Transports et prestations accessoires au transport

CIRCULAIRE 70/083

Circulaire n° 83 dd. 15.12.1970

Taxe sur la valeur ajoutée

Transports et prestations accessoires au transport

TABLE DE MATIERE

Chapitre Ier. Introduction.

1. Portée des textes.

2. Définition du transport.

3. Les parties au contrat de transport.

4. Les intermédiaires.

5. Lieu d'utilisation.

6. Transport de personnes et transport de biens.

7. Le transport maritime.

8. Le transport par voie fluviale.

9. Le transport par air.

10. Le transport par terre.

Chapitre II. Le régime fiscal des transports de personnes et des prestations accessoires à ces transports.

11. Introduction.

Section 1re. Les transports maritimes de personnes.

12. Définition.

13. Preuve du droit à l'exemption.

Section 2. Les transports aériens internationaux de personnes.

14. Définition.

15. Preuve du droit à l'exemption.

Section 3. Les prestations accessoires aux transports de personnes.

16. Introduction.

17. Conditions de l'exonération.

18. Les services fournis avant ou après le transport.

19. Services fournis pendant le transport.

20. Preuve du droit à l'exemption.

Chapitre III. Les transports de biens exonérés.

21. Introduction.

Section Ire. Les transports de biens à l'exportation.

22. Les transports visés.

23. Exemples.

24. La preuve du droit à l'exemption.

Section 2. Les transports de biens en transit.

25. Les transports visés.

26. Exemples.

27. La preuve du droit à l'exemption.

Section 3. Les transports de biens à l'importation.

28. Les transports visés.

29. Biens en provenance de l' étranger.

30. Le lieu de destination dans le pays.

31. Exemples.

32. Preuve du droit à l'exemption.

Section 4. Les prestations accessoires au transport.

33. Introduction.

34. Conditions de l'exemption.

35. Classification des prestations accessoires.

36. Première catégorie.

37. Deuxième catégorie.

38. Troisième catégorie.

39. Quatrième catégorie.

40. Cinquième catégorie.

41. Preuve du droit à l'exemption.

Chapitre IV. Les prestations des courtiers et mandataires.

42. Introduction.

43. Courtier et mandataire.

44. Localisation du service d'un courtier ou d'un mandataire.

45. Courtages et mandats visés.

46. Preuve du droit à l'exemption.

Chapitre V. L'accomplissement des formalités douanières à l'importation, à l'exportation ou au transit.

47. Introduction.

48. Définition.

49. L'agent en douane.

L'article 41, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée dispose comme il suit :

"§ 1er.- Sont exemptés de la taxe :

1° les transports maritimes de personnes; les transports aériens internationaux de personnes;

2° les transports de biens lorsqu'il est établi qu'ils participent à l'exportation ou au transit de biens ou qu'ils ont pour objet l'expédition jusqu'au lieu de destination dans le pays de biens en provenance de l'étranger.

"§ 2.- Sont également exemptés, lorsqu'ils sont utilisés pour les besoins des transports visés au § 1er, les services ayant pour objet :

1° le remorquage, le pilotage et l'amarrage de navires et de bateaux;

2° l'utilisation des installations des ports des aéroports et des voies fluviales;

3° le chargement, le déchargement, le transbordement, la manutention, l'arrimage, le désarrimage, le pesage, le mesurage, le jaugeage, le contrôle et la réception des marchandises;

4° l'entreposage et la garde des marchandise

5° la location des moyens de transport, d'emballage et de protection des marchandises;

6° les prestations accessoires dont le Roi dresse la liste.

"§ 3.- Sont encore exemptés les services ayant pour objet :

1° les prestations des courtiers et des mandataires intervenant dans les opérations visées aux §§ 1 et 2 du présent article;

2° l'accomplissement des formalités douanières à l'importation, à l'exportation ou au transit.

"§ 4.- Le Roi règle les formalités à observer et les justifications à fournir pour bénéficier de l'exemptioné les obligations et la responsabilité envers l'Etat des personnes intervenant à l'opération exonérée."

L'arrêté royal n° 6 du 6 février 1970, pris en exécution de l'article 41, § 2, 6°, et § 4, du Code dispose comme suit :

"Art. 1er. Sont visés à l'article 41, § 2, 6°, du Code :

1° les services qui sont relatifs aux opérations désignées à l'article 41, §§ 1 à 3, du Code et que fournissent habituellement dans l'exercice de leur activité professionnelle les assujettis qui effectuent ces opérations;

2° les services fournis aux armateurs et aux compagnies aériennes par les agents maritimes et les agents des compagnies aériennes en leur qualité d'agent;

3° les services nécessaires à l'arrivée, au départ et au séjour dans les ports de navires et bateaux ou à l'atterrissage, au décollage et au séjour sur les aérodromes d'aéronefs;

4° l'assistance fournie aux passagers et aux équipages pour le compte d'armateurs ou de compagnies aériennes .

"Art. 2. Les exemptions prévues par l'article 4t, §§ 1, 2 ou 3, du Code doivent être établies par des pièces et documents.

"Toutefois le Ministre des Finances ou son délégué déterminent, pour les services qu'ils désignent, la nature et la forme des pièces et documents à produire."

Chapitre Ier. Introduction.

1. Portée des textes.

L'article 41 prévoit l'exonération des services suivants :

1. les transports maritimes de personnes, les transports aériens internationaux des personnes et les prestations accessoires utilisés pour les besoins de ces transports;

2. les transports de biens en transit, à l'exportation et à l'importation jusqu'au lieu de destination dans le pays, et les prestations accessoires utilisées pour les besoins de ces transports;

3. les prestations des courtiers et mandataires en transports et en prestations accessoires, exonérés par l'article 41, §§ 1 et 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée;

4. les prestations des agents en douane.

2. Définition du transport.

Le transport est une prestation de services au sens de l'article 18, § 1er, 1°, du Code, dont l'objet est le déplacement de personnes ou de choses d'un endroit à un autre endroit déterminé, quel que soit du reste le moyen de transport qui est utilisé. A cette obligation principale se rattachent souvent des obligations accessoires, telles que le chargement du véhicule, le déchargement et la conservation des marchandises.

Pour l'application du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, on entend par contrat de transport non seulement la convention conclue avec la personne qui effectue elle-même le transport, mais aussi la convention conclue avec la personne qui confie l'exécution de tout ou partie du transport à une ou plusieurs autres personnes (v. n° 4).

Sont notamment des prestations de transport pour l'application de l'article 41, § 1er, du Code :

a. les services fournis en vertu d'un contrat de déménagement, y compris l'emballage, le déballage, le démontage, le montage des meubles, lorsque ces prestations accessoires sont effectuées par le transporteur;

b. les services qui ont pour objet le chargement et le déchargement lorsqu'ils sont effectués par la personne chargée du transport;

c. la mise à la disposition d'un véhicule avec le ou les préposés chargés de la conduite du véhicule, comme par exemple, la location d'un bateau ou d'un navire avec le capitaine et l'équipage ("Time charter party" "voyage charter party") et la location d'une voiture avec chauffeur;

d. la mise à la disposition de personnel chargé de la conduite d'un véhicule;

e. le remorquage d'un véhicule lorsque celui qui en assure la traction, en a également la conduite;

f. les services qui ont pour objet le transport de gaz, de liquides ou d'autres produits au moyen de conduites;

g. les services qui ont pour objet le transport d'énergie ou de chaleur.

En revanche, ne constituent pas des prestations de transport :

1° les services qui ont pour objet l'enlèvement de terre ou de matériaux dont la propriété est cédée;

2° les services qui ont pour objet l'épandage de sable, de gravier ou d'autres matériaux;

3° les services qui ont pour objet à la fois l'enlèvement de neige et l'épandage de gravier;

4° les services qui ont pour objet la mise à la disposition d'un véhicule sans personnel, comme, par exemple, la location d'un navire coque nue;

5° le contrat d'affrètement en séjour;

6° l'engagement que prend le fournisseur d'un bien ou d'un service, à l'égard de l'acheteur ou du preneur du service, de transporter le bien vendu ou le bien soumis à un travail;

7° les prestations fournies par les entreprises de radiodistribution, télédistribution et télécommunication, comme, par exemple, les services fournis par la Régie des Télégraphes et des Téléphones;

8° les prestations d'une personne qui se borne à fournir à une autre la force motrice pour amener un véhicule, cette dernière personne conservant la direction du véhicule.

3. Les parties au contrat de transport.

Le contrat de transport implique toujours l'intervention d'au moins deux personnes, celle qui s'engage à faire parvenir des personnes ou des choses dans un endroit déterminé, et celle à l'égard de laquelle cet engagement est pris. En matière de transports terrestres, la première s'appelle le voiturier ou transporteur et l'autre l'expéditeur ou le voyageur, selon qu'il s'agit de transports de marchandises ou de transports de personnes.

Une troisième personne est souvent intimement liée à l'exécution d'un transport; c'est le destinataire ou consignataire. Cette troisième personne est celle à laquelle, dans le transport de marchandises, l'envoi est adressé sur l'ordre de l'expéditeur. Il est unanimement admis en doctrine et en jurisprudence que le destinataire, lorsqu'il a accepté l'envoi, a le droit de poursuivre l'exécution du contrat de transport et d'agir en responsabilité pour pertes, avaries ou retard. Lorsque le destinataire a accepté l'envoi, le transporteur peut du reste s'adresser à ce destinataire pour le paiement du prix. Dans ces conditions, il convient de considérer que le cocontractant du transporteur est, pour la perception de la taxe, soit l'expéditeur, soit le destinataire, selon que le transporteur indique le nom de l'expéditeur ou le nom du destinataire sur le document qui porte la T.V.A. en compte.

4. Les intermédiaires.

Est un transporteur pour l'application de l'article 41 du Code non seulement la personne qui effectue elle-même un transport rémunéré, mais aussi celle qui s'engage à effectuer ou à faire effectuer un transport de biens ou de personnes, comme, par exemple, un commissionnaire de transport ou un commissionnaire-expéditeur au transport.

En effet, en vertu de l'article 20 du Code, un intermédiaire qui s'entremet dans une prestation de services dans les conditions de l'article 13, § 2, du Code, est réputé avoir reçu personnellement ce service et l'avoir fourni personnellement.

Agissant dans les conditions de l'article 13, § 2, du Code :

1° tout intermédiaire en transport qui reçoit du transporteur une facture, une note de débit ou tout autre écrit équivalent, libellés en son nom, lorsqu'il agit-pour le compte du voyageur ou de l'expéditeur;

2° tout intermédiaire en transport qui délivre au voyageur ou à

l'expéditeur ou au destinataire une facture, une note de débit ou tout autre écrit quelconque équivalenté libellés en son nom, lorsqu'il agit pour le compte du transporteur.

Le commissionnaire de transport ou le commissionnaire-expéditeur au transport qui s'est engagé à procurer un transport à un client et qui reçoit du transporteur une facture à son nom, est réputé avoir reçu un transport et avoir, à son tour, fourni personnellement un transport à son client.

Pour l'application de la taxe, l'intermédiaire qui agit dans les conditions de l'article 13, § 2, du Code est partie au contrat de transport tant dans ses rapports avec le transporteur que dans ses rapports avec le voyageur ou l'expéditeur. Ces règles s'appliquent, quels que soient du reste les moyens de transport utilisés. Elles s'étendent également aux intermédiaires en prestations accessoires au transport.

5. Lieu d'utilisation.

Pour les transports et les prestations accessoires au transport, l'endroit où le service est matériellement effectué a été choisi comme critère. Sont donc réputés utilisés dans le pays tout transport et toute prestation accessoire au transport qui sont effectués dans le pays. Les endroits ou commence et où se termine un transport et ou sont établis le transporteur, l'expéditeur ou le destinataire, importent peu.

Si un transport est effectué à la fois sur le territoire belge et ailleurs, il est réputé utilisé dans le pays seulement pour la partie du transport qui y est réalisée.

Comme l'intermédiaire qui s'entremet dans un transport ou dans une prestation accessoire au transport, dans les conditions de l'article 13, § 2, du Code, fournit à son client un transport ou une prestation accessoire au transport, le critère applicable au transport ou aux prestations accessoires au transport s'applique au service fourni par l'intermédiaire.

En revanche, lorsque l'intermédiaire agit comme courtier ou comme mandataire, le critère qui permet de déterminer si le service du courtier ou du mandataire est utilisé dans le pays est le statut de l'opération dans laquelle il intervient (v. n° 44).

6. Transport de personnes et transport de biens.

Par personne, on entend tout être humain. Tout transport dont l'objet est le transport d'un être humain est un transport de personne. Les transports funèbres, y compris le transport de cercueil, et des autres objets qui accompagnent le corps (fleurs, couronnes, ornements, etc.) sont des transports de personnes.

Par biens, on entend non seulement les biens meubles corporels, mais aussi les biens tels que des titres de sociétés, des effets publics, des billets de banque, etc., lorsque l'objet du contrat est le déplacement de tels objets.

Lorsqu'un transporteur se charge à la fois d'un transport de personnes et d'un transport de biens, chacun des transports suit les règles qui lui sont propres. Toutefois, le transport des choses que le voyageur est autorisé à emporter avec lui et qui ne font pas l'objet d'un enregistrement, suit le régime applicable aux transports de personnes. En revanche, si des personnes accompagnent les biens pour en assurer la garde ou la surveillance on se trouve en présence d'un transport de biens pour le tout.

Lorsque le transporteur délivre pour le transport de petits animaux des billets semblables à ceux qui sont utilisés pour les transports de personnes, ce transport est traité comme un transport de personnes.

7. Le transport maritime.

Le contrat de transport maritime s'appelle l'affrètement maritime.

Ce contrat met en présence deux parties, celle qui reçoit le fret et qui est appelée, le fréteur, et celle qui paie le fret et qui est appelée l'affréteur. Le fréteur peut être le propriétaire du navire ou l'armateur. Il arrive qu'une personne ait à la fois la qualité de fréteur et d'affréteur. C'est notamment le cas lors qu'une personne qui a conclu un contrat d'affrètement avec l'exploitant d'un navire, s'engage à l'égard d'une autre personne à transporter des marchandises. Le capitaine d'un navire peut conclure un affrètement, mais, dans ce cas, on considère qu'il agit comme mandataire du fréteur.

La personne qui a droit à la "délivraison" de la cargaison à destination est appelée le réclamateur ou plus fréquemment, le réceptionnaire ou destinataire.

Quant au chargeur, c'est l'affréteur qui embarque les marchandises à bord du navire.

Divers intermédiaires s'entremettent souvent dans la conclusion et l'exécution d'un contrat d'affrètement.

Le premier est l'agent maritime, qui est à proprement parler le représentant fixe et attitré de l'armateur dans un port. Dans ce cas, on considère que l'agent est un mandataire, agissant au nom et pour le compte de l'armateur. Tel est notamment le cas lorsque les agents signent "as agent". mais on donne parfois le nom d'agents maritime à des commissionnaires-expéditeurs au transport qui sont en relations assez suivies avec des compagnies de navigation et qui entreprennent des transports en qualité de commissionnaire.

Le courtier de navires ou courtier maritime est, dans le sens propre, celui qui s'occupe de mettre en rapport fréteur et affréteur en vue de la conclusion d'un contrat d'affrètement. En fait, la plupart des courtiers maritimes représentent, de façon permanente, les intérêts d'un ou de plusieurs armements déterminés. Ils s'occupent de rechercher du fret pour ces armements et, quand le navire est dans le port, ils gèrent tous les intérêts de l'armement ou du bâtiment. Les courtiers de navires peuvent aussi agir comme commissionnaires-expéditeurs au transport.

Quant au consignataire du navire, il est au sens propre le mandataire chargé de prendre possession de toute la cargaison et de distribuer les différents lots aux porteurs de connaissements, moyennant encaissement du fret. Le plus souvent, le consignataire est le mandataire de l'affréteur en bloc ou du timecharterer (v. ci-dessous la définition du timecharterer).

Le capitaine est le préposé et la mandataire légal de l'armateur ou du propriétaire du navire, mais le contrat qui lie le capitaine a un caractère sui generis .

Il existe différents types de contrat d'affrètement :

l'affrètement est dit partiel, lorsque l'engagement du fréteur porte sur une partie du navire;

l'affrétement est dit total ou en bloc, lorsque l'engagement du fréteur porte sur tout le navire pour un voyage déterminé;

l'affrètement est dit à cueillette lorsque l'engagement du fréteur porte sur le transport de marchandises déterminées;

l'affrètement est dit à temps ou affrètement en time-charterer, lorsque l'engagement du fréteur est pris pour une certaine durée.

On parle de sous-affrètement lorsqu'un affréteur conclut à son tour un contrat d'affrètement.

L'écrit qui constate l'affrètement est la charte-partie. Le connaissement est l'acte qui constate la mise à bord de la marchandise, l'engagement de la transporter jusqu'au port indiqué et qui constitue le titre à la délivrance de cette marchandise. Certaines mentions doivent nécessairement figurer sur le connaissement, notamment le nom et l'adresse du chargeur et le nom et l'adresse du destinataire.

8. Le transport par voie fluviale.

Le contrat de transport par voie fluviale s'appelle le contrat d'affrètement fluvial.

Ce contrat met en présence deux personnes, celle qui exécute le transport et qui est généralement appelée-le batelier et celle pour laquelle le transport est effectue et qui est appelée l'expéditeur ou chargeur.

Entre le batelier ou transporteur et l'expéditeur ou chargeur, s'entremet souvent un affréteur. L'affréteur est un courtier qui se charge de procurer les services d'un batelier, entrepreneur de transports, à la personne qui a des marchandises à transporter. L'affréteur se présente donc au batelier comme mandataire, chargé de conclure le contrat de transport fluvial par ordre et pour compte de son mandant. On notera que la commission est due à l'affréteur par le batelier, quoique le client de l'affréteur soit la personne pour laquelle les marchandises sont transportées. L'affréteur opère parfois en qualité de commissionnaire-expéditeur au transport. Tel est le cas lorsqu'il ne fait pas connaître au batelier le nom de son mandant ou lorsqu'il affrète le bateau "pour compte de qui de droit" ou "pour le compte de qui il appartiendra".

Il existe divers types de contrats d'affrètement- :

l'affrètement en bloc; l'affrètement partiel; l'affrètement au voyage; l'affrètement à temps.

L'écrit qui constate le chargement du bateau est le connaissement. C'est un acte par lequel le batelier déclare reconnaître avoir reçu à son bord la marchandise à transporter, en exécution du contrat préexistant. Le connaissement doit notamment indiquer le lieu du départ et celui de la destination, le nom et le domicile du chargeur, le nom et le domicile du destinataire.

9. Le transport par air.

Ce contrat de transport ne porte pas un nom particulier Les parties à un transport aérien sont normalement le transporteur aérien et le voyageur ou l'expéditeur, selon qu'il s'agit d'un transport de personne ou d'un transport de marchandises. La personne à laquelle la marchandise est délivrée s'appelle le destinataire.

Le titre de transport aérien est le billet de passage pour les transports de voyageurs, le bulletin de bagages pour le transport de bagages et la lettre de transport aérien pour le transport de marchandises.

10. Le transport par terre.

Le contrat de transport par terre ne porte pas une dénomination particulière.

Les parties au contrat sont normalement le transporteur ou voiturier, qui est la personne, physique ou morale, qui se charge du transport qu'elle effectue elle-même ou par l'intermédiaire de ses agents, et le voyageur, lorsqu'il s'agit d'un transport de personnes, ou l'expéditeur, lorsqu'il

s'agit d'un transport de marchandises.

La personne à laquelle l'envoi est adressée est, dans le transport de marchandises, le destinataire ou consignataire.

En matière de transports de personnes, c'est en règle un billet ou coupon qui prouve le contrat. En matiÈre de transports de marchandises, l'écrit est appelé lettre de voiture. La lettre de voiture indique le lieu et la date de l'expédition, le nom et le domicile de l'expéditeur et le domicile du destinataire.

Le statut des auxiliaires de transports de marchandises a été défini par la loi du 26 juin 1967.

Selon l'article 1er, 1°, de cette loi, est réputée commissionnaire de transport, toute personne physique ou morale, qui, moyennant rémunération, s'engage à effectuer un transport de marchandises et fait exécuter ce transport en son nom par des tiers.

Selon l'article 1er, 2°, est réputée courtier de transport, toute personne physique ou morale qui, moyennant rémunération, met en rapport deux ou plusieurs personnes en vue de la conclusion entre elles d'un contrat de transport de marchandises et qui n'intervient éventuellement dans la conclusion de ce contrat qu'en qualité de représentant de ses mandants.

Selon ce même article 1er, 3°, est réputée commissionnaire-expéditeur au transport, toute personne physique ou morale qui, moyennant rémunération, s'engage à faire transporter des marchandises, en nom propre, mais pour le compte du commettant, et à exécuter ou à faire exécuter une ou plusieurs opérations connexes à ce transport, telles que la réception, la remise à d'autres transporteurs, l'entreposage, l'assurance et le dédouanement.

Chapitre II. Le régime fiscal des transports de personnes et des prestations accessoires à ces transports.

11. Introduction.

Sont exonérés par l'article 41, § 1er, 1°, du Code, les transports maritimes de personnes et les transports aériens internationaux de personnes. Sont également exonérés les prestations accessoires à ces

transports, énumérées à l'article 41, § 2, du Code et à l'article 1er de l'arrêté royal n° 6, du 6 février 1970, lorsqu'elles sont utilisées pour les besoins des transports exonérés en vertu de l'article 41, § 1er, 1°, du Code.

Les autres transports internationaux de personnes ne bénéficient d'aucune exonération et sont soumis à la taxe de 6 p.c. dans la mesure ou ils sont effectués dans le pays.

Section 1re. Les transports maritimes de personnes.

12. Définition.

Par transport maritime de personnes, on entend le transport de personnes au moyen d'un navire de mer.

Le terme personne est défini au n° 6.

D'autre part, l'article 1er du livre II du Code de commerce considère comme navire de mer tout bâtiment d'au moins 25 tonneaux de jauge, qui fait ou est destiné à faire habituellement en haute mer le transport des personnes ou des choses, la pêche, le remorquage, ou toute autre opération lucrative de navigation.

Ces deux conditions sont nécessaires. Ainsi, par exemple, un bâtiment qui jauge plus de 25 tonneaux mais qui n'est utilisé qu'au transport de passagers entre Anvers et Flessingue, n'est pas un navire de mer. Ce bâtiment ne navigue pas habituellement en haute mer. La taxe est due, pax conséquent, sur la partie du trajet effectuée dans le pays.

En revanche, si un bâtiment qui jauge au moins 25 tonneaux et qui fait ou est destiné à faire habituellement des transports de personnes en haute mer effectue occasionnellement un transport exclusivement dans le pays, le transport est exonéré de la taxe en vertu de l'article 41, § 1er, 1°, du Code.

13. Preuve du droit à l'exemption.

En vertu de l'article 2 de l'arrêté royal n° 6, du 6 février 1970, l'exemption doit être établie par des pièces et documents.

La production des listes de passagers et des doubles des billets délivrés est considérée en règle comme une preuve suffisante.

Section 2. Les transports aériens internationaux de personnes.

14. Définition.

Par transport aérien, on entend tout transport effectué au moyen d'aéronefs ou d'autres engins qui se meuvent dans l'air.

Par transport aérien international, on entend le transport qui s'effectue d'un endroit situé à l'étranger à un autre endroit situé dans le pays ou vice-versa et le transport qui s'effectue d'un endroit situé à l'étranger vers un autre endroit situé à l'étranger en passant par le pays. En revanche n'est pas à considérer comme international pour l'application de l'article 41, 1er, 1°, du Code le vol qui a lieu d'un aérodrome situé dans le pays à un autre aérodrome situé dans le pays avec survol d'un territoire étranger.

Quant à la distinction entre le transport de personnes et le transport de biens, elle est faite au numéro 6.

15. Preuve du droit à l'exemption.

La preuve doit être faite comme en matière de transports maritimes de personnes (v. n° 13).

Section 3. Les prestations accessoires aux transports de personnes.

16. Introduction.

Le transporteur limite rarement son intervention au simple transport du voyageur. Ce dernier reçoit souvent d'autres services qui sont étroitement liés au transport et qui peuvent se placer avant, pendant ou après le transport. Ces prestations peuvent du reste être fournies par le transporteur lui-même ou par une autre personne.

A côté de ces prestations accessoires, qui sont fournies aux voyageurs, il existe aussi des services qui sont livrés au transporteur lui-même pour les besoins du transport de personnes.

Ces deux catégories de services constituent des prestations accessoires aux transports de personnes Toutefois, la présente section ne s'occupe que des services fournis aux voyageurs. Les autres prestations de services accessoires au transport de personnes sont examinées au chapitre III, section 4. Celles-ci sont, en effet, communes aux transport de personnes et aux transports de biens.

17 . Conditions de l'exonération.

Un service est exonéré de la taxe en vertu de l'article 41, § 2, du Code ou de l'article 1er de l'arrêté royal n° 6, lorsque deux conditions sont réunies :

1° il doit être énuméré à l'article 41, § 2, du Code ou à l'article 1er de l'arrêté royal n° 6;

2° il doit être utilisé pour les besoins d'un transport de personnes exonéré par l'article 41, § 1er, 1°, du Code.

L'exonération est donc subordonnée, d'une part, à la nature de la prestation, et, d'autre part, au fait qu'elle s'inscrit dans un transport exonéré.

18. Les services fournis avant ou après le transport.

Les services que les transporteurs maritimes ou aériens fournissent habituellement aux voyageurs avant que ne commence le transport maritime ou aérien ou après que le transport a pris fin sont les suivants :

1° l'accueil des voyageurs;

2° le transport des voyageurs depuis le centre d'accueil jusqu'au port ou à l'aérodrome ou vice-versa;

3° le transport des bagages des voyageurs depuis le centre d'accueil jusqu'au port ou à l'aérodrome ou vice-versa;

4° l'intervention auprès des autorités pour l'accomplissement des diverses formalités liées au voyage;

5° la réservation de chambres d'hôtel, à l'exclusion de la fourniture du logement lui-même.

L'exonération est subordonnée à la condition que le service soit fourni par le transporteur ou par une autre personne agissant sur l'ordre et pour le compte du transporteur. Par transporteur, on désigne ici la personne qui effectue elle-même le transport, l'intermédiaire assimilé fiscalement à un transporteur (v. n° 4) et aussi le courtier qui s'est entremis dans la fourniture du transport. mais aucune distinction ne doit être faite selon que le prix du service est ou non porté en compte séparément.

Lorsque le prix du service est porté en compte au voyageur par une autre personne, l'exonération ne peut être invoquée.

Quant aux autres services que le transporteur, la personne assimilée fiscalement au transporteur ou le courtier fourniraient au voyageur, tels que le transport jusqu'au centre d'accueil ou le logement dans un hôtel situé dans le pays, ils ne sont pas exonérés, même si le prix de ces services est compris dans le prix du transport.

Toutefois, si pour des raisons indépendantes de sa volonté, comme en cas d'accident, de panne, de conditions climatiques défavorables, le transporteur doit fournir aux voyageurs dans le pays un transport terrestre, un séjour dans un hôtel ou des repas, ou même d'autres services, ces services accessoires bénéficient de l'exonération, pour autant que le transporteur ne réclame pas un prix particulier pour ces prestations.

19. Services fournis pendant le transport

Les services fournis à bord du véhicule sont exonérés d'une manière générale. Aucune distinction ne doit être faite selon que ces services sont fournis par un autre prestataire de services ou moyennant des prix distincts.

Sont notamment exonérés le logement, les repas et les boissons fournis aux voyageurs à bord du véhicule pendant le séjour de celui-ci sur le territoire national.

20. Preuve du droit à l'exemption.

La preuve du droit à l'exemption doit être apportée au moyen de pièces et documents.

Lorsque le transporteur ou l'intermédiaire assimilé à un transporteur ne réclame pas un prix distinct pour le service accessoire, aucune preuve particulière n'est exigée pour l'exemption (v. n° 13).

En revanche, lorsqu'un prix distinct est réclamé au voyageur, la preuve de l'exemption résulte du rapprochement du double des billets de transport ou des listes de passagers avec les documents constatant les recettes relatives aux services accessoires.

Chapitre III. Les transports de biens exonérés.

21. Introduction.

L'article 41, § 1er, 20, du Code exonéré de la taxe les transports de biens qui participent à l'exportation ou au transit de biens ou qui ont pour objet l'expédition jusqu'au lieu de destination dans le pays de biens en provenance de l'étranger.

L'article 41, § 2, du Code énumère divers services accessoires à ces transports exonérés, qui bénéficient également de l'exonération à la condition que ces services soient utilisés pour les besoins de ces transports.

Quant à l'arrêté royal n° 6, du 6 février 1970, pris en exécution de l'article 41, § 2, 6°, et § 4,du Code il énumère d'autres services accessoires qui sont également exemptés de la taxe à la condition qu'ils soient utilisés pour les besoins de transports exonérés. Il précise en outre comment doit être apportée la preuve de l'exonération pour les transports et pour les services accessoires.

Les exonérations s'appliquent indistinctement à tous les modes de transport, pour autant qu'il s'agisse de transports de biens, tels qu'ils sont définis au n° 6.

Section 1ère. Les transports de biens à l'exportation.

22. Les transports visés.

Par transports qui participent à l'exportation de biens, on entend, pour l'application de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, tout transport qui a pour objet l'acheminement d'un point situé dans le pays vers l'étranger, de biens dont l'exportation est certaine dans l'état où ils se trouvent au moment où commence le transport.

Sont notamment visés :

1° les transports internationaux proprement dits, c'est-à-dire les transports d'un endroit situé dans le pays à un endroit situé à l'étranger;

2° les transports d'un endroit situé dans le pays à un autre endroit situé dans le pays, lors que l'exportation des biens transportés dans l'état où ils se trouvent, est certaine au moment où le transport commence;

3° les transports de biens vendus avec la clause FOB, lorsque la vente de ces biens est exonérée de la taxe en vertu de l'article 39 du Code;

4° les transports-jusqu'à l'entrepôt de biens dont la vente a lieu en franchise de la taxe en vertu de l'article 40 du Code.

L'exonération peut être invoquée quelle que soit la personne à qui le transport est fourni : le propriétaire des biens, le vendeur, l'acheteur, le façonnier, un autre transporteur ou un intermédiaire en transport fiscalement assimilée à un transporteur (v. n° 4).

Sauf dans les cas décrits aux 3° et 4°, l'exonération n'est pas subordonnée à la condition que les biens aient été vendus en exemption de la taxe en vertu des articles 39 ou 40 du Code. Il faut, mais il suffit, qu'un endroit situé à l'étranger soit la destination certaine des biens au moment où commence le transport et que les biens se trouvent à ce moment dans l'état où ils franchiront la frontière.

Toutefois l'emballage des marchandises en vue de leur transport n'est pas considéré comme une modification de l'état dans lequel se trouvent ces marchandises.

23. Exemples.

1° A, commerçant à Bruxelles, a vendu le 1er octobre 1971 des marchandises à B, commerçant établi à Londres. Le 3 octobre, A commande au transporteur C le transport des marchandises vendues chez l'emballeur D. Il charge en outre un commissionnaire-expéditeur au transport E, du transport des marchandises depuis l'atelier de l'emballeur jusqu'à Londres. L'intermédiaire confie le transport depuis l'atelier de D jusqu'à Anvers au transporteur par route F et le transport maritime d'Anvers à Londres à l'armateur G.

Tous les transports peuvent être fournis en exemption de la taxe.

2° A, fabricant établi dans le pays, a vendu le 10 aoùt 1971 des machines à B, établi à Paris. A achète le 16 aoùt 1971 des matières premières en vue de la fabrication des machines vendues. L'achat se fait en franchise de la taxe en vertu de l'article 43 du Code. A commande le 20 aoùt 1972 à C, transporteur, le transport de matières premières depuis les magasins du vendeur jusque chez lui.

Le transport exécuté par C ne bénéficie pas de l'exonération.

3° A, fabricant établi à Nivelles, envoie à un de ses fournisseurs établi à Cologne, des f-ts vides qui lui seront renvoyés remplis. A commande le transport des f-ts de Nivelles à Cologne à la S.N.C.B.

Le transport est exonéré de la taxe.

4° La firme A, établie à Louvain, qui fabrique des machines, possÈde une succursale à Rome. Elle charge le commissionnaire-expéditeur au transport, B, de l'acheminement de machines depuis les ateliers de A, à Louvain, jusqu'à Rome. B s'adresse à un transporteur pour le transport par route jusqu'à LiÈge et à la S.N.C.B. pour le transport depuis LiÈge jusqu'à Rome.

Tous ces transports peuvent être fournis en exemption de la taxe.

5° A, propriétaire d'une voiture, qui envisage de faire un séjour avec sa famille dans le Midi de la France, charge la S.N.C.B. du transport de cette voiture depuis Schaerbeek jusqu'à Avignon. Il commande en même temps le transport Avignon-Schaerbeek, qui aura lieu trois semaines plus tard.

Le transport de la voiture depuis Schaerbeek jusqu'à la frontiÈre belge est exonéré de la taxe. Le transport frontiÈre-Schaerbeek est également exonéré (v. n° 29).

6° Le batelier A, est chargé d'un transport de minerais depuis Anvers jusqu'à Gand. Le transport s'effectue en partie sur le territoire néerlandais par l'Escaut occidental et le canal de Gand-Terneuzen.

La partie du transport effectuée depuis Anvers jusqu'à la frontiÈre est soumis à la taxe. Les marchandises transportées n'ont pas comme destination un point situé à l'étranger quand commence le transport. La partie du transport effectuée depuis la frontiÈre belgoùnéerlandaise jusqu'à Gand est également soumise à la taxe (v. n° 29). La taxe n'est pas due sur la partie du parcours réalisée à l'étranger.

24. La preuve du droit à l'exemption.

La personne qui a fourni ou reçu un transport en exemption de la taxe en vertu de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, doit établir le bien-fondé de l'exemption par des pièces et documents.

a. Les transports internationaux proprement dits.

Le transporteur qui effectue personnellement un transport d'un point situé en Belgique à un point situé à l'étranger peut faire preuve en produisant le document de transport, tel que la lettre de voiture, le connaissement et le document de transport C.M.R.

La personne à qui le transport est fourni, sauf si elle est un intermédiaire en transport, prouve en rÈgle son droit à l'exemption au moyen de documents visés aux articles 3 à 5 de l'arrêté royal n° 18, du

20 juillet 1970, et, le cas échéant au moyen du document de transport.

Les intermédiaires en transport assimilés fiscalement à des transporteurs, prouvent l'exemption au moyen des documents qui leur sont remis par les transporteurs qui effectuent le transport des biens.

b. Les autres transports.

Le transporteur ou l'intermédiaire assimilé à un transporteur, doit être en possession d'un bon de commande écrit dans lequel le donneur d'ordre demande expressément l'exonération et décrit sommairement les biens à transporter.

La personne à qui le transport est fourni en exemption de la taxe, sauf si elle est un transporteur ou un intermédiaire assimilé à un transporteur, doit apporter les preuves suivantes.

1° Cette personne doit prouver que le transport a eu pour objet des biens dont la destination certaine était l'étranger au moment où le transport a commencé, en produisant notamment le contrat de vente, le bon de commande, une copie de la facture de vente, les documents relatifs au transport international proprement dit.

2° Cette personne doit ensuite prouver que les biens transportés se trouvaient au moment ou a commencé le transport dans l'état où ils étaient lors du franchissement de la frontiÈre, l'emballage de ces biens en vue du transport mis à part. Cette preuve peut être faite au moyen de la facture du transporteur et des documents prévus au 3°.

3° Cette personne doit enfin prouver que les biens transportés sont effectivement sortis de Belgique. Cette preuve peut être fournie au moyen des documents dont la production est prévue en cas de transport international proprement dit.

Lorsque la personne à laquelle le transport est fourni est elle-même un transporteur ou un intermédiaire assimilé à un transporteur, la preuve peut être apportée par la production des documents qui sont relatifs au transport international proprement dit et, à défaut de tels documents, par un bon de commande écrit émanant de la personne à laquelle le transport est fourni ou réputé fourni.

Section 2. Les transports de biens en transit.

25. Les transports visés.

Par transport participant au transit de biens, on entend, pour l'application de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, tout transport qui a pour objet l'acheminement dans le pays de biens qui, pour l'application de la taxe, s'y trouvent sous le régime du transit.

Sont notamment visés par l'article 41, § 1er, 2°, du Code :

1° les transports de biens qui sont effectués sans transbordement d'un endroit situé à l'étranger jusqu'à un autre endroit également situé à l'étranger;

2° les transports qui sont effectues d'un endroit situé à l'étranger jusqu'à un endroit situé dans le pays où ils sont transbordés sur un autre véhicule, pour autant que les biens transportés se trouvent dans le pays sous le régime du transit;

3° les transports qui sont effectués d'un endroit situé dans le pays à un autre endroit situé dans le pays ou à l'étranger, pour autant que les biens transportés se trouvent dans le pays sous le régime du transit;

4° les transports qui sont effectués d'un endroit situé à l'étranger jusqu'à l'entrepôt;

5° les transports qui sont effectués entre deux entrepôts;

6° les transports qui sont effectués de l'entrepôt jusqu'à un endroit situé à l'étranger.

26. Exemples.

1° A, négociant établi en Suisse, a acheté des marchandises à New-York avec la clause CIF Anvers. Il charge le commissionnaire-expéditeur B, établi à Anvers, d'assurer le transport des marchandises jusqu'à GenÈve. B charge le transporteur C du transport de ces marchandises par la route. Les marchandises sont déclarées en transit à Anvers (v. art. 13 de l'arrêté royal n° 7).

Les transports peuvent être fournis en exonération de la taxe.

2° A, commerçant établi à Bruxelles, a acheté des marchandises en Hongrie. Il les a revendues à B, commerçant établi à Londres, avec la clause CIF Londres. Le transport est assuré par le vendeur jusqu'à la gare frontiÈre de Eynatten. A charge le commissionnaire-expéditeur au transport C de prendre les marchandises en charge à la gare routiÈre et d'en assurer le transport jusqu'à Londres. C fait faire le transport de Eynatten jusqu'à Anvers pour le transporteur routier D et confie le transport maritime à l'armement E. Les marchandises sont déclarées pour le transit à Eynatten.

Tous ces transports peuvent être fournis en exonération de la taxe.

3° A, commerçant établi à Bruxelles, a acheté des marchandises en France avec la clause franco-frontière. Il charge le commissionnaire-expéditeur au transport B du transport de ces marchandises depuis la frontiÈre jusqu'à l'entrepôt public de Bruxelles. La destination donnée aux marchandises lors de la déclaration faite au bureau frontier est l'entrepôt. B confie le transport des marchandises depuis la frontiÈre jusqu'à l'entrepôt au transporteur C.

Ces transports peuvent être fournis en exonération de la taxe.

27. La preuve du droit à l'exemption.

Lorsqu'on se trouve en présence d'un transport international proprement dit, la preuve peut être faite au moyen des documents de transport, tels que la lettre de voiture, le connaissement, le document C.M.R.

Lorsqu'il s'agit d'un transport qui est consécutif au transport international proprement dit, la preuve peut être apportée au moyen du récépissé délivré par l'Administration des douanes lors de la présentation du document de transit.

Enfin la personne pour laquelle le transport en transit est effectué en définitive peut prouver le bien-fondé de l'exonération en produisant les piÈces et documents en sa possession, tels que le bon de commande, les documents de transport, la copie de la facture de vente ou les piÈces relatives au paiement.

Section 3. Les transports de biens à l'importation.

28. Les transports visés.

Par transport ayant pour objet l'expédition jusqu'au lieu de destination de biens en provenance de l'étranger, on entend, pour l'application de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, tout transport qui porte sur des biens en provenance de l'étranger et qui se place entre le lieu où les biens franchissent la frontiÈre et le lieu de destination de ces biens dans le pays.

Sont notamment visés :

1° les transports internationaux proprement dits, c'est-à-dire les transports de biens d'un endroit situé à l'étranger jusqu'au lieu de destination des biens dans le pays ou jusqu'à un endroit situé avant le lieu de destination;

2° les transports consécutifs, c'est-à-dire les transports effectués depuis un endroit situé dans le pays jusqu'au lieu de destination des biens dans le pays, ou jusqu'à un endroit situé avant ce lieu;

3° les transports de biens effectués à partir de l'entrepôt jusqu'au lieu de destination dans le pays.

29. Biens en Provenance de l'étranger.

Par biens en provenance de l'étranger, on entend tout bien importé de l'étranger et déclaré pour la consommation avec ou sans paiement de la T.V.A. On doit y ajouter les biens qui sont importés sous un régime de franchise temporaire. Toutefois ne sont pas considérés comme des biens provenant de l'étranger, les biens qui n'ont séjourné à l'étranger que pour les besoins du transport (v. n° 23, 6°).

L'exonération peut être invoquée quelle que soit la personne à qui le transport est fourni : le propriétaire, le vendeur, l'acheteur, le façonnier, un autre transporteur ou un intermédiaire en transport fiscalement assimilé à un transporteur. L'assujetti qui s'est engagé à acheminer les biens en provenance de l'étranger depuis un endroit situé à l'étranger jusqu'au lieu de destination dans le pays, peut, par exemple, se faire fournir, en exemption de la taxe, par un transporteur le transport des biens depuis un endroit situé dans le pays jusqu'au lieu de destination dans le pays.

En revanche, les transports effectués aprÈs le lieu de destination dans le pays, ne sont pas exonérés, même s'ils ont pour objet l'expédition de biens importés.

Exemple.

L'intermédiaire en transport fiscalement assimilé à un transporteur, qui s'est chargé du transport de marchandises en provenance de l'étranger jusque chez l'acheteur, et qui se voit confier ensuite l'acheminement des marchandises vers une autre destination, ne peut fournir en exemption de la taxe sur le transport effectué jusque dans les magasins de l'acheteur. Le transport ultérieur est soumis à la taxe.

30. Le lieu de destination dans le pays.

Le lieu de destination est, pour l'application de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, l'endroit situé dans le pays, ou les biens en provenance de l'étranger sont délivrés en exécution d'un contrat de transport (v. n° 2, al. 2) qui a été conclu avant le moment où les biens sont déclarés pour la consommation et dont l'exécution commence soit avant la déclaration en consommation des biens, soit immédiatement aprÈs cette déclaration et à l'endroit où les biens se trouvent au moment de la déclaration.

Le transport depuis l'endroit ou les biens se trouvent lors de la déclaration pour la consommation doit être ininterrompu. Toutefois, les retards et interruptions dus aux nécessités du transport sont négligés.

A défaut de contrat de transport conclu au moment de la déclaration pour la consommation (v. n° 2, alinéa 2), le lieu de destination dans le pays est l'endroit où les biens se trouvent au moment de la déclaration.

Pour les biens importés sous un régime de franchise temporaire, le lieu de destination est l'endroit le plus éloigné jusqu'où les biens peuvent être transportés en vertu de la franchise.

Quand des biens importés sous des régimes de transit, d'entrepôt ou de franchise temporaire sont déclarés pour la consommation, ils sont censés être importés au moment de la déclaration pour cette nouvelle destination (v. art. 13, § 2, 14, § 3 et 17 de l'arrêté royal n° 7, du 12 mars 1970). C'est à ce moment qu'il faut se placer pour déterminer le lieu de destination dans le pays, compte tenu des rÈgles exposées ci-dessus. Toutefois, pour les biens importés sous un régime de franchise temporaire, le lieu de destination est l'endroit ou se trouvent les biens au moment de la déclaration pour la nouvelle destination.

31. Exemples.

1° Le commerçant A, établi à Bruxelles, a acheté des marchandises en NorvÈge avec la clause départ-usine. A charge B, commissionnaire-expéditeur au transport, du transport de ces marchandises depuis l'usine-située en NorvÈge jusqu'à Vilvorde dans ses magasins. Le contrat est conclu le 1er février 1971. B charge le 2 février 1971 C, agent maritime, du transport maritime et, le 15 février 1971, D du transport par route depuis Anvers-quai jusqu'à Vilvorde. Le navire arrive à Anvers le 28 février 1971. Les marchandises y sont déclarées pour la consommation, le 15 mars 1971. Le même jour, les marchandises sont transportées par B à Vilvorde.

Lieu de destination : Vilvorde.

2° L'hypothÈse est identique à celle qui est décrite au 1°, sauf que le transport routier ne commence que le 18 mars 1971 en raison des nécessités du transport.

Lieu de destination : Vilvorde.

3° L'hypothÈse est identique à celle qui est décrite au 1°, sauf que B ne pourra faire effectuer le transport routier que lorsque A lui en donnera l'ordre. Cet ordre est donné le 10 avril 1971.

Lieu de destination : Anvers.

4° L'hypothÈse est identique à celle qui est décrite au 1°, sauf que B ne charge D du transport routier que le 15 mars 1971, date à laquelle les biens sont déclarés pour la consommation.

Lieu de destination : Vilvorde.

5° A, commerçant établi à Bruxelles, achÈte des machines à Chicago avec la clause CIF Anvers. Le navire arrive à Anvers le 1er juillet 1971. A donne ordre à la firme d'entreposage B de transporter les machines dans ses magasins, ou elles restent sous le contrôle douanier jusqu'au moment de la déclaration pour la consommation. Avant cette date, A a revendu les machines à C, établi à Waterloo, avec la clause francoùdomicile. A a donné l'ordre des avant le 13 aoùt 1971 au transporteur D de transporter les marchandises chez C, à Waterloo, dÈs que la déclaration aura été déposée.

Lieu de destination : Waterloo.

6° L'hypothÈse est identique au 5°, sauf que l'ordre de transporter les marchandises est seulement donné le 20 aoùt 1971.

Lieu de destination : Anvers.

7° A, commerçant établi à Bruxelles, achÈte des marchandises à Amsterdam francoùfrontiÈre (bureau de Wuustwezel). Les biens arrivent à Wuustwezel le 3 mars 1971. Les biens sont y déclarés verbalement pour la consommation le même jour. Sur le parking situé à côté du bureau, les marchandises sont transbordées à bord du camion de B, transitaire, qui a reçu de A l'ordre de transporter immédiatement les marchandises chez ce dernier à Bruxelles.

Lieu de destination : Bruxelles.

8° A, commerçant établi à Bruxelles, a acheté des marchandises avec la clause départ-usine. Il demande à son vendeur de lui procurer un transport par voie ferrée jusqu'à Bruxelles. Quand les biens sont arrivés à Bruxelles, il donne ordre à la S.N.C.B. de transporter ces marchandises par camion jusqu'à son magasin à Anderlecht. Cet ordre est donné avant la déclaration pour la consommation.

Lieu de destination : Anderlecht.

9° L'hypothÈse est identique à celle qui est décrite au 8°, sauf que l'ordre de transporter les marchandises par camion jusqu'à Anderlecht est donné aprÈs la déclaration pour la consommation.

Lieu de destination : Bruxelles.

10° L'hypothèse est identique à celle qui est décrite au 8°, sauf que A vient chercher les marchandises à la gare avec son propre camion.

Lieu de destination : Bruxelles.

11° A, commerçant établi à Londres, importe le 1er juillet 1971, des marchandises dans le pays à destination de l'entrepôt. Le 1er octobre 1971, A vend les marchandises à B établi à Louvain, avec la clause franco- domicile. A charge la S.N.C.B. du transport par voie ferrée depuis l'entrepôt jusqu'à Louvain. La convention est conclue le 3 octobre 1971. La déclaration pour la consommation est faite le 5 octobre 1971 au nom de B. Le transport se place immédiatement aprÈs la déclaration en consommation.

Lieu de destination : Louvain.

12° En vue d'expositions qui seront successivement organisées à Bruxelles,à Gand et à LiÈge, une collection d'objets d'art est importée d'Italie. Les objets entrent dans le pays sous un régime de franchise temporaires. Le propriétaire italien commande lui-même à un transporteur les transports entre les villes précitées.

Lieu de destination : Liège.

13° Un transitaire A, établi à Verviers, est chargé de prendre en charge des marchandises importées par B, commerçant établi à LiÈge. A doit assurer le transport par voie ferrée depuis la frontiÈre italienne jusqu'à Verviers et par route depuis la gare de Verviers jusqu'aux magasins de B. A est également chargé de la réexpédition des marchandises chez un client de B dont les magasins sont situés à Louvain. A reçoit cet ordre le 1er octobre 1971. Les marchandises arrivent le 20 octobre 1971 à Verviers ou elles sont déclarées pour la consommation le 25 octobre 1971. Le même jour, A transporte les marchandises chez B. Ce dernier examine les marchandises et le 26 octobre 1971, A vient les chercher pour les transporter à Louvain chez C.

Lieu de destination : Liège.

14° L'hypothÈse est la même qu'au 13°, sauf que les marchandises sont passées par les magasins de A. Le transport jusqu'à Liège a été rendu impossible en raison des intempéries.

Lieu de destination : Liège.

15° C'est la même hypothèse qu'au 13°, sauf que A est chargé de transporter les marchandises directement chez le client de B, établi à Louvain.

Lieu de destination : Louvain.

32. Preuve du droit à l'exemption.

La personne qui a fourni ou reçu un transport en exemption de la taxe en vertu de l'article 41, § 1er, 2°, du Code, doit établir son droit à l'exemption par des pièces et documents.

A. Les transports internationaux proprement dits.

Le transporteur qui a transporté les biens d'un point situé à l'étranger à un point situé dans le pays peut faire la preuve requise en produisant le document de transport (lettre de voiture, connaissement, document C.M.P., etc.).

Les autres personnes peuvent fournir la preuve au moyen des documents délivrés par le transporteur, tels que la facture relative au transport et le document de transport.

B. Les transports consécutifs.

Les pièces et documents à produire diffèrent selon la qualité de la personne qui doit fournir la preuve.

a. Preuve dans le chef du transporteur ou de l'intermédiaire fiscalement assimilé au transporteur.

Dans le chef du transporteur ou l'intermédiaire en transport, qui assurent l'acheminement des marchandises depuis l'endroit ou elles se trouvent au moment de la déclaration pour la consommation, la preuve est apportée au moyen du contrat de transport ou au moyen de la lettre de voiture, du connaissement, ou du bon de commande, qui doivent mentionner comme lieu de départ du transport soit un bureau de douane ou un office en tenant lieu, ou les biens sont déclarés pour la consommation, soit un bureau intérieur ou les biens peuvent également être déclarés.

Dans le chef du transporteur qui effectue un transport en sous-entreprise, consécutif à un transport ayant commencé la ou les biens se trouvent lors de leur déclaration pour la consommation,la preuve est faite au moyen des pièces et documents décrits à l'alinéa qui précède, pour autant qu'il ressorte clairement de ces pièces et documents que le donneur d'ordre est un transporteur ou un intermédiaire en transport.

b. Preuve dans le chef d'une autre personne que le transporteur ou l'intermédiaire en transport fiscalement assimilé au transporteur.

1° Cette personne est le destinataire des biens pour la perception de la taxe à l'importation.

La preuve de l'exonération peut résulter du rapprochement de la facture d'achat, des documents relatifs à l'importation, tels que par exemple le document 45 A, et des documents relatifs au transport.

2° Cette personne n'est pas le destinataire.

Ce cas se présente normalement lorsque cette personne à vendu francoùdomicile à son acheteur dans le pays. La preuve peut être faite au moyen des documents relatifs au transport rapprochés de la copie de la facture de vente.

Section 4. Les prestations accessoires au transport.

33. Introduction.

L'article 41, § 2, du Code et l'article 1er de l'arrêté royal n° 6 visent tant les prestations accessoires aux transports de personnes que les prestations accessoires aux transports de biens. Les prestations accessoires qui sont fournies aux voyageurs par le transporteur sont examinées à la section du chapitre II relatif aux transports de personnes. Les autres prestations accessoires font l'objet de la présente section.

34. Conditions de l'exemption.

L'exemption des prestations accessoires au transport est subordonnée à deux conditions.

1° Le service fourni doit d'abord être rangé parmi les prestations énumérées à l'article 41, § 2 du Code ou à l'article 1er de l'arrêté royal n° 6, du 6 février 1970 (v. n°s 35 à 40). L'exemption est liée à la nature même du service qui est fourni; mais, en revanche, elle est indépendante de la qualité ou de la profession de la personne qui le fournit.

2° Le service doit, en outre, être utilisé pour les besoins d'un transport exonéré par l'article 41, § 1er, du Code. Par service utilisé pour les besoins d'un transport exonéré, on entend non seulement le service effectué pour les nécessités d'un transport pour compte d'autrui, mais aussi le service fourni pour les besoins d'un transport pour compte propre, pour autant que le coùt de ce transport pour compte propre soit à prendre en considération pour le calcul de la taxe due à l'importation (v. l'art. 34 du Code).

A ce propos, on notera que le coùt des transports pour compte propre qui sont effectués après l'endroit ou les biens se trouvent au moment de la déclaration pour la consommation, ne doit être ajouté au prix pour le calcul de la taxe due à l'importation que si le destinataire assure le transport avec ses propres véhicules depuis un endroit situé à l'étranger. Le lieu de destination dans le pays est alors l'endroit ou le destinataire transporte les biens immédiatement après leur déclaration pour la consommation.

L'exonération peut également être invoquée lorsque l'exportateur des biens se charge lui-même du transport avec ses propres véhicules, pour autant que ses prestations soient fournies à partir du moment ou l'exportation des biens dans l'état ou ils se trouvent, est certaine (v. n° 22).

L'exonération n'est pas limitée aux prestations accessoires qui sont nécessaires. Il faut, mais il suffit que les deux conditions précitées soient réunies.

35. Classification des prestations accessoires.

Les prestations accessoires au transport peuvent être rangées en cinq catégories :

1° les services de caractère intellectuel fournis habituellement par les transporteurs et les intermédiaires en transport fiscalement assimilés aux transporteurs, et les services fournis aux armateurs et aux compagnies aériennes par les agents maritimes et les agents des compagnies aériennes en leur qualité d'agents;

2° les services relatifs à l'exploitation de navire de mer, de bateaux et d'aéronefs;

3° les services fournis aux biens en relation avec leur transport;

4° les locations de moyens de transport, d'emballage et de protection des marchandises;

5° les services fournis en vue de l'assistance aux passagers et aux équipages.

36. Première catégorie.

Dans cette catégorie, on range les services de caractère intellectuel, qui sont habituellement fournis par les transporteurs et les intermédiaires en transports et qui sont relatifs à la conclusion ou à l'exécution d'opérations visées à l'article 41, §§ 1 et 2 du Code, tels que :

1° la rédaction et l'envoi de lettres de voiture, de connaissements, ou d'autres documents de transport ;

2° l'accomplissement des formalités consulaires et administratives;

3° les prestations de télécommunications;

4° les avances de fonds et les cautionnements qui sont nécessaires à la bonne fin d'une expédition, à l'exclusion des opérations relatives au paiement ou au recouvrement des prix de vente et d'achat des marchandises.

Dans cette catégorie, on trouve aussi les services des agents maritimes et des agents des compagnies aériennes. L'exonération vise notamment la rémunération que touche l'agent pour l'ensemble de son activité comme agent (en anglais "agency fee") et les commissions touchées sur les frets.

Les agents maritimes et les agents des compagnies aériennes ont souvent une double activité. Ils interviennent, d'une part, dans la fourniture de transports et de prestations accessoires aux transports comme mandataires au nom et pour le compte de leurs mandants. Ils agissent, d'autre part, souvent dans les conditions de l'article 13, § 2, du Code (v. n° 4). Dans le premier cas, ils agissent comme agents. Dans le second cas, ils sont de véritables transporteurs, de sorte que le régime des transports leur est alors applicable.

37. Deuxième catégorie.

Dans cette catégorie, on trouve l'ensemble des services qui sont intimement liés à l'exploitation des navires de mer, des bateaux et des aéronefs en tant que moyens de transport :

1° les services nécessaires à l'arrivée, au départ et au séjour dans le port de navires et de bateaux, tels que le pilotage, y compris les prestations des timoniers et le transport des pilotes entre le bureau de pilotage et le navire, l'arraisonnement, le remorquage, le poussage, le halage, l'amarrage et les diverses prestations y relatives, la garde et la protection des navires et bateaux contre l'incendie.

2° les services nécessaires à l'atterrissage, au décollage ou aux séjours des aéronefs sur les aérodromes, tels que l'assistance lors des manoeuvres de l'aéronef au sol, la mise en place et l'enlèvement des cales des roues et des sécurités de trains et de volets, le remorquage des avions, la mise en marche des moteurs, la garde et la protection des avions contre l'incendie, la manoeuvre des rampes d'accès.

3° L'utilisation des installations des ports, des aérodromes et des voies fluviales, et notamment : l'utilisation des grues, des quais, des embarcadaires, des bittes d'amarrages, des corps morts; la manoeuvre des écluses et des ponts; l'utilisation des pistes d'envol et d'atterrissage; les services de télécommunication avec les navires, les bateaux et les aéronefs; l'utilisation des installations de radar,

38. Troisième catégorie.

Dans cette troisième catégorie, on range l'ensemble des services qui sont relatifs aux biens transportés et qui sont fournis avant le transport, ou après le transport.

Sont notamment visés :

1° le chargement d'un navire de mer, d'un bateau, d'un wagon, d'un camion et, plus généralement, d'un véhicule quelconque;

2° le déchargement de ces véhicules;

3° le transbordement d'un véhicule dans un autre-véhicule;

4° le pompage de produits liquides avec où sans chauffage, en vue du chargement ou du déchargement;

5° l'arrimage, le désarrimage, l'équilibrage des véhicules par déplacement des marchandises;

6° le pesage, le mesurage et le jaugeage; le contrôle et la réception d'office des marchandises, le comptage des f-ts, des sacs et des ballots; l'assistance fournie lors de ces opérations et leur contrôle; la réception des marchandises, la prise et l'analyse d'échantillons; l'élaboration et l'écriture de notes de poids et de mesures; de listes d'écoutilles, de "tally"; la rédaction de rapports et de certificats relatifs au mesurage, au pesage et aux autres opérations qui concernent la réception des marchandises;

7° la protection des marchandises contre les intempéries, le vol, l'incendie et les autres risques de perte ou de destruction;

8° l'emballage, le réemballage et le déballage des biens, pour autant que ces opérations soient nécessaires au transport des marchandises, comme la mise des biens dans des caisses, dans des f-ts; la palettisation des biens, la mise en sacs, le coupage des sacs, la composition et la décomposition d'unités de charge, le chargement et le déchargement de containers, l'étayage des biens; le contrôle des opérations précitées;

9° le classement et le triage des marchandises en vue de leur transport ou de leur entreposage; le dépoussiérage et la désinfection des marchandises;

10° le déplacement des biens au moyen d'appareils spéciaux sur les quais et dans les magasins;

11° le marquage des f-ts, sacs, etc.; l'étiquetage, le scellage des biens, des containers et des moyens de transport,

12° le nettoyage des moyens de transport, des containers, des réservoirs, des f-ts et des palettes;

13° l'entreposage et la garde des marchandises et, plus généralement, les opérations qui y sont liées, telles que le pompage dans les silos et les réservoirs, la fourniture de froid ou de chaleur, la manutention des marchandises dans les magasins, silos et réservoirs; le nettoyage et la désinfection des magasins et des réservoirs; l'affrètement en séjour.

39. Quatrième catégorie.

Dans cette catégorie, on range les locations qui ont pour objet des moyens de transport, d'emballage et de protection des marchandises. On notera que les opérations visées ici sont de véritables locations. N'est pas considérée comme une location la mise à la disposition d'un moyen de transport avec le personnel chargé de sa conduite. Le service est alors un transport (v. le n° 2).

Sont à considérer comme moyens de transport tous les appareils au moyen desquels les marchandises peuvent être déplacées.

Par moyens d'emballage on entend notamment les f-ts, les containers, les caisses et les palettes.

Par moyens de protection, on entend notamment les bƒches et les appareils-destines à la protection contre l'incendie.

40. Cinquième catégorie.

Dans cette catégorie, on range l'assistance fournie aux passagers et aux équipages pour le compte d'armateurs ou de compagnies aériennes.

Sont notamment visés :

1° le transport des passagers et des membres de l'équipage depuis le port ou l'aéroport jusqu'en ville ou vice-versa;

2° les autres transports, pour autant qu'ils soient exonérés dans les rapports entre le transporteur et les voyageurs (v. le n° 18);

3° le logement, les repas et les boissons fournis aux membres de l'équipage avant leur embarquement;

4° le logement, les repas et les boissons fournis aux passagers, pour autant que ces services soient exonérés dans les rapports entre le transporteur et le voyageur (v. le n° 18);

5° le lessivage et le nettoyage du linge de bord.

L'exonération est subordonnée dans ce cas à la condition que le prix des services soit porté en compte à l'armateur ou à la compagnie aérienne.

41. Preuve du droit à l'exemption.

La personne qui a reçu ou qui a fourni une prestation accessoire au transport en exemption de la taxe doit établir le bien-fondé de l'exemption.

Très souvent, le prestataire qui fournit seulement la prestation accessoire sans effectuer le transport lui-même, ne peut pas prouver l'exonération au moyen de pièces et de documents tirés de sa comptabilité. Dans ce cas, l'administration considère qu'un bon de commande écrit du donneur d'ordre constitue une preuve suffisante. Mais il faut mentionner expressément sur ce bon de commande que le service commandé peut être fourni en exemption de la taxe par application de l'article 41 du Code.

Toutefois le bon de commande écrit n'est pas exigé quand le service est, en raison même de sa nature, relatif à un transport exonéré. Tel sera notamment le cas pour :

1° les services fournis pour les besoins d'un navire de mer, tels que l'amarrage, le remorquage, etc. (v. n° 37);

2° les services fournis pour les besoins d'aéronefs qui, de notoriété publique, sont uniquement utilisés pour des transports internationaux (v. n° 37);

3° les services fournis à bord de navires de mer ou d'aéronefs qui, de notoriété publique, sont uniquement utilisés pour des transports internationaux;

4° le chargement et le déchargement et les opérations étroitement liées à ces opérations, lorsqu'ils sont relatifs à des navires de mer ou des aéronefs qui, de notoriété publique, sont uniquement utilisés pour des transports internationaux,

5° les prestations de nature intellectuelle visées au numéro 36.

Toutefois, dans les cas visés aux numéros 1 à 4, la facture et le double de la facture doivent mentionner le nom du navire de mer ou le numéro d'immatriculation de l'aéronef.

Quant à la personne qui reçoit le service, elle peut normalement prouver l'exonération au moyen de pièces et documents en sa possession.

Chapitre IV. Les prestations des courtiers et mandataires.

42. Introduction.

Le présent chapitre s'occupe uniquement des intermédiaires en transport qui ont la qualité de courtier ou de mandataire en droit fiscal. Le régime qui s'applique aux intermédiaires fiscalement assimilés à des transporteurs ou à des prestataires de services accessoires à des transports (v. n° 4) est celui des transporteurs ou des prestataires des services accessoires.

La circonstance que sur le plan du droit civil ou sur le plan commercial, certains intermédiaires sont de véritables mandataires ne suffit donc pas. Il faut, en outre, que les courtiers ou mandataires n'agissent pas dans les conditions de l'article 13, ( 2, du Code (v. n° 4).

43. Courtier et mandataire.

Par courtier, on entend toute personne, physique ou morale, qui, moyennant rémunération, met en rapport deux ou plusieurs personnes en vue de la conclusion entre elles d'un contrat. La circonstance qu'un courtier se porte ducroire ou intervient dans le paiement du prix, ne prive pas cette personne de la qualité de courtier, pour autant qu'elle n'intervienne pas dans les conditions prévues à l'article 13, § 2, du Code (v. n° 4).

Par mandataire, on entend-toute personne, physique ou morale, qui conclut une convention au nom et pour le compte d'une autre personne, le commettant, et qui n'intervient pas dans les conditions prévues à l'article 13, § 2, du Code (v. n° 4).

Une même personne peut agir à la fois comme mandataire et comme courtier.

Les courtiers et mandataires sont des prestataires de services et le service qu'ils fournissent leurs commettants est leur entremise.

44. Localisation du service d'un courtier ou d'un mandataire.

Pour le service fourni par un mandataire ou un courtier, le critère du lieu d'utilisation qui a été choisi est le statut de l'opération (v. art. 1er, 9°, de l'arrêté royal n° 5, du 6 février 1970) . Le service d'un courtier qui intervient dans un transport effectué dans le pays, est réputé utilisé dans le pays. En revanche, le service d'un courtier qui intervient dans la fourniture d'un transport effectué en dehors du pays, est considéré comme utilisé à l'étranger.

Quand le courtier intervient dans un transport dont une partie seulement est effectuée dans le pays, le service du courtier est réputé utilisé dans le pays proportionnellement à la partie du parcours effectué dans le pays.

45. Courtages et mandats visés.

Sont exonérés les services des courtiers et mandataires qui interviennent dans la fourniture de transports et de prestations accessoires au transport exonérés de la taxe en vertu de l'article 41, §§ 1 et 2, du Code et en vertu de l'article 1er de l'arrêté royal n° 6, du 6 février 1970.

46. Preuve du droit à l'exemption.

La personne qui a fourni ou a reçu un service en exemption de la taxe en vertu de l'article 41, § 3, 1°, du Code, doit établir le bien-fondé de l'exemption par des pièces et documents.

En règle, le courtier ou le mandataire doit être en possession d'un ordre écrit émanant du commettant et mentionnant expressément que le service dans la fourniture duquel il intervient, est exonéré de la taxe en vertu de l'article 41, § 1er ou § 2, du Code.

Toutefois cet ordre écrit ne sera pas exigé dans les cas suivants :

1° lorsque le courtier ou le mandataire interviennent dans la vente de billets de transport maritime ou aérien international de personnes. L'exonération peut alors être prouvée au moyen du double du billet ou du carnet à souches, pour autant que les mentions portées sur le double ou sur la souche ne laissent aucun doute au sujet de l'exonération;

2° lorsque, en matière de transports de biens, le courtier ou le mandataire signe au nom et pour le compte du transporteur ou du chargeur. L'exonération est prouvée par la production des documents de transport,

3° lorsque la facture que le courtier ou le mandataire devrait adresser à son commettant, est remplacée par une note de commission qui est envoyée au courtier ou au mandataire par le commettant. Dans ce cas, cette note de commission doit mentionner expressément que la commission est exonérée en vertu de l'article 41, § 3, 1°, du Code. Cette note de commission doit, du reste, être dressée en double exemplaire. L'un des exemplaires est conservé par le courtier ou le mandataire et inscrit dans son facturier de sortie. L'autre exemplaire est renvoyé avec la mention : "Inscrit au facturier de sortie sous le numéro à".

Chapitre V. L'accomplissement des formalités douanière à l'importation, à l'exportation ou au transit.

47. Introduction.

L'article 41, § 3, 2°, du Code exonère de la taxe l'accomplissement des formalités douanières l'importation, à l'exportation ou au transit.

48. Définition.

Lorsque des marchandises franchissent la frontière d'un pays, ce franchissement entraŒne un certain nombre de formalités. Les unes sont imposées en vue d'assurer le paiement des droits de douane ou d'autres impôts,tels que la T.V.A. D'autres formalités, étrangères à toute préoccupation fiscale, doivent également être accomplies.

Par formalités douanières au sens de l'article 41, § 3, 2°, du Code, on entend toute formalité quelconque liée au franchissement de la frontière, même si cette formalité est étrangère à la perception de tout impôt quelconque.

On notera que l'exonération peut être invoquée quel que soit le sens du mouvement qui exonère les biens lors de leur passage et quelles que soient du reste la qualité et la profession de la personne qui accomplit les prestations.

49. L'agent en douane.

L'arrêté royal du 22 aoùt 1934 a réglementé la profession d'agent en douane. Selon cet arrêté, on entend par agent en douane toute personne, physique ou morale, qui fait profession de remplir en son nom, pour le compte de tiers, les formalités douanières à l'importation, à l'exportation ou au transit. L'exonération-prévue à l'article 41, § 3, 2°, du Code s'étend aux prestations que les agents en douane sont appelés à effectuer dans l'exercice normal de cette activité professionnelle.

Mais lorsque l'agent en douane fournit à ses clients d'autres services, tels que le transport et la garde de marchandises, ce sont les règles propres à ces services qui s'appliquent.