Travaux immobiliers, Démolition et reconstruction, taux de TVA

Fiche du SPF Finances

Texte du jugement

Corps de la décision

Jugement du Tribunal de première instance du Hainaut, Division de Mons du 21.11.2017 (RG 16/2143/A)

En cause de:

La SPRL G., dont le siège social est sis à …, …, immatriculée à la TVA sous le numéro BE …, Demanderesse, Représentée à l'audience par Maîtres J. V. B., avocat dont le cabinet est sis à …, … et Maître K. A., avocat dont le cabinet est sis à …, …, ses conseils, En présence de Monsieur F. A., actionnaire de la demanderesse,

Contre:

L'ETAT BELGE, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, dont le cabinet est sis à 1000 BRUXELLES, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du Conseiller général - Directeur du Centre PME de Mons, dont les bureaux sont établis à 7500 TOURNAI, rue du Rempart, 7-21, Défendeur, Représenté à l'audience par Monsieur J. D., expert fiscal, son agent,

Vu la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues;

Le tribunal prononce le jugement suivant :

Le tribunal a pris connaissance des pièces régulièrement produites de la procédure, notamment:

la requête introductive d'instance déposée le 5 août 2016;

l'ordonnance de fixation de la cause rendue sur pied de l'article 747 du Code judiciaire, régulièrement notifiée aux parties;

les dernières conclusions des parties et leurs dossiers de pièces.

Il a entendu les parties, en leurs plaidoiries et explications, les débats ayant ensuite été déclarés clos et la cause prise en délibéré le 24 octobre 2017.‌

I. Faits et antécédents de procédure

La demanderesse est une entreprise de construction générale de bâtiments résidentiels.

Sa cliente, Madame J. V. G., est propriétaire d'un immeuble d'habitation sis à …, ….

Suite à l'obtention d'un permis d'urbanisme, des travaux immobiliers ayant notamment pour objet l'agrandissement de l'immeuble, ont été réalisés par la demanderesse en 2010 et 2011.

L'immeuble, entièrement affecté à l'habitation, était composé d'un élément central (construit en 1943), qui avait été complété de divers éléments à toiture plate entourant la maison sur toute la longueur à droite du corps central (vue de face, front de rue) et sur l'arrière du bâtiment, l'ensemble formant un « L » continu. Les travaux immobiliers ont en particulier porté sur la « transformation » (selon la thèse de la demanderesse) ou la « démolition-reconstruction » (thèse du défendeur) des deux branches du « L » s'étendant au départ de l'élément central.

La facture afférente à ces travaux n'a été établie qu'en date du 31 décembre 2012 (facture 23/2012 - pièce 3 du dossier administratif). La base taxable y reprise est de … EUR à laquelle une TVA de 6% a été appliquée (ce qui correspond à un montant de TVA de … EUR).

Le 10 novembre 2015, l'administration a reçu Messieurs J.-S. V. et A. A., c0-gérants de la demanderesse, Monsieur F. A., actionnaire et Monsieur D. P., expert-comptable. Un procès-verbal de constatation reprenant l'audition des intervenants à cette réunion a été établi le même jour.

A la suite de cette entrevue, le 12 novembre 2015, un relevé de régularisation a été dressé. L'administration y considérait que les travaux immobiliers concernés devaient être soumis au taux de TVA de 21% et non à celui de 6%. Elle y réclamait le paiement du différentiel de taxe (… EUR), d'une amende proportionnelle de 10% (soit … EUR, arrondis à … EUR) et des intérêts de retard en application de l'article 91, § 1er du CTVA à compter du 21 janvier 2013.

Suite au désaccord de la demanderesse, une décision de régularisation a été prise le 30 novembre 2015.

Une renonciation au temps couru de la prescription a été signée par la demanderesse ce même jour afin de poursuivre les discussions avec le service du précontentieux.

Ces discussions n'ayant pu aboutir à un accord, le 5 août 2016, la demanderesse a contesté le point de vue administratif en déposant sa requête introductive d'instance.

Il. Prétentions des parties

La demanderesse demande au tribunal :

de dire qu'à l'exception des travaux pour réaliser un étang de baignade, il faudra appliquer aux travaux litigieux le taux de TVA réduit de 6% sur base de la rubrique XXXI, §1er, 1° de I'AR n° 20 du 20 juillet 1970;

de prononcer l'annulation du relevé de régularisation du 12 novembre 2015;

de dire pour droit que les sommes réclamées par l'ETAT BELGE (principal, amende proportionnelle et intérêts) ne sont pas dues;

de condamner l'ETAT BELGE aux entiers dépens, y inclus les frais de citations et l'indemnité de procédure au taux de base, indexée d'office (… EUR).

Le défendeur demande au tribunal, tant à titre principal qu'à titre subsidiaire ou plus subsidiaire :

de déclarer la demande recevable mais non fondée;

d'en débouter la demanderesse;

de confirmer la cotisation entreprise [sic];

de condamner la demanderesse aux dépens.

Ill. Discussion

Recevabilité

Régulière en la forme, la demande est recevable, ce qu'admet le défendeur.

Fondement

L'objet du litige est de déterminer si les travaux entrepris par la demanderesse tombent dans le champ d'application de la rubrique XXXI, § 1^er de l'annexe A de l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant le taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services et pouvaient dès lors à bon droit être soumis au taux de TVA réduit de 6%.

Dès lors que la satisfaction aux autres conditions posées à la rubrique XXXI, § 1er de l'annexe A de l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 n'est pas contestée, il convient plus précisément et uniquement de vérifier si ces travaux peuvent être considérés comme des travaux immobiliers et opérations ayant pour objet « la transformation, la rénovation, la réhabilitation, l'amélioration, la réparation ou l'entretien [...] de tout ou partie d'un bâtiment d'habitation » au sens du point 1° de cette disposition (et dès lors bénéficier du taux réduit de 6% revendiqué par la demanderesse) ou doivent être vus comme dépassant ce cadre (et être dès lors soumis au taux normal de 21%).

La notion de travaux immobiliers et opérations de transformation, rénovation, réhabilitation, amélioration, réparation ou entretien [...] de tout ou partie d'un bâtiment d'habitation n'a pas été définie par le législateur.

Il convient dès lors, comme l'a précisé la cour d'appel de Mons, de comprendre cette notion dans son sens habituel, ce qui implique une intervention dont la portée ne peut être telle que les travaux en question s'assimileraient à une nouvelle construction (Mons, 28 octobre 2011, rôle n° RG 2010/RG/754, F.J.F., 2012, liv. 10, p. 1179 et www.monkey.be). Dans le même sens, la cour d'appel de Liège a judicieusement jugé que les termes susvisés impliquent une simple modification de l'immeuble et non la démolition d'unè grande partie de celui-ci suivie de sa reconstruction (Liège, 7 octobre 2014, rôle n° 2013/RG/1243, www.monkey.be).

Par sa circulaire n° 6 du 22 août 1986 (http://ccff02.minfin.fgov.be) l'administration a notamment entendu éclaircir la portée qu'elle comptait réserver aux notions de « transformation » et de (re)construction :

la « transformation » vise aussi bien la transformation extérieure de l'immeuble (et notamment sa réhabilitation) que la transformation intérieure du bâtiment ou son agrandissement, par adjonction de pièces nouvelles et extension des pièces existantes, de même que la rénovation s'appuyant d'une manière significative sur d'anciens murs portants (notamment les murs extérieurs) et plus généralement sur des éléments essentiels de la structure de l'immeuble à rénover (point 30);

est par contre notamment à considérer comme un travail de construction la reconstruction d'un immeuble après démolition, même en cas de maintien des fondations et caves de l'immeuble ancien ou d'éléments accessoires de sa structure (point 31).

la circulaire ajoute que l'importance des destructions et démolitions doit être prise en compte pour déterminer si les travaux concourent en fait à l'érection d'un nouveau bâtiment (point 32).

L'administration considère par ailleurs que les travaux d'agrandissement conservent leur nature de travaux de transformation dans la mesure où « la superficie de la partie ancienne demeure significative par rapport à la partie nouvelle », ce qui est le cas lorsque « la superficie de la partie ancienne est supérieure à la moitié de la superficie totale de l'habitation ... après l'exécution des travaux» (cf. notamment décision n° E.T.106.933 du 1er septembre 1994 et décision n° E.T.106.933/2 du 29 mars 2006, www.fisconet.be et Q.P. du Représentant V. LETERME du 9 octobre 2002, la Chambre, QRVA 50 153, 27 janvier 2003, pp. 19612 à 19614).

En réponse à la question parlementaire précitée, le Ministre des Finances a encore précisé la méthode de calcul des superficies qu'entend appliquer l'administration (cf. également Corn TVA n° 37/1529). le Ministre renseigne qu'il y avait notamment lieu de :

prendre les mesures à partir de et jusqu'aux côtés extérieurs des murs en élévation;

tenir compte de la superficie totale de chaque partie plane (plancher) de l'habitation, y compris donc la surface perdue, comme celle sous un toit en pente (p. ex., des chambres mansardées);

tenir compte de la superficie des remise, cave, grenier et garage intégré ou annexé;

de ne pas prendre en compte la superficie de la cave comblée, pour le calcul de la superficie de la partie ancienne qui subsiste après les travaux.

Bien que les directives administratives n'aient pas force de loi, il est généralement admis tant par la doctrine que la jurisprudence que l'interprétation de la notion de transformation faite par l'administration est, au regard du texte légal, très large, et dès lors favorable au contribuable (cf. notamment Gand, 16 décembre 2004, rôle n° 2014/AR/64, www.fiscalnet.be). Le texte de loi ne prévoit en effet pas le bénéfice du taux réduit de 6% pour les travaux de construction, de reconstruction et d'agrandissement (Liège, 24 avril 2015, rôle n° 2012/RG/1678, www.fiscalnet.be). Or, il ressort indiscutablement de la jurisprudence de la Cour de Justice de l'Union Européenne que les dispositions prévoyant un taux réduit dérogeant au taux normal de TVA doivent s'interpréter strictement (cf. sur ce point notamment C.J.U.E, 18 janvier 2001, aff. C-83/99, Commission c. Espagne, point 19, http://curia.europa.eu; C.J.U.E., 8 mars 2012, aff. C-596/10, Commission c. France, point 53, http://curia.europa.eu; C.J.U.E., 5 mars 2015, aff. C-479/13, Commission c. France, point 30, http://curia.europa.eu).‌

A admettre toutefois, notamment au regard des principes de sécurité juridique et de bonne administration, qu'en vertu de cette interprétation administrative, un agrandissement puisse être considéré comme une transformation d'immeuble, à tout le moins convient-il de vérifier comme l'exige l'administration, qu'à l'issue des travaux, la superficie de la partie ancienne demeure significative par rapport à la partie nouvelle.

Il paraît, dans cette perspective, judicieux d'apprécier l'importance de l'agrandissement notamment par comparaison entre la superficie des parties anciennes conservées et la superficie totale de l'immeuble après travaux.

Le tribunal considère qu'à cette fin, si des parties d'immeubles existantes ont, dans le cadre des travaux immobiliers, été démolies ou peuvent être considérées comme telles (ex. atteinte significative aux murs porteurs), elles doivent fort logiquement être négligées dans ce calcul; si elles ont ensuite été reconstruites, il convient d'ajouter ces surfaces (au titre de surfaces nouvellement construites) dans le calcul de la superficie totale de l'immeuble après travaux (en ce sens cf. notamment Gand, 2 juin 2015, rôle n° 2014/AR/854, point 4.3., www .fiscalnet.be(1); Liège, 24 avril 2015, Rôle n° 2012/RG/1678, www.fiscalnet.be, pièce 6 du dossier du défendeur; Civ. Arlon, 22 avril 2015, rôle n° 12/352/A, www.fiscalnet.be, pièce 6 du dossier du défendeur).

1 Cet arrêt réforme le jugement du tribunal de Gand du 19 février 2014 cité par la demanderesse en page 24 de ses conclusions.

La demanderesse soutient qu'il peut être affirmé avec certitude que les travaux doivent être qualifiés comme des travaux de transformation et qu'ils ne concernent pas une construction neuve compte tenu des éléments suivants (pp. 18 et 19 de ses conclusions) :

les murs extérieurs de l'immeuble en question ont été démolis dans une mesure limitée;

les murs intérieurs ont été démolis partiellement;

les murs porteurs de l'immeuble ont été conservés le plus possible lorsque la technologie le permettait;

les étages et leur nombre ont été conservés;

la forme initiale de l'immeuble a été maintenue;

l'immeuble a été adapté au confort de la vie moderne; la structure de l'immeuble n'a pas été modifiée;

l'affectation au logement a été maintenue et la fonction de la plupart des pièces est restée inchangée, sauf l'affectation du garage.

Outre que la pertinence ou la réalité de ces affirmations est contestée ou nuancée par l'ETAT BELGE (cf. pièce 8 des conclusions de l'ETAT BELGE), il convient de rappeler qu'alléguer n'est pas prouver.

Or, depuis la reformulation de l'article 1er de l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 par l'article 52 de la loi-programme du 27 décembre 2006, conformément aux principes gouvernant la charge de la preuve (articles 1315 du Code civil et 870 du code judiciaire) et à la théorie des éléments générateurs (cf. T. AFSCHRIFT, Traité de la preuve en droit fiscal, Edition Larcier, 2004, p. 138, n° 199(2)), il est indéniable que c'est à la personne revendiquant le bénéfice d'un taux réduit qu'il appartient de démontrer la satisfaction à ses conditions d'application.

Deux appréciations divergentes opposent en particulier les parties :

d'une part, la question de savoir si les ailes droite et arrière de l'ensemble immobilier doivent être considérées pour la détermination de la surface des parties anciennes.

2 Le n° 202 de la p. 140 de ce traité, édité en 2004, a été écrit avant la modification législative du 27 décembre 2006.

A la lumière des éléments d'appréciation soumis, le tribunal estime que tel n'est pas le cas, dès lors que:

la partie droite a été surélevée d'un étage sur lequel repose une nouvelle toiture recouvrant l'ensemble du bâtiment. Si les plans ne renseignent pas la réalisation de nouvelles fondations, il paraît peu vraisemblable que l'étage supérieur et la toiture aient pu s'ajouter à la masse à supporter par les anciennes fondations.

La demanderesse sur qui repose la charge de la preuve, ne démontre pas à suffisance ses allégations.

Les photos de travaux que l'administration a trouvées sur Google Maps (pièce 7 du dossier administratif) témoignent au contraire de l'importance des travaux de construction entrepris.

les plans afférents à la partie arrière du bâtiment laissent apparaître de nouvelles fondations, ce qui signifie que de nouveaux murs porteurs ont également dû être érigés. La demanderesse ne le conteste pas.

Les deux branches du « L » rattachées au corps central de l'habitation doivent donc être soustraites des surfaces prises en compte avant travaux.

d'autre part, la question de savoir si les greniers doivent être pris en compte pour la totalité de leur surface dans le calcul (comme l'a fait l'administration) ou s'il convient d'appliquer une décote pour prendre en compte la surface perdue située sous le toit de pente (comme le soutient la demanderesse).

Le tribunal estime que, dès lors que les directives administratives conduisent à une interprétation très conciliante de la notion de transformation (laquelle est douteuse au regard d'un texte légal d'interprétation stricte), celles-ci doivent être admises pour le tout dans le cadre du calcul des surfaces.

Il n'y a dès lors pas lieu de s'en référer aux modes de calcul cadastral qui répond à un autre objectif et d'ailleurs prendrait également en compte des surfaces nouvellement construites (terrasse du premier étage) qui ne le sont dans le cadre du calcul ici opéré.

L'administration a évalué la proportion des surfaces (non démolies et reconstruites) avant travaux à 40% des surfaces après travaux, sur base du calcul suivant

Les postulats sous-tendant ce calcul (ailes droite et arrière à considérer comme nouvelles constructions; grenier à prendre en compte pour l'intégralité de sa surface) sont validés par le tribunal pour les raisons exposées ci-dessus.

S'agissant des mesurages retenus, même à admettre les chiffres corrigés avancés par la demanderesse (approximations du calcul administratif qui n'affecteraient curieusement que le mesurage des parties existantes avant travaux), le rapport entre les surfaces habitables (non démolies et reconstruites) avant travaux et après travaux reste sensib.lement inférieur à 50%. Le tribunal l'estime en effet à 46,11%, calculés comme suit:

En conclusion, le tribunal estime que les travaux immobilier effectués dans le bien appartenant à Madame V. G., emportant notamment la reconstruction complète des ailes latérales droite et arrière de l'ensemble immobilier et la pose d'une nouvelle structure de toit et d'une nouvelle toiture couvrant l'ensemble du bâtiment, dépassait largement le cadre d'une transformation telle que visée à la rubrique XXXI, § 1^er de l'annexe A de l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970.

Même si ce critère n'est pas en soi déterminant, le montant très substantiel de la facture (pour rappel … EUR) ne peut que conforter le tribunal dans cette appréciation. Les prétentions de la demanderesse selon lesquels ce prix aurait été surévalué, outre qu'elles suscitent de légitimes questions sur le respect par la demanderesse, des dispositions comptables et fiscales, demeurent incompréhensibles (pourquoi le client aurait-il accepté de voir facturer des travaux supplémentaires destinés à corriger des malfaçons) et invérifiables.

Cette appréciation ne se trouve pas modifiée, même à suivre scrupuleusement les directives administratives, interprétant pourtant largement la notion de transformation, puisque le rapport entre les surfaces existantes (et non reconstruites) avant travaux et après travaux est sensiblement inférieur à 50%.

Le fait que, du point de vue fonctionnel, tant avant les travaux qu'après les travaux, l'ensemble des composantes de l'immeuble ait été au service de l'habitation importe peu, compte tenu de l'importance déterminante des nouvelles constructions.

Il va enfin de soi que la construction d'une piscine et d'aménagements extérieurs (quand bien même il s'agirait plutôt d'un « étang de baignade » comme le soutient la demanderesse) ne pouvait en toute hypothèse bénéficier du taux réduit par application du § 4, 2° de la rubrique XXXI, § 1^er de l'annexe A de l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970. La demanderesse le reconnaît d'ailleurs.

Les prétentions principale, subsidiaire et plus subsidiaire encore de la demanderesse apparaissent non fondées de sorte que la régularisation administrative sera confirmée par le tribunal.

IV. Dépens

La défenderesse succombe sur ses prétentions et sera condamnée aux dépens de l'instance, non liquidés dans le chef du demandeur qui, non représenté par un avocat, ne peut prétendre à une quelconque indemnité de procédure.

Dispositif

Par ces motifs,

Le tribunal,

Statuant contradictoirement et en premier ressort ;

Dit la demande de la SPRL G. recevable mais non fondée; L'en déboute;

Confirme le bien-fondé de la régularisation de TVA opérée par l'ETAT BELGE;

Condamne la SPRL G. aux entiers frais et dépens de l'instance, non liquidés dans le chef de l'ETAT BELGE;

Ainsi jugé et prononcé en langue française et en audience publique au Palais de Justice de Mons, province de Hainaut, les jour, mois et an que dessus, par la chambre fiscale du tribunal susdit où siégeaient

Signatures