Régie communale autonome, Assujettissement, Organisme sans but lucratif, SubventionsRégie communale autonome - Assujettissement - Organisme sans but lucratif - Subventions

Administration générale de la Fiscalité – Expertise Opérationnelle et Support

Service TVA

Taxe sur la valeur ajoutée

Cette décision sera remplacée à partir du 01.01.2023 par :

Circulaire 2022/C/100 concernant le régime TVA applicable aux régies communales autonomes du 13.10.2022

Régie communale autonome

Assujettissement

Organisme sans but lucratif

Subventions

1. Analyse de la problématique

L'application des exemptions conditionnées par l’absence de recherche systématique du profit par l’assujetti, semble, dans la pratique, encore soulever régulièrement des difficultés à l’égard des régies communales autonomes.

Cette problématique avait déjà, dans le passé, fait l'objet de publications et de réponses à des questions parlementaires.

Plus précisément, la question est de savoir si la simple mention d'un but lucratif (accompagnée ou non de la possibilité de distribution de bénéfices) est en soi suffisante pour exclure une régie communale autonome de certaines exemptions en matière de TVA, compte tenu du lien particulier qui existe entre une régie communale autonome et sa commune.

L'administration a réexaminé cette problématique.

2. Qualification d'une RCA comme assujetti au sens de l'article 4 du Code de la TVA

Les régies communales autonomes ne sont pas visées par le régime TVA applicable aux autorités publiques (conformément à l'article 6 du Code de la TVA) et sont par conséquent des assujettis ordinaires avec droit à déduction de la taxe en amont selon les règles normales (Décision n° E.T.101.890 du 27.03.2002). Ce point de vue est maintenu.

3. Organismes sans but lucratif

En ce qui concerne leur nature, il y a peu de doute que les opérations effectuées par une régie communale autonome en tant qu'exploitant d'une installation sportive, culturelle ou de divertissement soient visées par une des exemptions de l'article 44, § 2, 3°, 6° et 7°, du Code de la TVA.

Cependant, le champ d’application de ces exemptions est limité aux opérations effectuées par des organismes qui ne poursuivent pas de but lucratif et dont les recettes retirées de ces activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais.

3.1. Notion d’ « organisme sans but lucratif »

La notion d’« organisme sans but lucratif » a été précisée par la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt C-174/00, Kennemer Golf & Country Club (CJCE 21.03.2002, C-174/00, Kennemer Golf & Country Club). Afin de juger si un organisme peut être qualifié d’organisme sans but lucratif, l'ensemble des activités de cet organisme doit être pris en considération. Il ne suffit pas que les opérations visées par l'exemption soient effectuées sans but lucratif alors que d'autres opérations sont accomplies dans un but commercial. L'organisme, considéré dans son ensemble, n'a aucun but lucratif s'il n'a pas comme objectif de faire du profit en vue de le distribuer à ses membres. L’existence d’un tel objectif doit être déterminée en fonction de l’objet statutaire de l’organisme et des circonstances concrètes et effectives de son activité.

Lorsque, sur la base des critères précités, un organisme est qualifié d'organisme sans but lucratif, il est sans importance qu'il réalise ou non ou qu’il vise ou non systématiquement des excédents. Est également qualifié d’organisme sans but lucratif, l'organisme qui cherche systématiquement à générer des excédents, pour autant que ceux-ci ne soient pas distribués aux membres à titre de bénéfices (voir aussi à cet égard la conclusion de l'avocat général F.G. JACOBS du 13.12.2001, C-74/00, Kennemer Golf & Country Club).

La condition, imposée aux organismes concernés, de n’utiliser les recettes provenant des opérations exemptées que pour en couvrir les frais, signifie qu'ils peuvent bel et bien réaliser ou même viser des excédents, pour autant que ces excédents ne soient pas distribués aux membres à titre de bénéfices et que les organismes utilisent ces excédents pour les besoins de leurs prestations de services exemptées. Une interprétation contraire reviendrait à interdire aux organismes de clôturer leur exercice comptable avec un solde positif et à les empêcher de constituer des réserves qu'ils peuvent utiliser pour le maintien ou l'amélioration des prestations de services exemptées qu'ils fournissent.

L'administration s'est ralliée aux principes précités en ce qui concerne la portée de la notion d’« organisme sans but lucratif » (Décision n° E.T.104.780 du 27.11.2003).

3.2. La régie communale autonome en tant qu'organisme avec ou sans but lucratif

Le fait qu'un organisme reçoive des subventions de fonctionnement n'a en, en tant que tel, pas de conséquence, sur l'application des exemptions précitées.

Cependant, cet octroi de subventions de fonctionnement peut constituer la preuve que l'organisme ou l'établissement ne dispose pas lui-même de moyens suffisants pour couvrir ses dépenses, en d'autres termes, que ses recettes ne sont pas en soi suffisantes pour couvrir ses frais d'exploitation. L'octroi de subventions de fonctionnement peut donc refléter l'absence de but lucratif (Q.P. n° 1320 GORIS du 12.06.2006, Questions et Réponses, Chambre 2005-06, n° 128, 25140).

L'ancien Ministre de la Modernisation des Finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, adjoint au Ministre des Finances, a précisé la portée de cette réponse ministérielle. Il ressort de cette réponse que l'assujettissement avec droit à déduction de la taxe en amont selon les règles normales ne peut être contesté pour des régies communales autonomes qui n'ont pas adopté la forme d'une SA ou d'une SPRL et qui exploitent un établissement visé par l'article 44, § 2, 3°, du Code de la TVA (mutatis mutandis article 44, § 2, 6° et 7°, du Code de la TVA), dont il ressort des statuts qu'ils poursuivent un but lucratif et qu'ils ont pour objectif de distribuer des bénéfices (Question orale n° 519 PEETERS du 11.12.2007, Compte rendu analytique Chambre, Com 045, 1).

Dans une réponse à une question parlementaire, le Ministre des Finances a encore précisé que les régies communales autonomes qui n'ont pas adopté la forme d'une SA ou d'une SPRL et qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent hors du champ d'application de l'exemption concernée lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres et que cela se produit effectivement (Q.P. n° 842 WARZEE-CAVERENNE du 02.04.2014, Questions et Réponses, Chambre, 2013-2014, n° 53/161, 95).

3.3. Influence de l'obtention de subventions de la commune par une régie communale autonome

La qualification d'une régie communale autonome en tant qu'assujetti avec droit à déduction au sens de l'article 4 du Code de la TVA, n'empêche pas que l'administration puisse ultérieurement vérifier si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et dès lors puisse décider que l'exemption précitée est quand même applicable (voir à cet égard : Question orale n° 804 PAS du 16.12.2014, Compte rendu analytique Chambre, Com 039, 48; Question orale n° 1592 DESEYN du 28.01.2015, Compte rendu analytique Chambre, Com 074, 8).

Ce sera le cas lorsque des déficits se produisent systématiquement dans le chef de la régie communale autonome parce que les prix portés en compte aux visiteurs de l'établissement ne suffisent pas pour couvrir les frais d'exploitation de la régie communale autonome et qu’il est donc impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la régie communale autonome qui doit être pris en compte (Q.P. n° 481 DISPA du 16.07.2015, Questions et Réponses, Chambre, 2015-2016, n° 52).

A cet égard, les subventions de fonctionnement qui sont mises à la disposition de la régie communale autonome par la commune compte tenu du lien étroit entre la régie communale autonome et la commune, ne sont pas considérées comme les recettes retirées d'une activité déterminée. Par conséquent, les subventions de fonctionnement ne peuvent pas être considérées comme des recettes supplémentaires ni être déduites des coûts encourus pour déterminer le résultat de l'exercice comptable.

Les subventions directement liées au prix octroyées par la commune à la régie communale autonome doivent êtrecomprises dans la base d'imposition à la TVA d’une activité déterminée et ajoutées aux recettes de la régie communale autonome afin de déterminer si les dispositions statutaires en matière de poursuite de but lucratif et l'objectif de distribution des bénéfices sont théoriques ou non.

Il est question d’un lien direct avec le prix lorsque la subvention est spécifiquement payée à l'organe subventionné pour la livraison d'un bien déterminé ou l'exécution d'une prestation de services déterminée. Ce lien entre la subvention et le prix doit clairement ressortir d'un examen des circonstances réelles qui sont à la base du paiement de la contrepartie. Par contre, il n'est pas nécessaire que le prix du bien ou du service, ou une partie de celui-ci soit déterminé. Il suffit qu'il soit déterminable (CJUE 22.11.2001, C-184/00, Office des produits wallons, n°s 11-13).

Enfin, l'attention est attirée sur le fait que les subventions liées au prix ne peuvent être octroyées ou adaptées que pour l'avenir et non pour le passé. Il est donc possible de modifier le montant des subventions liées au prix au cours de l'année, mais seulement pour l'avenir et non pour le passé.

3.4. Autres éléments dont il doit être tenu compte pour déterminer si une régie communale autonome est qualifiée ou non d'organisme sans but lucratif

Afin de déterminer si une régie communale autonome doit ou non être considérée comme un organisme sans but lucratif, il convient également de prendre en considération les éléments suivants :

- Pour déterminer le profit, il doit être tenu compte du résultat comptable (y compris donc les amortissements, constitutions de provisions, …). Comparer uniquement, d’une part, le facturier d'entrée et, d’autre part, le facturier de sortie/ le journal de recettes n’est pas suffisant.

- Le résultat global des activités de l'organisme (et non pas activité par activité) doit être pris en considération. Toutefois, il ne faut pas tenir compte des produits exceptionnels (p.ex. les revenus de transactions immobilières et financières). Le bénéfice/la perte doit être structuré(e) et indépendant(e) des évènements aléatoires affectant les revenus et les dépenses

4. Remarque finale

Cette décision entre en vigueur le 01.01.2016.

En principe, elle s’applique également, à partir de cette date, aux régies communales autonomes constituées avant le 01.01.2016.

On ne peut toutefois revenir sur les décisions prises dans le passé par le Service des Décisions Anticipées qui seraient contraires au point de vue développé dans cette décision. Les régies communales autonomes qui ont obtenu une telle décision conservent leur sécurité juridique par rapport aux positions adoptées par l'Administration moyennant le respect des conditions de cette décision individuelle et pour autant que les circonstances soient conformes à celles de la demande mais seulement pour la durée de validité de cette décision individuelle.

Par contre, les régies communales autonomes, qui disposent d’un accord individuel émanant d’un service local ou des services centraux contraire aux positions actuelles, sont tenues d’appliquer cette décision dès le 01.01.2016. Il en va d’ailleurs de même pour les établissements qui ne disposent pas d’un accord individuel.

J.MARCKX

Conseiller-général