Fiscale boete, vermindering van de fiscale boetesfiscale boete - vermindering van de fiscale boetes - kwijtschelding van de fiscale boetes

Fiche van de FOD Financiën

Volledige tekst

Tekst van de beslissing

Hof van Cassatie van België

Arrest

Nr. F.06.0108.N

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met

kantoor te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de eerst-aanwezend

inspecteur-diensthoofd ad interim van het eerste BTW-ontvangkantoor te Gent,

met kantoor te 9000 Gent, Martelaarslaan 17,

eiser,

vertegenwoordigd door mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van

Cassatie, met kantoor te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, waar de eiser

woonplaats kiest,

tegen

I.S.P.C. GENT, naamloze vennootschap, met zetel te 9000 Gent, …,

verweerster,

vertegenwoordigd door mr. Pierre van Ommeslaghe, advocaat bij het Hof van

Cassatie, met kantoor te 1050 Brussel, Louizalaan 106, waar de verweerster

woonplaats kiest.

I RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 7 maart 2006 gewezen door het

Hof van Beroep te Gent.

Voorzitter Ivan Verougstraete heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd.

II CASSATIEMIDDEL

De eiser voert in zijn verzoekschrift een middel aan.

Geschonden wettelijke bepalingen

-de artikelen 53, 2° (in de versie zoals gewijzigd bij de wet van 28 december 1992), 70,

§2 (in de versie zoals gewijzigd bij de wet van 23 juli 1993) en 84 (in de versie zoals

gewijzigd bij de wet van 4 augustus 1986) van het wetboek van de belasting over de

toegevoegde waarde (hierna: BTW-wetboek);

-artikel 1, inzonderheid het laatste lid, van het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari

1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het

stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, in de versie zoals gewijzigd bij

koninklijk besluit van 21 oktober 1993;

-artikel 149 van de gecoördineerde grondwet.

Aangevochten beslissingen

Na eerst de stelling van de verweerster, met betrekking tot een beweerde schending van

de rechten van verdediging en beweerde miskenningen van de toepassingsvoorwaarden

van artikel 70, §2, BTW-wetboek, te hebben afgewezen, bevat het arrest een uitgebreide

motivering met betrekking tot de opgelegde en door de verweerster bestreden

administratieve boete.

De beslissing van het hof van beroep luidt als volgt: het hof (van beroep) "verklaart het

hoger beroep ontvankelijk en gedeeltelijk gegrond;

Vernietigt het bestreden vonnis, behoudens waar het de oorspronkelijke vordering

ontvankelijk verklaart, en opnieuw recht doend,

Verklaart de oorspronkelijke vordering van de (verweerster) gedeeltelijk gegrond en

vernietigt het dwangbevel dat op 22 december 1998 tegen de (verweerster) werd

uitgevaardigd en diezelfde dag nog geviseerd werd en uitvoerbaar verklaard en op 30

december 1998 aan de (verweerster) betekend werd, nietig in zover het een

administratieve geldboete verschuldigd verklaart voor een bedrag in hoofdsom en

interesten dat hoger is dan de hoofdsom van zeshonderdduizend euro (600.000,00 euro);

Compenseert de rechtsplegingsvergoedingen en veroordeelt elk van de partijen tot hun

eigen overige gerechtskosten voor de beide instanties, in welk geval het overbodig is om

die kosten vast te stellen".

In de motivering die tot deze beslissing leidt verwijzen de appelrechters eerst (punt 4.3)

naar de terzake toepasselijke wetteksten, met name de artikelen 70, §2, eerste lid en 84,

BTW-wetboek, en 1 van het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987, waarbij gesteld

wordt dat de administratie "het wettelijke voorziene maximum" heeft toegepast. Deze

bemerking is onjuist. De boete wordt (in het onderhavig geval) op een vast bedrag

gesteld, met name het dubbel van de op de handeling verschuldigde belasting, met een

absoluut minimum van 2.000 frank. Er is in de wet geen sprake van een schaal, met een

maximum en een minimum, binnen welke perken de rechter de opgelegde boete vrij zou

mogen vaststellen.

Daarop wordt in het arrest (punt 4.3.1) de nadruk gelegd op het frauduleus systeem dat

door de verweerster werd toegepast. Dit leidt tot de vaststelling:

"Bijgevolg heeft (de eiser) met reden geoordeeld dat het haar toegelaten was de

maximale wettelijke boete toe te passen".

Na deze vaststelling werden in het arrest twee overwegingen opgenomen (punt 4.3.2,

eerste en tweede alinea), bestemd om de "volle rechtsmacht" van het hof van beroep te

bevestigen. Er wordt gesteld:

-dat de besproken boete een strafrechtelijk karakter heeft,

-dat, "hoewel de boete overeenkomstig de wettelijke bepalingen gelijk moet zijn aan het

dubbel van de op de handeling verschuldigde belasting, kan het hof (van beroep)

beoordelen of de omvang van de boete wel in verhouding is tot de ernst van de feiten, de

moedwilligheid waarmee de belastingplichtige de overtredingen beging -waaronder de

bedoeling om de belasting te ontduiken en/of laten ontduiken en het voordeel dat

daarmee voor de belastingplichtige beoogd werd -eventuele verzachtende

omstandigheden, de gevolgen van de overtredingen - in het bijzonder voor de schatkist -

en de mate waarin herhaling van vergelijkbare overtredingen kan vermeden worden door

het opleggen van een boete".

Daarop volgt een uiteenzetting, betiteld: "In het concrete geval wordt rekening gehouden

met de volgende feiten", waarin het hof van beroep bijzondere aspecten aanhaalt die

zowel tot een zwaardere als een lichtere boete zouden kunnen leiden. Deze uiteenzetting

is gesteld als volgt:

"-(de verweerster) heeft het systeem van de valse aankooppasjes doelbewust laten

ontstaan en bestaan;

-(de verweerster) heeft, toen het onderzoek al gestart was en bleek dat er door de

administratie zou opgetreden worden om het systeem te beteugelen, weliswaar actie

ondernomen om het in te perken, maar in wezen heeft ze het systeem verfijnd en niet

afgeschaft;

-(de verweerster) onderging druk van haar concurrenten die op een vergelijkbare

manier tewerk gingen, feit waarmee haar (potentiële) klanten (de verweerster) zouden

geconfronteerd hebben, mocht zij het systeem of een vergelijkbare manier om 'aankopen

buiten de boekhouding' mogelijk te maken, niet gekend hebben;

-(de verweerster) factureerde alle betrokken verkopen en ontving dan ook geen fiscaal

voordeel, noch op het vlak van de btw, noch op het vlak van de directe belastingen; haar

voordeel was enkel aanwezig op dat van de meeromzet en dus de netto winst;

-de Belgische Schatkist onderging nadeel op het niveau van de afnemers van (de

verweerster), zeker op fiscaal vlak, enerzijds, op het vlak van de btw, anderzijds, op het

vlak van de directe belasting; de afnemers konden de producten die ze bij (de

verweerster) kochten immers beroepshalve verkopen zonder dat er een aankoop

tegenover stond en aldus een zwarte omzet realiseren zonder dat deze aan de hand van

de boekhouding traceerbaar was; (de eiser) maakt een vluchtige berekening waarin hij

uitkomt op 3.360.000,00 euro verlies aan btw en een bedrag van 6.250.000,00 euro tot

7.500.000,00 euro aan directe belastingen; er is uit het dossier nochtans niet af te leiden

welk gedeelte van de producten die door de afnemers met valse aankooppasjes werden

gekocht, ook daadwerkelijk uitsluitend in de horecabedrijven van die afnemers gebruikt

werden en evenmin is in de berekening van de geïntimeerde ingerekend dat de btw op die

aankopen door (de verweerster) aan de Schatkist werd afgedragen maar niet door de

afnemers werd afgetrokken;

-(de verweerster) is door de Correctionele Rechtbank van Gent veroordeeld voor fiscale

valsheid op grond van het systeem van valse aankooppasjes tot het betalen van een boete

van 12.500,00 euro; dat ze ook vrijwillig de boetes van 12.500,00 euro, opgelegd aan de

4 bestuurders/directeuren, op zich nam, was een geste die door die

bestuurders/directeuren juridisch niet afdwingbaar was;

-daarmee houdt het hof (van beroep) niettemin rekening omdat het van belang is dat een

herhaling in de toekomst moet vermeden worden door het opleggen van een boete en

daartoe de financiële last precies dat doel bereikt.

Het afwegen van deze verschillende feitelijke gegevens leidt het hof van beroep tot het

besluit dat de door (de eiser) opgelegde boete onevenredig is met de inbreuk en (de eiser)

niet in redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van deze boete (vergelijk met Cass.,

24.1.2002, rolnr. C.00.0234.N en Cass., 21.10.2005, rolnr. C.O2.0527.N). Deze boete

dient tot redelijke proporties te worden herleid, nl. tot een bedrag van 600.000,00 euro).

Waarop het arrest beslist dat elke partij haar eigen kosten moet dragen, met compensatie

van de rechtsplegingsvergoeding.

Grieven

Vooreerst moet erop gewezen worden dat de uitspraak van het hof van beroep van een

onjuist vertrekpunt uitgaat, waar herhaaldelijk sprake is van de toepassing van het

"wettelijk voorziene maximum", daar waar het dubbel van de verschuldigde belasting

met een minimum van 2.000 frank per inbreuk in de wet opgelegd wordt als vaste boete,

niet als het hoogste punt van een schaal waarvan de toepassing aan de vrije beoordeling

van de rechter zou overgelaten worden.

Het arrest is opgesteld alsof de wet de terzake toepasselijke fiscale boete aan de vrije

beoordeling van de administratie en van de rechter overliet "tot" een maximum van 200

pct., en niet een boete oplegde "gelijk aan" het dubbel van de ontdoken belasting.

Deze zienswijze is onjuist. De wet laat aan de administratie geen marge van vrije

beoordeling. De gevallen waarin een verminderde boete mag worden opgelegd, worden

op bindende en beperkende wijze in de wet en de met het koninklijk besluit nr. 41

gepubliceerde tabellen omschreven. De omschreven verminderingen mogen niet

toegepast worden wanneer de inbreuk begaan werd met het oogmerk de belasting te

ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. En in casu is dit het geval, zoals

uitdrukkelijk door de bodemrechter vastgesteld.

In het arrest van 21 januari 2005, nr. C.02.0572.N (waarnaar ook in het bestreden arrest

verwezen wordt) heeft het Hof gesteld dat de rechter, bij het beoordelen van een

administratieve boeten, in acht moet nemen in welke mate het bestuur zelf gebonden is.

De "volle rechtsmacht" waarop de appelrechters in de onderhavige zaak aanspraak

maakt, kan niet betekenen dat de rechter willekeurig van het wettelijk voorschrift afstand

kan nemen. De rechter mag de wettelijkheid van de opgelegde sanctie onderzoeken, en in

het bijzonder nagaan of de sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van

internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene

rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht blijft een wettelijkheidscontrole. De wet is bindend.

Enkel een hogere rechtsregel kan toelaten, ervan af te wijken.

Het toestaan van verminderingen op de in artikel 70, §2, BTW-wetboek opgelegde boete

is beperkt door wettelijke bepalingen: artikel 84 BTW-wetboek en het ter uitvoering

daarvan uitgevaardigd koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987, die de administratie

ook verbinden. De uitspraak van het aanvochten arrest kan bijgevolg niet

verrechtvaardigd worden door het argument dat het toetsingsrecht van de rechter even

ver moet reiken als de discretionaire macht van de administratie.

In toepassing van het rechtsbeginsel, dat een sanctie in evenredigheid moet zijn met de

zwaarte van de gesanctioneerde inbreuk, mag de rechter nagaan of in het concreet geval

de boete al dan niet onevenredig is met de vastgestelde frauduleuze praktijken.

Dit betekent niet dat hij, op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende

omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige om loutere redenen van

opportuniteit en tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen.

De rechter die oordeelt dat de door de wet opgelegde sanctie onevenredig is met de

zwaarte van de inbreuk, moet de feiten en omstandigheden aanwijzen waaruit hij deze

onevenredigheid afleidt.

In het bestreden arrest worden een aantal als "concreet" aangeduide omstandigheden

aangehaald, die volgens de appelrechters de appreciatie van de plichtigheid van de

verweerster in het opzetten en toepassen van haar fraudesysteem beïnvloeden. Die

overwegingen leiden de bodemrechter tot een subjectieve appreciatie van verzachtende

omstandigheden eigen aan de belastingschuldige. Aldus wordt een vermindering van

boete toegestaan om loutere reden van opportuniteit en tegen wettelijke regels in. Dit

valt, volgens het geciteerd arrest van 21 januari 2005, buiten de perken van het

toetsingsrecht van de bodemrechter.

De appelrechters konden, uit de aangevoerde feiten, niet afleiden dat de opgelegde boete

onevenredig was met de vastgestelde inbreuk.

Aanvullend moet benadrukt worden dat het arrest geen enkele reden aanwijst, op grond

waarvan de wettelijke boete van het dubbel van de ontdoken belasting niet in verhouding

zou staan met de zwaarte van de inbreuk. Integendeel wordt in het arrest expliciet

toegegeven dat de administratie "met reden geoordeeld (heeft) dat het haar toegelaten

was de maximale wettelijke boete toe te passen".

Besluit

Hieruit volgt dat het arrest door de boete van het dubbel van de verschuldigde belasting

de "maximale" boete te noemen, de betekenis van het wettelijk voorschrift miskent,

waarbij deze boete opgelegd wordt als een vast bedrag, waaraan de administratie

gebonden is, en niet als het hoogste bedrag in een schaal waarvan de toepassing aan de

vrije beoordeling van de rechter en/of van de administratie zou overgelaten worden

(schending, in hoofdorde, van artikel 53, 2°, BTW-wetboek, in de versie zoals gewijzigd

bij de wet van 28 december 1992, waarbij het opmaken en afleveren van facturen wordt

opgelegd, en artikel 70, §2, BTW-wetboek, in de versie zoals gewijzigd bij de wet van 23

juli 1993 waarbij de boete bij inbreuk op deze verplichting op het dubbel van de

verschuldigde belasting wordt gesteld); bijkomend, van artikel 84 BTW-wetboek, in de

versie zoals gewijzigd bij de wet van 4 augustus 1986, waarbij het invoeren van een

schaal van verminderingen wordt voorgeschreven, hetgeen het vrij toestaan van

verminderingen door de rechter uitsluit; en van artikel 1, laatste lid, van het koninklijk

besluit nr. 41 van 30 januari 1987 in de versie zoals gewijzigd bij koninklijk besluit van

21 oktober 1993, waarbij het toestaan van verminderingen uitgesloten wordt in geval van

overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan

mogelijk te maken.

Door het herleiden tot 600.000,00 euro van de boete die door de wet op het dubbel wordt

gesteld van de op de handeling verschuldigde belasting op grond van een aantal

aangehaalde omstandigheden die geen verband vertonen met een interne of

internationale rechtsregel of algemeen rechtsbeginsel, miskent het arrest de draagwijdte

van de volle rechtsmacht van de rechter waardoor dezelfde wetsbepalingen worden

geschonden.

Door het bedrag van de boete zoals aangeduid tot 600.000,00 euro te herleiden na

geoordeeld te hebben dat de administratie "met reden geoordeeld (heeft) dat het haar

toegelaten was de maximale wettelijke boete toe te passen", en zonder enige rechtsgrond

aan te duiden die het afwijken van het wettelijk voorschrift zou verantwoorden, berust de

uitspraak op een inwendige tegenstrijdigheid die onverenigbaar is met de grondwettelijke

motiveringsplicht, zodat het arrest deze plicht miskent (schending van artikel 149 van de

gecoördineerde Grondwet.)

II BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

.1 Het middel bekritiseert een juridische tegenstrijdigheid in de redenering van

de appelrechters over de rechtsmacht van de rechter en wijst hiervoor artikel 149

van de Grondwet als geschonden aan. Die grief is vreemd aan een

motiveringsgebrek bedoeld in artikel 149 van de Grondwet.

Het middel is in zoverre niet ontvankelijk.

.1 Krachtens artikel 53, eerste lid, 2°, van het BTW-wetboek, zijn

belastingplichtigen, met uitzondering van degenen die geen enkel recht op aftrek

hebben, gehouden een factuur of een als zodanig geldend stuk uit te reiken voor

de door hen verrichte leveringen van goederen en voor de door hen verstrekte

diensten.

.2 Krachtens artikel 70, §2, eerste lid, van het BTW-wetboek, wordt een

geldboete opgelegd gelijk aan het dubbel van de op de handeling verschuldigde

belasting, zonder dat ze minder mag bedragen dan tweeduizend frank, wanneer de

factuur of het als zodanig geldend stuk, waarvan de uitreiking is voorgeschreven

door de artikelen 53, 53octies en 54, of de door de ter uitvoering ervan genomen

besluiten, niet is uitgereikt of onjuiste vermeldingen bevat ten aanzien van het

identificatienummer, de naam of het adres van de bij de handeling betrokken

partijen, de aard of de hoeveelheid van de geleverde goederen of verstrekte

diensten, de prijs of het toebehoren ervan.

Krachtens artikel 84 van dat wetboek, wordt binnen de door de wet gestelde

grenzen, het bedrag van de proportionele fiscale boeten bepaald volgens een

schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld.

Krachtens artikel 1, laatste lid, van het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari

1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten, zijn

de schalen voor vermindering van de proportionele fiscale geldboeten niet van

toepassing ten aanzien van de overtredingen begaan met het oogmerk de belasting

te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken.

.1 De rechter aan wie gevraagd wordt een administratieve sanctie te toetsen die

een repressief karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM, moet de wettigheid

van die sanctie onderzoeken en mag in het bijzonder nagaan of die sanctie

verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het

interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen.

Dit toetsingsrecht moet in het bijzonder aan de rechter toelaten na te gaan of de

straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter mag onderzoeken of het

bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve

geldboete van zodanige omvang.

De rechter mag hierbij in het bijzonder acht slaan op de zwaarte van de inbreuk,

de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken

werd geoordeeld, maar moet hierbij in acht nemen in welke mate het bestuur zelf

gebonden was in verband met de sanctie.

Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve

appreciatie van wat hij redelijk acht, om loutere redenen van opportuniteit en

tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen.

.1 Het bestreden arrest stelt vast:

-dat de verweerster in de onderzochte periode 10.655 facturen uitreikte op naam

van niet-bestaande klanten en/of op niet bestaande adressen waarvan het

bedrag aan btw lager was dan 1000 frank (24,79 euro), terwijl er voor

12.970.855 frank btw vermeld werd op facturen uitgereikt op naam van nietbestaande

klanten en/of op niet bestaande adressen voor een hoger btw-bedrag

dan 1000 frank;

-dat de eiser op grond van artikel 70, §2, BTW-wetboek, een boete oplegde van 47.251.710 frank (1.171.339,29 euro);

-dat het bedrag van die boete werd vastgesteld door voor de 10.655 kleinere

facturen de minimumboete van 2000 frank (49,58 euro) te hanteren

(21.310.000 frank of 528.261,10 euro) en voor de overige klanten het btw-

bedrag te verdubbelen (25.941.710 frank of 643.078,19 euro).

.2 Het arrest oordeelt dat de verweerster opzettelijk heeft gehandeld maar

oordeelt dat de sanctie onevenredig was omdat de overtreding begaan werd onder

druk van haar concurrenten die op een vergelijkbare manier te werk gingen,

omdat zij geen fiscaal voordeel genoot en omdat zij en haar bestuurders

strafrechtelijk veroordeeld waren zodat herhaling in de toekomst moeilijk lijkt.

Uit die gegevens konden de appelrechters afleiden dat de opgelegde boete van

1.171.339,29 euro (47.251.710 frank) onevenredig was en moest verminderd

worden tot het bepaalde bedrag.

Het middel kan niet worden aangenomen.

Beschikkend gedeelte

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eiser in de kosten.

De kosten zijn begroot op de som van 203,17 euro jegens de eisende partij en op

de som van 414,02 euro jegens de verwerende partij.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer,

samengesteld uit voorzitter Ivan Verougstraete, als voorzitter, afdelingsvoorzitter

Edward Forrier, en de raadsheren Luc Huybrechts, Paul Maffei en Eric Stassijns,

en in openbare terechtzitting van 13 februari 2008 uitgesproken door voorzitter

Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met

bijstand van griffier Johan Pafenols.

J. Pafenols E. Stassijns P. Maffei

L. Huybrechts E. Forrier I. Verougstraete