Assujettissement, Exemption, Notion de but lucratif, Régie Communale AutonomeTVA : Assujettissement - Exemption - Notion de but lucratif - Régie Communale Autonome - Droit à déduction - IMPOT DES SOCIÉTÉS : Capital fiscal libéré - DROITS D’ENREGISTREMENT : Droit d'emphytéose en faveur d'un régime communale autonome

I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. la Commune peut céder un droit réel portant sur une construction neuve avec application de la TVA au profit de sa RCA et, ainsi, déduire la TVA supportée sur les constructions ;

1.2. la RCA peut déduire la TVA portant sur les énergies, les fluides, les travaux d’entretien et de réparation, les investissements et les futurs investissements ainsi que l'ensemble des différentes charges en amont relatives aux activités et infrastructures exploitées avec application de la TVA par la RCA ;

1.3. la RCA est assujettie à l'impôt des sociétés au sens des articles 2, § 1er, 5° et 179 du Code des Impôts sur les Revenus 1992 (ci-après : CIR 92) ; dans ce cadre, le capital de la RCA constitue du capital libéré au sens de l'article 184 du CIR 92 ;

1.4. la Commune peut bénéficier de l'enregistrement gratuit d'un acte de constitution d'emphytéose portant sur les bâtiments transférés au profit de la RCA conformément à l'article 161, 2°, du Code des Droits d’Enregistrement, d'hypothèque et de greffe applicable en Région wallonne (ci-après, C. enr.).

II. Description des faits

Description des activités préalablement à la mise en place de la RCA.

2. La Commune est, notamment, propriétaire de plusieurs infrastructures qu'elle souhaiterait transférer à la RCA.

3. La Commune est propriétaire d'un terrain sur lequel elle fait actuellement construire un nouveau centre sportif, composé d'une salle multisports et d'un terrain synthétique mixte extérieur, pour un montant estimé de 3,5 millions d’euros HTVA. Dès l'achèvement du bâtiment, celui-ci sera transféré à la RCA dans le cadre d'un bail emphytéotique soumis à la TVA.

4. La Commune est propriétaire d'une infrastructure footballistique sur un terrain lui appartenant. L'infrastructure n'étant plus neuve au sens de la TVA, celle-ci sera transférée dans le cadre d'un bail emphytéotique sous le couvert des droits d’enregistrement.

5. La Commune est propriétaire d'une infrastructure tennistique sur un terrain lui appartenant. L'infrastructure n'étant plus neuve au sens de la TVA, celle-ci sera transférée dans le cadre d'un bail emphytéotique sous le couvert des droits d’enregistrement.

Description de la demande

Transfert des infrastructures par la Commune dans le patrimoine de la RCA

6. Sont donc visées les infrastructures suivantes : le futur centre sportif, l'infrastructure footballistique, l'infrastructure tennistique.

Le futur centre sportif

7. La Commune procède actuellement à la construction d'une nouvelle infrastructure sportive, composée d'une salle multisports et d'un terrain synthétique mixte extérieur, qui accueillera les sports de hockey et de football, pour un montant de construction de X millions EUR hors TVA, sur un terrain lui appartenant.

8. En principe, le centre sportif sera achevé et mis en service pour la première fois en 2017. Il pourra donc être considéré comme neuf pour les besoins de la TVA jusqu'au 31 décembre 2019.

9. La Commune réalisera le transfert du centre sportif visé ci-avant dans le patrimoine de la RCA par l'octroi d'un droit réel portant sur le centre sportif et le terrain y attenant. Le droit réel cédé sera une emphytéose.

10. La partie du canon emphytéotique relative au centre sportif sera établie à 97,5 % du montant de la construction, sans qu'il soit tenu compte des montants du terrain, du mobilier et de l'équipement sportif.

11. En ce qui concerne le terrain y attenant, le Conseil communal fixe les conditions d'octroi du droit d'emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824.

12. Dès lors, la Commune optera, en tant qu'assujetti occasionnel, pour l'application de la TVA sur la constitution du droit d'emphytéose portant sur le centre sportif.

13. Dans ce cadre, elle respectera les conditions suivantes :

13.1. le centre sportif et le terrain attenant feront l'objet d'un droit réel avant le 31 décembre 2019. Il s'agira, en effet, d'un bâtiment neuf pour les besoins de la TVA ;

13.2. la Commune fera part de son intention de constituer le droit d'emphytéose sur le centre sportif avec application de la TVA à l'office de contrôle TVA local dont elle ressort ; à cet égard, la Commune complètera le document 104/1.

14. Dans ce cadre, la Commune réclamera un prix à la RCA qui atteindra au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété du centre sportif, hors prix d'acquisition du terrain attenant.

15. Lors de la constitution d'un droit réel soumis à la TVA sur un bâtiment et un terrain attenant, le terrain attenant doit également être grevé de TVA bien que le calcul des 97,5 % doit se faire hors prix d'acquisition du terrain.

16. Dès lors, la Commune appliquera la TVA au taux de 21% sur le droit d'emphytéose octroyé au profit de la RCA.

17. Par ailleurs, si la valeur du terrain attenant venait à faire l'objet d'une estimation supérieure ou inférieure, le prix de cession du droit emphytéotique sera adapté proportionnellement.

L'infrastructure footballistique

18. La Commune entend transférer l'infrastructure footballistique dans le patrimoine de la RCA, notamment par le biais d'un droit d'emphytéose.

19. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d'octroi du droit d'emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l'emphytéose.

20. L'infrastructure footballistique n'étant pas neuve, au sens de la TVA, le droit d'emphytéose qui sera consenti par la Commune au bénéfice de la RCA s'opérera en exemption de TVA par application de l'article 44, § 3, 1°, b), al. 1, du C.TVA.

21. Il est envisagé de transférer l'infrastructure en 2017.

L'infrastructure tennistique

22. La Commune entend transférer l'infrastructure tennistique dans le patrimoine de la RCA, notamment par le biais d'un droit d'emphytéose.

23. À cet égard, le Conseil communal fixera les conditions d'octroi du droit d'emphytéose conformément à la loi du 10 janvier 1824 et le Collège communal fera ensuite procéder à une estimation du montant du canon de l'emphytéose.

24. L'infrastructure tennistique n'étant pas neuve, au sens de la TVA, le droit d'emphytéose qui sera consenti par la Commune au bénéfice de la RCA s'opérera en exemption de TVA par application de l'article 44, § 3, 1°, b), al. 1, du C.TVA.

25. Il est envisagé de transférer l'infrastructure en 2017.

Exploitation des infrastructures

26. Une fois les infrastructures transférées dans le patrimoine de la RCA, celle-ci les exploitera directement.

27. Les infrastructures sportives concernées sont les suivantes : le futur centre sportif, l'infrastructure footballistique, l'infrastructure tennistique. Les sports qui y seront pratiqués sont, notamment, les suivants : Badminton, Gymnastique, Basket, Volley, Mini-foot, Football, Tennis, Hockey.

28. En qualité d’exploitante directe des infrastructures précitées, la RCA recevra à son nom l'ensemble des factures qui y sont relatives et émettra à son nom l'ensemble des factures relatives aux recettes.

29. Dans le cadre de l'exploitation des infrastructures sportives, les clubs sportifs, associations, écoles et particuliers qui viennent y pratiquer du sport paieront, à la RCA, un droit d’accès aux infrastructures sportives.

30. La totalité des accès aux infrastructures sera payante. Dès lors, il n’y aura pas de gratuité.

31. La RCA conclura, avec les différents utilisateurs souhaitant pratiquer la culture physique ou sportive dans les installations sportives, une convention leur accordant le droit de pénétrer dans les installations et d'en user conformément à leur destination conjointement avec d’autres utilisateurs moyennant rémunération.

32. Par conséquent, dans les conditions décrites ci-dessus, les droits d’accès aux infrastructures sportives seront soumis, par la RCA, à la TVA au taux réduit de 6%.

33. Le futur centre sportif comprendra une conciergerie qui sera mise à disposition afin de procéder à la surveillance et l'entretien des infrastructures. La RCA effectuera une location immobilière exemptée en vertu de l'article 44, § 3, 2°, du C.TVA.

34. Cette activité confèrera à la RCA le statut d’assujetti mixte à la TVA. Dans ce cadre, la RCA devra limiter son droit à déduction à due concurrence par application de l'affectation réelle des biens et des services conformément à l'article 46, § 2, du C.TVA.

III. Décision

35. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d'impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale

Impôts sur les Revenus

Assujettissement à l'impôt des sociétés

36. L'article 2, § 1^er, 5°, du CIR 92 précise que « pour l'application du présent Code, des dispositions légales particulières relatives aux impôts sur les revenus et des arrêtés pris pour leur exécution, les termes suivants ont le sens défini dans le présent article.

5° Sociétés

On entend par :

a) société : toute société, association, établissement ou organisme quelconque régulièrement constitué qui possède la personnalité juridique et se livre à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.

Les organismes de droit belge possédant la personnalité juridique qui, pour l'application des impôts sur les revenus, sont censés être dénués de la personnalité juridique, ne sont pas considérés comme des sociétés ».

37. L'article 179 du CIR 92 prévoit que « Sont assujetties à l'impôt des sociétés, les sociétés résidentes ainsi que, à partir du 1^er janvier 1995, les caisses d'épargne communales visées à l'article 124 de la nouvelle loi communale et les organismes de financement de pensions visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle ».

38. L'article 182, 3°, du CIR 92 stipule que « dans le chef des associations sans but lucratif et des autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif, ne sont pas considérées comme des opérations de caractère lucratif :

3° les opérations qui constituent une activité ne comportant qu'accessoirement des opérations industrielles, commerciales ou agricoles ou ne mettant pas en oeuvre des méthodes industrielles ou commerciales ».

39. Comme précisé par le demandeur, la RCA aura comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités sportives.

40. Cette activité constitue l'une des activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA (article 1^er de l'AR du 10 avril 1995 déterminant les activités à caractère industriel ou commercial pour lesquelles le conseil communal peut créer une RCA dotée de la personnalité juridique).

41. Par ailleurs, selon les dispositions régionales applicables, la gestion des RCA se fait suivant des méthodes industrielles ou commerciales et les bénéfices nets sont versés annuellement à la caisse communale.

42. Sur la base de ce qui précède, la RCA peut être considérée comme se livrant principalement à des opérations de caractère lucratif et par conséquent sera assujettie à l'impôt des sociétés.

Capital libéré au sens de l'article 184 du CIR 92

43. L'article 184 du CIR 92 stipule que « Le capital libéré est le capital statutaire dans la mesure où celui-ci est formé par des apports réellement libérés et où il n'a fait l'objet d'aucune réduction.

Les primes d'émission et les sommes souscrites à l'occasion de l'émission de parts bénéficiaires, sont assimilées au capital à la condition qu'elles soient portées dans les capitaux propres au passif du bilan, à un compte qui, au même titre que le capital social, constitue la garantie des tiers et ne peut être réduit qu'en exécution d'une décision régulière de l'assemblée générale prise conformément aux dispositions du Code des sociétés applicables aux modifications des statuts. »

44. Comme précisé par le demandeur, la Commune mettra à disposition de la RCA des moyens financiers afin de lui permettre de financer ses activités. Ces sommes seront comptabilisées sous la rubrique « Capital ».

45. Comme précisé par le demandeur, conformément aux statuts de la RCA, le capital ne pourra être réduit qu'en exécution d'une décision régulière du Conseil Communal approuvée par le Gouvernement wallon conformément à l'article L3131-1, § 4, 4° du Code de la Démocratie Locale applicable aux modifications des statuts de la RCA.

46. Par conséquent, les apports en numéraire réalisés par la Commune qualifieront de capital fiscal libéré au sens de l'article 184 du CIR 92.

TVA

Constitution d'un droit réel par la Commune au profit de la RCA

47. Un droit d'emphytéose portant sur un bâtiment et le sol y attenant constitue un bien corporel conformément à l'article 9, alinéa 2, 2°, du C.TVA.

48. La constitution, à titre onéreux, d'un tel droit constitue une livraison de bien visée par l'article 10, § 1er, du C.TVA et, en principe, exemptée de la taxe par l'article 44, § 3, 1°, b), du Code.

49. Toutefois, cette dernière disposition prévoit, entre autres, une exception pour la constitution par un assujetti d'un droit réel portant sur un bâtiment et le sol y attenant lorsqu'elle est effectuée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment.

50. A cet égard, conformément à l'article 8, § 2, du C.TVA, la personne qui, autrement que dans l'exercice d'une activité économique, a construit avec application de la taxe un bâtiment sur lequel elle constitue à titre onéreux un droit réel au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation de ce bâtiment, a la qualité d’assujetti pour cette constitution, lorsqu'elle a manifesté dans la forme et de la manière prévue par l'arrêté royal n° 14 du 3 juin 1970, l'intention de constituer le droit réel sur ledit bâtiment avec application de la taxe. Cette personne a également la qualité d’assujetti, lorsque la constitution du droit réel porte en outre sur le sol attenant au bâtiment.

51. Ceci étant, moyennant le respect des conditions et formalités prévues par l'arrêté royal n° 14 précité, la Commune pourra opter pour la qualité d’assujetti à la TVA pour la constitution d'un droit d'emphytéose, au profit de la RCA, avant la fin de l'année 2019, sur le centre sportif et le sol y attenant, qu'elle a construits avec application de la taxe.

52. Quant au droit à déduction, l'article 4 de l'arrêté royal n° 14 prévoit que l'assujetti qui constitue un droit réel sur un bâtiment et le sol y attenant, peut déduire de la taxe due sur cette opération, les taxes ayant grevé la construction et l'acquisition de ce bâtiment et du sol y attenant ainsi que les taxes grevant les opérations en rapport direct avec la constitution du droit réel.

53. Ce droit à déduction ne sera toutefois total que si la base d'imposition à la TVA déterminée lors de la constitution du droit réel avoisine le prix de construction ou d'acquisition du bâtiment et du sol y attenant sur lequel porte ce droit.

54. Le terrain attenant, même soumis à la TVA, ne doit pas être pris en considération pour la détermination du pourcentage de déduction. En d’autres mots, il convient de comparer le prix demandé pour le droit réel, hors valeur du terrain, d'une part, et le prix de construction ou d'acquisition du bâtiment, hors prix d'acquisition du terrain, d'autre part.

55. La déduction totale de la TVA grevant les frais de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment est admise :

55.1. si le prix réclamé pour la constitution du droit réel sur le bâtiment ou fraction de bâtiment atteint au moins 95 % du prix de construction/ou du prix d'achat en pleine propriété, en ce compris le, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coùt de leur démolition éventuelle, hors prix d'acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une durée inférieure à 10 ans ;

55.2. si le prix réclamé atteint au moins 97,5 % du prix de construction en pleine propriété/ou du prix d'achat, en ce compris, le cas échéant, la valeur vénale des constructions existantes et le coùt de leur démolition éventuelle, hors prix d'acquisition du terrain, dans la mesure où le droit est établi pour une période égale ou supérieure à 10 ans.

56. Lorsque le prix réclamé pour le droit réel n'atteint pas ces pourcentages, la déduction de la taxe en amont sera fixée en fonction du rapport entre ce prix de vente et le prix de construction ou le prix d'acquisition du bâtiment en pleine propriété.

57. En l'espèce, si les estimations fournies par le demandeur sont correctes, la Commune devrait pouvoir déduire la totalité de la TVA acquittée lors de la construction du centre sportif.

58. Toutefois, le prix de construction du centre sportif, la valeur vénale du terrain et la valeur du droit d'emphytéose portant sur le terrain attenant au centre sportif sont donnés à titre purement indicatif et n’ont fait l'objet d'aucune vérification de la part du SDA.

59. Par voie de conséquence, les questions de savoir si le pourcentage de 97,5% est bien atteint et si le montant de la TVA dû à l'Etat mentionné par le demandeur est bien correct, n’ont fait l'objet d'aucune vérification de la part du SDA et sont donc exclues du champ de cette décision anticipée.

Régime TVA applicable à la RCA

Existence d'un but lucratif

60. Les RCA dotées de la personnalité juridique et visées aux articles L 1231-4 à L 1231-11 du Code de la Démocratie Locale et de la Décentralisation ne relèvent pas de l'article 6 du C.TVA mais du régime de droit commun de l'assujettissement visé à l'article 4 du C.TVA.

61. En l'espèce, la RCA étant donc bien un assujetti au sens de l'article 4 du C.TVA, reste à déterminer si ses activités futures lui conféreront ou non la qualité d’assujetti avec droit à déduction de la taxe.

62. A cet égard, en ce qui concerne l'exploitation d'infrastructures sportives telle qu'envisagée par la RCA, l'article 44, § 2, 3°, du C.TVA exempte de la taxe « les prestations de services fournies par les exploitants d’établissements d’éducation physique ou d'installations sportives aux personnes qui y pratiquent la culture physique ou une activité sportive, lorsque ces exploitants sont des organismes qui ne poursuivent pas un but lucratif et que les recettes qu'ils retirent des activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais ».

63. Pour que ces exemptions soient applicables, il est donc requis que les prestations de services soient effectuées par un organisme qui ne poursuit pas de but lucratif.

64. Sur ce point, dans l'arrêt qu'elle a rendu le 21 mars 2002 dans l'affaire C-174/00, Kennemer Golf & Country Club c. Staatssecretaris van Financiën, la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé qu'un organisme peut être qualifié comme étant « sans but lucratif » aussi longtemps qu'il ne distribue pas ses bénéfices à titre de profit à ses membres et qu'il les affecte à l'exécution de ses prestations et ce, même s'il cherche systématiquement à générer des excédents (v. point 28 et dispositif de cet arrêt).

65. En l'espèce, dans la mesure où les statuts de la RCA prévoient que les bénéfices nets de la RCA seront versés annuellement à la caisse communale, il convient de considérer que celle-ci a, a priori, un but lucratif et que les exemptions prévues par l'article 44, § 2, 3°, du C.TVA ne lui seront donc pas applicables.

66. Cette position ressort d’ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu'en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu'elles ont un but lucratif et qu'elles entendent distribuer leurs bénéfices, l'assujettissement avec droit à déduction n'est pas contestable.

67. Toutefois, dans une réponse à une question parlementaire de Mme V. Warzée - Caverenne , M. Geens, Ministre des Finances, précise que les RCA qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent en dehors du champ d'application de ces exemptions lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres, et que cela s'est effectivement produit.

68. En outre, dans sa réponse à une question parlementaire de M. Dispa, M. Van Overtveldt, actuel Ministre des Finances, précise qu'il convient encore d’examiner si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et si, le cas échéant, on peut en conclure qu'une exemption est d'application. Ce sera le cas lorsqu'un déficit survient dans le chef de la RCA parce que les prix réclamés au public de l'organisme ne suffisent pas à couvrir les frais d'exploitation et que, par conséquent, il est de facto impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la RCA qui doit être pris en compte. A cet égard, les subsides de fonctionnement mis à la disposition de la RCA par la commune, compte tenu du lien étroit qui unit celles-ci, ne doivent pas être considérés comme des recettes de la RCA. Les subventions directement liées au prix attribuées à la RCA par la commune (et qui sont incluses dans la base d'imposition des services prestés, conformément à l'article 26 du C.TVA) doivent par contre être ajoutées aux recettes de la RCA afin de déterminer si les dispositions statutaires relatives au but de lucre et à l'objectif visant à distribuer des bénéfices sont ou non théoriques.

69. Compte tenu des réponses fournies à ces questions parlementaires et du plan financier transmis par la RCA, il convient donc de considérer que les opérations qu'elle effectuera dans le cadre de l'exploitation d'infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l'article 44, § 2, 3°, du C.TVA et qu'elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent et que la RCA puisse effectivement réaliser des bénéfices et les distribuer à la Commune.

70. Par ailleurs, afin de donner une représentation la plus correcte possible de la réalité de l'exploitation du centre sportif, d'éviter tout confusion entre les subsides de fonctionnement et les subsides liés au prix et de permettre d’acquitter la TVA sur les subsides en temps opportun, la comptabilité de la RCA, devra respecter les conditions suivantes :

70.1. en tant qu'entité autonome en charge de l'exploitation du centre sportif, la RCA devra imputer dans sa comptabilité la totalité des produits et charges (p. ex. coùt de l'équipement sportif équipant le hall) relatifs à cette exploitation ;

70.2. les subsides reçus par la commune pour la construction du centre sportif ne figureront pas dans les comptes de la RCA (compte 15 et 753 Subsides en Capital) s'ils n’ont pas été effectivement reversés à la RCA ;

70.3. le montant du subside lié au prix versé par la commune devra être individualisé pour chaque type de prestation et pour chaque type de public concerné (membre, non-membre, appartenant à la commune ou non, ...) ;

70.4. les subsides liés au prix devront être enregistrés dans la comptabilité en même temps que les recettes auxquelles ils sont liés ;

70.5. le montant des subsides liés au prix ne pourra être revu que deux fois par an.

Droit à déduction de la RCA

71. Comme précisé par le demandeur, la RCA exploitera directement les infrastructures sportives et celles-ci seront utilisées pour les besoins d'opérations soumises à la taxe (centre sportif, infrastructure tennistique, ...).

72. D’autres infrastructures seront simplement mises à la disposition exclusive de tiers en exemption de la taxe en vertu de l'article 44, § 3, 2°, du C.TVA. C’est notamment le cas de la conciergerie située au sein du centre sportif mais aussi des infrastructures footballistiques qui seront mises à la disposition exclusive de l'ASBL Y et des cafétérias du centre sportif et du terrain de football.

73. Puisqu'elle effectuera des opérations ouvrant droit à déduction et d’autres n’ouvrant pas ce droit, la RCA aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle des taxes grevant les achats de biens et services qu'elle effectuera dans le cadre de son activité économique.

74. Conformément à l'article 46, § 2, du C.TVA, la RCA sera autorisée, à sa demande, à opérer la déduction selon l'affectation réelle de tout ou partie de ces biens et services.

75. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d'activité permettant la déduction, la RCA opérera la déduction selon les règles normales applicables à un assujetti avec droit à déduction totale.

76. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d'activité ne permettant pas la déduction, toute déduction sera écartée.

77. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés à servir aux deux secteurs, la RCA déterminera, en concertation avec l'office de contrôle TVA compétent, des prorata spéciaux fixés en fonction de la nature des biens et des services concernés.

78. A cet égard, en ce qui concerne les taxes ayant grevé la constitution du droit d'emphytéose portant sur le centre sportif, le droit à déduction sera déterminé par une fraction au numérateur de laquelle figurera le nombre de m² qui seront normalement affectés aux opérations soumises à la taxe et au dénominateur de laquelle figurera le nombre de m² total du bâtiment. Si certains locaux sont utilisés à des fins mixtes, la surface de ces locaux figurant au numérateur de la fraction sera pondérée par un coefficient qui sera fonction du temps d'utilisation à des fins ouvrant droit à déduction.

79. Il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures, destinés initialement, selon vos indications, à l'exécution d'opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière - droit conféré par un bailleur à un preneur, pour une durée convenue et contre rémunération, d'occuper un immeuble comme s'il en était propriétaire et d’exclure toute autre personne d'un tel droit - ou gratuitement, le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence.

Droits d'enregistrement

80. L'opération juridique consiste en la constitution d'un droit d'emphytéose portant sur l'infrastructure footballistique et l'infrastructure tennistique par une commune en faveur de sa propre régie communale autonome.

81. De façon générale, l'article 44 C. enr. s'applique à toute cession. Toutefois, le C. enr. stipule, en son article 161, 2°, l'enregistrement gratuit « pour les cessions amiables d'immeubles pour cause d'utilité publique à l'Etat, aux provinces, aux communes, aux établissements publics et à tous autres organismes ou personnes ayant le droit d'exproprier ... ».

82. Il convient par conséquent de vérifier si les conditions sont réunies afin de bénéficier de l'enregistrement gratuit.

83. Il doit d’abord s'agir d'un acte amiable ; ce qui est le cas en l'espèce.

84. Ensuite, il doit s'agir d'un acte de cession d'immeuble.

85. Dans sa décision du 17 mars 1958 (numéro E. 161,2°/05-01), l'administration a admis que « l'acte par lequel une commune prend à bail un immeuble devant être affecté à une destination d'utilité publique, jouit de la gratuité de l'enregistrement à la seule condition qu'il mentionne expressément le caractère d'utilité publique de la location, étant donné que cet acte n'est pas sujet à l'autorisation ou l'approbation de l'autorité supérieure ». Elle a également admis dans une décision administrative du 29 mai 1989 (n° E.E./91.822) que, « conformément à l'article 83, un contrat constitutif de droit d'emphytéose est assimilé à un bail. Par conséquent, la décision précitée est également applicable à un contrat d'emphytéose ».

86. La notion de « cession d'immeubles » comprend donc également les constitutions d'emphytéose, comme en l'espèce.

87. La cession doit avoir lieu pour cause d'utilité publique. La cession amiable doit donc être réalisée au profit de la communauté par opposition aux acquisitions qui ne servent que les intérêts privés.

88. En outre, il suffit que le caractère d'utilité publique soit stipulé dans l'acte de constitution du droit d'emphytéose, pour que la cause d'utilité publique soit retenue. En d’autres termes, le cessionnaire doit déclarer que l'acquisition est faite pour cause d'utilité publique.

89. Enfin, la cession doit se faire à un organisme expropriant ou à une personne de droit public ayant le droit d'exproprier, même si cette personne n'est pas un établissement public.

90. Le Code wallon de l'aménagement du territoire, de l'urbanisme et du patrimoine stipule en son article 58 : « Peuvent agir comme pouvoir expropriant : la Région, les provinces, les communes, les régies communales autonomes, les intercommunales ayant dans leur objet social l'aménagement du territoire ou le logement et les établissements publics et organismes habilités par la loi ou le décret à exproprier pour cause d'utilité publique ... ».

91. Il résulte de ce qui précède que les conditions d'application, de l'article 161, 2°, C. enr. sont remplies si l'acte de constitution du droit d'emphytéose contient la mention « d'utilité publique ».