professionnel de l'immobilier, d'un montant de «TVA à payer sur immeubles» parmi les dettes à plus d'un an, constitue une reconnaissance de dette, qui interrompt valablement la prescription de la dette de TVA. Selon cet arrêt, en maintenant la dette de TVA sous le même intitulé dans ses comptes pour les six exercices comptables postérieurs à celui de l'inscription initiale, puis en faisant approuver par l'assemblée générale annuelle lesdits comptes, le contribuable n'a rien fait d'autre que de reconnaître à chaque fois la dette, interrompant ainsi valablement la prescription. Les reconnaissances ainsi exprimées de la dette n'ont pris fin qu'à dater du moment où la société a pris l'initiative de l'extourne et de reconnaitre corrélativement un produit exceptionnel.

La cour d’appel observe qu’il en aurait été autrement si, par exemple, la somme litigieuse avait été inscrite par l'assujetti en « Provisions pour charges fiscales », une qualification comptable indiquant que la somme n'a pas encore acquis le caractère de dette en raison d'une incertitude ou d'une contestation.

Cet arrêt est coulé en force de chose jugée.

Civ. Anvers, 24 novembre 2010, 09/7335/A (Le Fiscologue, n° 1253, 3 juin 2011, p.18)

Au cours d'un contrôle, il fut constaté qu’un bureau comptable avait repris au passif de son bilan au 31 décembre 2003 un montant de 22.398,53 € à titre de « TVA à payer ». Dans les comptes annuels de l'exercice comptable 2004, il a expressément été déclaré que les montants de l'exercice comptable 2003 sont identiques à ceux qui avaient antérieurement été rendus publics.

Le chiffre d'affaires mentionné dans le compte de résultats de l'année 2003 ne correspondait pas au chiffre d'affaires des déclarations de TVA, dont il ressortait une TVA due de 18.475,20 €. Des infractions ont été constatées pour les années 2003, 2004 et 2005. L’État belge invoquait une reconnaissance de dette interruptive de la prescription au sens de l'article 2248 du Code civil. La société affirmait que la dette de TVA que l'administration tentait de recouvrer en 2007 était prescrite au motif que la cause d'exigibilité de la dette s'était déjà produite en 2003, de sorte que la dette de TVA était prescrite à la fin de 2006 (C.TVA, art. 81bis, § 1er, al. 1er).

Selon le tribunal, la dette de TVA a, sans la moindre réserve, été explicitement reprise au bilan relatif à l'année 2003, de sorte que les mentions figurant dans ce bilan et les mentions identiques figurant dans les comptes annuels de l'exercice comptable 2004 impliquent une reconnaissance de dette valable et interruptive de la prescription. Cela signifie concrètement qu'au 30 juin 2005 - date à laquelle l'assemblée générale a approuvé les comptes annuels de 2004 - la dette de TVA a été reconnue par la société et que la prescription a été valablement interrompue. En conséquence, la contrainte décernée en 2007 n'est pas atteinte de prescription.

La société a interjeté appel de ce jugement devant la cour d’appel d’Anvers qui a confirmé le jugement (Anvers, 6 mars 2012, 2011/AR/727 (https://expert.taxwin.be/fr; TFR, 2012/15, n° 427).

Anvers, 6 mars 2012, 2011/AR/727 (https://expert.taxwin.be/fr; TFR, 2012/15, n° 427)

La cause de l'exigibilité s'étant produite en 2003, il y a en principe prescription au 31 décembre 2006, conformément à l'article 81bis, § 1er, alinéa 1er, du C.TVA, sauf en cas d'interruption ou de suspension du délai de prescription. Les mentions dans le bilan et dans les comptes annuels de la dette de TVA de la société peuvent être considérées en l'espèce comme une reconnaissance de dette interruptive de la prescription, de sorte qu'il n'est pas question de prescription.

Cet arrêt est coulé en force de chose jugée.

Liège, 24 février 2010, rôle 2008/RG/1140 (https://expert.taxwin.be/fr)

Pour rappel, cet arrêt, rendu en matière d’impôt des sociétés est cité par la Commission des Normes Comptables dans son avis susvisé n° CNC 2016/12 du 15 juin 2016 relatif aux dettes prescrites (https://www.cnc cbn.be/fr/avis/dettes-prescrites). Cet arrêt, coulé en force de chose jugée, est repris ici à titre informatif.

Le litige portait sur l’éventuelle surestimation du compte de passif « dividendes à payer » pour les deux exercices en cause résultant de ce que ce compte reprend des dividendes prescrits. Selon la cour, une telle dette facultative ne constitue pas une charge certaine ni même une charge future et probable qui pourrait justifier la constitution d’une provision et doit dès lors être omise du passif, quitte à la société, dès lors qu’elle choisirait d’exécuter son obligation naturelle en payant des dividendes prescrits à un sociétaire, à prendre en charge le paiement de ces dividendes prescrits pour l’exercice comptable au cours duquel ce paiement serait intervenu.

L’avis n° CNC 2016/12 du 15 juin 2016 de la Commission des Normes Comptables décide en son point 11 que si le débiteur invoque la prescription, la dette ne peut plus être comptabilisée au passif du bilan, le montant de cette dette devant être pris en résultats. Cet avis renvoie ainsi à l’arrêt de la cour d’appel de Liège du 24 février 2010, en ce que la cour décide qu’en maintenant au passif des sommes que la société sait pouvoir choisir de ne pas payer, elle surestime volontairement ce passif et ne donne donc plus une image fidèle de la situation financière et du résultat de l’entreprise.