Amendes fiscales, remise des amendes fiscalesamendes fiscales - remise des amendes fiscales - réduction des amendes fiscales

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Cour de cassation de Belgique

Arrêt

N° F.06.0108.N

ETAT BELGE (Finances),

Me Ignace Claeys Bouuaert, avocat à la Cour de cassation,

contre

I.S.P.C. GENT, société anonyme,

Me Pierre van Ommeslaghe, avocat à la Cour de cassation.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 7 mars 2006

par la cour d'appel de Gand.

Le président Ivan Verougstraete a fait rapport.

L'avocat général Dirk Thijs a conclu.

II. Le moyen de cassation

Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants :

Dispositions légales violées

- articles 53, 2°, (dans sa version modifiée par la loi du 28 décembre

1992), 70, § 2 (dan sa version modifiée par la loi du 23 juillet 1993) et 84

(dans sa version modifiée par la loi du 4 août 1986) du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée (ci-dessous Code de la Taxe sur la valeur ajoutée) ;

- article 1er, spécialement dernier alinéa, de l'arrêté royal n° 41 du 30

janvier 1987 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en

matière de taxe sur la valeur ajoutée, dans sa version modifiée par l'arrêté

royal du 21 octobre 1993 ;

- article 149 de la Constitution coordonnée.

Décisions et motifs critiqués

Après avoir tout d'abord rejeté la thèse de la défenderesse concernant

les prétendues violations des droits de la défense et des conditions

d'application de l'article 70, § 2, du Code de la Taxe sur la valeur ajoutée,

l'arrêt motive de manière circonstanciée l'amende administrative infligée qui

est contestée par la défenderesse.

La décision de la cour d'appel est libellée comme suit : la cour d'appel

« déclare l'appel recevable et partiellement fondé ;

Annule le jugement entrepris, sauf en tant qu'il déclare la demande

initiale recevable et statuant à nouveau,

Déclare la demande initiale de la défenderesse partiellement fondée et

annule la contrainte délivrée le 22 décembre 1998 à l'encontre de la

défenderesse et qui a été visée et déclarée exécutoire ce même jour et signifiée

à la défenderesse le 30 décembre 1998 dans la mesure où elle déclare qu'une

amende administrative est due à concurrence d'une somme en principal et des

intérêts supérieure à la somme en principal de six cent mille euros

(600.000,00) euros).

Compense les indemnités de procédure et condamne chacune des

parties au surplus de leurs propres dépens pour les deux instances, auquel cas

il est superflu de taxer ces dépens ».

Dans la motivation qui a donné lieu à cette décision, les juges d'appel

se sont tout d'abord référés (point 4.3) aux textes légaux applicables en

l'espèce, à savoir les articles 70, § 2, alinéa 1er, et 84, du Code de la Taxe sur

la valeur ajoutée et 1er de l'arrêté royal n° 41 du 30 janvier 1987, prévoyant

que l'administration a appliqué « le maximum légalement prévu ». Cette

remarque est inexacte. (En l'espèce), l'amende est fixée à un montant

déterminé, à savoir deux fois la taxe due sur l'opération, avec un minimum

absolu de 2.000 francs. La loi ne fait pas état d'une échelle, avec un maximum

et un minimum, dans les limites desquels le juge pourrait fixer librement

l'amende infligée.

L'arrêt insiste (point 4.3.1) sur le système frauduleux qui est appliqué

par la défenderesse. Cela conduit à la constatation suivante :

« Le demandeur a, dès lors, considéré à juste titre qu'il lui était permis

d'appliquer l'amende maximum prévue légalement ».

Après cette constatation, deux considérations sont reprises dans l'arrêt

(point 4.3.2 ; alinéas 1er et 2), destinées à confirmer « la plénitude de

juridiction » de la cour d'appel. Il est dit :

- que l'amende en question a un caractère répressif,

- que « bien que, conformément aux dispositions légales, l'amende doit

être égale à deux fois la taxe due sur l'opération, la cour d'appel peut

apprécier la proportionnalité du montant de l'amende par rapport à la gravité

des faits, la préméditation avec laquelle l'assujetti a commis les infractions -

comprenant l'intention d'éluder la taxe et/ou de permettre de l'éluder et

l'avantage poursuivi ainsi par l'assujetti - d'éventuelles circonstances

atténuantes, les conséquences des infractions - en particulier pour le trésor

public - et la mesure dans laquelle la récidive peut être évitée en infligeant une

amende ».

Suit un développement intitulé : « Dans le cas concret, il est tenu

compte des faits suivants », dans lequel la cour d'appel invoque certains

aspects qui pourraient donner lieu tant à une amende plus lourde qu'à une

amende plus légère. Ce développement est le suivant :

« - la défenderesse a créé et laissé exister sciemment le système de

fausses cartes d'achat ;

- alors que l'enquête avait déjà commencé et qu'il est apparu que

l'administration interviendrait pour réprimer le système, la défenderesse a

certes entrepris une action pour le limiter mais en réalité elle a affiné le

système et ne l'a pas supprimé ;

- la défenderesse a subi des pressions de la part de ses concurrents qui

agissaient d'une manière comparable ; ses clients potentiels l'auraient

confronté à ce fait si elle avait ignoré le système ou une manière comparable

de permettre 'des achats en-dehors de la comptabilité' ;

- la défenderesse a facturé toutes les ventes en question et n'a donc pas

bénéficié d'un avantage fiscal, ni sur le plan de la taxe sur la valeur ajoutée, ni

sur le plan des impôts directs ; son avantage n'existait que sur le plan du

chiffre d'affaires et donc du bénéfice net ;

- le Trésor Public belge a subi un préjudice au niveau des acheteurs de

la défenderesse, certainement sur le plan fiscal, d'une part, sur le plan de la

taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, sur le plan des impôts directs ; les

acheteurs pouvaient en effet vendre professionnellement les produits achetés

chez la défenderesse sans qu'il n'y ait eu d'achat en contrepartie et réaliser

ainsi un chiffre n'affaire 'en noir' qui ne pouvait se retrouver dans la

comptabilité ; le demandeur fait un calcul rapide avec pour résultat une perte

de 3.360.000,00 euros de taxe sur la valeur ajoutée et un montant de

6.250.000,00 euros à 7.500.000,00 euros d'impôts directs ; il ne se déduit

toutefois pas du dossier quelle partie des produits achetés au moyen de fausses

cartes d'achat était effectivement utilisée exclusivement dans les entreprises

horeca de ces acheteurs et le calcul de l'intimée ne comprend pas davantage le

fait que la taxe sur la valeur ajoutée sur ces achats était versée par la

défenderesse au Trésor public mais pas déduite par les acheteurs ;

- la défenderesse a été condamnée par le tribunal correctionnel de

Gand du chef de faux fiscal fondé sur le système de fausses cartes d'achat, au

paiement d'une amende de 12.500,00 euros ; elle a assumé volontairement les

amendes de 12.500,00 euros infligées aux quatre administrateurs/directeurs ce

qui constituait un geste qui ne pouvait être exigé juridiquement par ces

administrateurs-directeurs ;

- la cour (d'appel) en tient néanmoins compte parce qu'il est important

d'éviter une récidive dans l'avenir en infligeant une amende et que la charge

financière atteint précisément ce but ;

L'examen de ces différents éléments de fait mène la cour d'appel à

conclure que l'amende infligée par le demandeur est disproportionnée par

rapport à l'infraction et que le demandeur ne pouvait raisonnablement pas

infliger une telle amende (comparer avec Cass., 24 janvier 2002, C.00.0234.N

et Cass., 21 octobre 2005, C.02.0527.N). Cette amende doit être réduite à des

proportions raisonnables, à savoir à un montant de 600.000,00 euros.

L'arrêt décide que chaque partie doit supporter ses propres frais, avec

compensation de l'indemnité de procédure.

Griefs

Il faut tout d'abord préciser que la décision de la cour d'appel est

fondée sur un point de départ inexact, qui fait état à plusieurs reprises « du

maximum légalement prévu », alors que l'amende égale à deux fois la taxe due

avec un minimum de 2.000 francs par infraction est imposée par la loi comme

amende fixe, et pas comme montant maximum d'une échelle dont l'application

serait laissée à la libre appréciation du juge.

L'arrêt est rédigé comme si la loi laissait l'amende fiscale applicable

en l'espèce à la libre appréciation de l'administration et du juge « jusqu'à » un

maximum de 200 p.c. et n'imposait pas une amende « égale » à deux fois la

taxe éludée.

Ce point de vue est inexact. La loi ne laisse pas de marge de libre

appréciation à l'administration. Les cas dans lesquels une amende réduite peut

être infligée, sont précisés de manière obligatoire et limitée par la loi ainsi que

par les échelles publiées dans l'arrêté royal n° 41. Les réductions précisées ne

peuvent être appliquées lorsque l'infraction a été commise dans l'intention

d'éluder la taxe ou de permettre d'éluder la taxe. Et c'est le cas en l'espèce

comme l'a constaté expressément le juge du fond.

Dans l'arrêt du 21 janvier 2005, n° C.02.0572.N (auquel se réfère

aussi l'arrêt attaqué), la Cour a décidé que lorsqu'il apprécie une amende

administrative, le juge doit tenir compte de la mesure dans laquelle

l'administration elle-même est liée. La « plénitude de juridiction » à laquelle

prétendent les juges d'appel en l'espèce, ne peut signifier que le juge peut

s'écarter arbitrairement du prescrit légal. Le juge peut examiner la légalité de

la sanction infligée et examiner en particulier si elle est conciliable avec les

exigences impératives des traités internationaux et du droit interne, y compris

les principes généraux du droit. Ce droit de contrôle demeure un contrôle de

légalité. La loi est obligatoire. Seule une règle de droit supérieure peut

autoriser qu'il y soit dérogé.

L'autorisation d'accorder des réductions de l'amende infligée par

l'article 70, § 2 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée est limitée par des

dispositions légales : l'article 84 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et

l'arrêté royal n° 41 du 30 janvier 1987 pris en exécution de ce code, qui lient

aussi l'administration. La décision de l'arrêt attaqué ne peut, dès lors, pas être

justifiée par l'argument que le droit de contrôle du juge doit être aussi étendu

que le pouvoir discrétionnaire de l'administration.

En application de ce principe de droit suivant lequel une sanction doit

être proportionnée par rapport à la gravité de l'infraction sanctionnée, le juge

peut examiner si, en l'espèce, l'amende est ou non disproportionnée par

rapport aux pratiques frauduleuses constatées.

Cela ne signifie pas que, sur la base d'une appréciation subjective de

circonstances atténuantes propres à la personne de l'assujetti, il peut liquider

ou réduire des amendes pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre

des règles légales.

Le juge qui considère que la sanction infligée par la loi est

disproportionnée par rapport à la gravité de l'infraction, est tenu d'indiquer

les faits et circonstances desquels il déduit cette disproportion.

L'arrêt attaqué invoque certaines circonstances qualifiées de

« concrètes » qui, selon les juges d'appel influencent l'appréciation de

l'implication de la défenderesse dans l'élaboration et l'application de son

système de fraude. Ces considérations incitent le juge du fond à apprécier

subjectivement les circonstances atténuantes propres à l'assujetti. Une

réduction de l'amende est ainsi accordée pour de simples motifs d'opportunité

et à l'encontre des règles légales. Suivant l'arrêt cité du 21 janvier 2005 cela

dépasse les limites du droit de contrôle du juge du fond.

Les juges d'appel ne pouvaient déduire des faits invoqués, que

l'amende infligée était disproportionnée par rapport à l'infraction constatée.

Il faut préciser en outre que l'arrêt n'indique aucun motif sur la base

duquel l'amende légale égale à deux fois la taxe éludée ne serait pas

proportionnée par rapport à la gravité de l'infraction. Au contraire, l'arrêt

admet explicitement que l'administration « a considéré de manière justifiée

qu'elle était autorisée à appliquer l'amende légale maximum ».

Conclusion

Il s'ensuit qu'en qualifiant d'amende « maximale », l'amende égale à

deux fois la taxe due, l'arrêt méconnaît la signification du prescrit légal,

infligeant cette amende comme un montant fixe, liant l'administration, et pas

comme le montant maximum dans une échelle dont l'application est laissée à

la libre appréciation du juge et/ou de l'administration (violation , en ordre

principal, de l'article 53, 2°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, dans sa

version modifiée par la loi du 28 décembre 1992, imposant qu'une facture soit

rédigée et délivrée, et de l'article 70, § 2, du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée dans sa version modifiée par la loi du 23 juillet 1993, fixant l'amende

à deux fois la taxe due ; en ordre subsidiaire, de l'article 84 du Code de la taxe

sur la valeur ajoutée, dans sa version modifiée par la loi du 4 août 1986,

instaurant une échelle de réductions, ce qui exclut la libre appréciation du juge

lors de l'octroi de réductions ; et de l'article 1er, dernier alinéa, de l'arrêté

royal n° 41 du 30 janvier 1987 dans sa version modifiée par l'arrêté royal du

21 octobre 1993, excluant l'octroi de réductions en cas d'infractions commises

dans l'intention d'éluder la taxe ou de permettre d'éluder la taxe).

En réduisant à 600.000,00 euros l'amende fixée par la loi à deux fois la

taxe due sur l'opération en se fondant sur certaines circonstances qui ne

présentent aucun lien avec une règle de droit international ou de droit interne

ou avec un principe général du droit, l'arrêt viole la portée de la plénitude de

juridiction du juge et, par conséquent les dispositions légales précitées sont

violées.

En réduisant le montant de l'amende à 600.000,00 euros après avoir

considéré que l'administration « a considéré à juste titre qu'il lui était permis

d'appliquer l'amende légale maximum », sans indiquer de fondement juridique

justifiant la dérogation au prescrit légal, la décision est fondée sur une

contradiction interne qui est inconciliable avec l'obligation constitutionnelle

de motivation, de sorte que l'arrêt méconnaît cette obligation (violation de

l'article 149 de la Constitution coordonnée).

III. La décision de la Cour

1. Le moyen invoque une contradiction juridique dans le raisonnement

des juges d'appel à propos du pouvoir du juge et indique l'article 149 de la

Constitution comme étant la disposition violée. Le grief est étranger à un

défaut de motivation visé à l'article 149 de la Constitution.

Le moyen, dans cette mesure, est irrecevable.

2. En vertu de l'article 53, alinéa 1er, 2°, du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, les assujettis, à l'exclusion de ceux qui n'ont aucun droit à déduction,

sont tenus de délivrer une facture ou un document en tenant lieu pour les

livraisons de biens et les prestations de services qu'ils effectuent.

3. En vertu de l'article 70, § 2, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la

valeur ajoutée, lorsque la facture ou le document en tenant lieu, dont la

délivrance est prescrite par les articles 53, 53octies et 54, ou par les arrêtés pris

en exécution de ces articles, n'a pas été délivré ou qu'il contient des indications

inexactes quant au numéro d'identification, au nom ou à l'adresse des parties

intéressées à l'opération, à la nature ou à la quantité des biens livrés ou des

services fournis, au prix ou à ses accessoires, il est encouru une amende égale à

deux fois la taxe due sur l'opération avec un minimum de deux mille francs.

En vertu de l'article 84 du même code, dans les limites prévues par la

loi, le montant des amendes fiscales proportionnelles est fixé selon une échelle

dont les graduations sont déterminées par le Roi.

En vertu de l'article 1er, dernier alinéa, de l'arrêté royal n° 41 du 30

janvier 1987 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en

matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'échelle de réduction des amendes

fiscales proportionnelles n'est pas applicable en cas d'infractions commises

dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe.

4. Le juge auquel il est demandé de contrôler une sanction

administrative qui a un caractère répressif au sens de l'article 6 de la

Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales,

est tenu d'examiner la légalité de cette sanction et peut vérifier plus

particulièrement si elle est conciliable avec les exigences impératives des

traités internationaux et du droit interne, y compris les principes généraux du

droit.

Ce droit de contrôle doit, en particulier, permettre au juge d'examiner si

la sanction n'est pas disproportionnée par rapport à l'infraction, de sorte que le

juge peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement infliger une

amende administrative d'une telle ampleur.

Le juge peut, à ce propos, tenir compte en particulier de la gravité de

l'infraction, du taux des sanctions déjà infligées et de la manière dont il a été

statué dans des causes similaires, mais doit tenir compte de la mesure dans

laquelle l'administration était elle-même liée en ce qui concerne la sanction.

Ce droit de contrôle n'implique pas que le juge puisse liquider ou

réduire des amendes sur la base d'une appréciation subjective de ce qu'il

estime raisonnable, pour de simples motifs d'opportunité ou à l'encontre des

règles légales.

5. L'arrêt attaqué constate :

- qu'au cours de la période examinée, la défenderesse a délivré 10.655

factures au nom de clients inexistants et/ou à des adresses inexistantes dont le

montant de la taxe sur la valeur ajoutée était inférieur à 1.000 francs (24,79

euros) , alors qu'un montant de 12.970.855 francs à titre de taxe sur la valeur

ajoutée a été mentionné sur des factures délivrées au nom de clients inexistants

et/ou à des adresses inexistantes pour un montant de taxe sur la valeur ajoutée

supérieur à 1000 francs ;

- qu'en vertu de l'article 70, § 2 du Code de la taxe sur la valeur

ajoutée, le demandeur a infligé une amende de 47.251.710 francs

(1.171.339,29, euros).

- que le montant de cette amende a été fixé en appliquant une amende

minimum de 2000 francs (49,58 euros) pour les 10.655 petites factures

(21.310.000 francs ou 528.261,10 euros) et en doublant le montant de la taxe

sur la valeur ajoutée pour les autres clients (25.941.710 francs ou 643.078,19

euros).

6. L'arrêt considère que la défenderesse a agi sciemment mais que la

sanction est disproportionnée dès lors que l'infraction a été commise sous la

pression de ses concurrents qui agissaient de manière similaire, parce qu'elle

n'a pas bénéficié d'un avantage fiscal et qu'elle et ses administrateurs ont été

condamnés pénalement de sorte que la récidive dans l'avenir semble difficile.

Les juges d'appel ont pu déduire de ces éléments que l'amende infligée de

1.171.339,29 euros (42.251.710 francs) était disproportionnée et devait être

réduite au montant fixé.

Le moyen ne peut être accueilli.

Dispositif

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;

Condamne le demandeur aux dépens.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où

siégeaient le président Ivan Verougstraete, le président de section Edward

Forrier, les conseillers Luc Huybrechts, Paul Maffei et Eric Stassijns, et

prononcé en audience publique du treize février deux mille neuf par le

président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec

l'assistance du greffier Johan Pafenols.

Traduction établie sous le contrôle du

président de section Paul Mathieu et transcrite

avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne

Massart.

Le greffier, Le président de section,