Boekhoudrecht -Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Henegouwen, afdeling Bergen d.d. 26.04.2018

WF 703-15-17/001981

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Boekhoudrecht -Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw – Stuitingshandeling – Opnemen van de fiscale schuld in de boekhouding – Fiscale geldboeten – Verzoek om vermindering van de boete – Ontvankelijkheid – Uitstel

Wetgeving

Btw-wetboek: art. 81bis, §1 1ste lid; art.83, §1, 1ste lid

Burgerlijk wetboek: art. 2244; art.2248

Gerechtelijk wetboek: art.1385undecies

Samenvatting

Voorafgaande feiten

Het geschil ging over de invordering van de btw ten bedrage van 71.400€ betreffende facturen voor een totaal bedrag van 340.600€ exclusief btw. Deze facturen werden door belastingplichtige uitgegeven tussen 15 november 2009 en 31 december 2012. Belastingplichtige had de facturen in de boekhouding ingeschreven op de rekeningen “40400 – Op te stellen facturen” en “451610 – Te regulariseren btw”.

Samenvatting van het vonnis (beroep werd aangetekend)

Stuiting van de verjaring van de vordering tot voldoening van de btw

De Belgische Staat stelt terecht dat de belastingplichtige door de btw-schuld in zijn boekhouding te boeken, zijn schuld heeft erkend. Het gaat er in dit geval niet over om af te zien van de verjaring - zoals de belastingplichtige probeert te doen geloven - maar om zijn schuld op de voorgeschreven wijze te erkennen, door de inschrijving in de boekhouding. Temeer daar in dit geval niet aangetoond is dat de btw-schuld werd geboekt toen de verjaring is ingetreden. Integendeel, uit het proces-verbaal dat aan de basis van het betwiste dwangbevel ligt, blijkt dat de btw werd geboekt zodra de leveringen of diensten zijn verricht.

Verzoek om vermindering van de fiscale geldboete - Ontvankelijkheid - Noodzaak van een voorafgaand administratief onderzoek

Overeenkomstig artikel 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek wordt, tegen de belastingadministratie, de vordering inzake de geschillen bedoeld in artikel 569, eerste lid, 32°, van dit wetboek, slechts toegelaten indien de eiser voorafgaandelijk het door of krachtens de wet georganiseerde administratief beroep heeft ingesteld.

Uit geen enkel document in het dossier blijkt dat de belastingplichtige de bevoegde autoriteit heeft verzocht om een vermindering van de geldboete op grond van artikel 9 van het Besluit van de Regent van 18 maart 1831. Het verzoek dat werd ingediend door de boekhouder van de belastingplichtige dateert van vóór het proces-verbaal tot motivering van het dwangbevel en het dwangbevel en is dus voorbarig.

Bijgevolg kan de rechtbank niet oordelen over deze vraag bij gebreke van een voorafgaand administratief beroep (Ger. W., art. 1385undecies).

Fiscale geldboeten – Uitstel

Bij gebrek aan een wet betreffende uitstel, kan de rechtbank deze maatregel niet toepassen.

NOTA

Stuiting van de verjaring van de vordering tot voldoening van de btw door de opname door de belastingplichtige van de btw-schuld in zijn boekhouding

1.Standpunten in onderhavige zaak

In onderhavige zaak zijn de btw-schulden blijven staan op de passiefzijde van de balans van belastingplichtige.

Volgens de Belgische Staat, heeft belastingplichtige, door de regelmatige en vrijwillige inschrijving van de bedragen - als omzet en btw - op de rekeningen “op te stellen facturen” en “te regulariseren btw”, erkent dat hij de schuldenaar is van de verschuldigde btw op het niet-aangegeven omzetcijfer van 340.600€. De opname van de fiscale schuld in de boekhouding is een stuitende handeling van de verjaring in de zin van artikel 83, § 1, 1ste lid, WBTW.

Voor de belastingplichtige kan de boeking van een btw-schuld geen expliciete en onvoorwaardelijke erkenning van de vordering van de staat vormen en moet het bedrag van 71.400 euro worden beschouwd als verjaard aangezien de inschrijving ervan in zijn boekhouding niet gelijkstaat aan de erkenning van schulden, maar enkel een vaststelling is van het bestaan ervan (natuurlijke verbintenis) en niet van haar opeisbaarheid.

2.Verjaring van de vordering tot voldoening van de btw

Stuitende handeling – Erkenning van de verjaring van het recht van de Staat (B.W., art. 2248)

Artikel 83, § 1, 1ste lid WBTW, voorziet dat de verjaring ten aanzien van de invordering van de btw, de interesten en de administratieve geldboeten gestuit wordt op de wijze en onder de voorwaarden bepaald bij de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek, met uitzondering van artikel 2244, § 2 dat bepaald dat een nieuwe verjaring die op dezelfde wijze kan worden gestuit, in dat geval wordt verkregen vijf jaar na de laatste stuiting van de vorige verjaring, indien geen rechtsgeding hangend is.

Luidens artikel 2248 van het Burgerlijk Wetboek stuit de erkenning van het recht van hem tegen wie de verjaring loopt, door de schuldenaar of de bezitter gedaan, de verjaring. De erkenning van het recht van degene tegen wie de verjaring loopt is een vrijwillige handeling (Cass., 27 maart 2000, A.C., 2000, nr. 204).

Natuurlijke verbintenis

Merk op dat de bevrijdende verjaring, die een middel is om van een verbintenis te worden bevrijd, geen invloed heeft op het bestaan van de schuld maar enkel op de opeisbaarheid ervan en dat de verbintenis blijft bestaan als een natuurlijke verbintenis (Cass., 14 mei 1992, A.C., 1992, nr. 479). De verjaring laat het vorderingsrecht verder bestaan.

Artikel 81 WBTW bepaalt overigens de verjaring van de vordering tot voldoening van de belasting en niet de verjaring voorzien in het Belgisch recht van de belasting als zodanig.

De schuldenaar tegen wie de uitvoering van een voorgeschreven verplichting wordt gevraagd, heeft de keuze, ofwel, de verplichting uit te voeren, ofwel tenzij zich tegen de verjaringstermijn te verzetten.

3.Boekhoudkundige verwerking van een schuld ingeval van het verstrijken van de verjaringstermijn

In het CBN-advies nr. 2016/12 van 15 juni 2016 met betrekking tot verjaarde schulden, heeft de Commissie voor boekhoudkundige normen verduidelijkt op welke wijze een schuld boekhoud-kundig moet worden verwerkt ingeval de verjaringstermijn verstreken is.

In dat advies worden door de Commissie geen standpunten ingenomen over de wijzen waarop een verjaring van een schuld optreedt noch over de verjaringstermijnen.

Indien de schuldenaar, nadat de schuld is verjaard, afstand doet of heeft gedaan van de verjaring moet deze schuld blijvend op het passief van de balans worden vermeld. Deze schuld blijft immers een schuld die door de schuldeiser al dan niet onmiddellijk kan worden opgeëist.

Indien de schuldenaar, nadat de schuld is verjaard, geen of nog geen afstand heeft gedaan van de verjaring is de schuld niet langer een eisbare schuld. Deze schuld blijft wel bestaan, doch niet als een schuld waarvan de voldoening door de schuldeiser kan worden geëist maar als een verbintenis waarvan de voldoening door de schuldenaar facultatief is (natuurlijke verbintenis).

Wanneer de schuldenaar zich evenwel beroept op de verjaring mag de schuld niet langer op het passief van de balans van de schuldenaar worden vermeld (z. ook Liège, 24 februari 2010, 2008/RG/1140, arrest inzake vennootschapsbelasting; z. hiervoor) en moet het bedrag van deze schuld in resultaat worden genomen.

4.Rechtspraak

De opname van een btw- schuld in de boekhouding van een belastingplichtige mag beschouwd worden als een erkenning van de schuld die op geldige wijze de verjaring van de schuld stuit (B.W., art. 22487) (Cass., 15 februari 2013, F.11.0020.N, A.C., 2013, nr. 110, bevestiging van het arrest van Gent, 22 juni 2010, 32009/AR/1575; Bergen, 27 april 2012, 2007/145, Fiscoloog, nr. 1302, 29 juni 2012, p. 12; Antwerpen, 6 maart 2012, 2011/AR/727, TFR, 2012/15, nr. 427, bevestiging van het vonnis van EA te Antwerpen, 24 november 2010, 09/7335/A; Antwerpen, 13 oktober 2009, 2008/AR/1615, FJF, 2010/85, p. 335). Voor een correcte lezing van deze rechtspraak moet voor de berekening van de verjaringstermijn van de vordering tot voldoening van de belasting aandacht worden besteed aan de belastingregeling die van toepassing was op het moment van de feiten.

Gent, 22 juni 2010, 2009/AR/1575 (FJF, 2011/266, p. 1003; Fiscoloog, nr. 1253, 3 juni 2011, p. 18)

Een vennootschap, btw-belastingplichtige, heeft de betwiste btw-schulden verrekend met de andere schulden op het passief van de balans, zonder enig voorbehoud en zonder de enige uitleg in de bijlagen van haar neergelegde jaarrekening.

Het enkele feit dat de belastingplichtige als onderneming met rechtspersoonlijkheid krachtens de boekhoudwetgeving de plicht heeft om zijn schulden op te nemen "in zijn boekhouding, belet niet dat de handeling waarbij hij de schuld bestaande uit de BTW die hij krachtens de BTW-wetgeving en -reglementering moest herzien [in de boekhouding opnam,] beantwoordde aan een eigen, vrijwillige keuze waardoor een erkenning in de zin van artikel 2248 BW plaatsvond". De betreffende boekhoudverplichting laat de onderneming immers een zekere ruimte voor het beoordelen van wat zij als haar werkelijke schulden meent te hebben.

Dat de belastingplichtige in casu de te herziene BTW niet zonder meer op grond van de boekhoudrechtelijke verplichtingen in zijn boekhouding als schuld uitdrukte, blijkt trouwens uit het feit dat hij de bedragen van de BTW-schuld voor de jaren waarvoor de verjaring al was ingetreden, toch behield. Dat benadrukt het vrijwillig karakter van de erkenning van de schuld door de belastingplichtige.

De opname van de betreffende BTW-schuld in de boekhouding heeft dan ook van meet af aan voor elk van de betreffende jaren de verjaring gestuit.

Dit arrest werd onderworpen aan het oordeel van het Hof van Cassatie dat de voorziening heeft verworpen (Cass., 15 februari 2012, F.11.0020.N, A.C., 2013, nr. 100).

Cassatie, 15 februari 2013, F.11.0020.N (A.C., 2013, nr. 110)

De erkenning van het recht van degene tegen wie de verjaring loopt, welke de verjaring stuit, is een vrijwillige handeling; de naleving van een wettelijke verplichting, zoals de wettelijke verplichting tot opname van een schuld in de boekhouding van een onderneming, staat een vrijwillige handeling niet in de weg.

Het onderdeel dat ervan uitgaat dat de wettelijke verplichting tot opname van een schuld in de boekhouding van een onderneming verhindert dat deze opname een erkenning in de zin van artikel 2248 Burgerlijk Wetboek is, faalt naar recht.

Bergen, 27 april 2012, 2007/145 (Fisconetplus, FJF, 2013/114, p.536, Fiscoloog, nr. 1302, 29 juni 2012, p. 12)

Een vennootschap actief als bouwpromotor en beroepsoprichter van gebouwen betwistte niet dat de (eerste) opname van een BTW-schuld (i.v.m. bepaalde vastgoedverkopen) onder de rubriek 'schulden op meer dan één jaar' in haar jaarrekening over het boekjaar 1991, een 'erkenning' van de schuld uitmaakt en de verjaring heeft gestuit.

Zij betwistte wel dat het behoud van deze schuld in de jaarrekeningen van de volgende boekjaren (1992 tot en met 1997) eveneens een stuitend effect heeft op de verjaring (reden waarom zij de schuld voor het boekjaar 1998 omboekte in een 'uitzonderlijke opbrengst', ervan uitgaand dat de schuld inmiddels verjaard was).

Het hof van beroep te Bergen is van mening dat de opname in de boekhouding, door een vastgoedprofessional, van een bedrag “te betalen btw op vastgoed” tussen de schulden op meer dan 1 jaar, een erkenning van de schuld inhoudt, die de verjaring rechtsgeldig stuit.

Volgens dit arrest, heeft de belastingplichtige, door de BTW-schuld blijvend onder dezelfde benaming op te nemen in de jaarrekeningen van de zes boekjaren die volgen op het initiële boekjaar, en deze jaarrekeningen vervolgens te laten goedkeuren door de jaarlijkse algemene vergadering, niets anders gedaan dan de schuld iedere keer te 'erkennen'. Ook deze 'erkenningen' hebben de verjaring rechtsgeldig gestuit.

Deze erkenningen die aldus de schuld weergeven, vervielen niet op het moment dat de vennootschap het initiatief heeft genomen tot omboeking ervan als uitzonderlijke opbrengst.

Het hof merkt nog op dat dit anders zou zijn geweest indien de BTW-plichtige de betrokken som bijvoorbeeld had geboekt als een 'voorziening voor fiscale schulden'; een dergelijke boekhoudkundige verwerking zou er op gewezen hebben dat de som nog niet het karakter had van een 'schuld' omwille van een onzekerheid of betwisting.

Dit arrest is in kracht van gewijsde gegaan.

Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen, 24 november 2010, 09/7335/A (Fiscoloog, nr. 1253, 3 juni 2011, p. 18)

Tijdens een controle wordt vastgesteld dat eiseres in hoger beroep op de passiefzijde van de balans per 31 december 2003 een bedrag van € 22.398,53 “verschuldigde BTW” opneemt. In de resultatenrekening van het jaar 2004 wordt expliciet verklaard dat de bedragen in de resultatenrekening 2003 identiek zijn de bedragen in de eerder openbaar werden gemaakt.

De omzet opgenomen in de resultatenrekening van 2003 stemt niet overeen met de omzet opgenomen in de BTW-aangiften waaruit een verschuldigde BTW van € 18.475,20 blijkt. Er worden nog overtredingen vastgesteld met betrekking tot 2003, 2004 en 2005.

De Belgische Staat beroept zich op een verjaringstuitende schulderkenning in de zin van artikel 2248 BW.

De vennootschap beweerde dat de btw-schuld die de administratie in 2007 probeerde terug te vorderen verjaard was. De oorzaak van opeisbaarheid had zich voordegaan on 2003, zodat de verjaring voor deze btw-schuld was ingetreden eind 2006 (WBTW, art. 81bis, § 1, 1ste lid).

Volgens de rechtbank, werd de BTW-schuld aldus "zonder enig voorbehoud" uitdrukkelijk opgenomen in de balans met betrekking tot het jaar 2003, zodat "de vermeldingen in deze balans en [de identieke vermeldingen] in de jaarrekening met betrekking tot boekjaar 2004 een rechtsgeldige en verjaringstuitende schulderkenning inhouden". Wat concreet inhoudt dat op 30 juni 2005 - datum waarop de algemene vergadering de jaarrekening over 2004 goedkeurde - de BTW-schuld door de vennootschap werd "erkend en de verjaring dan ook rechtsgeldig werd gestuit". Het in 2007 uitgevaardigde dwangbevel is daardoor niet aangetast door verjaring.

De vennootschap tekende beroep aan tegen het vonnis bij het hof van beroep te Antwerpen. Dat hof bevestigde het vonnis (Antwerpen, 6 maart 2012, 2011/AR/727, https://expert.taxwin.be/nl, TFR, 2012/15, nr. 427).

Antwerpen, 6 maart 2012, 2011/AR/727 (https://expert.taxwin.be/nl, TFR, 2012/15, nr. 427)

De oorzaak van opeisbaarheid heeft zich voorgedaan in 2003, zodat er overeenkomstig artikel 81bis, §1, 1e lid W. BTW, verjaring is op 31 december 2006, behoudens ingeval van stuiting of schorsing van de verjaringstermijn. Verweerder beroept zich op een verjaringstuitende schulderkenning in de zin van artikel 2248 B.W. De vermeldingen in de balans en in de jaarrekening van de BTW-schuld van eiseres in hoger beroep kunnen in deze beschouwd worden als een geldige verjaringstuitende schulderkenning, zodat er geen sprake is van verjaring.

Dit arrest is in kracht van gewijsde getreden.

Antwerpen, 13 oktober 2009, 2008/AR/1615 (FJF, 2010/85, p. 335)

De opname (zonder enig voorbehoud ter zake) in de balans van een btw-schuld als “te betalen btw” kan worden beschouwd als een valabele (overeenkomstig art. 2248 BW) verjaringstuitende schulderkenning van de belastingplichtige.

Dit arrest is in kracht van gewijsde getreden.

Luik, 24 februari 2010 2008/RG/1140 (https://expert.taxwin.be/nl)

Ter herinnering, dit arrest, inzake vennootschapsbelasting wordt geciteerd door de Commissie voor boekhoudkundige normen in haar voornoemd CBN-advies nr. 2016/12 van 15 juni 2016 betreffende verjaarde schulden (https://www.cbn-cnc.be/nl/adviezen/verjaarde-schulden). Dit arrest dat in kracht van gewijsde getreden wordt hier enkel ter informatie opgenomen. Voor een kritische analyse van dit arrest : z. P. Bellen, Act. Fisc, 2010, nr. 22, p.6.

Het geschil had betrekking op de eventuele overschatting van de passiefrekening ‘uit te betalen dividenden’ voor de twee betrokken boekjaren, voortvloeiend uit het feit dat deze rekening verjaarde dividenden bevat.

Volgens het hof, vormt een dergelijke facultatieve schuld geen zekere last, noch zelfs een toekomstige en waarschijnlijke last die de aanleg van een provisie zou kunnen rechtvaardigen, en derhalve uit het passief dient te worden weggelaten, desnoods doordat geïntimeerde, indien zij ervoor kiest haar natuurlijke verbintenis uit te voeren door de verjaarde dividenden uit te betalen aan een aandeelhouder, de betaling van deze verjaarde dividenden voor het boekjaar in de loop waarvan de betaling zich zou hebben voorgedaan, voor haar rekening neemt. Door op die manier bedragen waarvan ze weet dat ze ervoor kan kiezen deze niet te betalen, op het passief te laten staan, overschat geïntimeerde vrijwillig dit passief en geeft ze derhalve niet langer een betrouwbaar beeld van de financiële situatie en het resultaat van de onderneming.

Het CBN-advies nr. 2016/12 van 15 juni 2016 door de Commissie voor boekhoudkundige normen beslist in haart punt 11 dat wanneer de schuldenaar zich evenwel beroept op de verjaring mag de schuld niet langer op het passief van de balans van de schuldenaar worden vermeld en moet het bedrag van deze schuld in resultaat worden genomen. Dit advies verwijst ook naar het arrest van het hof van beroep van 24 februari 2010, waarin het hof beslist dat door op die manier bedragen waarvan de onderneming (geïntimeerde) ze weet dat ze ervoor kan kiezen deze niet te betalen, op het passief te laten staan, overschat geïntimeerde vrijwillig dit passief en geeft ze derhalve niet langer een betrouwbaar beeld van de financiële situatie en het resultaat van de onderneming.