Taux réduit de TVA à 6 %TVA – Taux réduit de TVA à 6 % – Article 44, § 2, 4°, a) Loi sur la TVA – Décret royal n^o 20 – Tableau A – Section XL – Bâtiments destinés à l’éducation – Accueil périscolaire – Enseignement préscolaire et primaire – Prestations étroitement liées – Condition d’indispensabilité – Communes et collectivités locales – Neutralité fiscale – Exonération pour l’éducation – Travaux immobiliers – Bâtiments scolaires – Organismes publics – Garde d’enfants municipale

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Disponible uniquement dans la langue originale

Hof van Cassatie van België

Arrest

Nr. F.24.0044.N

BELGISCHE STAAT, Federale Overheidsdienst Financiën, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, ingeschreven bij de KBO onder nummer 0308.357.159, voor wie optreedt de adviseur-generaal, directeur KMO Centrum Brugge, met kantoor te 8000 Brugge, G. Vincke Dujardinstraat 4,

eiser,

vertegenwoordigd door mr. Stefan De Vleeschouwer, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1000 Brussel, Dalstraat 67 bus 14, waar de eiser woonplaats kiest,

tegen

STAD X., vertegenwoordigd door haar College van burgemeester en schepenen, met kantoor te …, ingeschreven bij de KBO onder het nummer …,

verweerster,

met als raadsman mr. Wim Defoor, advocaat aan de balie Brussel, met kantoor te 1000 Brussel, Verenigingstraat 57-59.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen de arresten van het hof van beroep te Gent van 4 april 2023 en 10 oktober 2023.

Advocaat-generaal Johan Van der Fraenen heeft op 3 december 2025 een schriftelijke conclusie neergelegd.

Raadsheer Myriam Ghyselen heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Johan Van der Fraenen heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDEL

De eiser voert in zijn verzoekschrift dat aan dit arrest is gehecht, een middel aan.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

Eerste onderdeel

1. Krachtens artikel 37 Btw-wetboek bepaalt de Koning bij in Ministerraad overlegd besluit de tarieven en geeft Hij de indeling van de goederen en diensten bij die tarieven, rekening houdend met de door de Europese Gemeenschappen ter zake uitgevaardigde reglementering.

Krachtens artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, hierna KB nr. 20, bedraagt het normale tarief van de belasting over de toegevoegde waarde voor goederen en diensten bedoeld in het Wetboek 21 pct.

In afwijking van het eerste lid van artikel 1 KB nr. 20 wordt de belasting geheven tegen het verlaagd tarief van 6 pct. voor de goederen en diensten opgenomen in tabel A van de bijlage bij dit besluit.

Krachtens rubriek XL, 1°, tabel A bij KB nr. 20 is het verlaagd tarief van 6 pct. van toepassing op de levering van gebouwen, bestemd voor het school- of universitair onderwijs dat op grond van artikel 44, § 2, 4°, a), Btw-wetboek is vrijgesteld, alsook de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten op zulke goederen die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, Btw-wetboek van de belasting zijn vrijgesteld.

Aan het verlaagd tarief van 6 pct. wordt krachtens dezelfde rubriek van tabel A bij KB nr. 20 eveneens onderworpen het werk in onroerende staat in de zin van artikel 19, § 2, tweede lid, Btw-wetboek, met uitsluiting van de reiniging, en de andere handelingen bedoeld in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, met betrekking tot de onder 1° genoemde gebouwen.

Krachtens artikel 44, § 2, 4°, a) Btw-wetboek, dat de omzetting vormt van artikel 132, lid 1, i), van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, hierna Richtlijn 2006/112, zijn van de belasting vrijgesteld het school- of universitair onderwijs, waaronder onderwijs aan kinderen en jongeren, en de beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van het verrichten van nauw hiermee samenhangende diensten en leveringen zoals het verschaffen van logies, spijzen en dranken en van voor het vrijgestelde onderwijs gebruikt didactisch materiaal, door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die daartoe als lichaam met soortgelijke doeleinden worden aangemerkt, voor zover voornoemde lichamen niet systematisch het maken van winst beogen en eventuele winsten niet worden uitgekeerd maar worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van de voornoemde diensten.

2. Richtlijn 2006/112 kent aan de btw een zeer ruime werkingssfeer toe, die alle economische activiteiten van elke fabrikant, handelaar of dienstverrichter omvat. Artikel 132 van deze Richtlijn stelt een aantal activiteiten evenwel vrij van btw.

Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie over artikel 13, A, lid 1, Zesde Richtlijn, waarvan de bepalingen overeenstemmen met die van artikel 132, lid 1

Richtlijn 2006/112 voorziet deze bepaling in een btw-vrijstelling van algemeen belang. Deze vrijstelling betreft evenwel niet alle activiteiten van algemeen belang, maar enkel die welke erin worden opgesomd en zeer gedetailleerd omschreven (HvJ 25 maart 2010, C-79/09, Europese Commissie t. Koninkrijk der Nederlanden, r.o. 46-47; HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o. 14; HvJ 14 december 2006, C-401/05, VDP Dental Laboratory, r.o. 24; HvJ 1 december 2005, C-394/04 en C-395/04, Ygeia, r.o. 16).

Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie volgt dat de vrijstellingen van artikel 132 Richtlijn 2006/112 autonome begrippen van het recht van de Unie zijn, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het btw-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (HvJ 25 maart 2010, C-79/09, Europese Commissie t. Koninkrijk der Nederlanden, r.o. 48; HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o.15; HvJ 28 januari 2010, C-473/08, Eulitz, r.o. 25).

Het Hof van Justitie benadrukt dat de bewoordingen waarin die vrijstellingen zijn omschreven strikt moeten worden uitgelegd, aangezien zij afwijkingen zijn van het algemene beginsel dat btw wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. De uitlegging van die bewoordingen moet echter in overeenstemming zijn met de door bedoelde vrijstellingen nagestreefde doeleinden en dient te stroken met de eisen van het beginsel van fiscale neutraliteit, dat inherent is aan het gemeenschappelijke btw-stelsel (HvJ 25 maart 2010, C-79/09, Europese Commissie t. Koninkrijk der Nederlanden, r.o. 49; HvJ 6 november 2003, C-45/01, Dornier, r.o. 42; HvJ 26 mei 2005, C-498/03, Kingscrest Associates en Montecello, r.o. 29).

3. Artikel 132, lid 1, i) Richtlijn 2006/112 bevat geen definitie van het begrip diensten die ‘nauw samenhangen’ met het onderwijs. Het Hof van Justitie merkt op dat diensten en goederenleveringen alleen kunnen worden aangemerkt als ‘nauw samenhangend’ met het onderwijs, waardoor zij op grond van artikel 13, A, lid 1, sub i, Zesde Richtlijn hetzelfde fiscale lot delen, wanneer zij daadwerkelijk worden verstrekt als nevenprestatie bij dat onderwijs, dat de hoofdprestatie vormt (HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o.28; cfr.HvJ 11 januari 2011, C-76/99, Commissie t/ Frankrijk, r.o. 27-30; HvJ 6 november 2003, C-45/01, Dornier, r.o. 34 en 35; HvJ 1 december 2005, C-394/04 en C-395/04, Ygeia, r.o. 17 en 18).

Blijkens de rechtspraak van het Hof van Justitie kan een prestatie als nevenprestatie bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij geen doel op zich is, maar een middel om ervoor te zorgen dat de hoofdprestatie onder optimale omstandigheden wordt verricht (HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o. 29; HvJ 22 oktober 1998, C-308/96 en C-94/97, Madgette en Baldwin, r.o. 24; HvJ 6 november 2003, C-45/01, Dornier, r.o. 34; HvJ 1 december 2005, C-394/04 en C-395/04, Ygeia, r.o. 19).

4. Blijkens de rechtspraak van het Hof van Justitie zijn er drie voorwaarden voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 132 Richtlijn 2006/112 (HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o. 33 en volgende; HvJ 25 maart 2010, C-79/09, Europese Commissie t. Koninkrijk der Nederlanden, r.o. 61 en volgende).

In de eerste plaats moet zowel de hoofdactiviteit van het verzorgen van onderwijs als de daarmee nauw samenhangende goederenlevering of dienstverrichting geschieden door de in artikel 132, lid 1, i) van die richtlijn bedoelde lichamen.

Ten tweede komen diensten en goederenleveringen die nauw samenhangen met de hoofdactiviteiten die onder meer in artikel 132, lid 1, i) van die richtlijn worden bedoeld, alleen voor de vrijstelling in aanmerking indien zij onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handeling (HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o. 38; HvJ 20 juni 2002, C-287/00, Commissie t. Duitsland, r.o. 48; HvJ 1 december 2005, C-394/04 en C-395/04, Ygeia, r.o. 26; HvJ 9 februari 2006, C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, r.o. 25). Om aldus te worden aangemerkt moet de samenhangende verrichting van zodanige aard of kwaliteit zijn dat zonder die dienst niet de gelijkwaardigheid kan worden verzekerd van het verstrekte onderwijs (HvJ 14 juni 2007, C-434/05, Horizon College t. Staatssecretaris van Financiën, r.o. 39; HvJ 9 februari 2006, C­415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, r.o. 27 en volgende).

Ten derde zijn leveringen en diensten van de vrijstelling uitgesloten indien zij in hoofdzaak ertoe strekken aan de instelling extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met die van commerciële ondernemingen welke aan de btw zijn onderworpen.

5.De appelrechter stelt vast en oordeelt dat:

- ongeacht de organisatie van het gezin (ouderpaar, een-oudergezin, nieuw samengesteld gezin), het in België de regel is dat ouders van de kinderen die naar de kleuter- of lagere school gaan, uit werken gaan, hetgeen een aanwezigheid op de werkvloer impliceert vanaf een uur dat ten laatste samenvalt met de start van de lesuren en tot na het uur waarop het laatste lesuur gedaan is, waarbij bovendien voor de meesten een verplaatsing naar en van het werk nodig is;

- in die omstandigheden de ouders van de meeste van die kinderen niet in de mogelijkheid zijn om hun kinderen naar school te brengen of af te halen op school op een moment waarop de leerkrachten toezicht moeten houden;

- kinderen van het kleuter- of lager onderwijs in de regel niet de leeftijd, noch de rijpheid hebben die hen toelaat om alleen thuis te kunnen zijn of om alleen het traject naar en van de school af te leggen;

- ondanks de mogelijkheid van thuiswerk het tegenwoordig praktisch niet haalbaar is om onderwijs voor het kleuter- en lager onderwijs aan te bieden zonder dat tegelijk een dienst wordt aangeboden die erin bestaat dat voor die kinderen een opvang gebeurt zowel voor als na het beperkt toezicht dat door de leerkrachten zelf moet worden gehouden;

- het feit dat er ouders (of eventuele anderen bij wie de kinderen wonen en er de zorg voor dragen) zijn die zelf regelingen kunnen treffen waarmee hun kinderen worden opgevangen voor en/of na de schooluren, niet belet dat dit voor velen (wellicht de meesten) niet mogelijk is en zeker niet op alle schooldagen;

- waar en voor wie onderwijs verplicht is, gelijke kansen moeten worden geboden;

- zonder dat buitenschoolse kinderopvang structureel georganiseerd wordt en voor alle kinderen als dienst wordt aangeboden, een kleuter- of lagere school momenteel (tegen de geschetste maatschappelijke achtergrond) haar onderwijsopdracht praktisch niet kan vervullen;

- buitenschoolse kinderopvang voor kleuter- en lager onderwijs dus ‘onontbeerlijk’ is om dat onderwijs te kunnen aanbieden;

- het tegen deze achtergrond is dat de Vlaamse decreetgever besloten heeft om een regelend kader te voorzien met betrekking tot buitenschoolse kinderopvang, meer bepaald met het Decreet van 3 mei 2019;

- in artikel 3 van dit decreet de doelstellingen worden verwoord om kinderen ontplooiingskansen en speelmogelijkheden aan te bieden buiten de schooluren en buiten de middagopvang op school, ouders de kans te geven om te participeren aan de arbeidsmarkt of om een opleiding te volgen en om sociale cohesie en gelijke kansen te bevorderen.

6.De appelrechter die op die gronden oordeelt dat de dienst van kinderopvang die door de verweerster wordt aangeboden in het onroerend goed waarop het geschil betrekking heeft ‘nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs’ dat wordt aangeboden voor kinderen van de kleuter- en lagere scholen gelegen op haar grondgebied, zodat de verweerster terecht aanspraak maakt op de toepassing van het verlaagd tarief van 6 pct., verantwoordt zijn beslissing naar recht.

Het onderdeel kan niet worden aangenomen.

Tweede onderdeel

7.Krachtens artikel 44, § 2, 4°, a) Btw-wetboek zijn van de belasting vrijgesteld het school- of universitair onderwijs, waaronder onderwijs aan kinderen en jongeren, en de beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van het verrichten van nauw hiermee samenhangende diensten en leveringen zoals het verschaffen van logies, spijzen en dranken en van voor het vrijgestelde onderwijs gebruikt didactisch materiaal, door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die daartoe als lichaam met soortgelijke doeleinden worden aangemerkt, voor zover voornoemde lichamen niet systematisch het maken van winst beogen en eventuele winsten niet worden uitgekeerd maar worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van de voornoemde diensten.

Krachtens artikel 4 van het decreet van 3 mei 2019 houdende de organisatie van buitenschoolse activiteiten en de afstemming tussen buitenschoolse activiteiten, neemt het lokaal bestuur de regie waar van de buitenschoolse activiteiten.

Krachtens artikel 2, 1° van hetzelfde decreet omvatten de buitenschoolse activiteiten het geheel van formeel georganiseerde activiteiten voor kinderen, met inbegrip van de kleuteropvang en de opvang lager onderwijs.

Uit de samenhang van deze bepalingen volgt dat de gemeente die een centrale buitenschoolse kinderopvang organiseert voor alle kinderen van het kleuter- en lager onderwijs op haar grondgebied, een organisatie is in de zin van voormeld artikel 44, § 2, 4°, a) Btw-wetboek.

Het onderdeel dat van een andere rechtsopvatting uitgaat, faalt naar recht. Derde onderdeel

8. Noch uit de wetsbepalingen, noch uit de rechtspraak van het Hof van Justitie, vermeld in r.o. 4, volgt dat een dienst of levering niet als ‘nauw samenhangend’ in de zin van artikel 132, lid 1, i) Richtlijn 2006/112 en artikel 44, § 2, 4°, a) Btw-wetboek kan worden aangemerkt als ze niet op dezelfde locatie plaatsvindt als de hoofdactiviteit.

Het onderdeel dat van een andere rechtsopvatting uitgaat, faalt naar recht. Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eiser tot de kosten.

Bepaalt de kosten voor de eiser op 760,89 euro.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit sectievoorzitter Geert Jocqué, als voorzitter, en de raadsheren Ilse Couwenberg, Sven Mosselmans, Myriam Ghyselen en Eva Van Hoorde, en in openbare rechtszitting van 22 januari 2026 uitgesproken door sectievoorzitter Geert Jocqué, in aanwezigheid van advocaat-generaal Johan Van der Fraenen, met bijstand van griffier Sofie Cammaert.

S. Cammaert E. Van Hoorde M. Ghyselen

S. Mosselmans I. Couwenberg G. Jocqué

VOORZIENING TOT CASSATIE

VOOR: De BELGISCHE STAAT, Federale overheidsdienst Financiën, met ondernemingsnummer 0308.357.159, vertegenwoordigd door de Minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de Adviseur-generaal-directeur van het KMO centrum Brugge, met kantoor te 8000 Brugge, G. Vincke Dujardinstraat 4,

bijgestaan en vertegenwoordigd door Meester Stefan DE VLEESCHOUWER, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 1000 Brussel, Dalstraat, 67, bus 14, waar keuze van woonplaats wordt gedaan,

eiser tot cassatie,

TEGEN: De STAD X., vertegenwoordigd door zijn College van Burgemeester en Schepenen, met kantoor …, met ondernemingsnummer …,

verweerder in cassatie,

Aan de Eerste Voorzitter en Voorzitter, de Dames en Heren Raadsheren, leden van het Hof van Cassatie,

Hooggeachte Dames en Heren,

Eiser heeft de eer de arresten aan Uw toezicht te onderwerpen die op 4 april 2023 en op 10 oktober 2023 op tegenspraak werden gewezen door de vijfde kamer van het hof van beroep te Gent (2022/AR/421).

FEITEN EN PROCEDUREVOORGAANDEN

Verweerder heeft een nieuwe buitenschoolse kinderopvang gebouwd op een locatie waar zich geen eigenlijke schoolinfrastructuur bevindt. Deze buitenschoolse kinderopvang wordt door verweerder zelf uitgebaat en wordt aangeboden aan de leerlingen van alle schoolinrichtingen in de stad. Verweerder zorgt zelf voor het busvervoer naar de buitenschoolse kinderopvang.

De facturen voor de “werken in onroerende staat” met betrekking tot het nieuwe gebouw werden aanvankelijk opgemaakt met verlegging van de heffing naar de medecontractant. Verweerder boekte die facturen in met 21% verschuldigde btw zonder uitoefening van een recht op aftrek en droeg op die manier btw af naar de Schatkist.

Deze facturen werden later uitgeboekt en opnieuw ingeboekt aan het btw-tarief van 6% omdat verweerder van oordeel was dat toepassing kon worden gemaakt van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20 inzake btw-tarieven.

Na een controle oordeelde eiser dat ten onrechte toepassing was gemaakt van het verlaagd tarief van 6% zodat op 27 januari 2020 een correctieopgave werd opgesteld om dit te regulariseren. Volgens eiser dienden de uitgevoerde werken in onroerende staat op grond van de artikelen 37 en 38 WBTW en het KB nr.20 gefactureerd te worden met toepassing van het btw-tarief van 21%.

Op 4 maart 2020 liet verweerder weten hiermee niet akkoord te kunnen gaan.

Op 25 juni 2020 heeft eiser een proces-verbaal opgesteld waarin een bedrag van 148.428,17 EUR BTW en een verminderde geldboete van 14.840,00 EUR verschuldigd werd verklaard.

Met een verzoekschrift van 2 februari 2021 stelde verweerder een vordering in voor de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge.

Bij vonnis van 31 januari 2022 oordeelde voormelde rechtbank dat de vordering van verweerder ongegrond was in zoverre het betreffende gebouw niet was bestemd voor het school- of universitair onderwijs dat op grond van artikel 44, §2, 4°, a) WBTW is vrijgesteld.

Bij verzoekschrift van 4 maart 2022 neergelegd ter griffie van het hof van beroep te Gent heeft verweerder hoger beroep ingesteld tegen deze beslissing.

In het bestreden tussenarrest van 4 april 2023 heropende het hof van beroep te Gent de debatten teneinde partijen te horen over de vraag of het voor het verstrekken van onderwijs in de scholen waar de kinderen die de verweerder in het litigieuze gebouw opvangt schoollopen, onontbeerlijk is om de betreffende opvangdienst aan te bieden.

In het bestreden eindarrest van 10 oktober 2023 oordeelt het hof van beroep te Gent dat de dienst van kinderopvang, die door verweerder wordt aangeboden in het gebouw waarop het geschil betrekking heeft, nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs dat wordt aangeboden voor kinderen van de kleuter- en lagere scholen gelegen op zijn grondgebied zodat verweerder met reden aanspraak maakt op het verlaagd btw-tarief van 6%. Het hoger beroep en de oorspronkelijk vordering van verweerder worden bijgevolg gegrond verklaard.

ENIG MIDDEL TOT CASSATIE

Geschonden wetsbepalingen:

- de artikelen 37 en 44, §2, 4° van de Wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (WBTW);

- artikel 1, in het bijzonder het tweede lid, a), van het Koninklijk Besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de btw en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven en tabel A van de bijlage bij dat KB nr. 20, in het bijzonder rubriek XL “Gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding”, 1° en 3°.

Aangevochten beslissing:

Het bestreden tussenarrest oordeelt:

“ Het verstrekken van de dienst van buitenschoolse kinderopvang van schoolkinderen is te onderscheiden van die van het verstrekken van onderwijs. Een dergelijke kinderopvang strekt er immers niet toe om onderwijs te verstrekken. Het gaat in essentie om het, onder toezicht, laten verblijven van schoolkinderen op een veilige plaats voor de tijd, buiten de schooltijd, dat die kinderen niet meer (’s morgens) of nog niet (’s avonds) thuis terechtkunnen, in de regel omdat hun ouders, grootouders of anderen bij wie ze verblijven of wonen op dat moment de opvang en het toezicht niet kunnen waarnemen.

“ Het van de btw vrijgestelde ‘school- of universitair onderwijs’ dat hier bedoeld wordt, is gekenmerkt door het verstrekken van ‘onderricht’ en dus op ‘leeroverdracht’. Volgens het Hof van Justitie verwijst het begrip ‘school- of universitair onderwijs’ voor de btw-regeling naar een geïntegreerd stelsel van overdracht van kennis en vaardigheden op het gebied van een brede en diverse reeks van onderwerpen, alsmede naar de verdieping en ontwikkeling van die kennis en vaardigheden door de leerlingen en studenten naarmate zij vorderen en zich specialiseren binnen de verschillende niveaus van dit stelsel (HvJ 14 maart 2019 arrest C-449/17, punt 26, via www.curia.eu). (p.6, 4.11).

“ (...)

“Welke uitlegging ook aan de uitdrukking ‘nauw samenhangen’ in het kader van artikel

132, 1, sub i, Richtl. 2006/112/EG (of artikel 13, A, lid 1, sub I, Zesde richtlijn) en artikel 134, sub a, Richtl. 2006/112/EG (of artikel 13, A, lid 2, sub b, Zesde richtlijn) wordt gegeven, telt voor de vrijstelling hoe dan ook de voorwaarde dat de betrokken leveringen van goederen of diensten onontbeerlijk moeten zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen (HvJ 1 december 2005, Ygela, C-394/04 en C-395/04, punt 26; HvJ 9 februari 2006, Stichting Kinderopvang Enschede, C-414/04, punt 25 - via www.curia.eu).

“ Het hof stelt dan ook vast dat de vraag is of het, voor het verstrekken van onderwijs in de scholen waar de kinderen die de [verweerder] in het betreffende gebouw opvangt

schoollopen, onontbeerlijk is om de betreffende opvangdienst aan te bieden.

“ De partijen hebben daarover in hun conclusies geen standpunt ingenomen.

Om de partijen daartoe de kans te geven, heropent het hof het debat. Voor de goede orde voorziet het hof ook dwingende conclusietermijnen” (p.7, onderaan).

Na de heropening der debatten verklaart het bestreden eindarrest het hoger beroep van verweerder gegrond en wordt het beroepen vonnis vernietigd, behoudens waar het de vordering van de eiser ontvankelijk verklaart. Opnieuw recht doend, verklaart het bestreden arrest de vordering van eiser als volgt gegrond:

“ - de bestreden btw-schuld opgenomen en uitvoerbaar verklaard in het innings- en invorderingsregister btw met schuldnummer 500228425474 wordt geheel ontheven;

- het hof zegt voor recht dat de bedragen die in dat innings- en invorderingsregister werden opgenomen zowel wat betreft de BTW, geldboeten en interesten niet verschuldigd zijn;

- de [eiser] wordt bevolen om terugbetaling uit te voeren van wat eventueel al op grond van het bedoelde innings- en invorderingsregister teveel betaald werd, te vermeerderen met de wettelijke moratoriumintresten;

Het bestreden eindarrest schraagt zijn beslissing dat verweerder met reden aanspraak maakt op het verlaagd tarief van 6% op de volgende motieven:

“ De partijen hebben in conclusies hun standpunt uiteengezet over de vraag of hier voldaan is aan de vereiste dat ‘voor het verstrekken van onderwijs in de scholen waar kinderen die de [verweerder] in het betreffende gebouw opvangt schoollopen, onontbeerlijk is om de betreffende opvangdienst aan te bieden’.

“ Het hof kan slechts vaststellen dat die voorwaarde wel degelijk vervuld is.

“Normen moeten worden uitgelegd en begrepen op een manier dat ze zinvol zijn binnen

de maatschappelijke context waarvoor ze bedoeld zijn en dus voor de maatschappij die (mede-) ordenen.

“Die maatschappelijke context is dat schoolgaande kinderen van het kleuter- en lager

onderwijs in België in de overgrote meerderheid van de gevallen deel uitmaken van een gezin.

Die gezinnen kunnen klassiek gevormd worden rond een ouderpaar van vader en moeder, maar het kunnen ook een-ouder-gezinnen zijn en/of zogenaamde ‘nieuw samengestelde gezinnen’ (waarvan de feitelijke organisatie/samenstelling periodiek verschilt omdat de kinderen beurtelings bij de ene dan wel bij de andere ouder en/of grootouder verblijven). Ongeacht de organisatie van het gezin, is het in België (zeker in Vlaanderen, waar de feiten zich situeren) de regel dat ouders van de kinderen die naar de kleuter- of lagere school gaan, uit werken gaan.

Uit werken veronderstelt voor werknemers, maar ook voor vele zelfstandigen (waaronder trouwens de vele zaakvoerders en zaakvoersters vallen van een eenmansvennootschap voor een breed gamma van managementtaken) aanwezigheid op de werkvloer, meestal

– vanaf een uur dat ten laatste samenvalt met de start van de lesuren,

– tot na het uur waarop het laatste lesuur gedaan is (ten vroegste om 15 uur en ten laatste om 17 uur (https://onderwijs.vlaanderen.be/nl/ouders/organisatie-van-de-school/schooljaar-schoolweek-en-schooldag/schooljaar-schoolweek-schooldag-in-het-basisonderwijs), maar in de praktijk is dat, behalve op woensdagen, meestal rond 15:30 uur,

Waarbij bovendien voor de meesten een verplaatsing naar en van het werk nodig is (gemiddeld legt volgens een onderzoek van de Antwerp Management School een werknemer in Vlaanderen 22,9 kilometer af om van/naar werk te pendelen en doet hij/zij daar gemiddeld 40,8 minuten over, enkele rit: zie https://www.jobat.be/nl/hoelang-zijn-we-gemiddeld-onderweg-naar-ons-werk).

“In die omstandigheden zijn de ouders van de meeste van die kinderen niet in de

mogelijkheid om hun kinderen

– naar de school te brengen op een moment dat voldoende kort gelegen is voor de start van de schooluren waarvoor de leerkrachten toezicht moeten houden (in Vlaanderen

is dat 15 minuten voor de eerste les; zie

https://onderwijs.vlaanderen.be/nl/ouders/organisatie-van-de-school/schooljaar-schoolweek-en-schooldag/schooljaar-schoolweek-schooldag-in-het-basisonderwijs)

en/of

– af te halen op de school binnen de tijd waarin de leerkrachten na afloop van de laatste les van de dag nog toezicht moeten houden (in Vlaanderen is dat 15 minuten; zelfde bron).

“ Kinderen van het kleuter- en lager onderwijs hebben in de regel nog niet de leeftijd, noch de rijpheid bereikt die hen toelaat, noch om alleen thuis te kunnen zijn, noch om alleen het traject naar en van de school af te leggen.

Onverminderd de (laatste jaren toegenomen) mogelijkheid die voor sommige werknemers geboden wordt om op sommige dagen thuis te werken, brengt de arbeidssituatie van de meeste ouders (of eventuele anderen bij wie de kinderen wonen en er de zorg voor dragen) mee dat het tegenwoordig praktisch totaal niet haalbaar is om onderwijs voor het kleuter- en lager onderwijs aan te bieden zonder dat tegelijk een dienst wordt aangeboden die erin bestaat dat voor die kinderen een opvang gebeurt zowel voor als na het beperkte toezicht dat door de leerkrachten zelf moet worden gehouden.

Het feit dat er ouders (of eventuele anderen bij wie de kinderen wonen en er de zorg voor dragen) zijn die ze/f regelingen (kunnen) treffen waarmee hun kind(eren) word(t)(en) opgevangen voor en/of na de schooluren, belet niet dat dit voor velen (wellicht zelfs de. meesten) niet mogelijk is en al zeker niet op alle schooldagen. Waar en voor wie onderwijs verplicht is, moeten nochtans gelijke kansen worden geboden.

Zonder dat buitenschoolse kinderopvang structureel georganiseerd wordt en als voor alle kinderen als dienst wordt aangeboden, kan een kleuter- of lagere school momenteel (tegen de geschetste maatschappelijke achtergrond) haar onderwijsopdracht praktisch niet vervullen.

Buitenschoolse kinderopvang voor kleuter- en lager onderwijs is dus 'onontbeerlijk' om dat onderwijs te kunnen aanbieden.

Het is deze achtergrond die ook de Vlaamse decreetgever heeft doen besluiten met betrekking tot de buitenschoolse kinderopvang een regelend kader te voorzien, meer bepaald met het Decreet houdende de organisatie van buitenschoolse opvang en de afstemming tussen buitenschoolse activiteiten van 3 mei 2019 (BS 27 juni 2019, 65986). In artikel 3 van dat decreet worden de doelstellingen als volgt verwoord (met onderstreping door het hof):

1° kinderen ontplooiingskansen en speelmogelijkheden aanbieden buiten de schooluren en buiten de middagopvang op school;

2° ouders de kans geven om te participeren aan de arbeidsmarkt of om een opleiding te volgen;

3° sociale cohesie en gelijke kansen bevorderen.

Dat doet besluiten dat de dienst van kinderopvang die door de [verweerder] wordt aangeboden in het onroerend goed waarop het geschil betrekking heeft, ‘nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs’ dat wordt aangeboden voor kinderen van de kleuter- en lagere scholen gelegen op zijn grondgebied.

Dat de [verweerder] als gemeente, een centrale buitenschoolse kinderopvang organiseert voor alle kinderen van het kleuter- en lagere onderwijs op zijn grondgebied mag niet verwonderen. Volgens het hoger genoemde decreet komt het precies aan de lokale besturen toe om de regie van de buitenschoolse activiteiten op te nemen (artn. 4 e.v.).

De [verweerder] maakt dan ook met reden aanspraak op het verlaagd tarief van 6% voor de btw die werd geheven op de aan hem verstrekte leveringen en diensten met betrekking tot het gebouw waarin hij voor die kinderen centrale buitenschoolse opvang organiseert.

De vordering van de [verweerder] die ertoe strekt om de bestreden btw-schuld opgenomen en uitvoerbaar verklaard in het innings- en invorderingsregister btw met schuldnummer 500228425474 geheel te ontheffen en te zeggen voor recht dat de bedragen erin vermeld ten titel van BTW, geldboeten in interesten niet verschuldigd zijn, is dan ook gegrond.” (eindarrest, p.7- 10).

Grieven

1./ Artikel 1, eerste lid, KB nr.20 van 20 juli 1970 bepaalt, in uitvoering van artikel 37 WBTW, dat het normale tarief van de btw voor goederen en diensten bedoeld in het WBTW 21 pct. bedraagt.

Het tweede lid, a) bepaalt dat, in afwijking van het eerste lid, de belasting wordt geheven tegen het verlaagd tarief van 6 pct. “voor de goederen en diensten opgenomen in tabel A van de bijlage bij dit besluit”.

Rubriek XL “Gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding” van tabel A van de bedoelde bijlage verklaart het verlaagd btw-tarief van 6 pct. van toepassing op:

“1° de leveringen van gebouwen, bestemd voor het school- of universitair onderwijs dat op grond van artikel 44, § 2, 4°, a), van het Wetboek is vrijgesteld, alsook de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten op zulke goederen die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld;

(...)

3° het werk in onroerende staat in de zin van artikel 19, § 2, derde lid, van het Wetboek, met uitsluiting van de reiniging, en de andere handelingen bedoeld in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, met betrekking tot de onder 1° en 2° genoemde gebouwen.”

Artikel 44, § 2, 4°, a), BTW bepaalt dat zijn vrijgesteld van btw :

“het school- of universitair onderwijs, waaronder onderwijs aan kinderen en jongeren, en de beroepsopleiding of -herscholing, met inbegrip van het verrichten van nauw hiermee samenhangende diensten en leveringen van goederen zoals het verschaffen van logies, spijzen en dranken en van voor het vrijgestelde onderwijs gebruikt didactisch materiaal, door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die daartoe als lichamen met soortgelijke doeleinden worden aangemerkt, voor zover voornoemde lichamen niet systematisch het maken van winst beogen en eventuele winsten niet worden uitgekeerd maar worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van de voornoemde diensten”.

2./ Het verlaagd tarief van 6 pct. is ingevolge voormelde bepalingen ook van toepassing op gebouwen waarin diensten worden geleverd die nauw samenhangen met het op grond van artikel 44, § 2, 4°, a), WBTW vrijgestelde school- of universitair onderwijs, wat vereist dat die nauw samenhangende diensten onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen (HvJ 9 februari 2006, C-415/04, r.o. 24)

De bedoelde nauw samenhangende diensten mogen bovendien enkel worden verstrekt als nevenprestatie bij de vrijgestelde onderwijsprestaties die de hoofdprestatie vormen zodat het verrichten van de nauw samenhangende diensten geen doel op zich mag zijn, maar slechts een middel om ervoor te zorgen dat de hoofdprestatie, zijnde de overeenkomstig artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW van de belasting vrijgestelde onderwijsprestaties, onder optimale omstandigheden wordt verricht (HvJ, 14 juni 2007, C-434/05, r.o. 28 en 29).

Tevens is vereist dat zowel de hoofdactiviteit van het verzorgen van onderwijs als de daarmee nauw samenhangende dienstverrichtingen geschieden door de in artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW bedoelde “publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die daartoe als lichamen met soortgelijke doeleinden worden aangemerkt” (HvJ, 14 juni 2007, C-434/05, r.o. 34).

3./ Het hof van beroep oordeelt in het tussen- en eindarrest dat het verstrekken van de dienst van buitenschoolse kinderopvang van schoolkinderen te onderscheiden is van het verstrekken van onderwijs zodat het gebouw waarvoor de werken zijn uitgevoerd en waarop de facturen betrekking hebben die aan de grondslag liggen van de btw-schuld niet als zodanig voor onderwijs wordt gebruikt.

Na de debatten te hebben heropend, oordeelt het hof van beroep in het eindarrest wel dat de dienst van buitenschoolse kinderopvang nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs zodat verweerder met reden aanspraak kan maken op het verlaagd tarief van 6% voor de btw die werd geheven op de aan hem verstrekte leveringen en diensten met betrekking tot het gebouw waarin hij voor de schoolkinderen centrale buitenschoolse opvang organiseert.

4./ Anders dan het bestreden eindarrest oordeelt, kan de centrale buitenschoolse kinderopvang die door verweerder wordt georganiseerd niet worden beschouwd als een dienst die nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs in zoverre die opvang niet onontbeerlijk is om onderwijs te kunnen aanbieden.

Het feit dat buitenschoolse kinderopvang aan ouders weliswaar de mogelijkheid biedt om te participeren op de arbeidsmarkt of om een opleiding te volgen, alsook tot doel heeft de sociale cohesie en gelijke kansen te bevorderen (zie artikel 3 Decreet houdende de organisatie van buitenschoolse opvang en de afstemming tussen buitenschoolse activiteiten van 3 mei 2019), maakt niet dat de buitenschoolse kinderopvang voor kleuter- en lager onderwijs daardoor onontbeerlijk is voor het verstrekken van onderwijs.

Ook zonder dat er een buitenschoolse opvang wordt georganiseerd, kan onderwijs worden verstrekt en gevolgd. Het al dan niet georganiseerd zijn van een buitenschoolse kinderopvang heeft bovendien geen enkele invloed op de kwaliteit van het verstrekte onderwijs.

Het is bovendien slechts een beperkt deel van de kinderen dat gebruik maakt van de buitenschoolse kinderopvang aangezien de meeste kinderen gewoon van thuis naar school gaan en omgekeerd, of voor en/of na school worden opgevangen door grootouders of door de ouders zelf, nu thuiswerk voor vele ouders de norm is geworden.

Het loutere feit dat sommige ouders door hun werkuren nood hebben aan buitenschoolse kinderopvang impliceert niet dat die opvang voor de scholen zelf onontbeerlijk is om onderwijs voor het kleuter- en lager onderwijs aan te kunnen bieden.

5./ Hieruit volgt dat het bestreden eindarrest niet wettig de toepassing van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20 heeft verruimd tot het litigieuze gebouw, opgericht door verweerder voor de exclusieve uitbating van de buitenschoolse kinderopvang in zijn gemeente, in zoverre, eerste onderdeel, de dienst van buitenschoolse kinderopvang die door verweerder wordt aangeboden in het litigieuze onroerend goed niet nauw samenhangt met de dienst van het vrijgestelde onderwijs in de zin van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW aangezien de organisatie van de buitenschoolse kinderopvang niet onontbeerlijk is voor het verrichten van de op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW vrijgestelde onderwijsprestaties. De beslissing dat verweerder met reden aanspraak maakt op het verlaagd tarief van 6% is derhalve niet naar recht verantwoord (schending van de artikelen 37, 44, § 2, 4°, a) WBTW, 1 in het bijzonder het tweede lid, a), KB nr.20 en rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20, 1° en 3°).

6./ Anders dan het bestreden eindarrest oordeelt, kan de buitenschoolse kinderopvang die door verweerder wordt georganiseerd evenmin worden beschouwd als een op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW vrijgestelde handelingen in zoverre verweerder niet kan worden beschouwd als een in die bepaling bedoeld “publiekrechtelijk lichaam” of als een “andere organisatie die daartoe als lichaam met soortgelijke doeleinden wordt aangemerkt”.

Als stad, die zelf geen onderwijs verstrekt op zijn grondgebied, noch organiek verbonden is met een erkende onderwijsinstelling, kan verweerder derhalve geen aanspraak maken op de vrijstelling voorzien in artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW, zelfs indien (wat in het eerste onderdeel wordt bestreden) de buitenschoolse kinderopvang beschouwd zou kunnen worden als een dienst die nauw samenhangend is met de op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW vrijgestelde diensten van onderwijs.

7./ Hieruit volgt dat het bestreden eindarrest niet wettig de toepassing van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20 heeft verruimd tot het litigieuze gebouw, opgericht door verweerder voor de exclusieve uitbating van de buitenschoolse kinderopvang op zijn grondgebied, in zoverre, tweede onderdeel, verweerder geen instelling of organisatie is bedoeld in artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW zodat de beslissing dat verweerder met reden aanspraak maakt op het verlaagd tarief van 6% niet naar recht is verantwoord (schending van de artikelen 37, 44, § 2, 4°, a) WBTW, 1, in het bijzonder het tweede lid, a) KB nr.20 en rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20, 1° en 3°).

8./ In het bestreden tussenarrest (p. 5, 4.1) wordt vastgesteld dat er geen betwisting bestaat over het feit dat het litigieuze gebouw waarop de facturen betrekking hebben die aan de grondslag liggen van de btw-schuld van verweerder, opgetrokken werd “op een plaats waar zich geen enkele school of andere onderwijsinstelling bevindt. Het gebouw is ook uitsluitend bestemd en aangewend om buiten de schooluren schoolgaande kinderen op te vangen”.

In zoverre het betreffende gebouw werd opgericht op een locatie waar zich geen eigenlijke schoolinfrastructuur bevindt, en dus buiten een schoolsite is gelegen, was het litigieuze gebouw aldus niet functioneel verbonden met een schoolgebouw en vormde het organiseren van de centrale buitenschoolse kinderopvang op die externe locatie voor verweerder een doel op zich, met name de hoofdprestatie. Het organiseren van de buitenschoolse kinderopvang kon in hoofde van verweerder derhalve niet worden beschouwd als een nevenprestatie die nauw samenhangend is met de op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW vrijgestelde diensten van onderwijs.

Zelfs indien moet worden aangenomen dat buitenschoolse kinderopvang op zich kan worden beschouwd als een dienst die nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs (wat in het eerste onderdeel wordt bestreden), dan verhindert allezins het feit dat de buitenschoolse kinderopvang wordt georganiseerd op een plaats waar geen onderwijs wordt verstrekt door een erkende onderwijsinstelling, dat er sprake kan zijn van een “(school)gebouw” bestemd voor het school- of universitair onderwijs in de zin van artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW. De buitenschoolse kinderopvang die wordt georganiseerd buiten een schoolsite is immers niet functioneel verbonden met een erkende onderwijsinstelling waardoor er, bij gebrek aan functioneel verband, geen sprake kan zijn van een dienst die nauw samenhangt met een vrijgestelde dienst.

9./ De toepassing van het verlaagd btw-tarief vormt een uitzondering op het normale btw-tarief zodat artikel 44, § 2, 4°, a) WBTW juncto artikel 1 KB nr.20 en rubriek XL van tabel A van de bijlage bij voormeld KB strikt dient te worden geïnterpreteerd (HvJ, 14 juni 2007, C-434/05, r.o. 16).

De toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6 pct. zal krachtens een strikte interpretatie van deze bepalingen derhalve enkel mogelijk zijn voor de levering van een gebouw of voor de werken in onroerende staat aan een gebouw, wanneer dat gebouw functioneel verbonden is met een gebouw of plaats waar door een erkende onderwijsinstelling, tijdens de normale schooluren, effectief onderwijs wordt verstrekt. Enkel in dat geval kan de in dat gebouw georganiseerde buitenschoolse kinderopvang geacht worden nauw samenhangend te zijn met het verstrekken van onderwijs.

10./ Uit de vaststellingen van de bestreden arresten blijkt dat:

- verweerder, die geen erkende onderwijsinstelling is, zelf de buitenschoolse kinderopvang organiseert en dit voor alle scholen van X., zowel het vrij als het gemeenschapsonderwijs;

- verweerder niet functioneel verbonden is met een erkende onderwijsinstelling en de kinderopvang zelf organiseert buiten een bestaande schoolinfrastructuur en op een locatie waar zich geen school bevindt en er dus geen onderwijs wordt verstrekt door een erkende onderwijsinstelling, noch tijdens de normale schooluren, noch daarbuiten;

- het litigieuze gebouw aldus enkel was opgericht door verweerder met als doel de buitenschoolse kinderopvang op zijn grondgebied te organiseren waardoor de uitbating van de dienst van de buitenschoolse kinderopvang de hoofdprestatie vormt en geen nevenprestatie uitmaakt die nauw samenhangt met de dienst van het onderwijs.

Gelet op deze vaststellingen kon verweerder derhalve niet genieten van het verlaagd btw-tarief van 6% in toepassing van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20.

11./ Hieruit volgt dat het bestreden arrest niet wettig de toepassing van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20 heeft verruimd tot het litigieuze gebouw, dat was opgericht door verweerder met als exclusief doel om de buitenschoolse kinderopvang op zijn grondgebied te organiseren, in zoverre, derde onderdeel, het litigieuze onroerend goed, dat opgetrokken is op een locatie waar zich geen school bevindt en waar geen onderwijs wordt verstrekt, niet functioneel is verbonden met een erkende schoolinrichting en aldus geen dienst kan verstrekken die “nauw samenhangend” is met de vrijgestelde onderwijsprestaties, nu het organiseren van de buitenschoolse kinderopvang aldus een doel op zich vormde voor verweerder en bijgevolg geen nevenprestatie vormt bij de vrijgestelde diensten van onderwijs, maar de hoofdprestatie van verweerder uitmaakt. De beslissing dat verweerder met reden aanspraak maakt op het verlaagd tarief van 6% is derhalve niet naar recht verantwoord (schending van de artikelen 37, 44, § 2, 4°, a) WBTW, 1, in het bijzonder het tweede lid, a) KB nr.20 en rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het KB nr.20, 1° en 3°).

Toelichting bij het derde onderdeel

Het KB nr. 20, Tabel A, rubriek XL: “Gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding” bepaalt dat het verlaagd tarief van 6% van toepassing is op:

“1° de leveringen van gebouwen, bestemd voor het school- of universitair onderwijs dat op grond van artikel 44, § 2, 4°, a), van het Wetboek is vrijgesteld, alsook de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten op zulke goederen die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld;

(...)

3° het werk in onroerende staat in de zin van artikel 19, § 2, derde lid, van het Wetboek, met uitsluiting van de reiniging, en de andere handelingen bedoeld in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, met betrekking tot de onder 1° en 2° genoemde gebouwen.”

De administratieve commentaar bij dit verlaagd btw-tarief werd opgenomen in Circulaire 2018/C/6 dd. 18.01.2018 met betrekking tot het toepassingsgebied van rubriek XL van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 inzake btw-tarieven (deze circulaire vervangt de btw-beslissingen nrs. E.T. 129.073 van 27 januari 2016 en E.T. 129.882 van 9 mei 2016).

De randnummers 25 tot 27 van bovengenoemde circulaire 2018/C/6 dd. 18.01.2018 vermelden het volgende:

“25. Het schilderen van een lokaal van een schoolgebouw van een gemeente, gelegen binnen de schoolsite, dat bestemd is voor buitenschoolse kinderopvang georganiseerd door de gemeenteschool zelf wordt beoogd door rubriek XL. Ditzelfde geldt in geval een derde instaat voor de buitenschoolse opvang.

26.Wanneer een gemeente een gebouw, gelegen buiten de schoolsite, ter beschikking stelt van een organisatie (andere dan een onderwijsinstelling) waar deze laatste de buitenschoolse opvang organiseert voor verschillende vrijgestelde gemeentescholen in de buurt komen de schilderwerken aan de lokalen van dat gebouw echter niet in aanmerking voor het verlaagd btw-tarief.

27.Wanneer de gemeente dat gebouw niet ter beschikking stelt maar zelf de buitenschoolse opvang organiseert voor zowel het gemeentelijk onderwijs, gemeenschapsonderwijs als het vrij onderwijs in de buurt komen de schilderwerken aan de lokalen van dat gebouw evenmin in aanmerking voor het verlaagd btw-tarief.”

Uit de circulaire 2018/C/6 volgt dat de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% enkel mogelijk is wanneer de buitenschoolse opvang georganiseerd wordt op dezelfde locatie als de school of als er op de locatie onderwijs wordt verstrekt door een erkende onderwijsinstelling en dit tijdens de normale schooluren.

De situatie van verweerder komt overeen met het voorbeeld uit de circulaire vermeld onder randnummer 27 (duidelijk geen toepassing van het verlaagd tarief):

- het betreft een gebouw buiten de schoolinfrastructuur

- de gemeente organiseert zelf de buitenschoolse kinderopvang

- geen exclusief gebruik tijdens de normale schooluren door een onderwijsinstelling, het gebouw enkel bestemd zijnde voor kinderopvang voor alle scholen van X..

De levering van het gebouw en het werk in onroerende staat met betrekking tot dat gebouw komen derhalve niet in aanmerking voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief.

Dispositif

OM DEZE REDENEN

besluit voor eiser ondergetekende advocaat bij het Hof van Cassatie, dat het U behage, Hooggeachte Dames en Heren, het bestreden tussen- en eindarrest te vernietigen, de zaak en partijen te verwijzen naar een ander hof van beroep, kosten als naar recht.

Brussel, 13 mei 2024

Stefan DE VLEESCHOUWER