Acquisition intracommunautaire;amende fiscale proportionnelle;déclaration périodique à la TVA;droit à déduction;paiementacquisition intracommunautaire;amende fiscale proportionnelle;déclaration périodique à la TVA;droit à déduction;paiement de la taxe

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

COUR D'APPEL DE BRUXELLES

Chambre supplémentaire 6 S (loi du 9 juillet 1997)

N° de la cause : 2005/AR/2744

Audience publique du 06-09-2007

EN CAUSE DE :

La S.A. C., dont le siège social est établi en ..., inscrite à la TVA sous le numéro BE ..., ayant en Belgique comme représentant responsable pour la TVA, la S.A. IMC, ayant son siège social à ...,

appelante au principal,

intimée sur incident,

représentée par Me L. V. et N. D. B., avocats, dont le cabinet est établi à ...

CONTRE :

L'ETAT BELGE, SPF FINANCES, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, en la personne de Monsieur le Directeur régional de la TVA de Bruxelles II, dont les bureaux sont actuellement établis à ...,

intimé au principal,

appelant sur incident,

représenté par Me C. K. loco Me M. L., avocat, dont le cabient est établi à ...

La Cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant :

R.2007/6212 ARRET DEFINITIF - recevable non fondé

Vu :

· le jugement prononcé contradictoirement le 2 septembre 2005 par le tribunal de première instance de Bruxelles, dont il n'est par produit d'acte de signification;

· la requête d'appel déposée au greffe de la cour le 26 octobre 2005,

· l'appel incident de l'Etat belge, formé par voie de conclusions déposées au greffe de la cour le 29 décembre 2005, elles-mêmes remplacées par des conclusions de synthèse déposées le 16 mars 2006,

· les conclusions déposées pour la S.A. C. le 1er mars 2006.

Les parties à la cause

Bien que la requête d'appel ait également été notifiée, sur pied de l'article 1056 du Code judiciaire, à la S.A. IMC, il apparaît clairement du libellé de la requête d'appel et des conclusions subséquentes, que - pas plus qu'en première instance - la S.A. IMC n'est à la cause devant la cour, ce que le conseil de la S.A. C. (ci-après, « la société ») et celui de l'Etat belge ont encore confirmé à la cours lors des plaidoiries.

Les antécédents de la procédure

Par décision du 9 octobre 2001, le directeur régional a.i. de la TVA de Bruxelles II, saisi d'une requête tendant à entendre l'administration « renoncer à l'application des amendes contenues dans le relevé de régularisation [ du 10 avril 2001] », a réfusé d'accorder à la société d'autres réductions d'amendes que celles déjà prévues dans le relevé de régularisation, à défaut de « circonstances tout à fait exceptionnelles » qui le justifieraient.

Le directeur régional a notamment relevé, à l'appui de sa décision de rejet, que les infractions ont été constatées à la suite d'un contrôle du 12 mars 1996, que ces infractions ne procèdent pas de simples erreurs techniques, que certaines des opérations imposables n'ont été ni déclarées à la TVA ni comptabilisées et qu'enfin, le relevé de régularisation y afférent, notifié à la société le 11 avrikl 2001, n'a jamais été signé pour accord.

Un procès-verbal a été établi à la charge de la société le 16 octobre 2001, relatif aux années 1993 à 1996, qui récapitule les taxes dues à l'entrée, tant sur des importations que sur des acquisitions intracommunautaires en Belgique, et les taxes dues à la sortie, tant sur des ventes en Belgique qui n'ont pas été déclarées que sur des ventes à client suédois dont le numéro d'identification TVA figurant dans le relevé communautaire était inexact. Il y est fait état d'une renonciation au temps couru de la prescription, signée le 10 février 1998, pour une somme de 224.414.798 FB due à titre de TVA.

Outre les taxes proprement dites, qui ne sont pas contestées devant la cour, la société est réputée redevable, suivant le même procès-verbal, d'amendes proportionnelles et d'amendes fixes pour les manquements constatés.

Les amendes proportionnelles ont été comptées à un taux réduit, de 10 % ou de 20% selon le cas, conformément à l'échelle de réduction prévue aux tableaux A et G de l'annexe à l'arrêté royal n° 41, fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée.

A l'exception d'une amende de 6.000 FB, les amendes fixes sanctionnant des « infractions quant à la tenue de la comptabilité », principalement pour des irrégularités constatées sur 1.887 factures de vente émises par la société, ont également été réduites par l'agent verbalisateur. Ainsi, l'amende de 3.774.000 FB (soit, 2.000 FB x 1.887) pour les factures ne mentionnant pas la clause légale de l'article 39bis du Code de la TVA, a été ramenée à 50.000 FB; l'amende de 1.887.000 FB (soit, 1.000 FB x 1.887) pour facturation directe sans avoir rempli la condition prévue par l'autorisation E.T. 80.910, a été ramenée à 20.000 FB et l'amende de 660.000 FB pour relevés intracommunautaires incomplets, à 330.000 FB. Ces montants sont bien en deçà de ce que l'arrêté royal n° 44, fixant le montant des amendes fiscales non proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée, commande d'appliquer.

La demande originaire tendait à obtenir l'annulation des amendes litigieuses pour cause d'illégalité ou, à défaut, leur remise ou leur réduction. La société sollicitait également le remboursement de toutes sommes éventuellement retenues en vue de l'apurement desdites amendes, à augmenter des intérêts et des dépens.

Le jugement entrepris

Le premier juge a posé comme principe, avant d'examiner point par point le bien-fondé de la demande, que le juge du fond « peut comme l'autorité administrative qui a rendu la décision attaquée, réduire l'amende en dessous du minimum légal fixé par l'arrêté royal n° 41 relatif aux amendes applicables en matière de TVA » et cela, en fonction des circonstances propres à la cause.

Le premier juge a toutefois débouté la société de sa demande, pour le motif que les infractions à la TVA en matière d'importation et d'acquisition intracommautaire étaient établies, qu'au regard du principe de proportionnalité, les amendes afférentes aux taxes dues sur les ventes ne méritaient ni remise ni réduction complémentaire, à défaut d'éléments concrets plaidant en ce sens, et qu'enfin, rien ne justifiait, dans les circonstances propres à la cause, de remettre ou de réduire davantage encore les amendes fixes, telles qu'elles ont été appliquées pour chaque type de manquements.

L'objet des appels

La société poursuit la réformation du jugement entrepris sauf en tant que le premier juge a déclaré la demande originaire recevable, s'est déclaré compétent pour exercer un contrôle de pleine juridiction sur les amendes fiscales et qu'il a liquidé les dépens de première instance. Elle réitère devant le premier juge et sollicite à nouveau l'annulation, la remise ou la réduction des amendes, le remboursement des sommes qui auraient été indûment retenues, avec les intérêts, et la condamnation de l'Etat belge aux dépens des deux instances.

Pour sa part, l'Etat belge demande la confirmation du jugement entrepris, sous la seule émendation qu'à l'inverse de ce que le premier juge a cru pouvoir décider, il soit précisé que le juge du fond n'a aucun pouvoir de réduire les amendes au-dessous du minimum légal. De l'avis de l'Etat belge, en effet, le droit du ministre des Finances ou de son délégué d'accorder remise des amendes est un droit personnel, s'apparentant à un droit de grâce ressortissant au pouvoir exécutif, sans contrôle du juge. L'Etat déclare former un appel incident dans cette mesure.

L'appel principal et l'appel incident sont recevables.

Discussion

1. La société ne conteste ni les infractions TVA constatées à sa charge dans le relevé de régularisation du 10 avril 2001, puis dans le procès-verbal du 16 octobre 2001, ni l'exactitude des régularisations opérées, si ce n'est en matière d'amendes.

2. Concernant les importations, il s'est avéré que l'exonération prévue à l'article 40, § 1er, 1°, d, du Code de la TVA avait été accordée indûment pour certaines d'entre elles, faute de preuve qu'elles avaient été suivies, comme il se doit, de livraisons intracommunautaires.

Compte tenu de la taxe due sur ces importations, d'un montant de 143.979 FB, l'amende proportionnelle y afférente, comptée au taux de 10 %, s'élève à 14.398 FB.

La société ne conteste pas que l'amende ainsi comptée correspond au minimum régementaire, mais en sollicite l'annulation pour le motif que l'infraction sanctionnée serait « purement technique en ce sens qu'aucune TVA n'a été éludée ».

Son raisonnement tient au fait que la TVA due sur les importations a été mathématiquement compensée, dans le relevé de régularisation, puis dans le procès-verbal, par un montant équivalent, ramenant ainsi à néant, les sommes qu'elle aurait à reverser à l'Etat de ce chef.

C'est toutefois à tort que la société en déduit qu'aucune TVA due ou éludée n'est susceptible de former la base de calcul de l'amende pour l'application de l'article 70 du Code de la TVA et de l'arrêté royal n° 41.

Comme le premier juge l'a pertinemment décidé, la société a commis des infractions sujettes à amendes proportionnelles en faisant bénéficier de l'exemption, des importations de biens qui auraient dû être taxées en Belgique. Peu importe, de ce point de vue, que l'agent verbalisateur ait accepté de compenser la taxe due sur ces importations indûment exemptées, avec celle que la société aurait pu corrélativement déduire, dans le même déclaration, si elle avait déclaré d'initiative à la TVA lesdites importations.

Ce n'est en effet pas le fait même d'une importation en Belgique qui, en rendant la TVA exigible, ouvre le droit à la déduction de cette TVA.

Sans doute, le droit à déduction prend-il théoriquement naissance à la date à laquelle la taxe à l'importation est exigible en vertu de l'article 24 du Code de la TVA. Toutefois, en vertu de l'article 45, § 1er, du même Code, les taxes ayant grevé les biens que l'assujetti a importés ne sont déductibles des taxes dont il est redevable, que dans la mesure où il utilise les biens importés pour effectuer des opérations ouvrant le droit à la déduction. La déduction est en outre subordonnée au respect de certaines conditions de délai et de forme, édictées par l'arrêté royal n° 3, relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, plus particulièrement en ses articles 3 et 4.

Il est conséquence inexact d'affirmer, dans l'absolu, sans justifier du respect des conditions sus-énoncées dans les circonstances concrètes de la cause, que la taxe à l'importation n'était pas due par l'effet d'une déduction concomitante de ladite taxe. Une taxe en amont n'est par ailleurs déductible que parce qu'elle est due au préalable, soit au fournisseur soit, en cas de report de paiement, comme en la présente cause, à l'Etat.

Du reste, en vertu de l'article 52, § 2, du Code de la TVA, l'introduction de biens en Belgique sans l'observation des conditions prévues par le Roi, notamment en matière de déclaration, « constitue une infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ».

Le grief d'illégalité est donc non fondé en ce qui concerne l'amende proportionnelle de 14.398 FB.

3. Le même raisonnement s'impose, mutatis mutandis, en ce qui concerne l'amende proportionnelle de 5.511.287 FB, afférente aux taxes de 27.556.436 FB dues sur des acquisitions intracommunautaires non déclarées.

Cette amende est donc parfaitement légale.

4. Pas plus qu'aux amendes proportionnelles frappant les importations indûment exemptées, les principes de bonne administration, qui comportent le principe de la sécurité juridique, ne trouvent à s'appliquer, en la présente cause, aux amendes proportionnelles frappant les acquisitions intracommunautaires non déclarées.

En effet, la règle explicitée dans le Manuel de la TVA édité par l'administration, selon laquelle le droit à la déduction prend naissance au moment où la taxe devient exigible en vertu de l'article 24 (importation) ou de l'article 25septies (acquisition intracommunautaire) du Code de la TVA, n'a manifestement pas pu créer, pour les motifs énoncés sub 2 et 3, une quelconque croyance légitime dans le chef de la société, selon laquelle cette règle exclurait d'office toute amende proportionnelle.

5. Plus généralement, la société sollicite la remise des amendes proportionnelles ou, à tout le moins, leur réduction, en raison de l'absence d'intention frauduleuse dans son chef, que ce soit pour les importations et acquisitions intracommunautaires précitées ou pour les ventes en Belgique qui n'ont pas été déclarées à la TVA.

Le premier juge a toutefois souligné à bon droit que l'échelle de réduction des amendes, dont l'agent verbalisateur a fait application en la présente cause, prend déjà en considération l'absence de fraude, puisque l'article 1er , alinéa 2, de l'arrêté royal n° 41 exclut toute réduction « en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe ».

6. La société laisse enfin entendre, si la cour comprend bien, qu'au-delà même d'une remise ou d'une réduction des amendes proportionnelles, le fait que l'Etat belge ne prouve pas l'intention frauduleuse commanderait d'annuler purement et simplement ces amendes.

Elle part toutefois d'un postulat inexact en affirmant que les amendes proportionnelles prévues à l'article 70, §§ 1er à 3, du Code de la TVA ne seraient légalement dues qu'en cas d'intention frauduleuse. La circonstance que de telles amendes fiscales revêtiraient un caractère répressif n'en fait pas pour autant des amendes pénales auxquelles seraient applicables les principes dont la société se réclame, propres aux peines de droit commun (comp. Cass., 7 juin 2007, R.G. n° F.06.0056.F).

L'assertion de la société selon laquelle « son comportement n'a eu aucun effet nuisible pour les droits du Trésor » prête en outre à discussion. Il ressort en effet des constatations du procès-verbal du 16 octobre 2001 (préambule, points 3 et 4) qu'au départ, la société avait affirmé n'avoir effectué aucun achat en provenance d'autres Etats de la Communauté européenne et que le Bureau central pour les assujettis étrangers a dû interroger différentes administrations étrangères pour tirer au clair la situation. La cour observe en outre, pour autant que de besoin, que les ventes en Belgique pour lesquelles une régularisation de la TVA a eu lieu sont présentées, dans le procès-verbal, comme des « ventes qui sont la suite des importations non déclarées » ou des « ventes qui sont la suite des acquisitions intracommunautaires non déclarées » , ce qui évoque l'idée que les infractions TVA commises à l'entrée ont pu entraver, dans une certaine mesure, le contrôle des opérations à la sortie. La société ce borne à préciser à propos de ces ventes, qu'elle escomptait que ses clients acheteurs traitent leurs achats comme des importations ou des acquisitions intracommunautaires, avec paiement de la TVA au Trésor à leur niveau, mais admet ne pas en faire la preuve.

7. Quant aux amendes fixes, dues en vertu de l'article 70, § 4, du Code de la TVA et de l'arrêté royal n° 44, la cour constate qu'elles ont été réduites substantiellement par l'agent verbalisateur.

Par ailleurs, la société n'établit pas en quoi les amendes non proportionnelles dont il est question revêtiraient un caractère répressif, en sorte que les griefs invoqués à leur propos, liés à l'absence d'intention frauduleuse et aux règles du droit pénal en matière de concours idéal d'infractions ou de délit collectif, sont inopérants. Faudrait-il y avoir égard qu'il conviendrait alors de ce reporter aux développements qui précèdent (supra, 6).

8. Aucune annulation, remise ou réduction d'amendes n'est en conséquence justifiée en la présente cause, sans que les griefs émis par la société nécessitent de la part de la cour un examen qui excède les limites admises par l'Etat lui-même dans l'exercice du pouvoir de contrôle du juge en matière d'amende. En tant qu'elles sont critiquées par l'Etat, les considérations du premier juge sur ce pouvoir de contrôle ne constituent nullement, à la lumière de ce qui précède, le soutien nécessaire de la décision de rejet de la demande originaire.

Comme il n'appartient pas à la cour de statuer par voie de disposition générale et réglementaire sur une question de principe sans incidence sur la solution du litige, l'appel incident de l'Etat belge s'avère sans objet.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

LA COUR, statuant contradictoirement,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire;

Déclare l'appel principal recevable mais non fondé.

En déboute la S.A. C.

Confirme en conséquence le jugement entrepris en ce qu'il a déclaré recevable mais non fondée, la demande d'annulation, de remise ou de réduction des amendes litigieuses et en ce qu'il a liquidé les dépens de première instance.

Dit l'appel incident sans objet.

Condamne la S.A. C. aux dépens d'appel, liquidés à 242,94 euros pour chacune des deux parties.

Ainsi jugé et prononcé en audience publique de la chambre supplémentaire « 6 S » de la cour d'appel de Bruxelles, le 06-09-2007

où étaient présents et siégeaient :

-S. G.,

-B. D. C.,

-JP N. D. B.,

-C. D. N.,

conseiller ff: président,

conseiller suppléant,

conseiller suppléant,

greffier.