Autovoertuigen (01.04.2022), Specifieke topics

Btw-Commentaar - Specifieke topics. Autovoertuigen (01.04.2022)

Hoofdstuk 16. Specifieke topics

Afdeling 3 – Autovoertuigen

Bijwerking 01.04.2022 – Vorige versie [01.01.2020]

Structuur

1. Wetgevend kader

2. Inleiding

3. Het autovoertuig als bedrijfsmiddel in hoofde van een als zodanig optredende belastingplichtige die in België is gevestigd

4. De levenscyclus van een autovoertuig

5. Binnenkomst van voertuigen in het vermogen van een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen

6. Gebruik van voertuigen door een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften indient

7. ‘Uittrede’ van voertuigen uit het bedrijfsvermogen van een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen

8. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen in hoofde van een belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen

9. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen in hoofde van een niet-belastingplichtige rechtspersoon

10. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen ‘ in hoofde van een in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon

11. Samenvatting van de verplichtingen eigen aan de marktdeelnemers in de automobielsector

12. Gunstregeling ten voordele van bepaalde invaliden en gehandicapten

1. Wetgevend kader

A. Overzicht bepalingen Btw-Wetboek

Artikel 8bis

Artikel 12, § 1

Artikel 19, § 1

Artikel 25ter

Artikel 33

Artikel 39

Artikel 39bis

Artikel 45, § 1

Artikel 45, § 1bis

Artikel 45, § 1quinquies

Artikel 45, § 2

Artikel 48, § 2

B. Overzicht bepalingen uitvoeringsbesluiten

Koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 7 van 29.12.1992, met betrekking tot de invoer van goederen voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 18 van 29.12.1992, met betrekking tot de vrijstellingen ten aanzien van de uitvoer van goederen en diensten naar een plaats buiten de Gemeenschap, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk besluit nr. 46 van 29.12.1992 tot regeling van de aangifte van de intracommunautaire verwerving van vervoermiddelen en van de betaling van de ter zake verschuldigde btw

Koninklijk besluit nr. 48 van 29.12.1992 met betrekking tot de levering van vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek, verricht binnen de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

Koninklijk besluit nr. 52 van 11.12.2019, met betrekking tot de bewijsregeling inzake de vrijstellingen betreffende de intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen en met betrekking tot de vrijstelling van intracommunautaire verwervingen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde.

2. Inleiding

A. Welke voertuigen?

a. De in dit specifieke topic bedoelde voertuigen

Onderhavig specifiek topic heeft betrekking op autovoertuigen die gewoonlijk voor vervoer zijn ontworpen en daarvoor feitelijk kunnen worden gebruikt, en behoren tot de ‘vervoermiddelen’ (artikel 38 van Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15.03.2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde).

Worden niet aangemerkt als vervoermiddelen en zijn derhalve niet bedoeld:

• de permanent geïmmobiliseerde voertuigen en de containers (artikel 38, § 3, van de Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011, voornoemd)

• de machines die op een werf worden gebruikt zoals kranen, heftoestellen, rijbare ladders, bulldozers, kiepwagens, laadmachines … (parlementaire vraag nr. 248 van de heer Jean-Pierre de Clippele van 06.10.1992).

Worden met name in dit specifieke topic bedoeld, de met een motor uitgeruste landvoertuigen:

• met een cilinderinhoud van meer dan 48 kubieke centimeter of

• een vermogen van meer dan 7,2 kilowatt

• bestemd voor het vervoer over de weg van personen en/of goederen (combinatie van de artikelen 8bis, § 2, eerste lid, 1° en 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De gegevens betreffende de cilinderinhoud en de motorsterkte moeten vermeld worden op de factuur (zie artikel 5, § 1, 7°, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde), voor:

• de intracommunautaire levering van nieuwe vervoermiddelen, bedoeld in artikel 8bis, § 1, van het Btw-Wetboek, want die gegevens bepalen het toepassingsgebied van het bijzondere stelsel met betrekking tot dit soort handelingen

• de levering van nieuwe of tweedehandse personenauto’s of auto’s voor dubbel gebruik, want die gegevens bepalen de aard en het voorwerp van de handeling met onder andere het merk, het model en het chassisnummer.

Dit specifieke topic beoogt bij een in België gevestigde belastingplichtige de gevolgen op het vlak van btw die verband houden met de levenscyclus (aankoop, gebruik, herverkoop) met betrekking tot gemotoriseerde landvoertuigen, aangeduid met de term ‘vervoermiddel’, behoudens anders vermeld. De voertuigen waarvan sprake in dit specifieke topic zijn geschikt om op de openbare weg te rijden en moeten, in principe, worden ingeschreven bij de Dienst voor Inschrijving van Voertuigen (D.I.V.), ongeacht of ze het daadwerkelijk zijn (de voertuigen die uitsluitend in het bedrijf worden gebruikt moeten niet worden ingeschreven).

Zijn met name bedoeld in dit specifieke topic:

• de personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik (breaks, station wagons …)

• motorfietsen en bromfietsen, met uitzondering van twee- of driewielers die niet aan bovenvernoemde normen voldoen (cilinderinhoud, vermogen)

• motorhomes, campingcars

• tractoren en andere landbouwvoertuigen

• de minibussen

• autobussen

• vrachtwagens

• lichte vrachtauto (zie definitie in subrubriek c, van deze rubriek).

Onder verschillende benamingen toont deze opsomming van voertuigen een grote verscheidenheid van goederen die op vlak van btw onder verschillende regels kunnen vallen.

Het zijn niet altijd dezelfde autovoertuigen die worden beoogd, afhankelijk van het te becommentariëren domein, zoals het type van belastbare handeling, plaatsbepaling, aftrek, verplichtigen… zoals onderstaande voorbeelden tonen:

• vrachtwagens vallen onder het stelsel van de nieuwe vervoermiddelen (artikel 8bis § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek) terwijl artikel 45, § 2, tweede lid, a), van het Btw-Wetboek vrachtwagens uitsluit, maar geen onderscheid maakt of een voertuig nieuw is of niet

• lichte vrachtauto’s zijn vervoermiddelen het kader van de intracommunautaire handel van goederen (artikel 8bis, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek) maar zij ondergaan niet de aftrekbeperking van 50% van de voorbelasting (artikel 45, § 2, eerste lid, f), van het Btw-Wetboek). Ze volgen niet dezelfde berekeningsmethodes als die voorzien voor autovoertuigen betreffende de bepaling van het privé- en professioneel gebruik (zie titel 3, rubriek D, subrubriek b, van deze Afdeling).

Bovendien zijn onderscheidingscriteria tussen enerzijds de personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik en anderzijds de lichte vrachtauto’s en vrachtwagen talrijk:

• de maximaal toegelaten massa (artikel 45, § 2, tweede lid, a), van het Btw-Wetboek)

• de passagiersruimte en laadruimte om een lichte vrachtauto te onderscheiden van een auto voor dubbel gebruik (artikel 45, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek).

Vormen daarentegen geen algemeen criterium voor het onderscheid tussen autovoertuigen:

• de categorie waaronder een voertuig is ingeschreven in het kader van de verkeerswetgeving (zie evenwel artikel 45, § 2, tweede lid, d), van het Btw-Wetboek

• het gebruik van het autovoertuig, enkel voor personenvervoer of enkel voor goederenvervoer of voor dubbel gebruik (zie evenwel artikel 45, § 2, tweede lid, j), van het Btw-Wetboek).

Om de spreiding en heterogeniteit te voorkomen verkiest dit specifieke topic, vooral gericht op personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik, de twee volgende domeinen, van toepassing op landvoertuigen:

• de intracommunautaire handelingen van nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, §§ 1 en 2, eerste lid, 1° en 2°, eerste streepje, van het Btw-Wetboek

• de aftrekbeperking van 50% bedoeld in artikel 45, § 2, eerst lid, van het Btw-Wetboek.

b. Voertuigen bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

Worden beoogd door het aftrekplafond van 50% van de betaalde belasting, bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, autovoertuigen bestemd voor het vervoer van personen en/of goederen over de weg: personenauto's, auto's voor dubbel gebruik (breaks, station wagons …) en de minibussen bestemd voor het vervoer van personen en/of goederen over de weg.

Voor meer informatie over de in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoelde voertuigen, wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 10, titel 2, rubriek B’.

c. Voertuigen die niet worden bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

• Voertuigen die worden uitgesloten wegens hun technische eigenschappen

Zijn uitgesloten van de principiële aftrekbeperking op grond van artikel 45, § 2, tweede lid, a) tot g), van het Btw-Wetboek:

* de voertuigen met een maximaal toegelaten massa van meer dan 3.500 kg (de vrachtwagens)

* de voertuigen voor personenvervoer met meer dan acht zitplaatsen, die van de bestuurder niet inbegrepen (de autobussen, de autocars)

* de voertuigen die speciaal zijn ingericht voor het vervoer van zieken, gewonden en gevangenen en voor lijkenvervoer (de ziekenwagens, de busjes voor gevangenenvervoer, de lijkwagens)

* de voertuigen die wegens hun technische kenmerken niet kunnen worden ingeschreven in het repertorium van de Dienst voor Inschrijving van Voertuigen (de auto’s voor sportwedstrijden, zoals de Formule 1 wagens)

* de voertuigen die speciaal zijn uitgerust voor het kamperen (de kampeerwagens, mobilhomes)

* de auto's opgevat en gebouwd voor het vervoer van zaken waarvan de maximaal toegelaten massa 3.500 kg niet overschrijdt, ‘lichte vrachtauto's’ genoemd (zie de definitie van lichte vrachtwagen hieronder)

* de bromfietsen en de motorfietsen en, door gelijkstelling, de ‘quads’ die behoren tot de categorie van de ‘lichte vierwielers’ of die van de ‘zware vierwielers’.

Definitie van de lichte vrachtauto

Volgens artikel 45, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek, wordt onder ‘lichte vrachtauto’ verstaan:

* elke auto bestaande uit een volledig van de laadruimte afgesloten enkele of dubbele cabine die ten hoogste respectievelijk twee of zes plaatsen mag bevatten, die van de bestuurder niet inbegrepen, en een open laadbak

* elke auto gelijktijdig bestaande uit een passagiersruimte die ten hoogste twee plaatsen mag bevatten, die van de bestuurder niet inbegrepen en een daarvan afgesloten laadruimte waarvan de afstand, tussen elk punt van de scheidingswand achter de zitplaatsen en de binnenkant van de achterzijde van de laadruimte, gemeten in de langsrichting van het voertuig, op een hoogte van 20 cm boven de vloer, steeds minstens 50% dient te bedragen van de lengte van de wielbasis. Deze laadruimte moet bovendien over haar hele oppervlakte bestaan uit een van het koetswerk deel uitmakende, vaste of duurzaam bevestigde, horizontale laadvloer zonder verankeringsplaatsen voor bijkomende banken, zetels of veiligheidsgordels.

* elke auto gelijktijdig bestaande uit een passagiersruimte die ten hoogste zes plaatsen mag bevatten, die van de bestuurder niet inbegrepen en een daarvan volledig afgesloten laadruimte waarvan de afstand, tussen elk punt van de scheidingswand achter de laatste rij zitplaatsen en de binnenkant van de achterzijde van de laadruimte, gemeten in de langsrichting van het voertuig, op een hoogte van 20 cm boven de vloer, steeds minstens 50% dient te bedragen van de lengte van de wielbasis. Deze laadruimte moet bovendien over haar hele oppervlakte bestaan uit een van het koetswerk deel uitmakende, vaste of duurzaam bevestigde, horizontale laadvloer zonder verankeringsplaatsen voor bijkomende banken, zetels of veiligheidsgordels.

• Voertuigen die worden uitgesloten omdat ze bestemd zijn voor de uitoefening van een specifieke economische activiteit

Zijn uitgesloten van de principiële aftrekbeperking op grond van artikel 45, § 2, tweede lid, h) tot j), van het Btw-Wetboek:

* de voertuigen bestemd om te worden verkocht door een belastingplichtige die een economische activiteit uitoefent die bestaat in de verkoop van autovoertuigen

* de voertuigen bestemd om te worden verhuurd door een belastingplichtige die een economische activiteit uitoefent die bestaat in de verhuur van autovoertuigen aan om het even wie

* de voertuigen bestemd om uitsluitend te worden gebruikt voor bezoldigd personenvervoer.

• Nieuwe voertuigen (zie subrubriek d, van deze rubriek) uitgesloten wegens hun bestemming bij de wederverkoop: een door artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde intracommunautaire levering

Zijn uitgesloten van de principiële aftrekbeperking bedoeld in artikel 45, § 2, tweede lid, k), van het Btw-Wetboek, de nieuwe voertuigen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, eerste gedachtestreep, van het Btw-Wetboek, andere dan deze bedoeld onder a) tot en met j), die het voorwerp uitmaken van een op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde levering.

In dit geval wordt de aftrek slechts uitgeoefend binnen de grenzen of ten belope van het bedrag van de belasting dat op deze levering opeisbaar zou zijn indien ze niet vrijgesteld zou zijn op grond van voornoemd artikel 39bis van het Btw-Wetboek (artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek).

Voor meer informatie in verband met de voertuigen die van de principiële aftrekbeperking bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek zijn uitgesloten wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 10, titel 2, rubriek C’.

d. Nieuwe of niet nieuwe voertuigen en tweedehandse voertuigen

In het kader van het intracommunautair verkeer speelt het begrip ‘nieuw’ of ‘niet nieuw’ voertuig een bijzonder belangrijke rol waarbij het onderscheid afhangt van precieze criteria.

Voor de binnenlandse handelingen, de invoer en de uitvoer, wordt voor voertuigen ‘hetgeen niet nieuw is in de gebruikelijke betekenis van het woord als tweedehands aangemerkt’.

Voor het intracommunautaire verkeer (artikel 15 van het Btw-Wetboek) daarentegen, krijgt het begrip ‘nieuw’ of ‘niet nieuw’ voertuig een andere betekenis.

• Binnenlandse handelingen, invoer en uitvoer

Vanuit het standpunt van de binnenlandse handelingen, de invoer en de uitvoer, blijft een auto ‘nieuw’ zolang deze niet in het verkeer is gebracht.

Een voertuig wordt als een tweedehandsgoed aangemerkt van zodra het is gebruikt en het geschikt is voor hergebruik eventueel na herstelling, ongeacht zijn kilometerstand of de datum van de eerste inverkeersstelling.

Enkel een tweedehandsvoertuig komt in aanmerking voor de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge (artikel 58, § 4, van het Btw-Wetboek).

• Intracommunautair verkeer

In het kader van het intracommunautair verkeer wordt een met motor uitgerust landvoertuig als ‘nieuw ‘ aangemerkt wanneer aan ten minste één van de volgende twee voorwaarden is voldaan:

- de levering van het voertuig vindt plaats binnen de zes maanden na de datum van zijn eerste ingebruikneming (die in principe overeenkomt met de datum van zijn inverkeersstelling op de openbare weg )

- het voertuig heeft niet meer dan 6.000 kilometer afgelegd (artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek).

Bijvoorbeeld: een gemotoriseerd landvoertuig wordt als nieuw beschouwd wanneer:

- het voor de eerste keer in gebruik is genomen drie maanden geleden en 7.000 kilometer heeft afgelegd

- het voor de eerste keer in gebruik is genomen zeven maanden geleden en 3.000 kilometer heeft afgelegd.

De datum van eerste inverkeersstelling en de kilometerstand moeten worden vermeld op de factuur (artikel 5, § 1, 7°, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd).

Een gemotoriseerd landvoertuig wordt dus als ‘niet nieuw’ beschouwd als geen enkele van de twee voorwaarden is vervuld.

* Intracommunautaire leveringen

Opdat een vervoermiddel geschikt zou zijn om het voorwerp uit te maken van een vrijgestelde intracommunautaire levering in de zin van artikel 39bis, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (zie titel 7, rubriek B, subrubriek b, van deze Afdeling), moet door een geheel van bewijsstukken (bijvoorbeeld het laatste Belgische inschrijvingsbewijs of het inschrijvingsbewijs van de lidstaat van bestemming of het tijdelijk inschrijvingsbewijs zoals bedoeld in artikel 4 van koninklijk besluit nr. 48, voornoemd worden aangetoond dat dit vervoermiddel nog nieuw is.

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 3: Vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen en verwervingen, titel 6, rubriek C’.

* Intracommunautaire verwerving

Behoudens tegenbewijs, wordt ieder vervoermiddel dat in België het voorwerp uitmaakt

van een intracommunautaire verwerving, geacht nieuw te zijn in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (artikel 25ter, § 3, van het Btw-Wetboek) (zie titel 5, rubriek B, subrubriek b, van deze Afdeling).

* Intracommunautaire afstandsverkopen

Wat de regeling van de verkopen op afstand betreft, deze treedt slechts in werking indien het voertuig:

- niet als nieuw wordt aangemerkt door toepassing van de voornoemde criteria inzake anciënniteit en kilometerstand en

- niet wordt geleverd met toepassing van de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge die enkel van toepassing is op tweedehandse voertuigen (zie definitie hierboven in het kader van binnenlandse handelingen).

Volgens artikel 15, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek, wordt de plaats van de levering van het ‘niet nieuwe’ voertuig afkomstig van een andere lidstaat en dat niet aan de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge onderworpen is, in principe geacht zich in België te bevinden (tenzij de drempel van artikel 15, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing zou zijn), land van aankomst van de verzending of het vervoer, door of voor rekening van de leverancier (ook wanneer de leverancier indirect tussenkomt in het vervoer), ter bestemming van de koper. Voor meer informatie dienaangaande, zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics – Afdeling 7: Afstandsverkopen.

B. Welke personen komen tussen in de economische kringloop van de voertuigen?

a. De belastingplichtigen of niet belastingplichtigen

Een voertuig kan worden gekocht of verkocht door:

• een belastingplichtige:

* gevestigd in België, die periodieke btw-aangiften moet indienen (met volledig of gedeeltelijk recht op aftrek) (zie titels 5 tot en met 7, van deze Afdeling)

* gevestigd in België, die geen periodieke btw-aangiften moet indienen (zonder recht op aftrek) (zie titel 8, van deze Afdeling).

• een niet belastingplichtige:

* rechtspersoon (zie titel 9, van deze Afdeling)

* natuurlijk persoon (zie titel 10, van deze Afdeling).

b. De toevallige belastingplichtigen

Een niet belastingplichtige krijgt van rechtswege de hoedanigheid van belastingplichtige wanneer hij, toevallig, onder bezwarende titel een nieuw vervoermiddel levert onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek (artikel 8bis van het Btw-Wetboek), waardoor hij een beperkt recht op aftrek verkrijgt (artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek) (zie titel 9, rubriek C en titel 10, rubriek C, van deze Afdeling).

c. De belastingplichtigen onderworpen aan dezelfde btw behandeling als de toevallige belastingplichtigen

Onder de in subrubriek b, van deze rubriek vermelde voorwaarden worden de belastingplichtigen die geen periodieke btw-aangiften moeten indienen aan dezelfde btw behandeling onderworpen als de toevallige belastingplichtigen met een beperkt recht op aftrek (zie titel 8, rubriek D, subrubriek d tot f, van deze Afdeling).

Voor meer informatie aangaande het begrip belastingplichtige/ niet belastingplichtige wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige’.

C. Welke handelingen verrichten diegenen die de economische activiteit van autohandelaar uitoefenen?

Ongeacht of het concessiehouders betreffen, meerdere merken of niet, agenten, garagisten herstellers van alle merken, deze als zodanig handelende belastingplichtigen verrichten zowel verschillende belastbare handelingen, al dan niet vrijgesteld, als niet-belastbare handelingen als zodanig of verricht in het buitenland die bestaan uit:

• leveringen van goederen onder bezwarende titel

* Verkoop van nieuwe voertuigen of tweedehandsvoertuigen, met of zonder overname van het oude voertuig van de koper (twee afzonderlijke leveringen ingeval van overname)

* Verkoop van brandstoffen (geen intracommunautaire levering als zodanig; zie circulaire nr. 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 3.6.1.6.2)

* Verkoop van onderdelen met of zonder installatie of montage (ingeval met installatie of montage wordt de hele handeling als een levering beschouwd als de waarde van het goed 50% of meer is van de totale prijs die plaatsvindt niet daar waar de installatie of montage plaatsvindt, maar daar waar de daaropvolgende verzending of het daaropvolgende vervoer aanvangt, in voorkomend geval met vrijstelling voor intracommunautaire levering; zie circulaire nr. 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 3.6.1.6.3).

• Diensten onder bezwarende titel

* herstellingen van carrosserie of reparaties (diensten voor het geheel als de prijs van het werk hoger is dan 50% van de totale prijs) die in België of in het buitenland plaatsvinden overeenkomstig artikelen 21, § 2 (B2B) en 21bis, § 2, 6°, c) (B2C) van het Btw-Wetboek

* carwash (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 5, titel 3’)

* Terbeschikkingstelling van stallingen voor rijtuigen (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 8’)

* Vrijgestelde commissies op de financiering van voertuigen (artikel 44, § 3, 5°, van het Btw-Wetboek; zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief – Hoofdstuk 9: Vrijstellingen beoogd door artikel 44 van het Btw-Wetboek, Afdeling 26’).

• Werken verricht voor de klant onder garantie, niet belastbaar

* Wettelijke waarborg (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 2, titel 5, rubriek B, subrubriek b’)

* Buitenwettelijke waarborg (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 2, titel 5, rubriek B, subrubriek c’).

• Werken verricht onder garantie waarbij de kost wordt verhaald op de leverancier (invoerder) onder de vorm van een schadevergoeding, niet belastbaar (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 2, titel 6, rubriek D).

3. Het autovoertuig als bedrijfsmiddel in hoofde van een als zodanig optredende belastingplichtige die in België is gevestigd

A. Het bedrijfsmiddel - criteria

Onder bedrijfsmiddelen, waarvoor de aftrek is onderworpen aan herziening, wordt in het bijzonder verstaan, de lichamelijke goederen, zoals een auto, die bestemd zijn om op een duurzame wijze te worden gebruikt als werkinstrumenten of exploitatiemiddelen (artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde).

Het begrip bedrijfsmiddel is een specifiek btw begrip. Voor een autovoertuig moet het dus worden benaderd in functie van criteria die losstaan van een boekhoudkundig of fiscaal perspectief.

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek (herzieningen, onttrekkingen en ingebruiknemingen), Afdeling 5, titel 3, rubriek A’ en naar de circulaire AAF nr. 3/2007 van 15.02.2007, randnummer 53.

De gehuurde of geleasede voertuigen zijn geen bedrijfsmiddelen in hoofde van de afnemer maar wel in hoofde van de dienstverrichter.

De belastingen met betrekking tot de werkingskosten van het voertuig– bedrijfsmiddel – zoals brandstof, het onderhoud of de herstelling van dat goed, zijn geen belastingen geheven van een bedrijfsmiddel in de zin van het Btw-Wetboek.

Inderdaad wordt onder ‘belastingen geheven van een bedrijfsmiddel’ enkel verstaan de belasting geheven op de aankoop, de intracommunautaire verwerving, de invoer of de handelingen die strekken of bijdragen tot de totstandkoming, het omvormen of het verbeteren van een bedrijfsmiddelen, in dit geval een voertuig (artikel 7, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd). Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek (herzieningen, onttrekkingen en ingebruiknemingen), Afdeling 5, titel 3, rubriek B’.

B. Het ontstaan van een bedrijfsmiddel - Wijze

Er kunnen twee situaties worden onderscheiden:

a. Verkrijging van een voertuig als bedrijfsmiddel

Wanneer een voertuig rechtstreeks als bedrijfsmiddel wordt verkregen, kan het herzieningsmechanisme voor bedrijfsmiddelen ingesteld door artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek, in voorkomend geval, van rechtswege uitwerking hebben.

b. Gebruik als bedrijfsmiddel van een voertuig die niet als zodanig is verkregen

Door artikel 12, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek wordt met een levering onder bezwarende titel gelijkgesteld de ingebruikneming door een belastingplichtige, als bedrijfsmiddel, van een voertuig dat hij inzonderheid anders dan als bedrijfsmiddel heeft verkregen of heeft ingevoerd, wanneer voor dat voertuig recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan.

De btw geheven van dat gebruik is slechts aftrekbaar in de mate waarin dit voertuig gebruikt wordt voor het verrichten van belastbare handelingen bedoeld in artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek, desgevallend rekening houdend met de aftrekbeperkingen opgenomen in artikel 45, §§ 1quinquies en 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Door een dergelijke gelijkstelling met een belastbare handeling:

• ontstaat er een verschuldigde btw waarvan de aftrek aan herziening is onderworpen (artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek)

• wordt het uitgangspunt van het herzieningstijdvak vastgesteld (artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 3).

Voor meer informatie betreffende het gebruik van een voertuig in de zin van artikel 12, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek (herzieningen, onttrekkingen en ingebruiknemingen), Afdeling 2, titel 4’.

C. Bestemming en gebruik van een bedrijfsmiddel – Onderscheid

De omvang van het recht op aftrek met betrekking tot een voertuig verschilt naargelang:

• de mate waarin het bestemd is voor het bedrijfsvermogen

• het gebruikspercentage voor economische doeleinden.

a. Bestemming van een voertuig voor het bedrijfsvermogen

De bestemming voor het bedrijfsvermogen volgt uit de initiële wilsuiting van de belastingplichtige bij de aankoop van het voertuig. Ze wordt op dat moment vastgelegd: het recht op aftrek van de btw met betrekking tot het niet voor het bedrijfsvermogen bestemd gedeelte, wordt definitief uitgesloten.

Van de keuze om een voertuig geheel, gedeeltelijk of niet te bestemmen voor het bedrijfsvermogen, zal afhangen:

• de omvang van het recht op aftrek bij de bestemming van dat voertuig voor het economisch patrimonium

• de omvang van de aftrekherzieningen in geval van wijziging in het gebruikspercentage voor economische doeleinden tijdens de levensloop van dat voertuig

• het bedrag van de maatstaf van heffing van de levering in geval van wederverkoop van dat voertuig.

Enkel de belastingplichtige natuurlijke personen hebben de keuze om een bedrijfsmiddel, zoals een auto, geheel, gedeeltelijk of helemaal niet in hun bedrijfsvermogen op te nemen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Laszlo Bakcsi tegen Finanzamt Fürstenfeldbruck, zaak C-415/98, van 08.03.2001).

In geval van gedeeltelijke opname van het voertuig in het bedrijfsvermogen, is er sprake van twee afzonderlijke vermogens: een professioneel en een privévermogen.

De auto – bedrijfsmiddel – verkregen door een rechtspersoon wordt verplicht helemaal bestemd voor de onderneming aangezien een rechtspersoon geen privévermogen heeft (circulaire AOIF nr. 5/2005 (nr. E.T. 108.691) van 31.01.2005, randnummer 3.7).

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 4’.

b. Gebruik voor economische doeleinden

Het recht op aftrek van de btw geheven van de aankoop van het voertuig wordt niet alleen bepaald in functie van het gedeelte dat bestemd is voor het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige maar eveneens van het gebruik ervan door de belastingplichtige.

Op het ogenblik van die verkrijging moet de als zodanig handelende belastingplichtige bepalen in welke mate het voertuig zal worden gebruikt voor de behoeften van zijn economische activiteit.

c. Onderscheid tussen bestemming en gebruik

Het gemengd gebruik van het voertuig (privé-/ beroepsgebruik) fluctueert in de tijd, dit in tegenstelling tot de bestemming van dat bedrijfsmiddel, dat een definitief karakter heeft aangezien de verkrijging als belastingplichtige voor de behoeften van zijn economische activiteit slechts eenmalig moet worden geanalyseerd. De bedoeling van de belastingplichtige een bedrijfsmiddel in zijn bedrijfsvermogen op te nemen moet immers blijken uit het bedrag dat is opgenomen in rooster 83 van de periodieke btw-aangifte, aangezien dat bedrag de definitieve verhouding vaststelt van de opname in het bedrijfsvermogen (zie Toelichting voor het invullen van de periodieke Btw-aangifte, van 01.01.2014, nr.160 en circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 12).

D. Aftrek van de belasting betreffende voertuigen in hoofde van een belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1, van het Btw-Wetboek - Beperkingen

a. Verwijzing naar de relevante wetteksten

• Aftrek en beperkingen van de aftrek

• Aftrekherzieningen

b.

b. Vaststelling van het gebruik van een voertuig voor economische doeleinden

• Vaststelling van het gebruik voor economische doeleinden van een ander voertuig dan een lichte vrachtauto

Om te beginnen dienen te worden gecombineerd de volgende beperkingen die voortvloeien uit:

* De bestemming van het ander voertuig dan een lichte vrachtauto aan het bedrijfsvermogen

* Het economisch gebruik van dit voertuig (zie titel 3, rubriek C, van deze Afdeling).

Er wordt aan herinnerd dat het privégebruik van een vervoermiddel eveneens het woon-werkverkeer omvat van de belastingplichtige of elke andere gebruiker.

De administratie heeft drie berekeningsmethoden voorzien om het gebruikspercentage voor economische doeleinden van een ander voertuig dan een lichte vrachtauto vast te stellen en bijgevolg eveneens het gebruikspercentage voor privédoeleinden.

Worden niet alleen bedoeld de voertuigen die door de belastingplichtige zelf voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit worden gebruikt maar eveneens die welke hij gratis ter beschikking stelt van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid (zie circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 89 tot en met 105).

Deze methoden zijn geldig voor het vaststellen van de omvang van het recht op aftrek met betrekking tot die auto.

* Waaruit bestaat methode 1: methode van de werkelijke afrekening – rittenadministratie?

De belastingplichtige houdt dagelijks via manuele invoer (bijvoorbeeld rittenboekje) of op een geautomatiseerde wijze (bijvoorbeeld aangepast gps-systeem) een rittenadministratie bij.

* Waaruit bestaat methode 2: semi-forfaitaire methode ?

Het gebruik van een specifiek door de administratie uitgewerkte formule:

(%Privé = ( ( Afstand WoonWerk x 2 x 200 + 6.000 ) / Totale Afstand ) x 100).

* Waaruit bestaat methode 3 : methode van het algemeen forfait van 35% ?

Het beroepsgebruik wordt vastgesteld op 35%.

Er gelden drie cumulatieve toepassingsvoorwaarden voor methode 3:

- Deze methode moet in principe worden toegepast gedurende een periode van vier jaar op alle gemotoriseerde vervoermiddelen bestemd voor het vervoer van personen en/of goederen over de weg (aangekocht of gehuurd) die zowel voor de economische activiteit als anderszins worden gebruikt, voor zover ze er niet van worden uitgesloten (zie opsommingsteken hieronder met betrekking tot het gebruik van een lichte vrachtauto)

- Het forfait geldt slechts voor één voertuig per gebruiker

- Het voertuig moet daadwerkelijk als werkinstrument of als exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van de economische activiteit.

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar de zie circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T.119.650) van 23.11.2015, randnummers 106 tot en met 122 en naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 8, titel 4, rubriek D’.

* Uitzonderlijke en tijdelijke aanpassing van de semi-forfaitaire methode 2

Gezien de uitzonderlijke omstandigheden met betrekking tot de lockdown, de tijdelijke werkloosheid en de ontwikkeling van het telewerk ten gevolge van de COVID 19-pandemie, heeft de heer Minister van Financiën de belastingplichtigen die gebruikmaken van de voormelde semi-forfaitaire methode 2 toegelaten hun recht op aftrek uit te oefenen overeenkomstig het bestaande algemene forfait van 35 % (zie methode 3, hieronder).

Er wordt eveneens toegelaten om methode 2 en methode 3 te combineren. Deze maatregelen gelden slechts voor het kalenderjaar 2020.

Vanaf kalenderjaar 2021 kunnen deze belastingplichtigen dan weer de semi-forfaitaire methode 2 toepassen, waardoor de voorwaarde van het aanhouden van deze methode voor een periode van vier jaar voor kalenderjaar 2020 dus vervalt (parlementaire vraag nr. 55012203C van de heer volksvertegenwoordiger Joy Donné van 13.01.2021).

• Vaststelling van het gebruik van een lichte vrachtauto voor economische doeleinden

Buiten methode 1, zie hieronder, die eveneens voor lichte vrachtauto’s kan worden toegepast, is er voor deze voertuigen een afzonderlijke regeling ingevoerd. Deze laatste bestaat uit twee forfaits.

* Lichte vrachtauto’s die overwegend als werkinstrument of exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van de economische activiteit.

Ten aanzien van fiscale lichte vrachtauto’s die door de belastingplichtige overwegend als werkinstrument of exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van diens economische activiteit, aanvaardt de administratie dat de belastingplichtige het beroepsgebruik vaststelt middels een algemeen forfait (methode 4 - 85%): het beroepsgebruik wordt vastgesteld op 85%.

* Lichte vrachtauto’s die niet overwegend als werkinstrument of exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van de economische activiteit.

Ten aanzien van de fiscale lichte vrachtauto’s die niet overwegend als werkinstrument of exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van de economische activiteit, kan het beroepsmatig gebruik vastgesteld worden op basis van een algemeen forfait (methode 4 - 35%): het beroepsgebruik wordt vastgesteld op 35%.

Er gelden twee cumulatieve toepassingsvoorwaarden voor methode 4- 35%:

- Het forfait geldt slechts voor één voertuig per gebruiker

- Het voertuig moet daadwerkelijk als werkinstrument of als exploitatiemiddel worden gebruikt in het kader van de economische activiteit.

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 128 tot en met 132 en naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 8, titel 4, rubriek E’.

4. De levenscyclus van een autovoertuig

A. Welke zijn de stadia in de levenscyclus van een autovoertuig?

De levenscyclus van een autovoertuig begint van bij zijn ‘binnenkomst’ in de verkrijgende onderneming en eindigt bij zijn ‘uittrede’, na zijn ‘gebruik’ binnen de onderneming.

a. ‘Binnenkomst’ van een voertuig

Een voertuig ‘komt’, bij veronderstelling, ‘binnen’ in de onderneming van een belastingplichtige die periodieke btw-aangiften indient, in die zin dat hij in het economisch vermogen wordt opgenomen.

Het voertuig kan zo:

• in België zijn aangekocht als nieuw of tweedehands (‘binnenlandse’ verkrijging)

• intracommunautair zijn verworven, als nieuw of niet nieuw (in overeenstemming met de precieze criteria vermeld in artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, eerste streepje, van het Btw-Wetboek)

• zijn ingevoerd als nieuw of tweedehands.

Het voertuig kan zijn gekocht om:

• te worden gebruikt als bedrijfsmiddel

• opnieuw te worden verkocht

• aanvankelijk opnieuw te worden verkocht maar nadien als bedrijfsmiddel te worden aangewend (zie titel 3, rubriek B, van deze Afdeling).

b. ‘Gebruik’ van een voertuig

Het gebruik van een voertuig kan na verloop van tijd veranderen. Hij wordt bijvoorbeeld aanvankelijk strikt beroepsmatig gebruikt en naderhand gemengd (beroepsmatig en privé).

Overigens kan het gebruik van een voertuig dat wordt ter beschikking gesteld van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid eveneens wisselen:

• onder bezwarende titel (aanvankelijk strikt professioneel gebruik) (zie titel 6, rubriek C, van deze Afdeling)

• gratis:

* vanaf de aankoop van het voertuig (aanvankelijk gemengd gebruik, zie titel 6, rubriek D, van deze Afdeling)

* tijdens het gebruik van het voertuig (aanvankelijk strikt professioneel gebruik, zie titel 6, rubriek E, van deze Afdeling).

Deze wijzigingen vereisen de toepassing van correctiemechanismen van de aftrek.

c. ‘Uittrede’ van een voertuig

De ‘uittrede’ van een voertuig betekent dat dit het vermogen van de belastingplichtige verlaat, naar aanleiding van, met name:

• een levering van goederen onder bezwarende titel:

* nationaal, ongeacht of het nieuw of tweedehands is

* intracommunautair, met onderscheid naargelang het nieuw is of niet

* voor uitvoer, ongeacht of het nieuw of tweedehands is.

• een onttrekking voor privédoeleinden gelijkgesteld met een levering onder bezwarende titel.

B. Welke zijn de gevolgen van het percentage waarvoor een voertuig in het economisch vermogen is opgenomen, op elk stadium van zijn levenscyclus ?

a. Gehele opname in het bedrijfsvermogen

Wanneer een voertuig geheel is opgenomen in het bedrijfsvermogen van een belastingplichtige, is het recht op aftrek, op het ogenblik van zijn verkrijging, principieel volledig, onder voorbehoud van eventuele beperkingen op dat recht in functie van het economisch gebruik van het voertuig en met de eventuele toepassing van het plafond van 50% van de voorbelasting (zie voorzien in artikel 45, § 1quinquies en § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Tijdens het gebruik van dat voertuig moeten er mogelijk correcties op de initiële aftrek worden toegepast in geval van wijzigingen in de omstandigheden waarin het voertuig wordt gebruikt.

In geval van wederverkoop van het voertuig is de btw over de totale prijs verschuldigd.

b. Gedeeltelijke opname in het bedrijfsvermogen

Wanneer een voertuig gedeeltelijk is opgenomen in het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige natuurlijke persoon, is de van de aankoop ervan geheven btw slechts aftrekbaar ten belope van die opname, onder voorbehoud van het gebruik ervan voor economische doeleinden.

Tijdens het gebruik van het voertuig moeten er mogelijk correcties op de initiële aftrek worden toegepast in geval van wijzigingen in de omstandigheden waarin het voertuig wordt gebruikt.

In geval van wederverkoop van het voertuig is de btw principieel verschuldigd over het gedeelte van de prijs met betrekking tot het percentage waarvoor dit in het economisch vermogen is opgenomen (zie de administratieve tolerantie weergegeven in titel 7, rubriek A, subrubriek c, van deze Afdeling).

c. Geen opname in het bedrijfsvermogen

Wanneer een voertuig niet is opgenomen in het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige, is de btw geheven van zijn verkrijging nooit aftrekbaar.

Tijdens het gebruik van dat voertuig:

• is geen enkele correctie op de aftrek van de voorbelasting op de aankoop ervan mogelijk, aangezien er op dat tijdstip geen recht op aftrek was.

• kan de belastingplichtige de btw geheven van de uitgaven met betrekking tot de exploitatie en het onderhoud van de niet in het bedrijfsvermogen opgenomen voertuig (herstellingskosten, aankoop van brandstof…) aftrekken naargelang van het gebruik ervan in de uitoefening van de economische activiteit en rekening houdend met de aftrekbeperking van 50% (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Laszlo Bakcsi tegen Finanzamt Fürstenfeldbruck , zaak C-415/98, van 08.03.2001, punt 33 en circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T.119.650) van 23.11.2015, randnummer 9).

In geval van wederverkoop van dit voertuig is er geen btw verschuldigd over de levering.

C. Wat is het nut van de berekening van het percentage beroepsgebruik in elk stadium van de levenscyclus van een voertuig ?

De berekening van het percentage professioneel gebruik van een voertuig is van belang voor het bepalen van:

• de omvang van het recht op aftrek bij de aankoop en het gebruik van dit voertuig

• het bedrag van de maatstaf van heffing van de terbeschikkingstelling onder bezwarende titel of om niet van dit voertuig aan een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid (zie titel 6, rubrieken C, D en E, van deze Afdeling).

• de berekening van de herziening van de oorspronkelijk uitgeoefende aftrek (artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek).

D. Welke zijn de gevolgen van de toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek in elk stadium van de levenscyclus van een voertuig?

a. ‘Binnenkomst’ van een voertuig

Artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek stelt een ‘aftrekplafond’ in voor een in die bepaling bedoeld voertuig naar aanleiding van zijn:

• ‘binnenlandse’ verkrijging

• intracommunautaire verwerving

• invoer,

en in functie van het gebruik ervan door de belastingplichtige voor economische doeleinden maar zonder ooit 50% van de verschuldigde of betaalde belasting te overschrijden.

b. ‘Gebruik’ van een voertuig

• Beperking van de aftrek

Dezelfde principiële beperking zoals degene opgenomen in subrubriek a, van deze rubriek bestaat ten aanzien van de btw geheven van de huur of de leasing van een voertuig.

De aftrek is op dezelfde manier beperkt voor de belasting geheven van het gebruik van een voertuig (brandstof, onderhoud, herstellingen, onderdelen …).

• Beperking bij het belasten van de terbeschikkingstelling van een voertuig voor privédoeleinden

Rekening houdend met de impliciete aftrekbeperking leidt de toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek tot een belastingverlaging, met name bij de bepaling van de maatstaf van heffing voor de terbeschikkingstelling van een voertuig aan een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid voor zijn privédoeleinden.

Die terbeschikkingstelling voor privédoeleinden kan op twee verschillende manieren gebeuren:

* onder bezwarende titel: de minimum maatstaf van heffing van die handeling, die wordt aangemerkt als een verhuur, is de normale waarde (artikel 33, § 2, van het Btw-Wetboek).

Indien het beroepsmatig gebruik 50% bereikt of overschrijdt, is er geen reden om de gevraagde prijs te vergelijken met een of andere minimum maatstaf (zie circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 158 tot en met 165 en titel 6, rubriek C, van deze Afdeling).

* Om niet:

- vanaf de aankoop van het voertuig: beperkte aftrek (artikel 45, §§ 1quinquies en 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek). In voorkomend geval, herziening van de aftrek (zie titel 6, rubriek D, van deze Afdeling).

- tijdens het gebruik van het voertuig : het privégebruik wordt belast indien het 50% overschrijdt (artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek).

De maatstaf van heffing komt overeen met de gedane uitgaven (artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek).

Zoals hierboven vermeld, indien het beroepsmatig gebruik 50% bereikt of overschrijdt, is artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek niet van toepassing (zie titel 6, rubriek E, van deze Afdeling en circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 175 en 176).

c. ‘Uittrede’ van een voertuig

De toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek maakt het mogelijk de maatstaf van heffing met betrekking tot de levering van een voertuig bij zijn wederverkoop of bij zijn onttrekking voor privédoeleinden, te verminderen (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 67 tot en met 74).

Ingeval van de toepassing van het plafond van 50% van de voorbelasting voorzien door deze wettelijke bepaling is bovendien een herziening voorzien onder de vorm van een bijkomende aftrek bij de intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, eerste streepje, van het Btw-Wetboek vrijgesteld door artikel 39bis van het Btw-Wetboek (titel 7, rubriek B, subrubriek c, van deze Afdeling).

5. Binnenkomst van voertuigen in het vermogen van een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen

De voertuigen kunnen bestemd zijn voor:

• de verkoop (rooster 81 van de periodieke aangifte)

• gebruik als bedrijfsmiddel (rooster 83 van de periodieke aangifte).

De gehuurde of geleasede voertuigen zijn geen bedrijfsmiddel in hoofde van de huurder (de huurprijs of vergoeding wordt ingeschreven in rooster 82 van de periodieke aangifte). Aangezien ze niet in het vermogen van die afnemer binnenkomen, worden ze opgenomen in dit topic onder titel 6, van deze Afdeling dat gewijd is aan het ‘gebruik’ van het voertuig.

A. ‘Binnenlandse‘ verkrijging van voertuigen

a. Belastbare handeling

De uitvoering van een contract waardoor een voertuig binnenkomt in het vermogen van de betrokken belastingplichtige (meestal de verkoop) geeft, in tegenstelling tot het intracommunautair stelsel, slechts aanleiding tot één enkele belastbare handeling, te weten de levering van een goed:

• in België, zogenaamd ‘nationaal’, om het gemakshalve te onderscheiden van de:

* intracommunautaire levering van een goed

* levering van een goed verzonden of vervoerd buiten de Gemeenschap (uitvoer)

• verricht onder bezwarende titel

• door een als zodanig handelende belastingplichtige (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

b. Maatstaf van heffing

De btw is verschuldigd wegens de levering van dat voertuig, nieuw of tweedehands, respectievelijk volgens volgend onderscheid:

• ofwel over de totale door de verkoper ontvangen of te ontvangen tegenprestatie (artikel 26, § 1 en 28 van het Btw-Wetboek)

• ofwel over de door de koper-wederverkoper bij de verkoop van het tweedehandse voertuig verkregen winstmarge indien hij de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge toepast, bepaald in artikel 58, § 4, van het Btw-Wetboek, waarvan de uitvoeringsmodaliteiten, zoals vastgelegd in het koninklijk besluit nr. 53 van 23.12.1994 met betrekking tot de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten, worden becommentarieerd in de aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995.

c. Schuldenaar

In principe is de verkoper de schuldenaar behalve bij toepassing van de verlegging van heffing naar de verkrijger zoals voorzien in artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek (hetgeen met name veronderstelt dat de verkoper niet in België is gevestigd).

Daarenboven kan de verkrijger hoofdelijk gehouden zijn tot voldoening van de belasting in de situaties voorzien in artikel 51bis, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek.

Voor meer informatie in verband met het begrip goederen en levering van goederen wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdelingen 3 en 4’.

B. Intracommunautaire verwerving van voertuigen

De binnenkomst van een voertuig in het vermogen van de betrokken belastingplichtige kan eveneens gebeuren ten gevolge van de aankoop ervan in een andere lidstaat van de Gemeenschap.

a. Belastbare handeling

Voor meer informatie aangaande het begrip intracommunautaire verwerving wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 3, titel 3 en Afdeling 6, titel 1’ en circulaire nr. 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 4).

Samengevat is de intracommunautaire verwerving van een voertuig belastbaar (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek) indien :

• de koper een als zodanig handelende belastingplichtige is of een niet-belastingplichtige rechtspersoon

• de verwerving onder bezwarende titel gebeurt

• de verwerving plaatsvindt in België.

Er moet ook rekening worden gehouden met de hoedanigheid van de verkoper.

De intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel in België van een voertuig (nieuw of niet nieuw) door een belastingplichtige die periodieke btw-aangiften indient (zoals verondersteld in titel 5, van deze Afdeling), is in principe onderworpen aan de belasting in België wanneer de verkoper in zijn lidstaat een als zodanig handelende belastingplichtige is die niet onderworpen is aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Ten aanzien van nieuwe vervoermiddelen werd evenwel een bijzondere regeling ingesteld om ervoor te zorgen dat in elke veronderstelling de btw toekomt aan de lidstaat van bestemming.

Voor meer informatie met betrekking tot het begrip nieuw vervoermiddel wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 2, titel 1, rubriek F’.

De intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van nieuwe auto’s die plaatsvinden in België zijn normaal steeds onderworpen aan Belgische btw, ongeacht de hoedanigheid van de verkoper in de lidstaat van oorsprong en die van de verkrijger in België (artikel 25ter van het Btw-Wetboek). De hier bedoelde intracommunautaire verwervingen zijn belastbaar met Belgische btw (vanaf de eerste euro) zonder toepassing van een drempel voor verwervingen.

Daarom zal, zelfs indien de in een andere lidstaat gevestigde verkoper niet de hoedanigheid heeft van belastingplichtige volgens de gewone regels inzake belastingplicht, de verwerving onder bezwarende titel van een nieuw voertuig door een belastingplichtige indiener van periodieke btw-aangiften toch belast worden in België.

In dat geval is de verkoper voor de intracommunautaire levering van het genoemd nieuw vervoermiddel een toevallige belastingplichtige van rechtswege.

In dat opzicht volgt de belastingplichtige onderworpen aan de vrijstellingsregeling van de belasting voor kleine ondernemingen dezelfde regeling als de toevallige belastingplichtige.

De voorwaarden waaronder de intracommunautaire verwervingen van goederen onderworpen zijn aan de btw in België worden gedetailleerd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 4’.

De intracommunautaire verwerving van een tweedehands vervoermiddel is niet belastbaar in België als het goed in de lidstaat van vertrek van het vervoer of de verzending is belast onder de winstmargeregeling (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek. Dit kan enkel het geval zijn wanneer het vervoermiddel niet nieuw is in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek. Vrijgestelde intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen zijn immers uitgesloten van de winstmargeregeling.

In geval van toepassing van de regeling van belastingheffing over de winstmarge wordt verwezen naar titel 7, rubriek A, subrubriek d, hieronder en naar ‘Boekwerk V : Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen - Afdeling 6’.

b. Vermoeden van het nieuwe karakter van een voertuig

Artikel 25ter, § 3, van het Btw-Wetboek bepaalt een belangrijk weerlegbaar wettelijk vermoeden: ‘Behoudens tegenbewijs, wordt ieder vervoermiddel dat in België het voorwerp uitmaakt van een intracommunautaire verwerving of van een bij artikel 25quater daarmee gelijkgestelde handeling, geacht nieuw te zijn in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°’.

Ieder vervoermiddel dat in België aankomt in het kader van een intracommunautaire verwerving (inclusief een daarmee gelijkgestelde bestemming in het kader van een overbrenging) wordt dus geacht nieuw te zijn, behoudens tegenbewijs door de verwerver door alle bewijsmiddelen van het gemeen recht behalve de eed. Als gevolg daarvan zal de intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van dat vervoermiddel belastbaar zijn in België overeenkomstig artikel 25ter, van het Btw-Wetboek.

Voor meer informatie wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplichtige en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, afdeling 2, titel 1, rubriek F en afdeling 4, titel 4, rubriek A’

c. Belastingaftrek

Om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen ten aanzien van de belasting geheven van de intracommunautaire verwerving van een voertuig moet de belastingplichtige verkrijger in het bezit zijn van een factuur uitgereikt door zijn leverancier overeenkomstig de wettelijke bepalingen die van kracht zijn in de lidstaat van waaruit die goederen zijn verzonden of vervoerd en de verschuldigde btw opnemen in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin deze opeisbaar is (artikel 3, § 1, 5°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd). Die factuur moet ten minste de volgende vermeldingen bevatten :

• de naam, het adres en het btw-identificatienummer van de bij de handeling betrokken partijen

• de aard en de hoeveelheid van de verkregen voertuigen zodat ze kunnen worden geïndividualiseerd

• de prijs en zijn aanhorigheden

• de vermelding door de verkrijger van alle andere elementen die overeenkomstig artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd op de factuur moeten voorkomen.

Wanneer, behalve bij self-billing, de verkrijger op de vijftiende dag van de maand na die waarin overeenkomstig artikel 25sexies van het Btw-Wetboek de belasting opeisbaar wordt nog niet in het bezit is van een factuur, moet hij zelf een stuk opstellen (artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd). In zijn periodieke btw-aangifte moet hij de btw met betrekking tot die verwerving opnemen (rooster 55). Op basis van dat document kan hij dan in dezelfde aangifte zijn recht op aftrek uitoefenen (rooster 59).

In geval van toepassing van de veiligheidsmaatregel voor de voldoening van de verschuldigde btw ingesteld door artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 46 van 29.12.1992 tot regeling van de aangifte van de intracommunautaire verwerving van vervoermiddelen en van de betaling van de ter zake verschuldigde btw, bij de intracommunautaire verwerving van een nieuw vervoermiddel, moet de belastingplichtige, in voorkomend geval, in het bezit zijn van een bijzondere aangifte (aangifte nr. 446) om zijn recht op aftrek uit te oefenen (zie subrubriek e, van deze rubriek).

d. Aangifteverplichtingen

Inschrijving in de periodieke btw-aangifte:

Naast de inschrijving in rooster 81 of 83 volgens eerder genoemd onderscheid, noteert de belastingplichtige in:

• rooster 86: de maatstaf van heffing van de intracommunautaire verwerving van het voertuig (artikel 26bis van het Btw-Wetboek) waarvoor de belasting is verschuldigd door de indiener (artikel 51, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek)

• rooster 55: het bedrag van de belasting verschuldigd over de intracommunautaire verwerving aangegeven in rooster 86

• rooster 59: het bedrag van de aftrekbare btw voor die handeling (artikel 45, § 1, en, eventueel, artikel 45, § 1quinquies en artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

e. Betaling van de btw

De betrokken belastingplichtige voldoet de btw met betrekking tot zijn intracommunautaire verwervingen van voertuigen (nieuw of niet nieuw) op de gebruikelijke wijze, via zijn periodieke btw-aangifte (nr. 625).

Als hij op het moment waarop de btw opeisbaar is niet of niet helemaal voldoet aan de verplichtingen opgelegd door artikelen 53, § 1, eerste lid, 2°, 3° en 53quater, van het Btw-Wetboek, moet hij een bijzondere aangifte nr. 446 indienen bij een hulpkantoor van de douane naar keuze en daar de btw voldoen (artikelen 2 en 8 van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd; zie titel 11, rubriek C, van deze Afdeling).

C. Invoer van voertuigen

In plaats van het voertuig in België te kopen of in een andere lidstaat van de Gemeenschap, kan de betrokken belastingplichtige het invoeren vanuit een derde land of derdelands gebied.

Voor meer informatie aangaande het begrip ‘invoer’ wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 2, titel 2’.

a. Belastbare handeling

Een ingevoerd voertuig kan ofwel langs België, ofwel langs een andere lidstaat de Gemeenschap binnenkomen.

Overeenkomstig artikel 3 van het Btw-Wetboek is de invoer van goed, zoals een voertuig, in de zin van artikel 23, § 1, van het Btw-Wetboek slechts belastbaar in België indien de invoer in België plaatsvindt (artikel 23, §§ 2 tot en met 5, van het Btw-Wetboek).

Dit is het geval indien België:

• de eerste plaats van binnenkomst in de Gemeenschap is (artikel 23, § 3, van het Btw-Wetboek)

• de lidstaat is waar het voertuig wordt onttrokken aan één van de regelingen voorzien in de douanewetgeving bedoeld in artikel 23, § 4, van het Btw-Wetboek of één van de fiscale regelingen bedoeld in artikel 23, § 5, van het Btw-Wetboek.

Het voertuig wordt, bijvoorbeeld, in België, onttrokken aan de regeling voor extern douanevervoer waaronder het vanaf zijn binnenkomst in de Gemeenschap werd geplaatst in overeenstemming met de douanewetgeving (zie artikel 23, § 5, van het Btw-Wetboek voor het intern communautair douanevervoer).

Er wordt opgemerkt dat de tijdelijke invoer met gedeeltelijke vrijstelling van de invoerrechten niet bedoeld is in artikel 23, § 4, van het Btw-Wetboek.

Het in het vrije verkeer brengen op douanegebied gaat over het algemeen samen met de aangifte ten verbruik op het vlak van de btw met de betaling van deze btw, tenzij in geval van een vrijstelling (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 2, titel 1, rubrieken B en C’).

De aangifte ten verbruik van het genoemde voertuig moet in het douanekantoor gebeuren door middel van een Enig Document (E.D.). De door de leverancier van dat voertuig uitgereikte aankoopfactuur, evenals de bestelbon, het vervoerdocument, het betalingsbewijs … moeten eveneens in dat douanekantoor worden voorgelegd.

Van zodra het genoemd voertuig bij de douane is aangegeven voor het in het vrije verkeer brengen en voor het verbruik, viseert de douane het rooster ‘W’ van de aanvraag tot inschrijving van het voertuig indien dit is opgemaakt op naam van de persoon die het voertuig heeft ingevoerd.

De voorwaarden waaronder de invoer van voertuigen in België aan de btw zijn onderworpen, worden gedetailleerd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 2, titel 3’.

Voor meer informatie over de plaats en het tijdstip van invoer van een voertuig wordt verwezen naar Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdelingen 3 en 5’.

b. Betaling van de belasting

Op het vlak van de invoer van goederen, zoals voertuigen, voorziet de reglementering twee manieren om de btw te voldoen die verschuldigd is bij de invoer van een voertuig, zoals vastgesteld op de aangifte ten verbruik (formulier ‘Enig Document’):

• betaling aan de douane bij de indiening van de aangifte ten verbruik (artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 7 van 29.12.1992 met betrekking tot de invoer van goederen voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde).

De betaling van de belasting aan het Enig Kantoor van de Algemene Administratie van de Douane en Accijnzen mag worden uitgesteld tot de donderdag van de week volgend op die de aangifte voor het verbruik is ingediend (artikel 1 van het ministerieel besluit nr. 6 van 04.03.1993 waarbij uitstel wordt verleend voor de voldoening van de ter zake van de invoer van goederen verschuldigde belasting over de toegevoegde waarde).

of

• mits verlegging van de betaling naar de periodieke btw-aangifte door een administratieve vergunning (artikel 5, §§ 3 tot 6, van voornoemd koninklijk besluit nr. 7, voornoemd).

De regeling van de verlegging van de betaling van de verschuldigde belasting naar de periodieke btw-aangifte wordt uitgelegd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 5, titel 3, rubriek E’.

Samengevat gebeurt de betaling dan door opname van de verschuldigde btw in rooster 57 van de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin de aangifte ten verbruik is aanvaard door de douane wanneer de geadresseerde houder is van een vergunning voor verlegging van de heffing naar het binnenland zodat hij de btw niet moet betalen aan de douane (aanschrijving nr. 3/1973 van 11.01.1973 bijgewerkt in 2008 in circulaire AOIF nr. 01/2008 (nr. E.T. 675.5) van 02.01.2008, randnummers 1 tot en met 5; addendum aan circulaire nr. 03/1973 in circulaire AAFisc nr. 30/2012 (nr. E.T. 122.812) van 28.09.2012).

De geadresseerde kan zijn recht op aftrek uitoefenen in rooster 59 van dezelfde aangifte waarin hij de btw heeft opgenomen in rooster 57 (zie subrubriek c, van deze rubriek).

c. Aftrek van de belasting

• Invoer met betaling van de btw op het ogenblik van de aangifte bij de douane (artikel 3, § 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd)

Voor de manier waarop een douaneaangifte moet worden ingediend en voor de erin aan te brengen vermeldingen wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 4, titel 2, rubriek B, subrubrieken b en c’.

Om de voorbelasting op de invoer van een voertuig te kunnen aftrekken, moet de betrokken belastingplichtige in het bezit zijn van een (papieren of elektronische) aangifte ten verbruik die hem aanduidt als geadresseerde en die de betaling van de btw bij de betrokken diensten van de douane vaststelt.

• Invoer met verlegging van de betaling naar het binnenland (artikel 3, § 1, 4°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd)

Ter ondersteuning van de inschrijving in rooster 57 van zijn periodieke btw-aangifte, moet de betrokken belastingplichtige in het bezit zijn van een aangifte ten verbruik die hem als geadresseerde aanduidt en waarin hij beroep doet op de verlegging van de betaling bedoeld in subrubriek b, van deze rubriek.

Die inschrijving laat de belastingplichtige toe om zijn recht op aftrek uit te oefenen in rooster 59 van dezelfde periodieke btw-aangifte.

d. Aandachtspunten

• Aanduiding van de geadresseerde van het ingevoerde voertuig

Werd de geadresseerde juist aangeduid overeenkomstig artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd?

De geadresseerde is in principe de verkrijger of de overnemer naar wie het voertuig wordt verzonden op het ogenblik dat de belasting opeisbaar is, of bij ontstentenis, de eigenaar van het voertuig op dat ogenblik.

Andere personen kunnen, onder bepaalde voorwaarden, opteren voor de hoedanigheid van geadresseerde (voor hun hoedanigheid, zie artikel 6, § 2, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd).

De correcte aanduiding van de geadresseerde is belangrijk, niet enkel om de identiteit van de schuldenaar van de invoer btw te kennen en van degene die ze desgevallend kan aftrekken, maar ook voor de berekening van de maatstaf van heffing met betrekking tot het geïmporteerde voertuig.

• Maatstaf van heffing van de btw van het ingevoerde voertuig

Heeft de geadresseerde de volgende elementen op genomen in zijn belastbare basis?

* de belastingen, rechten, heffingen en andere belastingen, zoals voorgeschreven in artikel 34, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek

* de bijkomende kosten (bijvoorbeeld de kosten van douaneformaliteiten) vermeld in artikel 34, § 2, eerste lid, 2° en tweede lid, van het Btw-Wetboek.

• Toepasselijk tarief ten aanzien van ingevoerde voertuigen

In principe is het normale btw-tarief van 21% van toepassing op ingevoerde motorvoertuigen.

De invoer van autovoertuigen die als voorwerpen voor verzamelingen worden beschouwd, is echter belastbaar tegen het verminderde btw-tarief van 6% (rubriek XXI, § 1, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven).

Voor de toepassing van die rubriek en rekening houdend met de evolutie van de wetgeving ter zake (zie beslissing nr. E.T. 118.301 van 07.02.2013 maar ook de nieuwe reglementering opgenomen in de circulaire nr. 2018/C/87 van 05.07.2018 betreffende motorvoertuigen voor verzamelingen van historisch of etnografisch belang van de Algemene Administratie van de Douane en Accijnzen), worden sinds 01.01.2014, datum van inwerkingtreding van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 1001/2013, als voorwerpen voor verzamelingen met een historisch of etnografisch karakter aangemerkt, de autovoertuigen die beantwoorden aan de volgende criteria:

* Ze zijn in hun oorspronkelijke staat, zonder ingrijpende wijzigingen aan het chassis, het koetswerk, de stuurinrichting, het remsysteem, de transmissie of de ophanging, noch aan de motor of de spatborden … Herstellingen en restauraties zijn toegelaten. De beschadigde of versleten onderdelen, hulpstukken en eenheden mogen worden vervangen voor zover het voertuig bewaard en onderhouden wordt in een historisch verantwoorde goede staat. Gemoderniseerde of gewijzigde autovoertuigen worden uitgesloten.

* Ze zijn ten minste 30 jaar oud.

* Ze zijn van een model of type zijn dat niet langer in productie is.

Indien aan deze vereisten niet is voldaan, is het btw-tarief van 21% van toepassing bij de invoer van die voertuigen.

Indien de drie criteria hierboven cumulatief zijn vervuld, wordt aanvaard dat er voldaan is aan de volgende vier vereiste kenmerken om deel uit te maken van een verzameling:

* relatief zeldzaam zijn

* normalerwijze niet voor het oorspronkelijke doel worden gebruikt

* het voorwerp zijn van bijzondere transacties buiten de normale handel in soortgelijke gebruiksartikelen

* een grote waarde hebben.

De autovoertuigen die volgens de douaneautoriteiten niet aan één of meer van die kenmerken beantwoorden, worden echter niet als voorwerpen voor verzamelingen met een historisch of etnografisch belang aangemerkt en worden dus van het verminderde btw-tarief van 6% uitgesloten.

Dat standpunt impliceert dat eveneens als voorwerp voor een verzameling kunnen worden aangemerkt:

* de autovoertuigen waarvan, ongeacht hun fabricagedatum, kan worden bewezen dat ze hebben deelgenomen aan een historische gebeurtenis

* de autovoertuigen voor wedstrijden waarvan kan worden bewezen dat ze uitsluitend voor wedstrijden ontworpen, gebouwd en gebruikt zijn en die een belangrijk succes hebben geboekt bij bekende nationale of internationale prestigieuze evenementen.

• Elektronisch signaal e-705

Een elektronisch signaal e-705 moet via een procedure voor elektronische uitwisseling van gegevens van de Douane naar de DIV worden verstuurd, zelfs indien het voertuig reeds eerder in België werd ingeschreven (zie ook titel 11, rubriek D, van deze Afdeling).

D. Aftrek van de voorbelasting op de aankoop van een voertuig dat als bedrijfsmiddel wordt gebruikt

a. Overwegende bestemming en gebruik van het voertuig

Wat betreft de omvang van het recht op aftrek van de voorbelasting op de aankoop van een voertuig is, naast zijn bestemming voor het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige, het percentage van zijn gebruik voor economische doeleinden eveneens van overwegend belang (toepassing van artikel 45, §§ 1quinquies en 2, van het Btw-Wetboek).

Voor meer informatie aangaande artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 5’.

b. Aanvankelijk gemengd gebruik van voertuigen – wettelijke bepalingen

Artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek bepaalt dat de belastingplichtige de voorbelasting geheven van autovoertuigen die behoren tot zijn bedrijfsvermogen en vanaf hun aankoop aangewend worden als bedrijfsmiddel voor gemengd gebruik slechts tot beloop van het gebruik voor de doeleinden van zijn economische activiteit in aftrek kan brengen.

De toepassing van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek vereist dat het gemengd gebruik van die voertuigen van bij het begin vaststaat. In geval van latere wijzigingen in de verhouding tussen hun privé- en beroepsgebruik, gebeuren de correcties op de initiële aftrek via herzieningen (artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek), behalve in geval van de belasting van hun onttrekking of het onder zich hebben, zoals voorzien in artikel 12, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Een gemengd gebruik veronderstelt dat de voertuigen zowel voor beroepsdoeleinden worden gebruikt als:

• voor de privédoeleinden van de belastingplichtige of voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit

• voor de privédoeleinden van een zaakvoerder, bestuurder of een personeelslid aan wie die voertuigen gratis ter beschikking worden gesteld.

Vanaf de verkrijging van die voertuigen is dus elke aftrek van de betrokken btw uitgesloten ten belope van hun, vanaf het begin vastgestelde, gebruik voor andere doeleinden dan die van een economische activiteit.

Het toepassingsgebied van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek wordt uitgelegd in de circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 6 tot en met 23.

Artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek is niet van toepassing indien:

• de gebruiker van een voertuig, bijvoorbeeld een personeelslid van de belastingplichtige, een huurvergoeding moet betalen, hetgeen betekent dat die terbeschikkingstelling onder bezwarende titel gebeurt.

• een vervoermiddel aanvankelijk uitsluitend voor economische doeleinden wordt gebruikt. De btw-aftrek moet dan volgens de andere ter zake geldende regels worden uitgeoefend (artikel 45, §§ 1 en 2, van het Btw-Wetboek). In geval van latere wijzigingen in het gebruik van het voertuig (gemengd gebruik), moet het privégebruik worden belast overeenkomstig artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek indien dat meer bedraagt dan 50%.

• de belastingplichtige niet de eigenaar is van het voertuig dat deels voor andere doeleinden dan die van de economische activiteit wordt gebruikt.

c. Aanvankelijk gemengd gebruik van het voertuig - Beroepsgebruik van meer dan 50% - Combinatie van artikel 45, §§ 1quinquies en 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

Artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek kan, in sommige situaties, een invloed hebben op het recht op aftrek van een voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Ter herinnering, artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek mag slechts in werking worden gesteld indien het autovoertuig voor meer dan 50% wordt gebruikt voor economische doeleinden.

Indien het voertuig, dat deel uitmaakt van het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige, voor niet meer dan 50% wordt gebruikt voor economische doeleinden, is artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bijgevolg niet van toepassing. In dit geval wordt het recht op aftrek, op het ogenblik van de verkrijging van het voertuig, beperkt tot het gebruik voor economische doeleinden, overeenkomstig artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek.

Bijvoorbeeld een belastingplichtige verkrijgt een voertuig dat hij volledig integreert in zijn economisch patrimonium maar vanaf het begin slechts voor 45% als bedrijfsmiddel voor de doeleinden van zijn economische activiteit gebruikt. In die situatie wordt het recht op aftrek van de btw beperkt tot 45%.

Indien daarentegen het voertuig, bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek:

• opgenomen wordt in het bedrijfsvermogen van de belastingplichtige en

• gebruikt wordt voor economische doeleinden voor meer dan 50%,

moet de beperking van artikel 45, §1quinquies gecombineerd worden met die van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Bijvoorbeeld een belastingplichtige verkrijgt een voertuig dat hij volledig in zijn economisch vermogen opneemt maar vanaf het begin slechts voor 65% als bedrijfsmiddel voor de doeleinden van zijn economische activiteit aanwendt.

In die situatie wordt het recht op aftrek in een eerste stap beperkt tot 65% door toepassing van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek.

Vermits het voertuig voor meer dan 50% wordt gebruikt voor economische doeleinden, dient, in een tweede stap, te worden verwezen naar artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek. Het recht op aftrek van de btw met betrekking tot dit voertuig wordt dus tot 50% beperkt.

d. Samenvatting: percentage met betrekking tot de initiële aftrek, vastgesteld in functie van het beroepsgebruik van een voertuig dat volledig in het economisch vermogen is opgenomen

e. Specifieke economische activiteiten met betrekking tot voertuigen de worden beschouwd als bedrijfsmiddelen

Dit aspect van de aftrek wordt becommentarieerd in ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 10, titel 2, rubriek C’ .

• Voertuigen bestemd voor de verhuur

Artikel 45, § 2, tweede lid, i), van het Btw-Wetboek voorziet een uitzondering op de beperking van het recht op aftrek. Bijgevolg is principieel een volledig recht op aftrek van de btw geheven van de levering, de invoer en de intracommunautaire verwerving toegestaan van de voertuigen bestemd om te worden verhuurd door een belastingplichtige die een (specifieke) economische activiteit uitoefent die bestaat in de verhuur van autovoertuigen aan om het even wie.

Het aanbod moet naar het publiek zijn gericht maar moet niet noodzakelijk aan een onbeperkt cliënteel worden gedaan (beslissing nr. E.T. 113.611 van 07.11.2007).

Deze bepaling beoogt de ondernemingen die ‘gespecialiseerd’ zijn in de verhuur van voertuigen dat hun gebruikelijke activiteit vormt (niet noodzakelijk de enige of hoofdzakelijke activiteit), voor zover die voertuigen bestemd zijn om effectief te worden verhuurd (of in leasing gegeven) en die bestemming krijgen.

Indien een voertuig, geheel of gedeeltelijk, voor andere doeleinden wordt gebruikt zoals voor de privédoeleinden van de belastingplichtige of die van zijn personeel, geldt de uitzondering bedoeld in artikel 45, § 2, tweede lid, i), van het Btw-Wetboek niet.

De uitzondering op de beperking van het recht op aftrek strekt zich niet uit tot de volgende situaties:

* de belastingplichtigen die slechts af en toe voertuigen verhuren

* de belastingplichtigen die zich beperken tot de verhuur van voertuigen aan, bijvoorbeeld, aandeelhouders, bestuurders, zaakvoerders of personeelsleden

* voertuigen die worden gebruikt in omstandigheden als bedoeld in artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek.

• Voertuigen bestemd voor bezoldigd personenvervoer

Artikel 45, § 2, tweede lid, j), van het Btw-Wetboek voorziet een uitzondering op de beperking van het recht op aftrek, met name, een principieel volledig recht op aftrek van de btw geheven van de levering, de invoer en de intracommunautaire verwerving van voertuigen bestemd om uitsluitend te worden gebruikt voor bezoldigd personenvervoer.

Deze uitzondering beoogt vooral de taxibedrijven waarvan de exploitatie onderworpen is aan de goedkeuring door een gemeentelijke administratie.

Daarenboven kan de belastingaftrek worden uitgeoefend in verhouding tot het gebruik van het voertuig voor de doeleinden van de economische activiteit zonder te worden beperkt tot 50 % van de betaalde belasting, zoals dit is voorzien in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, in de volgende situaties:

* een exploitant van een taxibedrijf gebruikt zijn voertuigen bijkomstig maar blijvend voor privédoeleinden

* een taxibedrijf gebruikt zijn voertuig bijkomstig voor het bezoldigd vervoer van kleine voorwerpen (pakjes, documenten …) (beslissing nr. E.T. 56.717 van 03.02.1987).

De administratie neemt als regel aan dat het vervoer van kleine voorwerpen als bijkomstig aan de activiteit verricht door exploitanten van taxibedrijven kan beschouwd worden in de mate dat de hierdoor gerealiseerde omzet niet meer bedraagt dan 15% van de totale omzet met betrekking tot de taxidienst zelf en het bezoldigd vervoer van kleine voorwerpen (beslissing nr. E.T. 71.849 van 24.03.1999).

* de economische activiteit van een onderneming bestaat in personenvervoer per limousine (schriftelijke parlementaire vraag nr. 57 van de heer Senator Alain Destexhe van 20.02.1996).

* een ‘oud’ voertuig of een voertuig dat als ‘verzamelobject’ wordt aangemerkt, wordt onder bezwarende titel ter beschikking gesteld en uitsluitend voor huwelijksceremonies gebruikt, op voorwaarde dat het enkel door de belastingplichtige (eigenaar) of een personeelslid wordt bestuurd. Wat de voorwaarden betreft om een autovoertuig te kunnen aanmerken als ‘verzamelobject’ wordt verwezen naar beslissing nr. E.T. 118.301 van 07.02.2013 en ook naar de nieuwe regeling ter zake opgenomen in de circulaire nr. 2018/C/87 van 05.07.2018 betreffende motorvoertuigen voor verzamelingen van historisch of etnografisch belang van de Algemene Administratie van Douane en Accijnzen (zie rubriek C, subrubriek d, van deze titel).

De uitzonderingen op de beperking van het recht op aftrek tot 50 % van de betaalde belasting, opgenomen in artikel 45, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek, worden uitgelegd in ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 10, titel 2, rubriek C’ .

f. Situatie van de gemengde belastingplichtige

De gemengde belastingplichtige kan de btw geheven van de aankoop van een voertuig slechts aftrekken via toepassing van ofwel de regel van het algemeen verhoudingsgetal (artikel 46, § 1, van het Btw-Wetboek) ofwel, in afwijking van die regel, die van het werkelijk gebruik van de ontvangen goederen en diensten (artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek).

Het begrip ‘gemengde belastingplichtige’ wordt uiteengezet in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 8, titel 1’. De bijzondere bepalingen met betrekking tot de aftrek door een gemengde belastingplichtige worden toegelicht in ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 15’.

• Aftrek volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal

Bij een gemengde belastingplichtige die de aftrek toepast volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal, moet bij de bepaling van de omvang van het recht op aftrek van de btw betreffende een voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid van het Btw-Wetboek, een dubbele beperking worden toegepast.

De eerste beperking volgt uit de toepassing van:

* artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek (meer dan 50% gebruik voor economische doeleinden

* of die van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek (minder dan of maximaal 50% gebruik voor economische doeleinden).

De tweede beperking volgt uit de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal, berekend overeenkomstig artikel 46, § 1, van het Btw-Wetboek en de artikelen 12 tot 18 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd.

Die dubbele beperking is verplicht (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.01.0422.N van 02.10.2003).

Voorbeeld:

Aankoop in 2021 van een voertuig voor 10.000 euro + 2.100 euro btw door een gemengde belastingplichtige die het opneemt in zijn economisch vermogen en die zijn recht op aftrek uitoefent volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal.

Het voorlopig verhoudingsgetal (dat overeenkomt met het definitief verhoudingsgetal van 2020) bedraagt 60%.

* 1^e hypothese: het voertuig wordt voor 80% gebruikt voor zijn activiteit als belastingplichtige (toepassing van methode 2, de semi-forfaitaire methode).

Aftrekbare btw:

1^e beperking: toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek: 2.100 x 50% of 1.050 euro.

2^e beperking: toepassing van het algemeen verhoudingsgetal: 1.050 x 60% of 630 euro.

* 2^e hypothese: het voertuig wordt voor 25% gebruikt voor zijn activiteit als belastingplichtige.

Aftrekbare btw:

1^e beperking: toepassing van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek: 2.100 x 25% of 525 euro.

2^e beperking: toepassing van het algemeen verhoudingsgetal: 525 x 60% of 315 euro.

• Aftrek volgens de regel van het werkelijk gebruik

De administratie kan aan de belastingplichtige, op zijn verzoek, vergunning verlenen om het recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik.

Zij kan hem, desgevallend, verplichten tot het gebruik van die regel indien de regel van het algemeen verhoudingsgetal leidt tot ongelijkheden in de heffing van de belasting (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C.01.0301.N van 02.10.2003).

De volgende verschillende situaties kunnen zich voordoen:

* Het voertuig wordt uitsluitend gebruikt in het kader van handelingen die geen enkel recht op aftrek verlenen: geen aftrek.

* Het voertuig wordt uitsluitend gebruikt in het kader van handelingen die recht op aftrek verlenen: dezelfde regels als die voor een belastingplichtige met volledig recht op aftrek (met toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek als het gaat om een voertuig bedoeld door die beperking).

* Het voertuig wordt tegelijk gebruikt in het kader van handelingen die wel of niet recht op aftrek verlenen: in principe moet er een ‘bijzonder’ verhoudingsgetal worden bepaald. Dit kan worden bepaald in functie van om het even welk relevant criterium dat het gebruik van een voertuig voor de behoeften van de activiteit met recht op aftrek, zo dicht mogelijk benadert (bijvoorbeeld in functie van de afgelegde kilometers).

Wanneer de btw-aftrek niet kan worden uitgeoefend op basis van een bijzonder verhoudingsgetal, kan op basis van beslissing nr. E.T. 100.117 van 17.05.2001 toch het algemeen verhoudingsgetal worden toegepast. Dit houdt een dubbele beperking in van de btw-aftrek.

g. Situatie van de gedeeltelijke belastingplichtige

De gedeeltelijke belastingplichtige verricht de aftrek van de btw geheven van de verkrijging van een voertuig door toepassing van artikel 45, §§ 1 en 1quinquies, van het Btw-Wetboek en rekening houdend met de beperking van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek als het gaat om een voertuig bedoeld door die beperking.

De berekening van het aftrekpercentage moet op objectieve wijze weergeven welk deel van de gedane kosten werkelijk toe te rekenen is aan elk van de twee activiteiten: de economische activiteit en de niet- economische activiteit (Hof van Justitie van de EU, Arrest Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG, zaak C-437/06, van 13.03.2008, punt 37).

Het begrip ‘gedeeltelijke belastingplichtige’ wordt uitgelegd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 8, titel 2’. De bijzondere bepalingen met betrekking tot de aftrek door een gedeeltelijke belastingplichtige worden toegelicht in ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 16’.

h. Samenvatting: belastingplichtige met gedeeltelijk recht op aftrek en toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

E. Aftrek van de btw geheven van de aankoop van voertuigen bestemd voor de verkoop

a. Bedoelde belastingplichtigen

Artikel 45, § 2, tweede lid, h), van het Btw-Wetboek voorziet een uitzondering op de aftrekbeperking van 50% op de betaalde belasting.

Bijgevolg is in principe een volledig recht op aftrek toegestaan van de btw geheven van de levering, de invoer en de intracommunautaire verwerving van de voertuigen bestemd om te worden verkocht door een belastingplichtige die een economische activiteit uitoefent die bestaat in de verkoop van autovoertuigen.

Worden met name bedoeld, de concessiehouders, de handelaars in tweedehands voertuigen, de tussenpersonen, de distributeurs, de invoerders en iedere andere persoon waarvan de economische activiteit bestaat in het verkopen van dergelijke voertuigen.

Deze bepaling beoogt de ondernemingen die ‘gespecialiseerd’ zijn in de verkoop van voertuigen hetgeen hun gebruikelijke activiteit is, voor zover die voertuigen daadwerkelijk bestemd zijn om te worden verkocht.

Indien een voertuig, geheel of gedeeltelijk, wordt bestemd voor een ander gebruik zoals voor de privébehoeften van de belastingplichtige of voor de behoeften van zijn personeel, is de uitzondering bedoeld in artikel 45, § 2, tweede lid, h), van het Btw-Wetboek, niet van toepassing. De directiewagens en demonstratiewagens zijn onderworpen aan een bijzondere regeling (zie titel 6, rubriek I en titel 7, rubriek D, van deze Afdeling).

De ondernemingen die toevallig voertuigen verkopen zonder er hun economische activiteit van te maken, kunnen die uitzondering op de aftrekbeperking niet toepassen (bijvoorbeeld de verkoop van een voertuig die als bedrijfsmiddel in de onderneming werd gebruikt).

b. Verzekeringsondernemingen

De verzekeringsondernemingen zijn belastingplichtigen zonder recht op aftrek voor hun handelingen van verzekering en herverzekering op grond van artikel 44, § 3, 4°, van het Btw-Wetboek (behoudens toepassing van artikel 45, § 1, 4° en 5°, van het Btw-Wetboek). Niettemin hebben zij de hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek wanneer ze geregeld voertuigen verkopen die in geval van diefstal of beschadiging door hun verzekerden worden afgestaan.

Voor de toepassing van de btw worden de verzekeringsondernemingen beschouwd als in de verkoop van voertuigen gespecialiseerde ondernemingen. Ze kunnen de btw die hen door hun verzekerden werd aangerekend aftrekken zonder dat de aftrekbeperking van 50% op de betaalde belasting van toepassing is, op voorwaarde dat ze het overgelaten voertuig niet gebruiken voor de behoeften van hun onderneming.

Dit is eveneens het geval wanneer de verzekeringsmaatschappij, handelend als kredietverzekeraar en als gevolg van de insolvabiliteit van de koper, eigenaar wordt van het voertuig van deze laatste, wegens subrogatie in de rechten van de verkoper of van de financieringsmaatschappij.

F. Uitsluiting van de btw-aftrek in het kader van de winstmargeregeling

Artikel 45, § 5, van het Btw-Wetboek voorziet dat de belastingplichtige wederverkoper de verschuldigde of betaalde belasting bij de aankoop van een tweedehands voertuig dat hem door een andere belastingplichtige wederverkoper met toepassing van de bijzondere winstmargeregeling werd geleverd, niet in aftrek kan brengen. (artikel 58, § 4, 5°, van het Btw-Wetboek, aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummer 64).

Die uitsluiting wordt gerechtvaardigd door de bijzonderheden van die bijzondere regeling. Binnen dat kader wordt de maatstaf van heffing immers vastgesteld op de winstmarge van de belastingplichtige wederverkoper (artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 53, voornoemd) (zie ‘Boekwerk V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: bijzondere regelingen, Afdeling 6’).

G. Uitoefenen van het recht op aftrek bij voertuigen - Aandachtspunten

Worden de voorwaarden voor de uitoefening van het recht op aftrek gerespecteerd bedoeld in artikelen 1 tot 4 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd?

a. Bezit van een regelmatige factuur

Om de voorbelasting te kunnen aftrekken van de goederen en diensten die hem werden verstrekt betreffende een voertuig moet de belastingplichtige beschikken over een factuur uitgereikt overeenkomstig de artikelen 53, § 2 en 53decies, § 2, van het Btw-Wetboek die de vermeldingen bevat bedoeld in artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd (zie artikel 3, § 1, 1° van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

De administratie heeft zich evenwel aangepast aan de recente rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie die, op het vlak van de uitoefening van het recht op aftrek, het belang van de bewijskracht van een regelmatige factuur heeft genuanceerd. Op dat vlak primeert de inhoud op de vorm (circulaire 2017/C/64 van 12.10.2017 met betrekking tot de factuur, voorwaarde voor de uitoefening van het recht op aftrek inzake btw (nr. E.T. 131.409)).

Ten aanzien van facturen die de aftrek van de btw betreffende voertuigen rechtvaardigen, heeft de administratie in de volgende gevallen een standpunt ingenomen:

• Naar aanleiding van een voertuig gefactureerd op naam van de echtgenoot: beslissing nr. E.T. 17.998 van 14.04.1976.

• Naar aanleiding van een voertuig aangekocht door een maatschap (feitelijke vereniging) : schriftelijke parlementaire vraag nr. 65 van de heer Senator Alfons Verbist van 22.02.1977.

b. Betaling aan de Schatkist van de af te trekken btw

De af te trekken btw met betrekking tot bepaalde inkomende en uitgaande handelingen in verband met voertuigen moet eerst betaald worden aan de Staat via de opname, als verschuldigde belasting, in de periodieke btw-aangifte:

• Inkomende belastbare handelingen: opname van de verschuldigde btw in de periodieke aangifte, in roosters:

* 55: intracommunautaire verwerving

* 57: invoer met verlegging van de betaling naar het binnenland (bij gebrek aan vergunning voor verlegging van de betaling, beschikken over een invoerdocument dat de aangever aanduidt als de geadresseerde en de betaling van de belasting vaststelt)

• Uitgaande belastbare handelingen met verlegging van de heffing: opname van de verschuldigde btw in rooster 56.

6. Gebruik van voertuigen door een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften indient

A. Wat gebeurt op het vlak van de aftrek met de kosten gedragen door de belastingplichtige tijdens het gebruik van een voertuig?

De aftrek van de btw geheven van de kosten in verband met de exploitatie van een voertuig hangt af van het gebruik van het voertuig in het kader van de uitoefening van een economische activiteit.

Het niet bestemmen van een voertuig voor het economisch vermogen belet immers niet dat de belastingplichtige de btw geheven van de uitgaven in verband met de exploitatie en het onderhoud van het voertuig (herstellingskosten, aankoop van brandstof …), dat in de uitoefening van zijn aan de btw onderworpen economische activiteit wordt gebruikt, volgens de normale regels in aftrek kan brengen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Laszlo Bakcsi, zaak C-415/98, van 08.03.2001, punt 33 en circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 9).

a. Kosten met beperking van de aftrek tot 50% van de betaalde belasting

De beperking van de btw-aftrek tot 50% van betaalde belasting is van toepassing op de aankoop van goederen en diensten die geacht worden betrekking te hebben op voertuigen bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, wanneer deze worden gebruikt voor de behoeften van de economische activiteit, zoals met name de aankopen van:

• brandstof, smeerolie en andere producten bestemd voor gebruik door die voertuigen. De levering van elektriciteit met oog op verbruik door een elektrische wagen wordt voor de toepassing van de btw behandeld als ‘brandstofkosten’ (circulaire 2021/C/113 van 20.12.2021 betreffende de installatie van laadstations voor elektrische voertuigen en leveringen en diensten met betrekking tot die laadstations, randnummer 3.1.)

• onderdelen, toebehoren, uitrustingen, banden voor die voertuigen (bijvoorbeeld de aankoop van een bagagedrager)

• goederen en diensten voor de verbetering en de inrichting van die voertuigen (bijvoorbeeld de aankoop met installatie van een autoradio (beslissing nr. E.T. 19.245 van 28.01.1975), het opnieuw schilderen van een voertuig dat als bedrijfsmiddel wordt gebruikt)

• de diensten bestaande in het herstellen, onderhouden en schoonmaken van die voertuigen, met inbegrip van de levering van onderdelen en toebehoren gebruikt voor het verrichten van die diensten (bijvoorbeeld de eenvoudige herstelling van banden, de herstelling van de motor met levering van te vervangen versleten onderdelen en toebehoren)

• mobilofoons geïnstalleerd of te installeren bestemd voor blijvende bevestiging (schriftelijke parlementaire vraag nr. 145 van mevrouw de volksvertegenwoordiger Annemie Van de Casteele van 10.11.1995)

• handenvrije kits eventueel geïnstalleerd (beslissing nr. E.T. 101.400 van 30.11.2001)

• GPS-systemen, alarminstallaties en airconditioning eventueel geïnstalleerd

• LPG-tanks of een schuifdak met installatie.

b. Kosten zonder beperking van de aftrek tot 50% van de betaalde belasting

De beperking van de btw-aftrek tot 50% van de betaalde belasting, bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, is niet van toepassing op de aankopen van goederen en diensten die niet geacht worden betrekking te hebben op voertuigen bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, zoals met name:

• het aanbrengen op een autovoertuig van publiciteit (een kleur van een welbepaalde tint, de benaming of de handelsnaam van de onderneming, vermeldingen van publicitaire aard), hetgeen als een reclamedienst wordt aangemerkt (beslissing nr. E.T. 129.852 van 15.06.2016)

• de aankoop en/of installatie van een mobilofoon die als GSM kan worden gebruikt

• de periodieke vergoedingen voor het gebruik van de mobilofoon (vast of GSM) en de gesprekskosten (beslissing nr. E.T. 54.978 van 28.01.1986)

• de constructie- en onderhoudskosten van een garage (schriftelijke parlementaire vraag nr. 921 van de heer Volksvertegenwoordiger Tony Van Parys van 18.02.1994)

• de huur of het gebruik van parkeerplaatsen of parkeergarages (beslissing nr. E.T. 108.474 van 09.12.2004).

• het tolgeld: de toekenning van het recht op toegang tot verbindingswegen en van het recht er gebruik van te maken is een dienst bedoeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 15°, van het Btw-Wetboek (beslissing nr. E.T. 103.391 van 27.10.2005)

• de taxikosten (beslissing nr. E.T. 13.098 van 08.11.1972)

• de kosten voor advocaten die tussenkomen in een geschil betreffende het gebruik van een voertuig (circulaire AAFisc nr. 47/2013 (nr. E.T. 124.411) van 20.11.2013, randnummers 198 tot en met 200).

c. Aandachtspunten

Bij de levering van bepaalde goederen en diensten met betrekking tot voertuigen moeten de volgende stukken worden uitgereikt:

• wat de leveringen van brandstof betreft waarvan de betaling met een BANCONTACT kaart wordt uitgevoerd:

* ofwel een vereenvoudigde factuur die onmiddellijk wordt uitgereikt

* ofwel een ticket dat onmiddellijk wordt uitgereikt en een samenvattende factuur die maandelijks wordt opgesteld (zie ‘Boekwerk IV : Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 4, rubriek F’ en aanschrijving nr. 9/1983 van 13.07.1983).

• een rekening of een ontvangstbewijs ontvangen op het ogenblik van de beëindiging van het wassen van een personenauto, een auto voor dubbel gebruik, een minibus, een kampeerauto, overeenkomstig artikel 22, § 1, 3°, van voornoemd koninklijk besluit nr. 1 (zie ‘Boekwerk IV : Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 5, titel 3’).

B. Gehuurde voertuigen

Wat de in artikel 21 van het Btw-Wetboek opgenomen plaatsbepalingsregels betreft voor het huren van vervoermiddelen door een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke aangiften indient, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 1, rubriek B, subrubriek a, titel 2 en titel 3, rubriek E’.

a. Plaats van het huren van vervoermiddelen – Verschuldigdheid – kort schematisch overzicht

(1) Indien de dienstverrichter niet in België is gevestigd (als de dienstverrichter in België is gevestigd is hij in principe de schuldenaar overeenkomstig artikel 51, § 1, van het Btw-Wetboek)

(2) Artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek

(3) Artikel 51, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek

b. Aftrek van de belasting geheven van de verhuur van voertuigen

De betrokken belastingplichtige oefent zijn recht op aftrek van de btw met betrekking tot de huur van de voertuigen uit overeenkomstig artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek en, in voorkomend geval, artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, met uitsluiting van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek.

Voorbeeld:

Een belastingplichtige gebruikt een door hem gehuurd voertuig, bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, voor 70% voor economische doeleinden. Het recht op aftrek van de btw geheven van het huurgeld voor het voertuig wordt overeenkomstig artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, beperkt tot 50%.

Indien die belastingplichtige het voertuig voor 30% voor beroepsdoeleinden gebruikt, wordt het recht op aftrek van de btw beperkt tot 30%.

C. Terbeschikkingstelling van een voertuig aan een zaakvoerder, een bestuurder of een personeelslid

a. Fundamenteel onderscheid

Bij hypothese vloeit de beschikking over het voertuig niet voort uit een levering van een goed, bij gebreke van de overdracht van de macht om er als een eigenaar over te beschikken (artikel 10, § 1, van het Btw-Wetboek).

Aangezien er geen sprake is van een levering van een goed, wordt een dergelijke terbeschikkingstelling beschouwd als een dienst (artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Overeenkomstig artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek wordt die dienst, als ze plaatsvindt in België, slechts aan de btw onderworpen wanneer ze wordt verricht:

• onder bezwarende titel

• door een belastingplichtige die als zodanig handelt (bij hypothese is deze voorwaarde vervuld).

Het fundamentele onderscheid dat bij zulke terbeschikkingstelling moet worden gemaakt is of het onder bezwarende titel of ten kosteloze titel betreft (zie ‘boekwerk III: recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofstuk 11: recht op aftrek, Afdeling 6, titel 1’).

b. Terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een voertuig

• Kwalificatie, plaats van de handeling en gevolgen voor de aftrek

Wanneer een belastingplichtige een voertuig onder bezwarende titel ter beschikking stelt van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid voor privégebruik ervan, verricht hij een in artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek bedoelde verhuur die aan de btw is onderworpen indien deze in België plaatsvindt.

De betrokken belastingplichtige (eigenaar of leasingnemer of … van het voertuig) draagt permanent aan één van voornoemde personen (met inbegrip voor privéverplaatsingen) het recht over om het voertuig te gebruiken en andere personen daarvan uit te sluiten in ruil voor een tegenprestatie gedurende een overeengekomen duur.

Voor wat betreft de plaatsbepaling, wanneer het voertuig onder bezwarende titel ter beschikking is gesteld aan de gebruiker voor een duur van meer dan 30 dagen, is de verhuur belastbaar op de plaats waar de afnemer is gevestigd, zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft (artikel 21bis, § 2, 7°, van het Btw-Wetboek) (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Q, zaak C-288/19, van 20.01.2021, punten 53 tot 56).

Op het vlak van de aftrek neemt de administratie in dit specifieke aan dat de belastingplichtige die het bedrijfsmiddel ter beschikking stelt, geen specifieke economische activiteit inzake verhuur uitoefent in de zin van artikel 45, § 2, tweede lid, i), van het Btw-Wetboek (beslissing nr. E.T. 113.611 van 07.11.2007).

Indien het voertuig dat in die omstandigheden wordt ter beschikking gesteld, wordt beoogd door artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, is het recht op aftrek van de btw geheven van de verkrijging of de huur, evenals van de leveringen of diensten in verband met dat voertuig, beperkt tot ten hoogste 50%.

Ter herinnering wordt opgemerkt dat artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek, inderdaad niet van toepassing is in geval van een dergelijke terbeschikkingstelling onder bezwarende titel en dat het recht op aftrek eventueel beperkt wordt door toepassing van andere bepalingen van artikel 45 van het Btw-Wetboek (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 32 tot en met 39).

• Maatstaf van heffing van de handeling

* Voertuigen bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek – Minimum maatstaf van heffing: de normale waarde (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 42 en 157 tot en met 164).

De gevraagde tegenprestatie voor de terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een door artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoeld voertuig aan een zaakvoerder, een bestuurder of een personeelslid, mag niet lager zijn dan de normale waarde onder de in artikel 33, § 2, van het Btw-Wetboek beoogde omstandigheden.

De administratie aanvaardt dat de berekening van die normale waarde gebaseerd wordt op een van de volgende formules, naargelang het geval:

- ((Aankoopprijs / 5) + Kosten) x (50% - % Beroep)) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt verkregen met toepassing van een niet verminderde maatstaf van heffing. Indien het gebruik voor economische doeleinden 50% of meer bedraagt, moet de normale waarde van het privégebruik niet worden vastgesteld. In dat geval hoeft de gevraagde prijs niet te worden vergeleken met een of andere minimum maatstaf van heffing. Het percentage beroepsgebruik wordt in principe afzonderlijk bepaald voor elk voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

- ((Bijzondere maatstaf / 5 + Kosten)) x (50% - % Beroep)) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt verkregen met toepassing van een bijzondere maatstaf van heffing (met de helft verminderd ten opzichte van de maatstaf berekend volgens de gebruikelijke regels) (zie titel 7, rubriek A, subrubriek c, van deze Afdeling); (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 161)

- ((Huurprijs) + Kosten) x (50% - % Beroep)) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt gehuurd. Indien het gebruik voor economische doeleinden 50% of meer bedraagt, moet de normale waarde van het privégebruik niet worden vastgesteld. In dat geval hoeft de gevraagde prijs niet te worden vergeleken met een of andere minimum maatstaf van heffing. Het percentage beroepsgebruik wordt in principe afzonderlijk bepaald voor elk voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

- ((Gemiddelde kostprijs x (50 % - Gemiddeld % Beroep)) indien de belastingplichtige gebruik maakt van de vereenvoudigingsmaatregel voor de categorie van voertuigen bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek (met als doel een gemiddelde normale waarde te bepalen).

* Voertuigen niet beoogd in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek – Minimum maatstaf van heffing: de gedane uitgaven (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 166 en 167)

De normale waarde van de terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een niet in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoeld voertuig aan een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid, mag op grond van artikel 32, tweede lid, van het Btw-Wetboek, niet lager zijn dan de door die belastingplichtige voor de uitvoering van die dienst gemaakte uitgaven.

De administratie aanvaardt dat de normale waarde van het privégebruik derhalve als volgt wordt berekend:

- ((Aankoopprijs / 5) + Kosten) x (100% - % Beroep)) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt verkregen

- ((Huurprijs) + Kosten) x (100% - % Beroep)) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt gehuurd.

* Terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoeld voertuig door een gemengde belastingplichtige die de regel van het algemeen verhoudingsgetal toepast.

Voor de terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoeld voertuig aan een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid door een gemengde belastingplichtige die de regel van het algemeen verhoudingsgetal (AVG) toepast, wordt de normale waarde als volgt berekend:

- ((Aankoopprijs / 5) + Kosten) x (50% - % Beroep) x % AVG) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt verkregen met toepassing van een niet verminderde maatstaf van heffing

- ((Huurprijs) + Kosten) x (50% - % Beroep) x % AVG) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt gehuurd

- ((Bijzondere maatstaf / 5 + Kosten)) x (50% - % Beroep) x % AVG) indien het voertuig door de belastingplichtige wordt verkregen met toepassing van een bijzondere maatstaf.

Voor enkele toepasselijke voorbeelden wordt verwezen naar circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 182 tot en met 187.

* Terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek door een gemengde belastingplichtige die de regel van het werkelijk gebruik toepast

De administratie aanvaardt dat de gemengde belastingplichtige die zijn recht op aftrek uitoefent volgens de regel van het werkelijk gebruik en die een voertuig uitsluitend in de sector zonder recht op aftrek gebruikt, de terbeschikkingstelling van dat voertuig onder bezwarende titel aan een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid, niet aan de belasting onderwerpt.

In geval van toepassing van die tolerantie verzaakt de belastingplichtige aan elke aftrek van voorbelasting met betrekking tot dat voertuig. Deze keuze geldt ten aanzien van alle voertuigen die de belastingplichtige in die omstandigheden ter beschikking stelt (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 189 en voor enkele ter zake toepasselijke voorbeelden, randnummers 190 tot en met 193).

c. Gratis terbeschikkingstelling van een voertuig

De subrubriek b, van deze rubriek heeft getoond dat de terbeschikkingstelling onder bezwarende titel van een voertuig door een belastingplichtige aan een bestuurder, zaakvoerder of personeelslid in de hiervoor beschreven omstandigheden de verhuur van een goed vormt.

Als er geen huur wordt betaald, kan de gratis terbeschikkingstelling niet worden belast overeenkomstig artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek als verhuurdienst verricht onder bezwarende titel in de zin van artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek.

Niettemin wordt het gebruik van een bedrijfsvoertuig, voor de privébehoeften van de zaakvoerder, de bestuurder of het personeelslid, onder bepaalde voorwaarden gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel (artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek).

Zo moet het voertuig enerzijds wordt gebruikt voor doeleinden die aanleiding geven tot een geheel of gedeeltelijk recht op aftrek van de voorbelasting (artikel 19, § 1, in fine, van het Btw-Wetboek).

Anderzijds mag het gratis gebruik van het voertuig niet geleid hebben tot een beperking van de aftrek van de voorbelasting. Als dat het geval is dan is het niet nodig om een uitgaande handeling, die wordt gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel, te belasten aangezien die taxatie tot doel heeft een eerdere aftrek te corrigeren. Er moet een onderscheid worden gemaakt naar gelang het geval of het voertuig is gekocht of gehuurd door de belastingplichtige.

• De belastingplichtige huurt het voertuig

Het desbetreffende voertuig dat gehuurd of geleaset wordt door een belastingplichtige die de zaakvoerder, bestuurder of het personeelslid toelaat om het gratis te gebruiken voor zijn privéverplaatsingen, wordt niet beschouwd als een bedrijfsmiddel.

Er wordt in dit geval rekening gehouden met het privégebruik middels de aftrekbeperking van de btw geheven van de ontvangen dienst bedoeld in artikel 45, § 1, en desgevallend van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek dat een aftrekplafond bepaalt (50%).

In dat geval is artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

• De belastingplichtige verwerft het voertuig

* Gemengd gebruik vanaf het begin

Het desbetreffende voertuig, verworven door de belastingplichtige die het bij de aankoop toewijst aan zijn economisch vermogen en de zaakvoerder, bestuurder of het personeelslid toelaat om het gratis te gebruiken voor hun privéverplaatsingen, wordt beschouwd als een bedrijfsmiddel.

Er worden bijgevolg rekening gehouden met het gemengd gebruik vanaf het begin door de aftrek van de voorbelasting overeenkomstig te beperken op basis van artikel 45, § 1quinquies, en, desgevallend artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek. Rekening houdend met die beperking, heeft de terbeschikkingstelling geen belasting tot gevolg van een uitgaande handeling die wordt gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel.

De eventuele latere variaties van het percentage van het beroepsgebruik van het voertuig worden geregulariseerd via het mechanisme van de herziening van de aftrek zoals bedoeld in artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek. In die veronderstelling van een gemengd gebruik vanaf het begin, is artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

* Volledig beroepsgebruik vanaf het begin

Hier wordt bedoeld de situatie waarin het voertuig, aangekocht door de belastingplichtige als bedrijfsmiddel, aanvankelijk uitsluitend voor beroepsdoeleinden wordt gebruikt (desgevallend met een maximum aftrek van 50% van de btw) en daarna, gedurende de levenscyclus gratis ter beschikking worde gesteld van de betreffende begunstigde voor zijn privéverplaatsingen. Dit privégebruik van het bedrijfsmiddel, dat niet gemengd is gebruikt van bij de aankoop, geeft aanleiding tot belasting op basis van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek. Deze belastingheffing vindt slechts plaats wanneer het privégebruik van het voertuig hoger is dan 50% in het geval dat goed de aftrekbeperking van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek heeft ondergaan. Bovendien stopt deze belastingheffing bij het verstrijken van de herzieningsperiode van vijf jaren, met betrekking tot bedrijfsmiddelen, zoals voorzien in artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek. Voor meer informatie wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: recht op aftrek, Afdeling 7’.

Het hierboven vermelde privégebruik, gelijkgesteld met een belastbare dienst door artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek, beantwoordt nochtans niet aan de definitie van een verhuur, zoals bedoeld in subrubriek b, van deze rubriek.

Bij gebrek aan een afwijkend criterium voor de plaatsbepaling, zoals voorzien voor de verhuur van een vervoermiddel, is deze dienst belastbaar op de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd (artikel 21bis, § 1, van het Btw-Wetboek) (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Q, zaak C-288/19, van 20.01.2021, punt 46).

De maatstaf van heffing bedraagt de gedane uitgaven door de belastingplichtige (artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek).

D. Correctie van de oorspronkelijke aftrek in geval van een gemengd gebruik van een voertuig vanaf het begin

a. ‘Gewone’ herziening van de oorspronkelijke aftrek

Indien aan het einde van het aankoopjaar blijkt dat het reële gebruik van een voertuig voor economische doeleinden (door toepassing van de door de administratie bepaalde methodes 1 of 2: rittenadministratie of semi-forfaitaire methode (zie titel 3, rubriek D, subrubriek b, van deze Afdeling)) anders is dan oorspronkelijk vastgesteld, dient, desgevallend, de aftrek te worden herzien in de periodieke btw-aangifte die uiterlijk op 20 april van het jaar nadien moet worden ingediend (artikel 8, eerste lid, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

Die aftrekherziening betreft het verschil tussen het oorspronkelijk geraamd percentage beroepsgebruik van het voertuig en het reële percentage voor hetzelfde jaar. Ze wordt verricht op het totaal van de op het tijdstip van aankoop van het voertuig betaalde belasting. Het bedrag van de btw herzien in het voordeel van de Staat wordt in rooster 61 van de periodieke btw-aangifte opgenomen, dat in het voordeel van de belastingplichtige in rooster 62.

b. Vijfjaarlijkse herziening ten aanzien van bedrijfsmiddelen

Een herziening van de aftrek van btw geheven van het voertuig als bedrijfsmiddel moet eveneens verricht worden voor elk jaar van het resterende herzieningstijdvak indien het oorspronkelijke aftrekpercentage verschilt van dat van de resterende vier jaren van het herzieningstijdvak (artikel 10, § 1, eerste lid, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

De herziening wordt verricht tot beloop van een vijfde van de oorspronkelijk in aftrek gebrachte btw voor elk volgend jaar waarin een wijziging in het gebruik intreedt (artikel 11, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3).

De herziening wordt in eenmaal verricht indien het nieuwe gebruik van het voertuig geen enkele aftrek meer toelaat (artikel 11, § 1, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3). De herziening is niet van toepassing in geval van het belasten van een onttrekking voor privégebruik (zie titel 7, rubriek E, van deze Afdeling).

Worden door die herziening beoogd, de voertuigen, die vanaf hun aankoop:

• door de belastingplichtige gemengd worden gebruikt

• door de belastingplichtige gratis ter beschikking worden gesteld van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid (oorspronkelijk gemengd gebruik).

c. Voorbeelden

(circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, rand nummers 47 tot en met 50)

• Voorbeeld 1:

Een vennootschap koopt in de loop van 2020 een voertuig om gratis ter beschikking te stellen van de HR-manager.

De aankoopprijs van het voertuig is 50.000 euro + 10.500 euro btw.

Eind 2020 blijkt uit een gedetailleerd bijgehouden rittenadministratie dat in de loop van dat jaar 30.000 km zijn afgelegd, waarvan 8.000 km verplaatsingen in het kader van zijn functie als HR-manager.

De auto wordt in deze hypothese door de HR-manager voor 27% (= 8.000 / 30.000) gebruikt voor economische doeleinden. Ingevolge artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek zal het recht op aftrek bij aankoop van het voertuig bijgevolg beperkt zijn tot 10.500 euro x 27% = 2.835 euro.

Op het tijdstip van de aankoop heeft de vennootschap het aantal beroepsmatige kilometers geraamd op 50% en heeft, bijgevolg, 50% van de verschuldigde btw in aftrek gebracht.

In de periodieke btw-aangifte in te dienen op uiterlijk 20.04.2021 moet een herziening van de aftrek gebeuren die als volgt moet worden berekend (artikel 8, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd):

(10.500 x 50%) – (10.500 x 27%) = 2.415 euro in het voordeel van de Staat.

Artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek is, rekening houdend in deze hypothese met het gemengd gebruik vanaf het begin, niet van toepassing op het privégebruik van het voertuig.

Het recht op aftrek van de btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens eveneens beperkt tot 27% krachtens artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek.

Bijgevolg moet eveneens een herziening van de aftrek worden verricht in de periodieke btw-aangifte die uiterlijk op 20.04.2021 moet worden ingediend.

Indien voor het jaar 2021 wordt vastgesteld dat de omvang van het privégebruik afwijkt van de verhouding vastgesteld voor 2020 (indien er bijvoorbeeld sprake is van 40% beroepsgebruik), dient een herziening te worden verricht overeenkomstig artikel 10, § 1, eerste lid, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3.

De herziening gebeurt jaar per jaar (artikel 11, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3) en wordt voor 2021 als volgt berekend:

((10.500 euro x 40%) - (10.500 euro x 27%)) / 5 = 273 euro in het voordeel van de belastingplichtige en op te nemen in de periodieke btw-aangifte die ten laatste op 20.04.2022 moet worden ingediend.

Het recht op aftrek van de btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens eveneens beperkt tot 40% krachtens artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek.

Bijgevolg moet eveneens een herziening worden verricht in de periodieke btw-aangifte die uiterlijk op 20.04.2022 moet worden ingediend.

• Voorbeeld 2:

Een vennootschap koopt in de loop van het jaar 2020 een voertuig om gratis ter beschikking te stellen van een technische medewerker.

De aankoopprijs van het voertuig is 20.000 euro + 4.200 euro btw.

Het beroepsgebruik van het voertuig wordt bij toepassing van methode 2 definitief vastgesteld op 56%.

Ingevolge de gecombineerde toepassing van artikel 45, § 1quinquies, en § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek is het recht op aftrek van de btw geheven van de aankoop van het voertuig bijgevolg beperkt tot 4.200 euro x 50% = 2.100 euro.

Op het tijdstip van de aankoop heeft de vennootschap het aantal beroepsmatige kilometers geraamd op 50% en heeft, bijgevolg, 50% van de verschuldigde btw in aftrek gebracht, zodat geen enkele herziening van de aftrek moet worden verricht voor het jaar 2020.

Artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek is, rekening houdend in deze hypothese met het gemengd gebruik vanaf het begin, niet van toepassing op het privégebruik van het voertuig.

Het recht op aftrek van de btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens eveneens beperkt tot 50% overeenkomstig artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Indien voor het jaar 2021 wordt vastgesteld dat de omvang van het privégebruik afwijkt van de verhouding vastgesteld voor 2020 (indien er bijvoorbeeld sprake is van 45% beroepsgebruik), dient overeenkomstig artikel 10, § 1, eerste lid, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd, een herziening te worden verricht van de afgetrokken btw geheven van de aankoop van het voertuig.

Die herziening gebeurt jaar per jaar (artikel 11, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3) en wordt voor het jaar 2021 als volgt berekend:

((4.200 euro x 50%) - (4.200 euro x 45%)) / 5 = 42 euro in het voordeel van de Staat en op te nemen in de periodieke btw-aangifte die uiterlijk op 20.04.2022 moet worden ingediend.

Het recht op aftrek van de btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens eveneens beperkt tot 45% overeenkomstig artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek.

Bijgevolg moet eveneens een herziening van die aftrek worden verricht in de periodieke btw-aangifte die uiterlijk op 20.04.2022 moet worden ingediend.

Er wordt aan herinnerd dat een voertuig dat niet de eigendom is van de belastingplichtige in zijn hoofde geen bedrijfsmiddel is.

Bijgevolg wordt de aftrek van de btw geheven van de goederen en diensten met betrekking tot dat voertuig verricht op basis van artikel 45, § 1 en/of § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek is niet van toepassing.

• Ander voorbeeld met betrekking tot een auto waarvan het werkelijk gebruik of gebruik voor beroepsdoeleinden niet wijzigt tijdens de levensduur ervan:

Een gehuurd voertuig wordt voor de behoeften van de economische activiteit gebruikt tot beloop van:

* 75%: de btw geheven van de huurgelden is slechts voor 50% aftrekbaar op grond van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

* 30%: de btw geheven van de huurgelden is slechts voor 30% aftrekbaar op basis van artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek.

E. Correctie van de oorspronkelijke aftrek met betrekking tot een voertuig dat vanaf het begin uitsluitend voor beroepsdoeleinden werd gebruikt

a. Wijziging in de verhouding beroepsgebruik/privégebruik

De bedoelde hypothese is die van een voertuig dat vanaf het begin uitsluitend voor beroepsdoeleinden wordt gebruikt, met inbegrip van een voertuig dat onder bezwarende titel ter beschikking wordt gesteld van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid. In dit geval werd artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek niet toegepast en werd de aftrek uitgeoefend op basis van artikel 45, § 1 en/of § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Naderhand wordt dat voertuig voor privédoeleinden gebruikt of wordt het gratis ter beschikking gesteld van een zaakvoerder, bestuurder of personeelslid, wat een wijziging teweegbrengt in de verhouding beroepsgebruik/ privégebruik.

Daarom moet de initiële aftrek worden geregulariseerd via artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek dat enkel van toepassing is indien het latere gebruik voor andere doeleinden dan die van de economische activiteit meer bedraagt dan 50% wanneer de aftrek werd beperkt op grond van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek. De belastingheffing wordt beperkt tot het verschil tussen 50% en het percentage van gebruik voor andere doeleinden dan die van de economische activiteit. Zo lang het privégebruik van het voertuig niet meer bedraagt dan 50 % moet dus geen enkele regularisatie worden doorgevoerd.

b. Toepassing van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek

Artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek stelt, onder bepaalde voorwaarden, het gebruik van een autovoertuig voor de privébehoeften van de belastingplichtige, die van zijn personeel, of meer algemeen voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit, gelijk met een belastbare dienst.

De toepassing van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek is slechts mogelijk onder de hierna beschreven voorwaarden.

• Een voertuig dient als bedrijfsmiddel, in welk geval het is gekocht om op een duurzame wijze als werkinstrument of exploitatiemiddel wordt gebruikt.

• Het voertuig is geheel of gedeeltelijk toegewezen aan het bedrijfsvermogen.

Ter herinnering wordt opgemerkt dat de keuze van de belastingplichtige natuurlijke persoon op het vlak van de bestemming voor het vermogen volledig losstaat van het beroepsgebruik van het voertuig.

De vermogensbestemming van het voertuig moet slechts éénmalig gebeuren en is onveranderlijk.

In geval van gedeeltelijke opname van het voertuig in het bedrijfsvermogen, wordt enkel het toegewezen gedeelte in aanmerking genomen voor de toepassing van de btw-regeling en opent dit een evenredig recht op aftrek, voor zover het uiteraard voor economische doeleinden wordt gebruikt. Het niet in het bedrijfsvermogen opgenomen gedeelte wordt definitief uitgesloten van elk recht op aftrek of recht op herziening van de aftrek in het voordeel van de belastingplichtige (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 13).

• Het voertuig wordt voor privédoeleinden gebruikt of gratis ter beschikking gesteld terwijl dit niet was voorzien op het ogenblik van de verwerving, hetgeen, op dat tijdstip, overeenkomt met de afwezigheid van:

* enig gebruik door de belastingplichtige zelf voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit (privébehoeften …)

* een kosteloze aanwending door een andere gebruiker (bijvoorbeeld een zaakvoerder, een bestuurder of een personeelslid zonder tegenprestatie voor de terbeschikkingstelling van het voertuig).

Indien het gebruik van het voertuig voor andere doeleinden dan deze van de economische activiteit voorspelbaar is op het ogenblik van de aankoop, moet immers de beperking zoals voorzien in artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek worden toegepast. Daarom sluit de toepassing van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek van ambtswege de belastingheffing zoals voorzien in artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek uit.

• Er werd een (zelfs gedeeltelijk) recht op aftrek uitgeoefend van de btw geheven van de verkrijging van het voertuig.

• Als er oorspronkelijk geen btw in aftrek kon worden gebracht is artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek immers niet van toepassing.

c. Tijdvak van de belastingheffing

De administratie heeft beslist om vanaf 01.01.2014 de toepassing van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek slechts te eisen gedurende de looptijd van het herzieningstijdvak (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 173).

d. Maatstaf van heffing

In geval van toepassing van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek, moet de maatstaf van heffing worden bepaald overeenkomstig artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek, namelijk op basis van de gedane uitgaven, rekening houdend met het gebruik van het voertuig.

e. Voorbeelden

(circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015 (randnummers 53 tot en met 56))

• Voorbeeld 1 :

Een vennootschap koopt in de loop van 2020 een voertuig om het onder bezwarende titel ter beschikking te stellen van de HR-manager. Voor het privégebruik betaalt de HR-manager 2.000 euro + btw per jaar (overeenkomstig de normale waarde).

De aankoopprijs van het voertuig bedraagt 50.000 euro + 10.500 euro btw.

De vennootschap verricht een verhuurdienst bedoeld in artikel 18 van het Btw-Wetboek.

De btw geheven van de aankoop van het voertuig is aftrekbaar tot maximaal 5.250 euro, ongeacht het aantal privékilometers gereden door de HR-manager (toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Vanaf 01.01.2021 wijzigt de arbeidsovereenkomst met de HR-manager derwijze dat hij geen eigen bijdrage meer moet betalen.

Aangezien bij aanvang artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek niet van toepassing was, moet het gebruik om niet van het voertuig desgevallend belast worden door toepassing van artikel 19, § 1, van het Wetboek.

Het beroepsgebruik van het voertuig wordt, bij toepassing van methode 3 vastgesteld op 35%. Aangezien het privégebruik hoger is dan 50% dient artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek daadwerkelijk te worden toegepast.

De maatstaf van heffing moet als volgt worden berekend:

(50.000 euro x (50% – 35%)) / 5 = 1.500 euro.

De verschuldigde btw bedraagt in dit geval bijgevolg 1.500 euro x 21% = 315 euro.

Het recht op aftrek van de btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens beperkt tot 35% ingevolge artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek.

• Voorbeeld 2 :

Een vennootschap koopt in de loop van 2020 een voertuig en stelt dit onder bezwarende titel ter beschikking van een technisch medewerker. Voor het privégebruik betaalt het personeelslid 400 euro + btw per jaar (overeenkomstig de normale waarde).

De aankoopprijs van het voertuig bedraagt 10.000 euro + 2.100 euro btw.

De vennootschap verricht een verhuurdienst bedoeld in artikel 18 van het Btw-Wetboek. Het recht op aftrek van de btw geheven van de aankoop van het voertuig is beperkt tot maximum 1.050 euro, ongeacht het aantal privékilometers gereden door de medewerker (toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Vanaf 01.01.2021 wijzigt de arbeidsovereenkomst met de technisch medewerker derwijze dat hij geen eigen bijdrage meer moet betalen.

Aangezien bij aanvang artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek niet van toepassing was, moet het gebruik om niet van het voertuig desgevallend belast worden door toepassing van artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek.

Bij toepassing van methode 2 wordt het privégebruik van de wagen vastgesteld op 44%. Het beroepsgebruik bedraagt bijgevolg 56%.

Aangezien het privégebruik 50% niet overschrijdt, dient artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek niet te worden toegepast.

Het recht op aftrek van btw geheven van diensten en leveringen met betrekking tot het voertuig (onderhoudskosten, benzine …) wordt overigens eveneens beperkt tot 50% ingevolge artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

F. Samenvatting: Wijziging in de verhouding beroepsgebruik/ privégebruik van een voertuig onderworpen aan de aftrekbeperking bepaald in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek

(4) Voor het onderscheid tussen ‘onder bezwarende titel’ en ‘om niet’, zie circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 32 tot en met 38.

(5) Rekening houdend met de aftrekbeperking bepaald in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

G. Toepassingsgevallen inzake regularisatie van de aftrek

Een belastingplichtige natuurlijke persoon koopt in 2019 een voertuig voor de prijs van 30.000 euro + 6.300 euro btw, met recht op aftrek.

• 1^e hypothese : De auto wordt volledig toegewezen aan het bedrijfsvermogen.

In 2019 bedraagt het oorspronkelijk gebruik voor economische doeleinden 100%.

In 2020 daalt het gebruik voor economische doeleinden naar 80%.

In 2021 daalt het beroepsgebruik naar 30%.

Aangezien het voertuig volledig is opgenomen in het bedrijfsvermogen en het aanvankelijk beroepsgebruik 100% bedraagt, is er in 2019 geen gemengd gebruik en kan artikel 45, §1quinquies, van het Btw-Wetboek niet worden toegepast.

Bij de aankoop bedraagt de aftrekbare btw 3.150 euro (50% van 6.300 euro overeenkomstig artikel 45, §§ 1 en 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

In 2020 moet, ondanks het feit dat artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek bij de aankoop niet werd toegepast, geen correctie worden uitgevoerd, aangezien het beroepsgebruik steeds minstens 50% bedraagt.

In 2021 moet een correctie worden uitgevoerd:

* vermits artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek bij de aankoop niet werd toegepast

* en dat het gebruik voor andere doeleinden dan die van de economische activiteit meer dan 50% bedraagt.

Het belasten van het privégebruik zoals voorzien in artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek gebeurt op basis van de gedane uitgaven zoals bepaald in artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek:

30.000 euro x 1/5 x (70 – 50)% x 21% = 252 euro te betalen btw.

• 2^e hypothese : het voertuig is nog steeds volledig opgenomen in het bedrijfsvermogen.

In 2019 bedraagt het oorspronkelijk gebruik voor economische doeleinden 80%.

In 2020 daalt het beroepsgebruik naar 70%.

In 2021 bereikt het beroepsgebruik 100%.

In 2022 daalt het beroepsgebruik naar 40%.

Aangezien de auto volledig is opgenomen in het bedrijfsvermogen en het aanvankelijk beroepsgebruik lager is, is er in 2019 sprake van een gemengd gebruik en is artikel 45, §1quinquies, van het Btw-Wetboek van toepassing.

Bij de aankoop bedraagt de aftrekbare btw 3.150 euro (50% van 6.300 euro overeenkomstig artikel 45, §§ 1quinquies en 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

In 2020 moet, ondanks het feit dat artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek werd toegepast bij de aankoop, geen enkele correctie worden uitgevoerd, aangezien het gebruik voor economische doeleinden steeds minstens 50% bedraagt.

In 2021 moet, ondanks het feit dat artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek werd toegepast bij de aankoop, geen enkele correctie worden uitgevoerd, aangezien het gebruik voor economische doeleinden steeds minstens 50% bedraagt.

In 2022 moet een correctie worden uitgevoerd:

* vermits artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek bij de aankoop werd toegepast en

* het beroepsgebruik van het voertuig lager is dan dat op het tijdstip van aankoop en bovendien onder het plafond van 50% zakt.

De belastingheffing gebeurt via een herziening van de initiële aftrek (artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 10, § 1, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd):

6.300 euro x 1/5 x (50 – 40)% = 126 euro te betalen btw.

• 3^e hypothese : het voertuig wordt voor 40% opgenomen in het bedrijfsvermogen.

In 2019 bedraagt het oorspronkelijk gebruik voor economische doeleinden 40%.

In 2020 bereikt het beroepsgebruik 70%.

In 2021 daalt het beroepsgebruik naar 20%.

Aangezien in 2019 het deel van het bedrijfsmiddel behorend tot het bedrijfsvermogen vanaf het begin enkel wordt gebruikt voor uitsluitend beroepsdoeleinden, is er geen gemengd gebruik en kan artikel 45, 1quinquies, van het Btw-Wetboek niet worden toegepast. Bij de aankoop dient de aftrek in dat geval uitgeoefend te worden volgens andere ter zake geldende regels. De aftrekbare btw bedraagt 1.260 euro: 40% van 6.300 euro (artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek) x 50% (artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek); (in dat verband, zie circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015 – Bijlage 2, FAQ randnummers 8 en 9).

In 2020 moet geen correctie worden uitgevoerd:

* vermits het beroepsgebruik (70%) meer bedraagt dan het percentage waarvoor de auto is opgenomen in het bedrijfsvermogen (40%) en

* de opname in het bedrijfsvermogen een definitief karakter heeft.

In 2021 moet een correctie worden doorgevoerd:

* vermits artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek bij de aankoop niet werd toegepast

* en het beroepsgebruik lager is dan het percentage waarvoor het voertuig in het bedrijfsvermogen is opgenomen.

Het belasten van het privégebruik van het voertuig zoals voorzien in artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek gebeurt op basis van de gedane uitgaven zoals bepaald in artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek: 30.000 euro x 1/5 x 20% x 21% = 252 euro te betalen btw.

• 4^e hypothese: voertuig wordt voor 80% in het bedrijfsvermogen opgenomen.

In 2019 bedraagt het oorspronkelijk gebruik voor economische doeleinden 60%.

In 2020 bereikt het beroepsgebruik 90%.

In 2021 daalt het beroepsgebruik naar 30%.

Aangezien in 2019 het oorspronkelijk beroepsgebruik lager is dan het percentage waarvoor de auto is opgenomen in het bedrijfsvermogen, is er sprake van een gemengd gebruik. Artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek moet dus worden toegepast.

Bij de aankoop bedraagt de aftrekbare btw 2.520 euro: 6.300 euro x 80% (gedeelte opgenomen in het vermogen van de onderneming overeenkomstig artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek) x 50% (artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

In 2020 moet geen enkele correctie worden doorgevoerd. Het gebruik voor economische doeleinden blijft immers boven het in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalde aftrekplafond van 50%.

In 2021 moet een correctie worden doorgevoerd:

* vermits artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek werd toegepast en

* het beroepsgebruik van het voertuig lager is dan dat op het tijdstip van aankoop en bovendien onder het plafond van 50% zakt.

De belastingheffing gebeurt via een herziening van de initiële aftrek (artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 10, § 1, eerste lid, 1°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd):

6.300 euro x 1/5 x 80% x (50 – 30)% = 201,60 euro te betalen btw.

Opmerking:

In het geval waarin de belastingplichtige heeft gekozen voor methode 3 (algemeen forfait van 35 %, uiteengezet in circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 120 tot en met 122), moet er vanzelfsprekend geen enkele herziening van de initiële aftrek worden doorgevoerd van zodra de aftrek bevroren blijft op 35%.

H. Terbeschikkingstelling van vervangwagens

Een vervangwagen is een auto die de autohandelaar, garagist … ter beschikking stelt van zijn klanten gedurende het onderhoud of de herstelling van zijn voertuig of in afwachting van de levering van een nieuw door hem besteld voertuig.

Volgens de beslissing nr. E.T. 113.611 van 07.11.2007 is de aftrekbeperking bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek niet van toepassing wanneer een belastingplichtige:

• vervangwagens ter beschikking stelt van zijn klanten in afwachting van de herstelling of het onderhoud van het voertuig van laatstgenoemden

• vervangwagens ter beschikking stelt van zijn klanten in afwachting van de levering van een nieuw voertuig

• vervangwagens ter beschikking stelt van zijn klanten in het kader van een pech-verhelpingsdienst

• voertuigen ter beschikking stelt van verbonden ondernemingen.

I. Gebruik van voertuigen als directie- of demonstratiewagen

a. Bedoelde voertuigen

Wanneer een autohandelaar of om het even welke andere in de autosector actieve persoon die is gespecialiseerd in de verkoop van auto’s, een voertuig verwerft dat bestemd is voor de verkoop, heeft hij recht op een volledige aftrek van de btw (zie titel 5, rubriek E, van deze Afdeling).

Een dergelijke speler in de autosector gebruikt vaak zo’n voertuig als directie-, demonstratie- of vervangwagen.

Een directie- of demonstratiewagen is een auto die een constructeur of een autohandelaar onttrekt aan zijn voorraad om het te gebruiken voor zijn privédoeleinden, voor de privédoeleinden van zijn personeel of als bedrijfsmiddel voor beroepsdoeleinden. Hij wordt, in principe, op korte termijn verkocht.

b. Bijzondere regeling – betrokken belastingplichtigen

Theoretisch gezien moet de onttrekking of het gebruik van een bedoeld voertuig als bedrijfsmiddel worden belast overeenkomstig artikel 12, § 1, eerste lid, 1° en 3°, van het Btw-Wetboek. De over die onttrekking of ingebruikneming verschuldigde btw is slechts voor maximaal 50% aftrekbaar.

Evenwel werd voor de nieuwe directie- en demonstratiewagens een bijzondere regeling uitgewerkt die neerkomt op hetzij een gebrek aan belastingheffing, hetzij een uitgestelde verminderde belastingheffing (aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985) (zie titel 7, rubriek D, van deze Afdeling).

Kunnen de bijzondere regeling genieten:

• de constructeurs of assembleurs van personenauto's en auto's voor dubbel gebruik bestemd voor de verkoop

• de kleinhandelaars in nieuwe personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik waarvan ze eigenaar zijn

• de handelaars in tweedehandse personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik

• de tussenpersonen bij verkoop die worden bezoldigd op commissie op voorwaarde dat ze aantonen dat ze bemiddeld hebben bij de verkoop van ten minste 24 nieuwe personenauto's en/of nieuwe auto's voor dubbel gebruik in een tijdvak van 24 maanden dat aanvangt op de eerste dag van de maand na die waarin de aanvraag voor de toepassing van de bijzondere regeling is toegekomen bij de afdeling beheer van het centrum KMO of GO waarvan ze afhangen.

J. Onttrekking van benodigdheden en onderdelen door een garagist om een voertuig te herstellen die hem toebehoort en niet bestemd is voor de verkoop

a. De garagist gebruikt de auto uitsluitend voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit

Indien het te herstellen, niet voor de verkoop bestemde, voertuig uitsluitend voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit wordt gebruikt, wordt de onttrekking door de garagist van onderdelen en benodigdheden aan zijn voorraad gelijkgesteld met een belastbare levering (artikel 12, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek). De btw is verschuldigd over de aankoopprijs van de goederen of soortgelijke goederen, vastgesteld op het tijdstip van de onttrekking (artikel 33, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek).

De garagist kan die belasting niet aftrekken maar hij moet de aftrek die hij oorspronkelijk bij de aankoop van de benodigdheden en de onderdelen heeft uitgeoefend niet herzien.

Wat het herstellingswerk zelf betreft, is er geen enkele wettelijke of reglementaire bepaling die het, in dit geval, gelijkstelt met een dienst in de zin van het Btw-Wetboek.

b. De garagist gebruikt de auto zowel voor beroeps- als voor andere doeleinden

In geval van gemengd gebruik van het te herstellen, niet voor de verkoop bestemde, voertuig vormt het gebruik van de benodigdheden en de onderdelen die de garagist aan zijn voorraad onttrekt geen levering of dienst in de zin van het Btw-Wetboek.

Maar de garagist moet overeenkomstig artikel 5, eerste lid, 3°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd, de btw herzien die hij oorspronkelijk bij de aankoop van die stukken en benodigdheden heeft afgetrokken. Kortom, op het vlak van de aftrek is het in deze situatie alsof de garagist ze onmiddellijk van bij hun aankoop had bestemd voor de herstelling van zijn auto. In dat opzicht mogen de bepalingen van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek niet uit het oog worden verloren.

Om evenwel moeilijkheden te vermijden die een herziening van de aftrek meebrengt, mag de garagist voornoemd artikel 12, § 1, eerste lid, 1°, toepassen, wat voor hem de verschuldigdheid van de belasting tot gevolg heeft over de aankoopprijs van de stukken en benodigdheden of van soortgelijke goederen.

Deze belasting is evenwel gedeeltelijk aftrekbaar door de garagist, overeenkomstig de bepalingen van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Zoals bepaald in het geval waarin de garagist het voertuig uitsluitend voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit gebruikt, heeft zijn herstellingswerk niet de verschuldigdheid van de belasting tot gevolg (beslissing nr. E.T. 20.953 van 19.01.1976).

7. ‘Uittrede’ van voertuigen uit het bedrijfsvermogen van een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen

A. Nationale levering van voertuigen

a. Belastbare handeling

Wanneer een belastingplichtige voertuigen die als bedrijfsmiddel in zijn economisch patrimonium is opgenomen levert, handelt hij als belastingplichtige.

Een belastingplichtige handelt als zodanig wanneer hij handelingen verricht in het kader van zijn belastbare activiteit (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest J. P. tegen Finanzamt Schrobenhausen, zaak C-24/15, van 20.10.2016, punt 31).

Voor meer informatie over het begrip leveringen van goederen, in dit geval van voertuigen, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I : Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 4’.

b. Maatstaf van heffing – schematisch overzicht

(6) Zie subrubriek c, van deze rubriek

(7) artikelen 26, § 1, 27 en 28 van het Btw-Wetboek

(8) artikel 58, § 4, van het Btw-Wetboek; koninklijk besluit nr. 53, voornoemd – zie subrubriek d, van deze rubriek

c. Bijzondere maatstaf van heffing

(circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 67 tot en met 75)

• Administratieve toegeving

Sinds 01.01.2011 aanvaardt de administratie dat de btw bij doorverkoop van een voertuig als bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek slechts geheven wordt over een maatstaf van heffing die 50% bedraagt van de prijs die van de koper wordt gevraagd. In dit verband moet niet worden nagegaan of de aftrek – op het tijdstip van aankoop - werd beperkt op basis van artikel 45, § 1 of § 1quinquies, of van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Van zodra een belastingplichtige een recht op aftrek heeft genoten bij de aankoop, voor een maximum percentage van 50% of minder, kan hij zich bijgevolg, zonder rekening te houden met het percentage waarvoor het voertuig is opgenomen in het bedrijfsvermogen, beroepen op de -facultatieve- administratieve toegeving die hem toestaat slechts de helft van de gebruikelijke maatstaf van heffing te belasten.

De belastingplichtige die een door de administratieve toegeving bedoeld voertuig verkoopt is geenszins verplicht deze toe te passen.

• Vermelding in de periodieke btw-aangifte

De maatstaf van heffing, die is beperkt tot de helft van de verkoopprijs (exclusief btw) moet in rooster 03 van de periodieke btw-aangifte worden vermeld. De verschuldigde btw wordt opgenomen in rooster 54 en het verschil wordt vermeld in rooster 00 van dezelfde aangifte.

• Uitgesloten voertuigen

Worden van de toegeving uitgesloten, de autovoertuigen:

* die zonder btw werden verworven

* waarvoor geen recht op aftrek kon worden uitgeoefend. Bijvoorbeeld, een aankoop:

- bij een particulier

- met toepassing van de bijzondere winstmargeregeling bedoeld in artikel 58, § 4, van het Btw-Wetboek (beslissing nr. E.T. 119.650/3 van 11.12.2012, schriftelijke parlementaire vraag nr. 5-5.973 van de heer Volksvertegenwoordiger Bart Tommelein van 23.03.2012 en schriftelijke parlementaire vraag nr. 5-7.778 van de heer Senator Yoeri Vastersavendts van 17.01.2013).

• Ontheffing van de hoofdelijke aansprakelijkheid

Bij toepassing van artikel 51bis, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek is de koper als medecontractant van de schuldenaar van de btw tegenover de Staat hoofdelijk gehouden tot voldoening van de btw.

De administratie aanvaardt dat de koper van een voertuig waarop voornoemde administratieve toegeving werd toegepast van deze aansprakelijkheid is ontlast, behoudens in het geval van samenspanning tussen de partijen, indien de verkoper op de factuur volgende vermelding aanbrengt ‘Bijzondere maatstaf, toepassing beslissing nr. E.T. 119.650 van 20.10.2011’ of ‘Bijzondere maatstaf, toepassing circulaire nr. 36/2015 van 23.11.2015’ (circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 75).

• Herziening van de btw-aftrek in het voordeel van de belastingplichtige

Het gebruik van de voornoemde toegeving sluit niet uit dat bij de wederverkoop van het voertuig binnen vijf jaar vanaf 1 januari van zijn aankoopjaar, een herziening van de initiële btw-aftrek in het voordeel van de belastingplichtige wordt toegepast (artikel 10, § 1, eerste lid, 3°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd). Deze wordt in eenmaal verricht over het verschil tussen het percentage beroepsgebruik van het voertuig (bij de aankoop oorspronkelijk uitgeoefende aftrek) en 50% in het geval waarin het percentage waarvoor het voertuig is opgenomen in het bedrijfsvermogen hoger is dan het percentage beroepsgebruik (artikel 11, § 3, van het koninklijk besluit nr. 3) (zie het voorbeeld hieronder).

De wijzigingen in het beroepsgebruik van het voertuig tijdens het vijfjarige herzieningstijdvak hebben geen enkele invloed op de berekening van de herziening die desgevallend in geval van wederverkoop van het voertuig moet worden bepaald.

Dit principe blijft zelfs gelden als het percentage beroepsgebruik van het voertuig, voor een of meer jaren, minder bedraagt dan het oorspronkelijke gebruik.

De herziening van de initiële aftrek in het voordeel van de belastingplichtige is aan een drievoudige beperking onderworpen:

* op het vlak van de oorzaak van de herziening van de aftrek:

Er kan geen herziening plaatsgrijpen indien de oorspronkelijke beperking van het recht op aftrek voortvloeit uit de toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

* in de tijd:

De wederverkoop van het voertuig moet plaatsvinden tijdens het herzieningstijdvak en slechts tot beloop van het aantal overblijvende jaren tot het einde van dat herzieningstijdvak.

* op het vlak van het bedrag:

Het bedrag van de belasting dat bijkomend in aftrek kan worden gebracht op grond van de herziening is beperkt tot het bedrag dat wordt bekomen door de maatstaf van heffing voor de levering van het voertuig bij de wederverkoop te vermenigvuldigen met het tarief waartegen de belasting, waarvan de aftrek wordt herzien, werd berekend (artikel 10, § 1, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 3).

Voorbeeld:

In 2020 koopt een belastingplichtige natuurlijke persoon een voertuig bedoeld in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek voor 24.200 euro (20.000 euro + 4.200 euro btw). Het voertuig wordt in 2021 verkocht voor een overeengekomen bedrag van 16.000 euro.

* 1^e hypothese: het voertuig wordt voor 100% opgenomen in het bedrijfsvermogen en, bij toepassing van methode 3 met betrekking tot het algemeen forfait, bedraagt het beroepsgebruik 35%.

Het recht op aftrek van de btw geheven van de verkrijging van het voertuig bedraagt 1.470 euro (4.200 euro x 35%) door toepassing van artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek (gemengd gebruik vanaf het begin).

Indien de belastingplichtige bij de wederverkoop van het voertuig kiest voor de toepassing van de voornoemde tolerantie, zal hij de btw berekenen op de helft van de overeengekomen waarde, zijnde 8.000 euro (los van het feit dat op het tijdstip van de verkrijging van het voertuig het aftrekpercentage van 35% werd toegepast), hetgeen neerkomt op 1.680 euro verschuldigde btw.

Bovendien zal de belastingplichtige, gezien het gemengd gebruik van het voertuig vanaf de aankoop, een herziening van de initiële aftrek in zijn voordeel kunnen uitoefenen (op basis van artikel 10, § 1, eerste lid, 3°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd):

4.200 euro x 4/5 x (50% - 35%) = 504 euro

* 2^e hypothese: het voertuig wordt voor 35% opgenomen in het bedrijfsvermogen en, bij toepassing van methode 3 met betrekking tot het algemeen forfait, bedraagt het beroepsgebruik 35%. Er is dus geen gemengd gebruik.

Het recht op aftrek van de btw geheven van de aankoop van het voertuig bedraagt 735 euro (4.200 euro x 35% (opname in bedrijfsvermogen) x 50% (artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek)).

Bij de wederverkoop van het voertuig berekent de belastingplichtige de btw over een bedrag van 16.000 euro x 35% (opname in bedrijfsvermogen) x 50% = 2.800 euro, dit wil zeggen een verschuldigde btw van 588 euro.

Er kan geen enkele herziening van de initiële aftrek in het voordeel van de belastingplichtige worden toegepast. Voor het niet aan het bedrijfsvermogen toegewezen gedeelte heeft de belastingplichtige immers, op definitieve wijze, geen enkel recht op aftrek, waardoor elke herziening van de aftrek in zijn voordeel is uitgesloten.

d. Bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge

• Verwijzing

Voor de toepassingsvoorwaarden en de werking van de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge van toepassing op tweedehands voertuigen wordt verwezen naar ‘Boekwerk V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen, Afdeling 6’.

• Aandachtspunten

* Aankoop van tweedehandse voertuigen:

- Voorlegging van een kopie van het inschrijvingsbewijs van het voertuig

- Opstellen van een aankoopborderel (of ontvangst van een factuur) (aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummers 68 tot en met 70)

- Inschrijving van het voertuig in het aankoopregister (aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummers 77 tot en met 81.

* Voorraad van tweedehandse voertuigen:

Opmaken van de jaarlijkse inventaris van de tweedehands voertuigen (artikel 3, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 53, voornoemd).

* Verkoop van tweedehandse voertuigen:

- Inschrijving van de leveringen van tweedehandse voertuigen in de kolom met betrekking tot de winstmargeregeling van het boek uitgaande facturen en dagontvangstenboek

- Houden van het vergelijkingsregister (aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummers 82 tot 84)

- Inschrijving in rooster 00 van de periodieke btw-aangifte voor statistische doeleinden:

Ofwel ingeval van positieve marge, de aankoopprijs van de goederen die zijn verkocht tijdens het afgelopen jaar (van het aangiftetijdvak), in de laatste aangifte van het jaar of van het boekjaar als de maatstaf van heffing is berekend per aangiftetijdvak (in elke periodieke aangifte als de maatstaf van heffing is berekend per levering).

Ofwel ingeval van negatieve marge, de aankoopprijs van de goederen die zijn verkocht tijdens het afgelopen jaar (tijdens de periode), verminderd met de negatieve marge, in de laatste aangifte van het jaar of van het boekjaar als de maatstaf van heffing is berekend per aangiftetijdvak (in elke periodieke aangifte als de maatstaf van heffing is berekend per levering).

B. Intracommunautaire levering van voertuigen

In plaats van op Belgisch grondgebied te blijven worden de voertuigen die door een belastingplichtige indiener van periodieke btw-aangiften worden verkocht, vervoerd of verzonden vanuit België naar een andere lidstaat van de Gemeenschap.

a. Vrijgestelde intracommunautaire levering

Onder de grondvoorwaarden van de vrijstelling, naast het vervoer of de verzending van het voertuig vanuit België naar een andere lidstaat, wordt degene opgemerkt die erin bestaat dat de verwerver:

• Voor btw-doeleinden geïdentificeerd is in een andere lidstaat dan die waar het vervoer of de verzending aanvangt

• Zijn btw-identificatienummer heeft meegedeeld aan de leverancier (artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek.

Door middel van artikel 39bis, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt een bijkomende grondvoorwaarde toegevoegd en geldt de vrijstelling van artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek niet wanneer de leverancier zijn verplichtingen met betrekking tot de btw-opgave niet vervult. Dit houdt in dat de leverancier de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen tijdig moet indienen en die opgave die vereiste correcte informatie moet bevatten.

Voor een uitgebreide commentaar betreffende de voorwaarden met betrekking tot de btw-vrijstelling van intracommunautaire leveringen van voertuigen in de lidstaat van oorsprong, zoals voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 3: Vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen en verwervingen, titel 6, rubriek B’ en naar de circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 3.6 en de addenda circulaire 2021/C/26 van 12.03.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-9) en de circulaire 2021/C/47 van 21.05.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-10), randnummer 2.

Wat de vrijstelling van een overbrenging van voertuigen in de zin van artikel 12bis van het Btw-Wetboek, zoals bepaald in artikel 39bis, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek betreft, deze wordt besproken in ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 3, titel 8’.

De intracommunautaire ketentransacties en het vereenvoudigd driehoeksverkeer worden besproken in ‘Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 9 : Intracommunautair driehoeksverkeer en in circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 7 en het addendum circulaire 2021/C/47 van 21.05.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-10).

b. Bijzondere regeling voor intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen

Op intracommunautair vlak is het begrip ‘nieuwvervoermiddel’ een specifiek begrip (zie definitie in titel 2, rubriek A, subrubriek d van deze Afdeling).

Voor dit type vervoermiddelen werd op 01.01.1993 een bijzondere intracommunautaire regeling ingevoerd om ervoor te zorgen dat in elke veronderstelling de belasting toekomt aan de lidstaat van bestemming.

De vrijstelling voor de intracommunautaire levering van nieuwe vervoermiddelen is gebaseerd op 2 vrijstellingen naar gelang de hoedanigheid van de verwerver namelijk artikel 39bis, eerste lid, 1°, en 2°, van het Btw-Wetboek:

• De vrijstelling van artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek beoogt de belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die al hun intracommunautaire verwervingen van goederen in de lidstaat van aankomst aan de btw moeten onderwerpen

• De vrijstelling van artikel 39bis, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek beoogt de belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten niet aan de btw moeten onderwerpen in de lidstaat van aankomst of enige andere niet-belastingplichtige.

c. Regularisatie van de oorspronkelijke aftrek

Artikel 45, § 2, tweede lid, k), van het Btw-Wetboek bepaalt dat de principiële aftrekbeperking van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek niet van toepassing is op ‘nieuwe’ voertuigen die het voorwerp uitmaken van een door artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde intracommunautaire levering.

In dit geval kan het recht op aftrek echter maar worden uitgeoefend binnen de grenzen of ten belope van het bedrag van de belasting die verschuldigd zou zijn naar aanleiding van de levering indien deze niet zou zijn vrijgesteld door artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

Voorbeeld:

Een belastingplichtige indiener van periodieke btw-aangiften koopt in januari 2020 een nieuw voertuig dat volledig in het bedrijfsvermogen wordt opgenomen als bedrijfsmiddel.

Aankoopprijs: 40.000 euro + 8.400 euro btw

Om het beroepsgebruik van het voertuig te bepalen gebruikt de belastingplichtige methode 1 (rittenadministratie); (zie titel 3, rubriek D, subrubriek b, van deze Afdeling, circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 106 tot en met 109 en ‘ Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 11: Recht op aftrek, Afdeling 8, titel 4, rubriek D’).

• 1^e hypothese: het gebruik voor economische doeleinden bedraagt 70%

In mei 2020 wordt het voertuig voor een bedrag van 35.000 euro intracommunautair geleverd met vrijstelling van de btw op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

Op het tijdstip van aankoop van het voertuig heeft de belastingplichtige (vermits aan alle voorwaarden was voldaan) 4.200 euro btw in aftrek kunnen brengen, dit wil zeggen, 50% (artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek) van 8.400 euro.

Wegens de intracommunautaire levering van het voertuig bedraagt de maximale aftrek 7.350 euro (35.000 x 21%).

De belastingplichtige heeft het recht een bijkomende aftrek van 3.150 euro (7.350 – 4.200) in zijn voordeel uit te oefenen, via opname ervan in rooster 62 van zijn periodieke btw-aangifte.

• 2^e hypothese: het gebruik voor economische doeleinden bedraagt 30%

In mei 2020 wordt het voertuig voor een bedrag van 35.000 euro intracommunautair geleverd met vrijstelling van de btw op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

Op het tijdstip van de aankoop van het voertuig heeft de belastingplichtige 2.520 euro btw (8.400 x 30%) in aftrek kunnen brengen.

Wegens de intracommunautaire levering van het voertuig bedraagt de maximale aftrek 7.350 euro (35.000 x 21%).

De belastingplichtige heeft het recht een bijkomende aftrek van 4.830 euro (7.350 – 2.520) in zijn voordeel uit te oefenen, via opname ervan in rooster 62 van zijn periodieke btw-aangifte.

• 3^e hypothese: het gebruik voor economische doeleinden bedraagt 80%.

In mei 2020 wordt het voertuig voor een bedrag van 15.000 euro intracommunautair geleverd met vrijstelling van de btw op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

Op het tijdstip van aankoop heeft de belastingplichtige (vermits aan alle voorwaarden was voldaan) 4.200 euro btw in aftrek kunnen brengen, dit wil zeggen, 50% (artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek) van 8.400 euro.

Wegens de intracommunautaire levering van het voertuig bedraagt de maximale aftrek 3.150 euro (15.000 x 21%).

De belastingplichtige moet een regularisatie in het voordeel van de Schatkist uitvoeren voor een bedrag van 1.050 euro (4.200 - 3.150).

Opmerking:

Voor lichte vrachtwagens die oorspronkelijk een aftrekbeperking wegens gemengd gebruik hebben ondergaan, is , in geval van intracommunautaire leveringen, de enige mogelijke regularisatie een herziening van de aftrek bedoeld in artikel 10, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd.

d. Aangifteverplichtingen

De vrijgestelde intracommunautaire leveringen van voertuigen moeten, naargelang het geval, worden opgenomen in:

• de periodieke btw-aangifte, in rooster 46, ongeacht welke bepaling van artikel 39bis van het Btw-Wetboek wordt ingeroepen (zonder aftrek van de creditnota’s, afzonderlijk op te nemen in rooster 48)

• de btw-opgave van intracommunautaire handelingen wanneer de leveringen zijn vrijgesteld op grond van artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek (met code ‘L’ en na aftrek van de creditnota’s of andere verbeterende stukken opgesteld in de gevallen bedoeld in artikel 77, § 1, 1° tot 6°, van het Btw-Wetboek)

In dit geval zijn de verwervers verplicht al hun intracommunautaire verwervingen van goederen in de lidstaat van aankomst van het voertuig aan de btw te onderwerpen.

Ze hebben dus een geldig btw-identificatienummer aan hun Belgische verkoper medegedeeld (artikel 53sexies, § 1, van het Btw-Wetboek; koninklijk besluit nr. 50 van 11.12.2019 met betrekking tot de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen, in werking getreden op 01.01.2020).

• de kwartaallijst indien het gaat om op grond van artikel 39bis, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen.

Binnen het kader van die bepaling zijn de verwervers niet verplicht al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

Ze hebben aan hun verkoper dus geen in een andere lidstaat geldig btw-nummer medegedeeld (artikel 53sexies, § 2, van het Btw-Wetboek, artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd; circulaire AOIF nr. 31/2010 (nr. E.T. 115.343) van 14.04.2010).

e. Bewijs van de geldigheid van de vrijstelling voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek

• Bewijsstukken met betrekking tot de vrijstelling van de intracommunautaire levering van het voertuig

Om het bewijs te leveren van de vrijstelling voor de intracommunautaire levering van een voertuig, moet de belastingplichtige leverancier steeds in het bezit zijn van alle documenten :

* Waaruit de echtheid van de levering van het voertuig blijkt. Die documenten omvatten onder meer de contracten, de bestelbons, de facturen en de betalingsdocumenten (artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 52 van 11.12.2019, met betrekking tot de bewijsregeling inzake de vrijstellingen betreffende de intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen en met betrekking tot de vrijstelling van intracommunautaire verwervingen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, in werking getreden sinds 01.01.2020)

* waaruit de echtheid van de verzending of het vervoer van het voertuig vanuit België naar een andere lidstaat blijkt door de leverancier, de afnemer of voor hun rekening: Dit bewijs moet dus voortvloeien uit gebruikelijke handelsdocumenten die het bestaan van het vervoer of de verzending van het voertuig naar de andere lidstaat vaststellen. Elk bewijsdocument is toegelaten, maar geen enkel bijzonder document is op zich voldoende of onmisbaar. Voorbeelden van deze documenten zijn: bestelbonnen, facturen van vervoerders, vervoerdocumenten, betalingsdocumenten, contracten, verzekeringsdocumenten... (zie artikel 3, § 1, van het koninklijk besluit nr. 52, voornoemd), maar bijvoorbeeld ook een kopie van het inschrijvingsbewijs van het voertuig in de lidstaat van aankomst, een kopie van de documenten die in het kader van de intracommunautaire verwerving van het voertuig aan de koper werden afgeleverd door de bevoegde autoriteiten in de lidstaat van aankomst, zoals een betalingsbewijs van de btw, een bevestiging van de verwerving, een (ontvangst)bewijs van de indiening van de aangifte/melding van de intracommunautaire verwerving, eventuele douaneformaliteiten, enzovoort (zie schriftelijke parlementaire vraag nr. 603 van de heer volksvertegenwoordiger Josy Arens van 08.09.2021).

Voor meer info hieromtrent wordt verwezen naar circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), punt 3.6 en de addenda circulaire 2021/C/26 van 12.03.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-9) en de circulaire 2021/C/47 van 21.05.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-10).

• Weerlegbare wettelijke vermoedens van het vervoer van het voertuig naar een andere lidstaat

De Europese en Belgische wetgever hebben weerlegbare wettelijke vermoedens bepaald van het vervoer of de verzending van goederen naar een andere lidstaat, ten voordele van de leverancier, behoudens tegenbewijs door de administratie:

* Artikel 45bis van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011, voornoemd

Op Europees vlak worden de weerlegbare wettelijke vermoedens bepaald door artikel 45bis van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011. Deze vermoedens kunnen evenwel niet worden ingeroepen wanneer de verkoper of de koper het vervoermiddel zelf (door ermee te rijden of met eigen middelen) vervoert) ; (zie circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), punt 3.6.1.4.3 en het addendum circulaire 2021/C/47 van 21.05.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-10, punt 2)

* Het bestemmingsdocument

De Belgische wetgever heeft ook een weerlegbaar wettelijke vermoeden bepaald verbonden aan het bezit van:

- Het bestemmingsdocument met betrekking tot het voertuig dat vervoerd is naar een andere lidstaat

- De vervoersfactuur wanneer het vervoer is verricht voor rekening van de leverancier (artikel 3, § 3, van koninklijk besluit nr. 52, voornoemd ;

zie circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109), randnummer 3.6.1.4.4. en het addendum circulaire 2021/C/26 van 12.03.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-9)).

f. Formaliteiten naar gelang de inschrijving van de voertuigen is gevraagd of niet

De op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde intracommunautaire leveringen van nieuwe en niet nieuwe voertuigen zijn aan de volgende bijzondere formaliteiten onderworpen, die verschillen naargelang hun inschrijving gevraagd wordt of niet.

• Inschrijving van het voertuig (al dan niet reeds ingeschreven in België) met het oog op zijn verzending of vervoer naar een andere lidstaat die ten laatste op het einde van de derde maand na die van de inschrijving moet gebeuren (artikel 4, eerste lid, van voornoemd koninklijk besluit nr. 48).

Enkel een tijdelijke nummerplaat en bewijs van tijdelijke inschrijving kunnen worden aangevraagd (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 48).

• Geen inschrijving van het voertuig (nog niet in België ingeschreven) voor zijn verzending of vervoer naar een andere lidstaat: schriftelijke mededeling aan de adviseur der douane bij de DIV (artikel 4, derde lid, van voornoemd koninklijk besluit nr. 48, circulaire AOIF nr. 40/2005 (nr. E.T. 110.062) van 30.09.2005, randnummers 17 tot en met 23).

g. Intracommunautaire levering van voertuigen en winstmargeregeling bij een belastingplichtige wederverkoper

C. Uitvoer van voertuigen

Het voertuig dat door een in België gevestigde belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen wordt verkocht, verlaat het grondgebied van de Gemeenschap (artikel 1, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek).

Voor de voorwaarden van de vrijstelling bepaald in artikel 39 van het Btw-Wetboek wordt verwezen naar ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 2’. Enkel de vrijstelling in het stadium van de uitvoer van voertuigen wordt besproken in rubriek C, van deze titel (artikel 39, § 1, van het Btw-Wetboek).

a. Uitvoer van voertuigen door de verkoper of voor zijn rekening

Kunnen wegens uitvoer worden vrijgesteld, de handelingen met betrekking tot voertuigen die door de verkoper met eigen vervoermiddelen worden verzonden of vervoerd buiten de Gemeenschap of door een derde in opdracht en voor rekening van de verkoper (artikel 39, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld:

Een in Brussel gevestigde belastingplichtige (garagist) verkoopt een voertuig aan een belastingplichtige die enkel in Tunesië is gevestigd. De Belgische garagist belast zich met het vervoer van het voertuig naar Tunesië.

De levering vindt plaats in België, op de plaats waar het goed zich bevindt op het tijdstip van vertrek van de verzending of het vervoer naar de afnemer (artikel 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Op grond van artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek zou de levering aan de btw moeten worden onderworpen.

Omwille van de uitvoer van het voertuig door de verkoper wordt ze evenwel vrijgesteld door artikel 39, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek.

De wegens uitvoer vrijgestelde levering moet in de periodieke btw-aangifte van de garagist worden opgenomen in rooster 47.

b. Uitvoer van voertuigen door de niet in België gevestigde koper of voor zijn rekening

Kunnen wegens uitvoer worden vrijgesteld, de handelingen met betrekking tot voertuigen die door de niet in België gevestigde koper met eigen vervoermiddelen worden verzonden of vervoerd buiten de Gemeenschap of door een derde in opdracht en voor rekening van die koper (artikel 39, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek).

Er wordt benadrukt dat in deze laatste situatie de koper niet in België mag gevestigd zijn.

Bij wijze van toegeving aanvaardt de administratie dat als een ‘niet in België gevestigde koper’ wordt aangemerkt, de persoon die beslist heeft zich op korte termijn in het buitenland te vestigen.

De vrijstelling voorzien in artikel 39, § 1, 2° van het Btw-Wetboek, kan worden toegepast vanaf het tijdstip waarop het vertrek naar het buitenland als zeker kan worden beschouwd (aanschrijving nr. E.T. 97.794 van 01.03.2001, randnummer 56/2).

De door koper zelf vervoerde goederen bestemd voor de uitrusting of de bevoorrading van om het even welke vervoermiddelen voor privégebruik worden uitgesloten van deze vrijstelling (artikel 39, § 1, 2°, in fine, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld

Zelfde geval als onder subrubriek a, van deze rubriek, maar de Tunesische koper belast zich met het vervoer.

De levering vindt plaats in België op de plaats waar het goed zich bevindt op het tijdstip van het vertrek van de verzending of het vervoer naar de afnemer (artikel 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Op grond van artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek zou de levering aan de btw moeten worden onderworpen.

Omwille van de uitvoer van het voertuig door de niet in België gevestigde koper wordt ze evenwel vrijgesteld door artikel 39, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek.

De wegens uitvoer vrijgestelde levering moet in de periodieke btw-aangifte van de garagist worden opgenomen in rooster 47.

c. Terbeschikkingstelling van voertuigen door de verkoper aan de buitengrens van de Gemeenschap

Het komt voor dat de verkoper de contractuele verplichting heeft om de voertuigen af te leveren op een plaats gelegen aan de buitengrens van de Gemeenschap, door ze op die plaats ter beschikking te stellen van zijn medecontractant. Een typisch voorbeeld hiervan is de levering onder de incoterm FOB (Free On Board).

De verkoper voert in dat geval de voertuigen niet zelf uit. Dergelijke levering kan dan in principe enkel van de btw worden vrijgesteld op grond van artikel 39, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek, met name wanneer de koper niet in België is gevestigd en deze koper de voertuigen uitvoert of voor zijn rekening laat uitvoeren.

Niettemin aanvaardt de administratie de toepassing van artikel 39, § 1, 1°, van het Wetboek, wanneer de leverancier de contractuele verplichting heeft om de voertuigen aan de buitengrens van de Gemeenschap af te leveren (dit is op een plaats waar een douanekantoor van uitgang uit de Gemeenschap is gelegen), in de mate dat het bij de aanvang van het vervoer door of voor rekening van de leverancier vaststaat dat de voertuigen zullen worden uitgevoerd.

Is derhalve niet bedoeld, de levering van voertuigen die ergens binnen de Gemeenschap worden opgeslagen, zelfs aan de buitengrens ervan, doch waarvan de leverancier de uiteindelijke bestemming niet kent, bijvoorbeeld omdat zijn klant zelf nog geen koper heeft gevonden.

Deze administratieve tolerantie is gebaseerd op de fictie dat de plaats waar de verkoper de voertuigen moet afleveren aan de koper, reeds wordt beschouwd als gelegen buiten de Gemeenschap, wat virtueel ook het geval is.

In de logica van deze fictie zijn de daaropvolgende leveringen van voertuigen, leveringen waarvan de plaats geacht wordt buiten de Gemeenschap te zijn gelegen. Deze leveringen zijn derhalve niet aan de belasting onderworpen.

In voorkomend geval, zal de persoon die in de ketting is gesitueerd na de leverancier die toepassing heeft gemaakt van deze tolerantie, het bewijs van de vrijstelling wegens uitvoer moeten leveren (zie subrubriek d, van deze rubriek).

d. Kettingverkoop van voertuigen

Een kettingverkoop bestaat uit meerdere opeenvolgende leveringen van goederen waarbij de voertuigen rechtstreeks worden vervoerd of verzonden van bij de eerste verkoper naar de eindafnemer zonder dat er sprake is van een rechtstreekse contractuele band tussen beiden. Bij dit type verkoop moet worden vastgesteld bij welke levering het vervoer plaatsvindt. Slechts één van de leveringen is immers een levering met vervoer, terwijl de andere leveringen zonder vervoer plaatsvinden.

Enkel de levering met vervoer kan een vrijstelling wegens uitvoer genieten.

e. Bewijs van uitvoer van voertuigen

De vrijstelling bedoeld in artikel 39, § 1, 1° of 2°, van het Btw-Wetboek kan slechts worden ingeroepen indien aan de toepassingsvoorwaarden en formaliteiten bepaald in het koninklijk besluit nr. 18 van 29.12.1992 met betrekking tot de vrijstellingen ten aanzien van de uitvoer van goederen en diensten naar een plaats buiten de Gemeenschap, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, wordt voldaan.

Een verplicht systeem van elektronische gegevensuitwisseling tussen het douanekantoor van uitvoer en het douanekantoor van uitgang voor de vaststelling van de uitgang van voertuigen die ten uitvoer zijn aangegeven (Export Control System of ECS) (verordening (EG) nr. 1875/2006 van de Commissie van 18.12.2006 tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 2454/93 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek).

Het bewijs van uitvoer van een voertuig moet worden geleverd door de uitvoerder, in zijn hoedanigheid van schuldenaar van de btw, verschuldigd over de levering die hij verricht vanuit België naar een derde land of derdelandsgebied, door een geheel van overeenstemmende stukken, zelfs als niet in België gevestigde koper het vervoer op zich neemt naar het derde land of derdelandsgebied.

• Uitvoer van voertuigen door of voor rekening van de leverancier (artikel 39, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek)

Een kopie van de verkoopfactuur of, bij ontstentenis van een verkoopfactuur, een verzendingsstuk dat alle gegevens van een verkoopfactuur bevat, moet worden afgegeven op het douanekantoor waar, overeenkomstig de douanereglementering inzake uitvoer, een aangifte ten uitvoer van voertuigen moet worden ingediend via een formulier ‘enig document’ dat wordt gecreëerd door het systeem PLDA (Paperless Douane en Accijnzen) (artikel 2 van het koninklijk besluit nr.18, voornoemd).

De verkoper moet te allen tijde in het bezit zijn van alle stukken waaruit de echtheid van de uitvoer blijkt en hij moet ze op ieder verzoek van de met de controle belaste ambtenaren overleggen.

Die stukken zijn, onder meer, de bestelbonnen, de vervoerdocumenten, de betalingsstukken alsmede de eerder vermelde aangifte ten uitvoer (artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 18).

• Uitvoer van voertuigen door of voor rekening van de niet in België gevestigde koper (artikel 39, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek)

Een kopie van de verkoopfactuur of, bij ontstentenis van een verkoopfactuur, een verzendingsstuk dat alle gegevens van een verkoopfactuur bevat, moet worden afgegeven op het douanekantoor waar, overeenkomstig de douanereglementering inzake uitvoer, een aangifte ten uitvoer van voertuigen moet worden ingediend op een formulier ‘enig document’ gecreëerd door het systeem PLDA (Paperless Douane en Accijnzen).

De niet in België gevestigde koper die zelf in België voertuigen in bezit neemt, moet bij de inbezitneming een ontvangstbewijs afleveren aan zijn in België gevestigde verkoper, die, naast de datum van afgifte van de voertuigen, de omschrijving ervan en het land van bestemming moet vermelden.

Hetzelfde document moet worden afgeleverd aan de verkoper wanneer de voertuigen in België in bezit worden genomen door een derde persoon die handelt voor rekening van de niet in België gevestigde koper. Het bedoelde document moet in dat geval worden afgeleverd door deze persoon die erin verklaart te handelen voor rekening van zijn opdrachtgever (artikel 5, § 2, van het koninklijk besluit nr. 18).

Onafhankelijk van dat stuk moeten de bestelbonnen, de vervoerdocumenten, de betalingsstukken alsmede de eerder vermelde aangifte ten uitvoer door de verkoper worden overgelegd als bewijs van de uitvoer van voertuigen (artikel 6, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 18).

De verkoper wordt pas van zijn verantwoordelijkheid ontslagen indien hij kan bewijzen dat de voertuigen onder de gestelde voorwaarden werden uitgevoerd (artikel 6, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 18).

f. Formaliteiten naar gelang de inschrijving van de voertuigen is gevraagd of niet

De met motor uitgeruste landvoertuigen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek waarvan de levering is vrijgesteld door artikel 39, § 1, 1° of 2°, van het Btw-Wetboek, zijn aan de volgende formaliteiten onderworpen die verschillen naargelang hun inschrijving wordt gevraagd of niet.

• Uitvoer van een voertuig (reeds of nog niet ingeschreven in België) met het oog op de uitvoer buiten de Gemeenschap

Enkel een tijdelijke nummerplaat en bewijs van tijdelijke inschrijving kunnen worden gevraagd (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 18).

• Uitvoer van een voertuig zonder inschrijving (of onder dekking van een normale nummerplaat die reeds werd toegekend vóór de levering bestemd voor uitvoer)

Om het communautair karakter vast te stellen van een met motor uitgerust landvoertuig dat nog nooit in België werd ingeschreven en evenmin wordt ingeschreven met het oog op zijn uitvoer, moet de verkoper, die de vrijstelling van artikel 39, § 1, 1° of 2°, van het Btw-Wetboek inroept, volgens een bijzondere procedure, daarvan schriftelijk kennis geven aan de Adviseur van de douane gevestigd bij de Dienst voor Inschrijving van de Voertuigen (DIV) (artikel 4, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 18, voornoemd; circulaire AOIF nr. 40/2005 (nr. E.T. 110.062) van 30.09.2005, randnummers 17 tot en met 23).

g. Uitvoertermijn van voertuigen

• Uitvoer met tijdelijke inschrijving

De uitvoer van een voertuig moet uiterlijk op het einde van de derde maand na de maand van inschrijving plaatsvinden (artikel 4, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 18 ; circulaire nr. AOIF 40/2005 (nr. E.T. 110.062) van 30.09.2005, randnummer 11).

• Uitvoer zonder inschrijving (of onder normale nummering)

De uitvoer wordt gedaan door:

* de verkoper of voor zijn rekening: geen termijn is expliciet voorzien. Het gebruik van dergelijk voertuig in België is niet toegestaan, behalve met het oog op de uitvoer ervan

* de niet in België gevestigde koper of voor zijn rekening: onmiddellijk na de terbeschikkingstelling van het voertuig en, in elk geval, binnen de termijn die strikt nodig is om het goed buiten de Gemeenschap te vervoeren (aanschrijving nr. E.T. 97.794 van 01.03.2001, randnummer 60).

h. Aandachtspunt: aanduiding van de uitvoerder van voertuigen

De uitvoerder van voertuigen inzake btw en de uitvoerder inzake douane zijn niet steeds dezelfde personen.

Inzake btw is de uitvoerder de persoon die goederen, in dit geval auto’s, levert met vrijstelling van btw wegens uitvoer. Als schuldenaar van de belasting moet de belastingplichtige verkoper het recht op de door hem ingeroepen vrijstelling kunnen bewijzen.

Inzake douane definieert artikel 1 (19) van de Gedelegeerde Verordening (EU) nr. 2015/2446 van 28.07.2015 wie de hoedanigheid van uitvoerder kan aannemen. In de regel is dat de persoon die rechtstreeks betrokken is bij het vervoer van de goederen, in dit geval auto’s, buiten de Europese Unie (EORI-nummer (Economic Operateor’s Registration and Identification) van de uitvoerder in vak 2 van de uitvoeraangifte).

De naam en het btw-identificatienummer van de uitvoerder inzake btw moet altijd vermeld worden in vak 44 van de uitvoeraangifte, ook voor de situaties waarin de uitvoerder inzake douane en de uitvoerder inzake btw wel dezelfde persoon zijn. Deze maatregel die is ingegaan op 01.05.2016 wordt besproken in beslissing nr. E.T. 129.169 van 20.05.2016.

D. Levering van directie of demonstratiewagens

a. Belastbare onttrekking van voertuigen die tijdelijk als bedrijfsmiddel worden gebruikt

Gezien de voor de verkoop bestemde auto’s die als directie- of demonstratiewagens worden gebruikt op korte termijn worden verkocht, werd een bijzondere regeling uitgewerkt door de aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985, in het voordeel van, met name, de constructeurs en handelaars in die voertuigen (zie titel 6, rubriek I, van deze Afdeling).

In de praktijk is deze regeling slechts van toepassing op de als nieuw verkregen personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik die tijdelijk als bedrijfsmiddel worden aangewend en dit, in tegenstelling tot wat is vermeld onder nummer 14 van de aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985, ongeacht de nummerplaat onder dekking waarvan ze worden gebruikt (een gewone nummerplaat, een ‘handelaarsplaat’ of zelfs een ‘proefrittenplaat’) (beslissing nr. E.T. 107.150 van 15.05.2006).

Deze regeling is derhalve niet van toepassing op:

• personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik die worden geleased om als directie- of demonstratiewagen te worden gebruikt (schriftelijke parlementaire vraag nr. 725 van de heer Volksvertegenwoordiger Denis D’Hondt van 15.06.2001)

• personenauto’s en auto’s voor dubbel gebruik die niet meer bestemd zijn voor de verkoop en definitief als bedrijfsmiddel worden aangewend maar het feit dat ze al dan niet als investeringsgoed in de boekhouding worden opgenomen vormt daarbij geen onderscheidend criterium (beslissing nr. E.T. 107.150 van 15.05.2006)

• autobussen, autocars, vrachtwagens, bestelwagens, automobielen voor sportwedstrijden of voor het vermaak van kinderen; voertuigen speciaal uitgerust voor het kamperen, zelfs uit scheidbare eenheden (aanschrijving nr. 09/1985 van 30.07.1985, nummer 9)

Wat de voor de verkoop bestemde tweedehandse voertuigen betreft die als directie- of demonstratiewagen worden gebruikt, deze ontsnappen in de praktijk aan de eerder vermelde gewone regels inzake onttrekking, ingebruikneming en aftrekbeperking (ongeacht het tijdstip waarop ze worden wederverkocht, of ophouden als bedrijfsmiddel te worden gebruikt, wordt geen btw gevorderd over de onttrekking of ingebruikneming).

Binnen het kader van de bijzondere regeling in kwestie moet volgend onderscheid worden gemaakt:

• Levering van het voertuig binnen de drie maanden te rekenen vanaf het tijdstip waarop het voor het eerst in het verkeer werd gebracht

De oorspronkelijke volledige aftrek van de btw uitgeoefend op het tijdstip van de aankoop van het voertuig wordt behouden en bijgevolg:

* wordt het voertuig nog steeds aangemerkt als deel uitmakend van de voorraad

* is er geen btw verschuldigd over de onttrekking

* moet geen enkele methode tot bepaling van het beroepsgebruik zoals voorzien in de circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, onder de randnummers 106 tot en met 122, worden toegepast.

• Levering van het voertuig meer dan drie maanden en minder dan achttien maanden na de datum waarop het voor het eerst in het verkeer werd gebracht, zonder dat die termijn verder mag lopen dan 31.12 van het jaar dat volgt op dat waarin het voor het eerst in het verkeer werd gebracht

Het voertuig wordt als tweedehands aangemerkt. Derhalve moet de betrokken handelaar in nieuwe voertuigen de btw regulariseren die niet werd geheven bij de ingebruikneming of inverkeersstelling als directie- of demonstratiewagen.

In tegenstelling tot hetgeen is vermeld onder randnummer 19 van de aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985, is de bijzondere maatstaf van heffing van die onttrekking gelijk aan het ‘positief’ verschil tussen de aankoopprijs (eventueel verminderd met de door de constructeur aan die handelaar toegekende korting) en de verkoopprijs van het betrokken voertuig. Er wordt dus geen rekening gehouden met de catalogusprijs van het voertuig. Het in aanmerking te nemen btw-tarief is het tarief dat van toepassing was op het tijdstip waarop het nieuwe voertuig voor het eerst in het verkeer werd gebracht.

Deze aldus geregulariseerde btw kan door de handelaar worden afgetrokken rekening houdend met het percentage van het beroepsgebruik van het voertuig (artikel 45, § 1quinquies van het Btw-Wetboek) en het plafond van 50 % ingesteld door artikel 45 § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Anderzijds moet de betrokken belastingplichtige, vanaf de eerste dag volgend op de periode van drie maanden te rekenen van de datum waarop het voor het eerst in het verkeer werd gebracht, het beroepsgebruik van het voertuig bepalen volgens een van de methodes beschreven in de circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, onder de randnummers 106 tot en met 122.

Voorbeeld:

Op 17.03.2020 onttrekt een handelaar in nieuwe voertuigen een nieuw voertuig aan zijn voorraad en brengt hem in het verkeer onder dekking van een ‘handelaarsplaat’. Aankoopprijs van het voetuig: 50.000 euro exclusief btw.

Op 15.09.2020 wordt het voertuig verkocht voor de prijs van 45.000 euro exclusief btw.

Onttrekking:

Maatstaf van heffing: 50.000 – 45.000 = 5.000 euro

Verschuldigde btw: 21% van 5.000 = 1.050 euro.

Aftrek:

1^e hypothese: beroepsgebruik van het voertuig: 100%

Maximum 50% aftrek ofwel 1.050 x 50% = 525 euro

2^e hypothese: beroepsgebruik van het voertuig: 70%

Maximum 50% aftrek ofwel 1.050 x 50% = 525 euro

3e hypothese: beroepsgebruik van het voertuig: 35% (methode 3)

Aftrek van 1.050 x 35% = 367,50 euro.

Opmerking:

Indien het voertuig zou zijn verkocht voor meer dan 50.000 euro, zou er geen btw verschuldigd zijn over de onttrekking (het verschil tussen aankoop- en verkoopprijs is negatief).

• Levering van het voertuig meer dan achttien maanden na de datum waarop het voor het eerst in het verkeer werd gebracht (of na 31.12 van het jaar dat volgt op dat waarin het voor het eerst in het verkeer werd gebracht

De btw die niet werd betaald bij de ingebruikneming of bij het in het verkeer brengen van het voertuig moet worden geregulariseerd. Ze wordt berekend over de aankoopprijs of, bij gebrek hieraan over de kostprijs.

Voorbeeld:

Hetzelfde voorbeeld als hierboven maar op 17.09.2021, vervaldatum van de termijn van achttien maanden, is het voertuig nog steeds niet verkocht.

Onttrekking:

Maatstaf van heffing: 50.000 euro

Verschuldigde btw: 21% van 50.000 = 10.500 euro.

Aftrek:

Het recht op aftrek van de btw wordt uitgeoefend in functie van het gebruik voor economische doeleinden (methodes van de circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummers 106 tot en met 122) en het plafond van 50% ingesteld door artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

b. Geen belastbare onttrekking voor voertuigen die uitzonderlijk worden gebruikt als investeringsgoed

Het uitzonderlijk gebruik voor korte duur van een voor de verkoop bestemd voertuig door een constructeur van of een handelaar in voertuigen, voor proefritten met het oog op de verkoop ervan, wordt niet aangemerkt als een handeling bedoeld in artikel 12, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek. Het voertuig kan immers niet als een bedrijfsmiddel worden aangemerkt omdat het niet op duurzame wijze wordt gebruikt als werkinstrument of exploitatiemiddel (beslissing nr. E.T. 107.150 van 15.05.2006).

Bijgevolg:

• blijft het voertuig uitsluitend bestemd voor de verkoop

• de op het tijdstip van de aankoop betaalde btw was en blijft volledig aftrekbaar

• de bijzondere regeling voorzien in de aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985 blijft zonder toepassing.

Voor meer informatie over deze bijzondere regeling wordt verwezen naar aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985, behalve voor de randnummers 14 en 19 waarvan de wijzigingen zijn vermeld in subrubriek a, van deze rubriek.

c. Gebruikskosten

De bijzondere regeling, beschreven onder subrubriek a van deze rubriek, is slechts van toepassing op de btw geheven van de verkrijging van het voertuig, die later als directie- of demonstratiewagen wordt gebruikt, en strekt zich niet uit tot de gebruikskosten van dat voertuig.

De gebruikskosten van dit voertuig blijven onderworpen aan de aftrekbeperking van 50% zoals bepaald in artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, ongeacht of dat voertuig wordt gebruikt onder dekking van de bijzondere regeling voorzien in de aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985, of niet (schriftelijke parlementaire vraag nr. 725 van de heer Volksvertegenwoordiger Denis D’Hondt van 15.06.2001).

d. Aandachtspunten

• Opmaak van een document dat de onttrekking van het voertuig vaststelt op het tijdstip van de regularisatie (artikel 3 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd).

• Het houden van een bijzonder register met de onttrekkingen van voertuigen die in het kader van de bijzondere regeling moeten worden gedaan.

De inschrijving van dergelijke onttrekking in het bijzonder register kan worden beschouwd als ‘opmaak’ van het stuk dat de onttrekking vaststelt onder de voorwaarden bepaald in nummer 30 van aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985.

E. Onttrekking of het onder zich hebben van voertuigen

In plaats van te worden verkocht en geleverd kan het voertuig ook worden onttrokken of bij de in België gevestigde belastingplichtige indiener van periodiek aangiften blijven indien deze de uitoefening van zijn activiteit stopzet.

Artikel 12, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt de handelingen die met belastbare leveringen onder bezwarende titel moeten worden gelijkgesteld.

Voor meer informatie dienaangaande wordt verwezen naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek (herzieningen, onttrekkingen en ingebruiknemingen), Afdeling 2’.

a. Onttrekking door een belastingplichtige van een voertuig voor zijn privébehoeften, de privébehoeften van zijn personeel, en meer algemeen voor andere doeleinden dan deze van zijn economische activiteit

Artikel 12, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Met een levering onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld:

1° het door een belastingplichtige aan zijn bedrijf onttrekken van een roerend goed voor zijn privé-doeleinden of voor de privé-doeleinden van zijn personeel en, meer algemeen, voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit, wanneer voor dat goed of de bestanddelen ervan recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan; (…)’.

Wordt bedoeld het eenvoudige materiële feit dat erin bestaat een voertuig van de onderneming te ‘onttrekken’ of, met andere woorden, het uit de activa van de onderneming weg te halen, zonder rekening te houden met een herzieningstermijn van de initiële aftrekken inzake bedrijfsmiddelen.

De in artikel 12, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek bedoelde onttrekking van een voertuig is aan de btw onderworpen wanneer de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld:

• dit voertuig werd met toepassing van de btw verkregen of werd in de onderneming vervaardigd.

• De onttrekking moet worden uitgevoerd door een belastingplichtige met recht op aftrek die bij het binnenkomen van dit voertuig in het bedrijfsvermogen met toepassing van de btw (aankoop in het binnenland, invoer, intracommunautaire verwerving of vervaardiging binnen de onderneming), deze btw geheel of gedeeltelijk heeft kunnen aftrekken.

Zo wordt, bijvoorbeeld, de onttrekking voor privédoeleinden van een voertuig niet belast indien de aankoop is gebeurd met toepassing van de winstmargeregeling (artikel 58, § 4, van het Btw-Wetboek) of indien de auto van een privépersoon werd gekocht.

• De onttrekking moet betrekking hebben op een roerend goed (in dit geval het voertuig).

• Het onttrokken voertuig moet worden gebruikt voor de privébehoeften van de belastingplichtige, voor de privébehoeften van zijn personeel en, meer algemeen, voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit.

De belastingheffing via onttrekking is slechts van toepassing op een volledige en definitieve bestemming van het voertuig voor de privédoeleinden van de belastingplichtige, de privédoeleinden van zijn personeel en, meer algemeen, voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit.

b. Onttrekking door een belastingplichtige van een voertuig om het om niet te verstrekken

Artikel 12, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Met een levering onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld:

(…)

2° het door een belastingplichtige aan zijn bedrijf onttrekken van een goed om het om niet te verstrekken, wanneer voor dat goed of de bestanddelen ervan recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan, (…)’.

De in artikel 12, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde onttrekking van een voertuig is aan de btw onderworpen wanneer de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld:

• Het voertuig werd met toepassing van de btw verkregen of werd in de onderneming vervaardigd.

• De onttrekking moet worden uitgevoerd door een belastingplichtige met recht op aftrek die de btw geheel of gedeeltelijk heeft kunnen aftrekken gezien het voertuig oorspronkelijk voor zijn economische activiteit was bestemd.

Het onttrokken voertuig wordt, bijvoorbeeld, gratis overgedragen aan een directie-orgaan (zaakvoerder of bestuurder) dat geen personeelslid is, aan een klant of leverancier, aan een familielid van de belastingplichtige natuurlijke persoon.

c. Het onder zich hebben van een voertuig door een belastingplichtige in geval van stopzetting van zijn economische activiteit

Artikel 12, § 1, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Met een levering onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld:

(…)

5° het onder zich hebben van een goed door een belastingplichtige of zijn rechthebbenden ingeval hij de uitoefening van zijn economische activiteit beëindigt, wanneer voor dat goed of de bestanddelen ervan recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan; deze bepaling is niet van toepassing wanneer de rechthebbenden de activiteit van belastingplichtige onder de voorwaarden van artikel 11 verderzetten’.

Voor de toepassing van artikel 12, § 1, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek, moeten de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld:

• De belastingplichtige moet elke aan de btw onderworpen economische activiteit volledig en definitief stopzetten.

Voor de toepassing van artikel 12, § 1, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek moet het begrip belastingplichtige steeds worden begrepen in de zin van artikel 4 van het Btw-Wetboek. Dit heeft tot gevolg dat een belastingplichtige die loontrekkende of bediende wordt in het toepassingsgebied van deze eerste bepaling valt wanneer hij een voertuig onder zich houdt vermits hij geen zelfstandige economische activiteit meer uitoefent.

Daarentegen wordt een belastingplichtige die overgaat van een belastingplichtige economische activiteit met recht op aftrek naar een uitsluitend belastingplichtige activiteit zonder recht op aftrek (bijvoorbeeld een door artikel 44 van het Btw-Wetboek vrijgestelde economische activiteit) niet beoogd door artikel 12, § 1, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek. In dit geval moet de btw-aftrek met betrekking tot het voertuig worden herzien indien het vijfjarige herzieningstijdvak nog niet is verstreken (artikel 10, § 1, 5°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

• De belastingplichtige (zijn rechthebbende) moet zelf, als eigenaar, een of meer voertuigen onder zich houden na het beëindigen van de economische activiteit van de onderneming.

Het onder zich houden van een voertuig is een louter passieve situatie terwijl een onttrekking voor privébehoeften, bedoeld in subrubriek a), van deze rubriek, een privégebruik veronderstelt. Welnu, in geval van stopzetting van de economische activiteit kan die veronderstelling slechts een rol spelen indien het goed, door zijn aard, geschikt is voor het vervullen van privébehoeften, wat het geval is voor een voertuig.

In geval van definitieve stopzetting van de economische activiteit, wordt door deze bepaling het eenvoudige feit van het onder zich houden door een belastingplichtige of zijn rechthebbende van goederen die niet geschikt zijn voor privétoepassing, zoals een vrachtwagen met oplegger, belast.

Daarbij heeft het geen belang dat het gehouden voertuig bestemd was voor de verkoop of als bedrijfsmiddel werd gebruikt, in welk geval het nog bruikbaar moet zijn op het tijdstip van het stopzetten van de economische activiteit.

In dit geval ziet de belastingplichtige af van de verkoop of heeft hij geen koper gevonden voor het voertuig dat hij nog onder zich houdt. De belastingplicht wordt immers slechts beëindigd bij het afsluiten van de vereffening.

• Het gehouden voertuig of zijn samenstellende bestanddelen moeten een geheel of gedeeltelijk recht op aftrek hebben doen ontstaan.

F. Onttrekking van voertuigen door een gemengde belastingplichtige

a. De gemengde belastingplichtige past de regel van het algemeen verhoudingsgetal toe

De gemengde belastingplichtige die de regel van het algemeen verhoudingsgetal toepast heeft op het tijdstip van de verkrijging van de auto zijn recht op aftrek van de btw uitgeoefend met een dubbele beperking (Arrest van het Hof van Cassatie nr. C 03/4 van 02.10.2003):

De eerste beperking volgt uit de toepassing van artikel 45, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek (beroepsgebruik van meer dan 50%) of artikel 45, § 1quinquies, van het Btw-Wetboek (beroepsgebruik van minder dan of ten hoogste 50%) en de tweede beperking vloeit voort uit de toepassing van artikel 46, § 1, van het Btw-Wetboek.

Bij onttrekking van voertuigen aan de onderneming kan deze gemengde belastingplichtige de bijzondere maatstaf van heffing toepassen (zie rubriek A, subrubriek c, van deze titel), in combinatie met de herziening in zijn voordeel van de btw-aftrek, zoals bepaald in artikel 10, § 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd.

b. De belastingplichtige past de regel van het werkelijk gebruik toe

De belastingplichtige die de regel van het werkelijk gebruik toepast:

• moet geen belaste onttrekking toepassen voor een voertuig dat hij uitsluitend heeft gebruikt in het kader van zijn activiteit die hem geen recht op aftrek verleent

• moet artikel 12, § 1, van het Btw-Wetboek toepassen op het voertuig dat hij heeft gebruikt voor zijn activiteit met recht op aftrek. De bijzondere maatstaf van heffing is van toepassing (zie rubriek A, subrubriek c, van deze titel).

8. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen in hoofde van een belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen

A. Bedoelde belastingplichtigen

Worden bedoeld in titel 8, van deze Afdeling:

• de belastingplichtigen die uitsluitend door artikel 44 van het Btw-Wetboek vrijgestelde handelingen verrichten zonder recht op aftrek

• de kleine ondernemingen onderworpen aan de vrijstellingsregeling van de belasting voor kleine ondernemingen bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek

• de landbouwondernemingen onderworpen aan de bijzondere regeling bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek.

B. Binnenkomst van voertuigen in het economisch vermogen van de in België gevestigde belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen

a. Kort schematisch overzicht

(11) Aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek indien de verwerver al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen moet belasten (overschrijding van de drempel of optie voor het belasten van dergelijke aankopen):

Rooster 72: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde belasting

Eventuele toepassing van de veiligheidsmaatregel in geval van het niet naleven van bepaalde voorwaarden (zie subrubriek b, van deze rubriek).

(12) Naleving van de verplichtingen inzake aangifte van de intracommunautaire verwerving en betaling van de erover verschuldigde btw (koninklijk besluit nr. 46, voornoemd), , (geen overschrijding van de drempel van intracommunautaire verwervingen, noch optie voor het belasten van dergelijke aankopen) (zie subrubriek b, hieronder en ‘Boekwerk IV: voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 6, titel 4, rubriek A’).

(13) Aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek: enkel te belasten ingeval van overschrijding van de drempel van intracommunautaire verwervingen of optie voor het belasten van dergelijke aankopen:

Rooster 71 : maatstaf van heffing

Rooster 80 : verschuldigde belasting

Eventuele toepassing van de veiligheidsmaatregel in geval van het niet naleven van bepaalde voorwaarden (zie subrubriek b, van deze rubriek).

(14) Toepassing van artikel 15, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek bij de koper die er niet toe gehouden is al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen te belasten (geen overschrijding van de drempel noch optie voor het belasten van intracommunautaire aankopen)

(15) In principe, de verkrijger (artikel 6, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd) aan wie het voertuig wordt verzonden op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt en, bij gebrek aan verkrijger, de eigenaar van het voertuig op dat tijdstip.

b. Veiligheidsmaatregel

Indien de schuldenaar van de btw over de intracommunautaire verwerving van een voertuig (nieuw of niet nieuw) zijn verplichtingen inzake indiening van de bijzondere aangifte (nr. 629) en betaling van de btw niet nakomt, kan de douane de onmiddellijke betaling eisen van de over die intracommunautaire verwerving verschuldigde btw, op basis van een aangifte nr. 446 die speciaal voor particulieren is bestemd.

c. Inschrijving in factuurboeken of registers

• Inschrijving in het boek voor inkomende facturen van de aan de vrijstellingsregeling van de belasting onderworpen kleine onderneming

De kleine onderneming die aan de vrijstellingsregeling van de belasting is onderworpen is ontheven van de verplichting een boek voor inkomende facturen te houden indien de documenten met betrekking tot verworven voertuigen worden bewaard onder de voorwaarden van artikel 14, § 4, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd.

• Inschrijving in het bijzonder register met het oog op het invullen van de bijzondere aangifte nr. 629

Moeten het bijzonder register bedoeld in artikel 14, § 5, van het koninklijk besluit nr. 1, houden, indien ze schuldenaar zijn van de btw, met name over hun intracommunautaire verwervingen van voertuigen:

* de belastingplichtigen die door artikel 44 van het Btw-Wetboek vrijgestelde handelingen verrichten zonder recht op aftrek

* de belastingplichtigen die de bijzondere regeling voor landbouwondernemers bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek genieten.

d. Aandachtspunten

• Een elektronisch signaal e - 705 moet via de webapplicatie van de Algemene Administratie van Douane en Accijnzen worden gevraagd voor het voertuig dat reeds in België is ingeschreven maar het voorwerp uitmaakt van een intracommunautaire verwerving of een invoer.

• Indien de verwerver het nieuwe intracommunautair verworven voertuig (op zijn naam) wenst in te schrijven in het repertorium van de DIV, moet hij bij de douanedienst een op zijn naam opgestelde aanvraag om inschrijving voorleggen (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd).

C. Gebruik door een in België gevestigde belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen, van gehuurde voertuigen

Voor de regels inzake plaatsbepaling van diensten bestaande in de huur van vervoermiddelen voor een belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen, opgenomen in artikel 21 van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 1, rubriek B, subrubriek a, titel 2 en titel 3, rubriek E’.

Hieronder volgt een kort schematisch overzicht van de ter zake geldende regels inzake plaatsbepaling en verschuldigdheid ;

(16) Met toepassing, desgevallend, van artikel 5, § 1, eerste lid, 2° of 3°, van het koninklijk besluit nr. 31 van 02.04.2002 met betrekking tot de toepassingsmodaliteiten van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van de handelingen verricht door niet in België gevestigde belastingplichtigen. Betaling op basis van de bijzondere aangifte nr. 629 (artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek):

Rooster 76: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde belasting

Of, bij gebreke, onmiddellijke betaling via overschrijving.

(17) De dienstverrichter als deze in België is gevestigd (artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek)

Indien de dienstverrichter niet in België is gevestigd: toepassing van artikel 51, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek. Betaling op basis van bijzondere aangifte nr. 629 (artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek) en het houden van het bijzonder register (artikel 14, § 5, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd):

Rooster 75: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde belasting

D. Uittrede van voertuigen uit het economisch vermogen van de in België gevestigde belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen

a. Levering in België door een belastingplichtige verkoper die uitsluitend door artikel 44 van het Btw-Wetboek vrijgestelde handelingen verricht zonder recht op aftrek: geen verschuldigde btw – verwijzing naar de relevante wettelijke bepaling

(18) Aangifte nr. 447 door de verkoper (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

b. Levering in België door een belastingplichtige verkoper, kleine onderneming onderworpen aan de vrijstellingsregeling van de belasting voor kleine ondernemingen bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek: geen verschuldigde btw – verwijzing naar de relevante wettelijke bepaling

(19) Aangifte nr. 447 door de verkoper (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

c. Levering in België van een voertuig dat hij in zijn bedrijf heeft gebruikt door een verkoper, landbouwondernemer onderworpen aan de bijzondere regeling bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek: geen verschuldigde btw – verwijzing naar de relevante wettelijke bepaling

(20) Aangifte nr. 447 door de verkoper (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

Voor de bijzonderheden in verband met de landbouwregeling bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek wordt verwezen naar ‘Boekwerk V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen, Afdeling 4’.

d. Intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen – beperkt recht op aftrek – tijdstip waarop het recht op aftrek ontstaat

Een belastingplichtige die geen periodieke btw-aangiften moet indienen kan, wanneer hij een nieuw vervoermiddel intracommunautair levert, slechts binnen bepaalde grenzen een recht op aftrek uitoefenen en dit, overeenkomstig artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek:

‘Voor wat betreft de belasting geheven van leveringen, invoeren en intracommunautaire verwervingen van goederen en diensten met betrekking tot een door artikel 39bis vrijgestelde levering van een nieuw vervoermiddel in de zin van artikel 8bis, § 2, kunnen de belastingplichtigen bedoeld in artikel 8bis, § 1, of in artikel 57 alsook de belastingplichtigen die uitsluitend leveringen van goederen of diensten verrichten waarvoor zij geen recht op aftrek hebben, in afwijking van § 1 de belasting slechts in aftrek brengen geheven op de levering, de invoer of de intracommunautaire verwerving van het genoemde vervoermiddel en dit binnen de grenzen of ten belope van het bedrag van de belasting dat op deze levering opeisbaar zou zijn indien ze niet vrijgesteld zou zijn op grond van genoemd artikel 39bis ‘.

• Beperking van de omvang van het recht op aftrek

De beperkingen vervat in artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek vertonen de volgende kenmerken:

* Eerste beperking: aard van de aftrekbare belasting

Is aftrekbaar, de belasting geheven van de occasionele aankoop, intracommunautaire verwerving of invoer van nieuwe vervoermiddelen door de belastingplichtige.

Daarentegen is de belasting geheven van de goederen en/of diensten in verband met de overdracht van een voertuig niet aftrekbaar (bijvoorbeeld de reclamekosten, de makelaars- of transportkosten, de onderhouds- of herstellingskosten om het voertuig terug in orde te stellen).

* Tweede beperking: bedrag van de aftrek

Het bedrag van de aftrekbare btw wordt berekend door op de maatstaf van heffing van de door artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde levering het tarief toe te passen dat in België van kracht is op het tijdstip van de verkoop, met als maximum het btw-bedrag dat op het tijdstip van aankoop werd betaald.

• Ontstaan van het recht op aftrek

Het recht op aftrek van de belasting geheven van de levering, de invoer of de intracommunautaire verwerving van een vervoermiddel ontstaat in afwijking van artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd, op het tijdstip waarop de levering van het voertuig plaatsvindt binnen de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek (artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd)

e. Intracommunautaire levering van nieuwe vervoermiddelen, vrijgesteld door artikel 39bis,eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek: na te leven formaliteiten

• Verplichting een factuur uit te reiken

De uitgereikte factuur moet de volgende elementen bevatten:

* de vermelding ‘Intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel: btw-vrijstelling op grond van artikel 39bis, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek’ of een gelijkwaardige vermelding

* dezelfde vermeldingen als die welke gewoonlijk worden vermeld op een factuur uitgereikt door een belastingplichtige indiener van periodieke aangiften, behalve het btw-nummer

* de gegevens vervat in artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek, te weten, de datum van de eerste ingebruikneming, desgevallend het aantal afgelegde kilometers, het merk, het model, de cilinderinhoud, het vermogen van de motor en het chassisnummer.

• Vervulling van de voorwaarden om het recht op aftrek uit te oefenen (artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 48):

* in het bezit zijn van de aankoopfactuur van het voertuig, het invoerdocument of de bijzondere aangifte nr. 446 met betrekking tot de intracommunautaire verwerving

* in het bezit zijn van het dubbel van de verkoopfactuur uitgereikt bij de intracommunautaire levering van het voertuig

* aantonen dat het voertuig ‘nieuw’ was op het tijdstip van de intracommunautaire levering (bijvoorbeeld via een kopie van het laatste Belgische inschrijvingsbewijs van het voertuig, opgave van het aantal afgelegde kilometers zoals weergegeven op de kilometerteller …)

* aantonen dat het voertuig in een andere lidstaat werd geleverd (vervoerbewijs).

• Aftrek onder de vorm van een teruggaaf

De belastingplichtige die niet gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften recupereert, bij wijze van teruggaaf, de belasting waarvan het recht op aftrek is ontstaan. De aangifte nr. 447 geldt als aanvraag om teruggaaf als de in artikel 6 van koninklijk besluit nr. 48, bedoelde voorwaarden vervuld zijn op het tijdstip van indienen van de aangifte (artikel 7 van het koninklijk besluit nr. 48).

f. Specifieke documenten betreffende intracommunautaire handelingen in verband met nieuwe vervoermiddelen

9. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen in hoofde van een niet-belastingplichtige rechtspersoon

A. Binnenkomst van voertuigen in het vermogen van de in België gevestigde niet-belastingplichtige rechtspersoon

a. Kort schematisch overzicht

(21) Indien de verkrijger het nieuw intracommunautair verworven voertuig (op zijn naam) wenst in te schrijven in het repertorium van de DIV, moet hij bij de douanedienst een op zijn naam opgestelde aanvraag tot inschrijving voorleggen (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd).

(22) Aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek indien de verwerver al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen moet belasten (overschrijding van de drempel of optie voor het belasten van dergelijke aankopen):

Rooster 72: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde btw

Eventuele toepassing van de veiligheidsmaatregel in geval van het niet vervullen van bepaalde voorwaarden (zie subrubriek b, van deze rubriek).

(23) Koninklijk besluit nr. 46, Voornoemd, indien de verwerver niet al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen moet belasten (geen overschrijding van de drempel noch optie voor het belasten van de intracommunautaire verwervingen van goederen), (zie ‘Boekwerk IV: voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, rubriek A).

(24) Aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek: enkel te belasten in geval van overschrijding van de drempel of optie voor het belasten:

Rooster 71: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde btw

Eventuele toepassing van de veiligheidsmaatregel in geval van het niet vervullen van bepaalde voorwaarden (zie subrubriek b, van deze rubriek).

(25) Toepassing van artikel 15, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek: de verkrijger is geen btw verschuldigd over zijn intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen (geen overschrijding van de drempel inzake intracommunautaire aankopen, noch optie voor het belasten van dergelijke aankopen)

(26) In principe, de verkrijger aan wie het voertuig wordt verzonden op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt en, bij gebrek aan verkrijger, de eigenaar van het voertuig op dat tijdstip (artikel 6, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd)

b. Veiligheidsmaatregel

Indien de schuldenaar van de btw over de intracommunautaire verwerving van een voertuig (nieuw of niet nieuw) zijn verplichtingen inzake indiening van de bijzondere aangifte (nr. 629) en betaling van de btw niet nakomt, kan de douane de onmiddellijke betaling eisen van de over die intracommunautaire verwerving verschuldigde btw, op basis van een aangifte nr. 446 die speciaal voor particulieren is bestemd.

c. Bijzonder register en bijzondere aangifte nr. 629

Indien de niet-belastingplichtige rechtspersoon schuldenaar is van de btw over de diensten met betrekking tot een voertuig die in België plaatsvinden op grond van het algemeen criterium inzake plaatsbepaling van artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek (artikel 51, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek) (zie rubriek B, van deze titel), dan moet hij:

• het bijzonder register houden dat is voorzien in artikel 14, § 6, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd

• de bijzondere aangifte nr. 629 indienen (artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek).

d. Aandachtspunten

• elektronisch signaal e-705 moet via de webapplicatie van de Algemene Administratie van Douane en Accijnzen worden gevraagd voor een voertuig dat reeds in België is ingeschreven maar het voorwerp uitmaakt van een intracommunautaire verwerving of een invoer.

• Indien de verwerver het nieuwe intracommunautair verworven voertuig (op zijn naam) wenst in te schrijven in het repertorium van de DIV, moet hij bij de douanedienst een op zijn naam opgestelde aanvraag om inschrijving voorleggen (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd; zie titel 11, rubriek C, van deze Afdeling).

B. Gebruik door een in België gevestigde niet-belastingplichtige rechtspersoon van gehuurde voertuigen

Voor de plaatsbepalingsregels van de huur van een vervoermiddel door een in België gevestigde niet-belastingplichtige rechtspersoon, opgenomen in de artikelen 21 en 21bis van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 1, rubriek B, subrubriek a, titel 2 en titel 3, rubriek E evenals titel 4, rubriek F’.

Kort schematisch overzicht van de ter zake geldende regels inzake plaatsbepaling en verschuldigdheid met betrekking tot de huur van vervoermiddelen door een niet-belastingplichtige rechtspersoon

(27) Met toepassing, desgevallend, van artikel 5, § 1, eerste lid, 2°, van het koninklijk besluit nr. 31, voornoemd. Betaling door de ontvanger op basis van de bijzondere aangifte nr. 629 (artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek):

Rooster 76: maatstaf van heffing

Rooster 80: verschuldigde btw

(28) De dienstverrichter, als hij in België is gevestigd (artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek).

De ontvanger als de dienstverrichter niet in België is gevestigd (artikel 51, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek

(29) Met toepassing, desgevallend, van artikel 5, § 1, eerste lid, 3°, van het koninklijk besluit nr. 31. Betaling door de afnemer.

C. Uittrede van voertuigen uit het vermogen van de in België gevestigde niet-belastingplichtige rechtspersoon : geen verschuldigde btw

a. Kort schematisch overzicht

Alhoewel, bij veronderstelling, de leveringen van voertuigen door een in België gevestigde niet belastingplichtige rechtspersoon plaatsvinden in België, is er geen btw verschuldigd omwille van de hierna vermelde redenen, naargelang het type van leveringen en voertuigen.

(30) Aangifte nr. 447 door de verkoper (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 48, voornoemd).

(31) Ongeacht de hoedanigheid van de koper

b. Van de btw vrijgestelde intracommunautaire levering van voertuigen (artikel 39bis van het Btw-Wetboek) – beperkt recht op aftrek

Op het tijdstip van aankoop van een voertuig heeft de niet-belastingplichtige rechtspersoon geen recht op aftrek kunnen uitoefenen.

Wanneer de levering van het voertuig gebeurt onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek, kan de toevallige belastingplichtige in de zin van artikel 8bis, § 1, van het Btw-Wetboek, binnen bepaalde grenzen een recht op aftrek uitoefenen (artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek) op basis van een aangifte nr. 447 (zie artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 48).

Voor meer informatie wordt verwezen naar titel 8, rubriek D, subrubriek d, van deze Afdeling.

10. ‘Binnenkomst’, ‘gebruik’ en ‘uittrede’ van voertuigen ‘ in hoofde van een in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon

A. Binnenkomst van voertuigen in het vermogen van de in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon - Beknopt schematisch overzicht

(32) Naleving van de verplichtingen inzake aangifte van de intracommunautaire verwerving en betaling van de erover verschuldigde btw (koninklijk besluit nr. 46, voornoemd), (zie titel 11, rubriek b, van deze Afdeling)

(33) De regeling van de afstandsverkopen (artikel 15, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek), kan slechts van toepassing zijn als het geleverde voertuig niet als nieuw moet worden beschouwd.

(34) In principe, de verkrijger (artikel 6, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd) aan wie het voertuig wordt verzonden op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt en, bij gebrek aan verkrijger, de eigenaar van het voertuig op dat tijdstip.

B. Gebruik door een in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon van gehuurde voertuigen

Voor de plaatsbepalingsregels van de huur van vervoermiddelen door een in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon, opgenomen in artikel 21bis van het Btw-Wetboek, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek E, titel 4, rubriek F’.

Hierna volgt een kort schematisch overzicht van de ter zake geldende regels inzake plaatsbepaling en verschuldigdheid.

(35) Met toepassing, desgevallend, van artikel 5, § 1, eerste lid, 3°, van het koninklijk besluit nr. 31, voornoemd : betaling door de ontvanger via overschrijving.

C. Uittrede van voertuigen uit het vermogen van de in België gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon: geen verschuldigde btw

a. Beknopt schematisch overzicht

Alhoewel, bij veronderstelling, de volgende in België plaatsvinden, is er geen btw verschuldigd omwille van de hierna vermelde redenen, naargelang het type van leveringen en voertuigen.

(36) Aangifte nr. 447 door de verkoper (zie koninklijk besluit nr. 48, voornoemd)

b. Recht op aftrek in hoofde van de toevallige belastingplichtige van rechtswege – voorbeeld

Een particulier koopt in juni 2021 een nieuw voertuig voor de prijs van 40.000 euro + 8.400 euro btw.

In november 2021 verkoopt hij hem aan een Franse particulier voor 35.000 euro.

De kosten in verband met de aankondiging van de verkoop bedragen 50 euro + 10,50 euro btw.

De kosten voor het vervoer van het voertuig naar de Franse particulier bedragen 300 euro + 63 euro btw.

Als toevallige belastingplichtige van rechtswege kan de Belgische particulier een recht op aftrek uitoefenen van 7.350 euro btw (35.000 x 21%) (artikel 45, § 1bis, van het Btw-Wetboek).

Indien hij het voertuig aan de Franse particulier had kunnen verkopen voor 45.000 euro, zou het bedrag van de aftrekbare btw wegens de intracommunautaire levering 8.400 euro zijn geweest, dit wil zeggen: 45.000 x 21% (9.450 euro) beperkt tot 8.400 euro (btw betaald op het tijdstip van aankoop) (zie titel 8, rubriek D, subrubriek d, van deze Afdeling).

11. Samenvatting van de verplichtingen eigen aan de marktdeelnemers in de automobielsector

A. Op te stellen documenten

• Een verplichte factuur, zelfs aan een particuliere klant (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 3, rubriek C’ en voor de verplichte vermeldingen zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 5, rubriek A’)

• Een vereenvoudigde factuur (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 4, rubriek F’)

• Een onttrekkingsdocument (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 4, rubriek A, subrubriek b, titel 5, rubriek E’)

• Een aankoopborderel aan een particulier of een belastingplichtige die niet verplicht is om een factuur op te stellen (‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 4, rubriek C’)

• Een aankoopborderel in het kader van de winstmargeregeling (‘Boekwerk V: Bijzondere regelingen – Hoofdstuk 15: Bijzondere regelingen, Afdeling 6, titel 3, rubriek A, titel 6, rubriek A’)

• Een rekening of ontvangsbewijs (wassen van voertuigen) (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 5, titel 3)

B. De bijzondere registers

• Btw-register van de motorvoertuigen (per bedrijfszetel) tegelijk in het kader van de normale btw-regeling en de winstmargeregeling: artikelen 28 en 29 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, circulaire nr. 2018/C/47 van 19.04.2018 met betrekking tot het btw-register van de motorvoertuigen (nr. E.T. 130.170)

• Bijzonder register van directie- of demonstratiewagens, uitsluitend in het kader van de normale btw-regeling (aanschrijving nr. 9/1985 van 30.07.1985)

• Aankoopregister (of aangepast boek voor inkomende facturen) specifiek in het kader van de winstmargeregeling: aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummers 77 tot en met 81

• Vergelijkingsregister, specifiek in het kader van de winstmargeregeling: aanschrijving nr. 2/1995 van 02.01.1995, randnummer 82.

C. Bijzondere aangifte met betrekking tot de intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen (aangifte nr. 446) en controle van de betaling van de verschuldigde btw

a. Wijze van aangifte

Wanneer degene die een nieuw vervoermiddel intracommunautair verwerft niet gehouden is tot het indienen van de gewone btw-maand- of kwartaalaangifte (aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Wetboek) en van de bijzondere btw-aangifte (nr. 629) voor zijn intracommunautaire verwervingen van gewone goederen (aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Wetboek) dient hij als schuldenaar van de ter zake opeisbare btw, aangifte te doen van de verwerving door middel van een specifieke aangifte (artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 46, voornoemd). Het betreft hier de bijzondere btw-aangifte inzake de intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen (aangifte nr. 446).

Wanneer degene die een nieuw vervoermiddel intracommunautair verwerft daarentegen wel gehouden is tot het indienen van de gewone btw-maand- of kwartaalaangifte of van de bijzondere btw-aangifte (nr. 629) voor zijn intracommunautaire verwervingen van gewone goederen, geldt voor de wijze van aangifte en voldoening van de ter zake opeisbare btw in beginsel dezelfde regeling als voor zijn belastbare intracommunautaire verwerving van gewone goederen. In bepaalde gevallen wordt evenwel afgeweken van deze wijze van aangifte en van voldoening van de belasting, en dit dan zowel voor de te belasten intracommunautaire verwervingen van nieuwe als niet nieuwe vervoermiddelen. Dit gebeurt wanneer vastgesteld wordt dat de verwerver zijn verplichtingen inzake btw niet op regelmatige wijze naleeft. In dit geval gebeurt de aangifte en de wijze van voldoening van de belasting zoals bepaald in de vorige alinea, en dit dus ongeacht of het intracommunautair verworven vervoermiddel al dan niet nieuw is (artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 46).

b. Tijdstip en plaats van indiening van de aangifte nr. 446

De aangifte nr. 446 moet worden ingediend op een Belgisch douanekantoor naar keuze vóór het verstrijken van de maand die volgt op deze waarin het belastbaar feit plaatsvindt en voor de indiening van de aanvraag om inschrijving van het voertuig (artikel 7 van het koninklijk besluit nr. 46).

c. Over te leggen stukken bij de indiening van de aangifte nr. 446

Bij de indiening van de aangifte nr. 446 dient de verwerver de door de leverancier uitgereikte factuur met betrekking tot de levering voor te leggen samen met alle andere stukken waaruit blijkt dat de vermeldingen van die factuur juist zijn en die, meer algemeen, de in de aangifte nr. 446 op te nemen gegevens staven. Die stukken zijn onder meer de door de verwerver opgemaakte of ontvangen bestelbons, contracten, verzendingsstukken, vervoerdocumenten en betalingsstukken met betrekking tot het vervoermiddel en de intracommunautaire verwerving ervan (artikel 4, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 46).

Wanneer het vervoermiddel een landvoertuig is dat de verwerver op zijn naam wenst te laten inschrijven in het repertorium van de Directie voor de Inschrijving van Voertuigen overeenkomstig de reglementering betreffende de inschrijving van motorvoertuigen, dient hij terzelfdertijd de op zijn naam opgestelde aanvraag om inschrijving voor te leggen (artikel 4, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 46).

d. Voldoening van de belasting

De verschuldigde belasting moet worden voldaan vóór het verstrijken van de maand die volgt op deze waarin het belastbaar feit plaatsvindt. Wanneer de opeisbaarheid van de belasting blijkt uit de bijzondere aangifte nr. 446 en die aangifte ingediend wordt binnen in subrubriek b, van deze rubriek vermelde termijn, moet de belasting worden voldaan op het tijdstip waarop die aangifte wordt ingediend. De betaling kan ‘cash’ gebeuren bij de verantwoordelijke van de douanedienst waar de genoemde aangifte wordt ingediend, via bankkaart, kredietkaart of gecertificeerde cheque (artikel 8 van het koninklijk besluit nr. 46).

e. Controle van de betaling van de verschuldigde btw

Eenieder die schuldenaar is van de btw wegens de intracommunautaire verwerving van een voertuig moet zich, krachtens de artikelen 1 en 5 van het Koninklijk Besluit nr. 46, voornoemd, aan te bieden op een Belgisch douanekantoor van zijn keuze met het oog op:

• de voldoening of het toezicht op de voldoening van de btw opeisbaar ter zake van deze intracommunautaire verwerving

• het nazicht of in de hoedanigheid van verwerver die periodieke of bijzondere (629) aangiften indient, hij zijn verplichtingen inzake btw op regelmatige wijze naleeft (zo niet moet hij een bijzondere aangifte nr. 446 indienen)

• het voorleggen van de factuur van de leverancier samen met alle andere stukken waaruit blijkt dat de vermeldingen van de factuur juist zijn en die de in de bijzonder aangifte 446 op te nemen gegevens staven als die moet worden ingediend.

Er is geen aanbieding op een douanekantoor vereist voor personen aan wie vergunning werd verleend om het vignet dat het communautair karakter van het voertuig vastlegt via de procedure van elektronische gegevensuitwisseling door te zenden naar de DIV (bijvoorbeeld een autoconstructeur of een officieel invoerder).

D. Inschrijving van voertuigen

a. Verkoop van een voertuig dat nooit in België is ingeschreven

Om de communautaire aard vast te stellen van een voertuig dat nooit in België werd ingeschreven, moet een elektronisch signaal e-705 via een procedure voor elektronische gegevensuitwisseling van de Douane naar de DIV worden verstuurd.

Hetzelfde geldt voor een voertuig dat wordt ingevoerd of intracommunautair verworven in België terwijl het reeds eerder in België werd ingeschreven. In deze veronderstelling wordt het betrokken voertuig immers geacht nooit in België te zijn ingeschreven.

b. Verkoop van een voertuig dat reeds in België werd ingeschreven

Het gaat om een voertuig waarvoor reeds een Belgische nummerplaat werd afgeleverd op naam van een vorige gebruiker en dat nooit het voorwerp heeft uitgemaakt van een uitvoer of intracommunautaire levering.

Aangezien de intracommunautaire aard van dit voertuig reeds werd vastgesteld, moet het geen voorwerp uitmaken van een elektronisch signaal e-705 via de Algemene Administratie van Douane en Accijnzen.

Sinds de opheffing van het vignet 904 op 22.07.2019, wordt de correcte toepassing van de btw regels voortaan gewaarborgd door:

• de door de douanediensten uitgevoerde controles vóór de verzending van het elektronisch signaal e-705

• de inlichtingen verschaft door de DIV (bijvoorbeeld in het kader van aanvragen om inschrijving van voertuigen die slechts een tijdelijke inschrijving in België konden bekomen maar die er toch het voorwerp uitmaken van een latere aanvraag om definitieve inschrijving)

• de mogelijkheid tot het voeren van op de betrokken sector gerichte onderzoeken.

E. Gebruik van commerciële platen: btw-attesten

12. Gunstregeling ten voordele van bepaalde invaliden en gehandicapten

Voor een volledige analyse van de gunstregeling voor invaliden en gehandicapten inzake automobielen wordt verwezen naar ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief – Hoofdstuk 7: Tarieven van de belasting, Afdeling 3, titel 22’ en de door de circulaire nr. 2019/C/23 van 13.03.2019 betreffende het begrip 'gebruik als persoonlijk vervoermiddel' in het kader van de gunstregeling inzake btw voor autovoertuigen van bepaalde invaliden en gehandicapten (nr. E.T. 22.470) aangebrachte bijzonderheden.

De hoofdlijnen met betrekking tot deze regeling worden hieronder uiteengezet.

A. Gunstregeling ten voordele van invaliden en gehandicapten

Voor zover aan de voorwaarden is voldaan kunnen bepaalde invaliden en gehandicapten een gunstregeling genieten bij:

• de aankoop, intracommunautaire verwerving of invoer van een nieuw of tweedehands automobiel gebruikt voor het vervoer langs de weg om als hun persoonlijk vervoermiddel te worden gebruikt: toepassing van het verminderd btw-tarief van 6%.

De btw betaald op het tijdstip van de aankoop, de intracommunautaire verwerving of de invoer van het voertuig kan worden teruggegeven op basis van artikel 77, § 2, van het Btw-Wetboek.

• het gebruik van het voertuig: toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% op herstellings- en onderhoudswerken met betrekking tot het voertuig en op de aankoop van onderdelen, uitrustingsstukken en toebehoren.

De betaalde btw komt niet in aanmerking voor teruggaaf.

Het verminderd btw-tarief van 6% is van toepassing op grond van rubriek XXII, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, voornoemd, waarnaar wordt verwezen.

B. Bedoelde invaliden en gehandicapten

Worden beoogd door de gunstregeling voor invaliden en gehandicapten:

• militaire en burgerlijke oorlogsinvaliden, die een invaliditeitspensioen van ten minste 50% genieten

• personen die volledig blind zijn

• personen die volledig verlamd zijn aan de bovenste ledematen

• personen wier bovenste ledematen zijn geamputeerd (inbegrepen zij wier twee handen vanaf de pols zijn geamputeerd)

• personen met een blijvende invaliditeit die rechtstreeks toe te schrijven is aan de onderste ledematen en ten minste 50% bedraagt.

C. Persoonlijk vervoermiddel

De fiscale voordelen ten gunste van bepaalde categorieën van invaliden en gehandicapten die een autovoertuig voor personenvervoer langs de weg gebruiken, zijn een strikt persoonlijk recht die slechts worden verleend aan die personen zelf.

De auto mag niet worden gebruikt zonder de invalide of gehandicapte, tenzij in bepaalde situaties (zie schriftelijke parlementaire vraag nr. 320 van mevrouw de volksvertegenwoodiger Leen Dierick van 28.03.2011 en circulaire nr. 2019/C/23 van 23.03.2019 betreffende het begrip 'gebruik als persoonlijk vervoermiddel' in het kader van de gunstregeling inzake btw voor autovoertuigen van bepaalde invaliden en gehandicapten (nr. E.T. 22.470), randnummers 9 tot en met 11):

• het voertuig wordt bestuurd door de echtgeno(o)t(e) (of door een andere persoon die deel uitmaakt van het gezin) van de gehandicapte persoon op wiens naam het voertuig is ingeschreven en die niet in staat is persoonlijk te sturen, op voorwaarde dat de gezondheidstoestand van die persoon het bezit van een voertuig vereist en het gaat om het enige voertuig van het gezin

• In de andere gevallen dan deze voornoemd, wanneer de invalide of gehandicapte niet zelf met de wagen kan rijden en afhankelijk van de bestemming en de omstandigheden, kan het voorkomen dat de persoon die hem vervoert naar een bestemming (school, werk, ziekenhuis), daar niet blijft wachten, vervolgens zonder de invalide of gehandicapte met de wagen terugkeert naar het huis van laatstgenoemde en dat die persoon op een later tijdstip vanaf die plaats weer vertrekt om de invalide op te halen

• een gezinslid of een derde doet alleen met het voertuig boodschappen ten behoeve van de invalide of gehandicapte die, om gezondheidsredenen, zijn woning tijdelijk niet kan verlaten.

Wanneer de invalide of gehandicapte minderjarig is of onder het statuut van verlengde minderjarigheid is geplaatst, zijn bijzondere bepalingen voorzien (zie circulaire nr. 2019/C/23 van 23.03.2019 betreffende het begrip 'gebruik als persoonlijk vervoermiddel' in het kader van de gunstregeling inzake btw voor autovoertuigen van bepaalde invaliden en gehandicapten (nr. E.T. 22.470, randnummers 14 en 15).

Het voordeel van het verlaagd btw-tarief van 6% kan, per begunstigde, slechts worden ingeroepen voor één enkele auto tegelijk per begunstigde. Deze moet in principe bij de DIV worden ingeschreven op naam van invalide of gehandicapte zelf.

Het voordeel veronderstelt het gebruik van het ingevoerd, in een andere lidstaat verworven of hier te lande verkregen voertuig door de verkrijger als persoonlijk vervoermiddel gedurende een periode van drie jaar, te rekenen vanaf de eerste dag van de maand waarin de invoer, de intracommunautaire verwerving of de levering van het voertuig plaatsvindt.

D. Door de gunstregeling beoogde voertuigen

Alleen auto's voor personenvervoer langs de weg kunnen het belastingvoordeel genieten. Dit wil zeggen: personenauto's, auto's voor dubbel gebruik (type stationwagen of break), minibussen en trage voertuigen (zogenaamde ‘auto’s zonder rijbewijs’).

Bepalend voor de kwalificatie als ‘voertuig voor personenvervoer’ in de zin van de bovengenoemde bepaling is de bestemming van het voertuig zoals dit voortvloeit uit de aard ervan.

Voertuigen die volgens hun aard bestemd zijn voor recreatieve doeleinden zoals motorhomes, kampeerwagens of caravans beantwoorden niet aan deze definitie (Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.18.0092.N/1 van 24.05.2019).

In uitzonderlijke situaties kan het belastingvoordeel worden toegekend voor een lichte vrachtauto met zijruiten evenals voor lichte vrachtauto's die niet voorzien zijn van zijruiten (zie beslissing nr. E.T. 113.117 van 13.07.2011). Dat is het geval als het gebruik van een lichte vrachtauto wordt gerechtvaardigd door de noden van het persoonlijke vervoer van de invalide of gehandicapte, wanneer de verplaatsingen, wegens de gezondheidstoestand van die persoon, moeten gebeuren zonder dat hij zijn rolstoel verlaat, hetgeen door een attest van de geneesheer moet worden bevestigd.

E. Onderhouds- en herstellingswerken aan automobielen bestemd voor invaliden en gehandicapten

Onderhouds- en herstellingswerken aan voertuigen bedoeld in rubriek D, van deze titel, zijn onderworpen aan het verminderd btw-tarief van 6%, mits aan de hersteller het attest 717B wordt voorgelegd, dat werd afgeleverd door het bevoegde team beheer naar aanleiding van de indiening van de aanvraag tot teruggaaf van de btw met betrekking tot de aankoop van deze voertuigen (zie rubriek H van deze titel).

Wanneer de invalide of gehandicapte omvormingswerken en/of aanpassingen aan het gekochte voertuig moet laten uitvoeren door een gespecialiseerde firma vooraleer hij het voertuig als gehandicapte kan gebruiken, is het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing.

Er wordt aan herinnerd dat de betaalde btw op het geheel van de werken echter niet in aanmerking komt voor teruggave.

Dit in tegenstelling tot de aankoop van een reeds in functie van de invaliditeit omgevormd of aangepast voertuig. In dat geval is de aankoop voor het geheel onderworpen aan het btw-tarief van 6% en een gehele teruggaaf met zich meebrengt.

Dat geldt ook bij invoer/intracommunautaire verwerving in België van een reeds in functie van de invaliditeit omgevormd en/of aangepast voertuig. Alle formaliteiten worden in dat geval geregeld met het formulier nr. 716.1 afgeleverd door de administratie (zie rubriek G, van deze titel).

F. Onderdelen, uitrustingsstukken en toebehoren van automobielen voor invaliden en gehandicapten

Autoradio's, luidsprekers en antennes voor deze radio's (beslissing nr. E.T. 78.623 van 25.01.1994), de gevarendriehoeken, de banden en binnenbanden voor wielen van alle soorten (beslissing nr. E.T. 53.113 van 09.05.1985) worden, met name, als onderdelen beschouwd.

Daarentegen worden de verbruiksproducten zoals brandstof, smeerolie, antivries en verfproducten niet als onderdelen, uitrustingsstukken of toebehoren beschouwd. De aankoop van die producten is derhalve aan het normale btw-tarief van 21% onderworpen (behalve indien ze worden verstrekt in het kader van onderhouds- en herstellingswerken aan een voertuig).

Het verminderd btw-tarief van 6% is van toepassing op de hierboven als voorbeeld vermelde onderdelen, uitrustingsstukken en toebehoren die worden ingevoerd, intracommunautair verworven of hier te lande aangekocht door de invaliden of gehandicapten aangeduid in rubriek B van deze titel ten behoeve van de bedoelde auto’s.

Het voordeel van het verlaagde tarief van 6% is afhankelijk van de uitreiking van een factuur aan de invalide of gehandicapte en van de voorlegging door deze laatste, aan de douane of aan de verkoper, van een attest nr. 717B, dat wordt afgeleverd door de administratie en dat het voertuig identificeert waarvoor de gunstregeling wordt ingeroepen.

Daarenboven dienen het invoerdocument of de factuur en het dubbel ervan, de datum en het referentienummer van het attest nr. 717B te vermelden alsmede het team ‘beheer’ KMO dat dit attest heeft uitgereikt.

G. De stappen die moeten worden ondernomen om van de gunstregeling te kunnen genieten

Het voordeel van het verlaagde btw-tarief bij de invoer, de intracommunautaire verwerving of de verkrijging hier te lande van een personenauto wordt slechts verleend indien de volgende stappen worden ondernomen (zie FAQ op de website van de FOD Financiën):

a. Stap 1: ondertekening van de bestelbon

De invalide of gehandicapte sluit de koopovereenkomst (schriftelijk of mondeling) van zijn auto zodat hij de essentiële kenmerken van zijn auto (merk, model, jaartal, cilinderinhoud, enzovoort) en de identiteit van de verkoper kent.

b. Stap 2: aanvraag van het formulier ad hoc en terugzending ervan aan de FOD Financiën

Er dient telefonisch contact opgenomen te worden met het contactcenter om vervolgens per post een brief met meer informatie te bekomen samen met het aanvraagformulier 716.1, dat moet worden ingevuld, gedateerd, ondertekend en teruggestuurd per brief of langs elektronische weg aan de FOD Financiën. Door het aanvraagformulier 716.1 te ondertekenen, verbindt de invalide of gehandicapte zich er formeel toe om de vereiste voorwaarden na te komen, zoals voorzien in rubriek XXII van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, voornoemd.

c. Stap 3: toelating voor te leggen aan de douane of de verkoper

De invalide of gehandicapte moet de toelating, toegestuurd door de FOD Financiën na verificatie van de voormelde voorwaarden, voorleggen aan de douane of de verkoper, ten laatste op het tijdstip van de levering (de intracommunautaire verwerving of de invoer) van het voertuig.

d. Stap 4: verwijzing naar het aanvraagformulier op het document dat de aankoop van het voertuig aantoont

Het invoerdocument, de bijzondere btw-aangifte inzake de intracommunautaire verwerving van nieuwe vervoermiddelen of de aankoopfactuur en het dubbel ervan moeten opgesteld zijn op naam van de invalide of gehandicapte of, in voorkomend geval, op naam van zijn wettige vertegenwoordiger, en moeten melding maken van de datum van het formulier nr. 716, het referentienummer ervan en de officiële benaming van het team ‘beheer’ KMO dat het heeft uitgereikt.

Na verificatie of het dossier in orde is, zal het bevoegde team beheer KMO het attest nr. 717B afleveren dat de invalide of gehandicapte toelaat om:

• onderdelen en toebehoren voor het voertuig aan te kopen of in te voeren aan het verlaagd btw-tarief van 6%

• onderhouds- en herstellingswerken te laten uitvoeren aan het voertuig tegen het verlaagd btw-tarief van 6%.

H. Teruggaaf van de btw van 6% op de aankoop, intracommunautaire verwerving of invoer van voertuigen in geval van toepassing van de gunstregeling

Krachtens artikel 77, § 2, van het Btw-Wetboek kunnen de in rubriek B van deze titel bedoelde invaliden en gehandicapten teruggave bekomen van de verlaagde btw van 6 % geheven bij aankoop, intracommunautaire verwerving of invoer in België van een voertuig, bestemd als hun persoonlijk vervoermiddel, waarop de gunstregeling van toepassing is. Deze teruggave wordt besproken in ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 14: Teruggaaf van de belasting, Afdelingen 3, 4 en 5’.

De stappen die de invalide of gehandicapte moet ondernemen om de teruggaaf te bekomen worden beschreven in een FAQ op de website van de FOD Financiën. Men kan zich op afspraak wenden tot het bevoegde team beheer KMO voor hulp bij het invullen van het nodige document.

De invalide of gehandicapte (of zijn wettelijke vertegenwoordiger) moet via een aangetekende brief een aanvraag om teruggave richten aan het kantoor van de administratie waaronder de invalide of gehandicapte ressorteert (op basis van zijn woonplaats). Hij mag de aanvraag ook afgeven of laten afgeven in voornoemd kantoor.

Aandachtspunt:

De invalide of gehandicapte kan geen teruggave van de btw krijgen als hij zijn auto koopt bij een btw-plichtige wederverkoper die de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge toepast.

I. Driejarige herziening

Indien, gedurende de periode van drie jaar die begint op de eerste dag van de maand waarin de invoer, de intracommunautaire verwerving of de levering van de auto plaatsvindt, die auto:

• wordt aangewend voor andere doeleinden dan het persoonlijk vervoer van de invalide of gehandicapte

• door de invalide of gehandicapte wordt afgestaan,

is deze persoon gehouden het verschil tussen de belasting die tegen het tarief volgens de normale regeling verschuldigd is voor de verkrijging, de intracommunautaire verwerving of de invoer van het voertuig, en de belasting voldaan tegen het verlaagd tarief, aan de Staat te storten ten belope van zoveel zesendertigsten als er nog volledig te lopen maanden zijn tussen de datum van de wijziging van de bestemming of de datum van de afstand en de datum van het verstrijken van de periode van drie jaar.

Vanaf het ogenblik dat een van deze gebeurtenissen zich voordoet, heeft de invalide of gehandicapte geen recht meer op het btw-tarief van 6% bij aankoop van auto-onderdelen of bij onderhouds- en herstellingswerken. Het speelt geen rol of deze gewijzigde situatie zich voordoet binnen of buiten de driejarige herzieningsperiode. Hij verliest sowieso het recht op het voordeeltarief.

Wanneer de aanwending van het voertuig voor andere doeleinden dan het persoonlijk vervoer van de invalide of gehandicapte of de afstand van het voertuig zich voordoet na het verstrijken van de driejarige herzieningsperiode, moet er geen btw worden geregulariseerd.

[Top]