Secteur Horeca, Système de caisse enregistreuse

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

Corps de la décision

Cour d'appel Liège de la NEUVIEME chambre civile D

Arrêt du 17/12/2021

Rôle : 2020/RG/838

EN CAUSE DE:

C.D.A. SRL, BCE n°044...22, dont le siège social est établi à …, partie appelante, représentée par Maître …, avocat dont le cabinet est établi à …,

CONTRE:

L'ETAT BELGE, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi rue de la Loi, 12 à 1000 BRUXELLES, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général - Directeur du Centre PME Namur - dont les bureaux sont établis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 Bloc C70, partie intimée, représentée par Monsieur X, fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audience des 5 octobre 2020, 19 novembre 2021 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR- DÉLIBÉRÉ:

Vu le dossier de la procédure en forme régulière et notamment

- en copie conforme le jugement rendu le 11 mars 2020 par le Tribunal de première instance du Luxembourg, signifié à la SRL C.D.A. le 15 mai 2021;

- Ie jugements rendu le 13 mai 2020 par le Tribunal de première instance du Luxembourg, dont aucune preuve de signification n'est produite;

la requête d'appel de la SRL C.D.A. reçue au greffe de la Cour le 15 septembre 2020;

les conclusions et dossiers des parties.

Le jugement du 11 mars 2020 ayant été signifié le 15 mai 2020, celui-ci était définitif au jour de l'introduction de la requête d'appel.

Partant, l'appel à son encontre est irrecevable, ce qui n'est du reste pas contesté.

L'appel à I'encontre du jugement du 13 mai 2020 a quant à lui été interjeté dans les formes et délai légaux.

Sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office.

Il est par conséquent recevable.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci­ après.

Les faits et l'objet du litige

1. Sur ces points, la Cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous l'intitulé « faits et antécédents de la cause ».

Il suffit de rappeler que le litige est relatif à une contrainte TVA°n° 500....11 établie à charge de l'appelante qui exploite un restaurant à Aubange, peur des montants réclamés de 26.618,11 € à titre de TVA et de 6.320 € à titre d'amendes, outre les intérêts calculés à partir du 21 janvier 2016.

2. L'appelante a fait l'objet d'un contrôle en 2017 portant sur les années 2014 et 2015.

Celui-ci a donné lieu à l'établissement d'un relevé de régularisation le 16 octobre 2017 qui, en l'absence d'accord, a été suivi d'un procès-verbal dressé le 9 novembre 2017.

La contrainte litigieuse a été établie en conséquence le 23 novembre 2017, puis visée et rendue exécutoire le 29 novembre suivant.

3. Par requête du 3 septembre 2018, l'assujettie a porté la contestation auprès du Tribunal de première instance du Luxembourg.

Par jugement du 13 mai 2020, ce dernier a déclaré la demande recevable mais non fondée et a condamné la demanderesse aux dépens liquidés à zéro euro.

4. La SRL C.D.A. a interjeté appel le 15 septembre 2020.

Elle demande à la Cour de réformer le jugement du 13 mai 2020, d'annuler la contrainte TVA, d'annuler/réduire les amendes TVA et de condamner l'Etat beige aux dépens liquidés à 2.600 €.

5. L'Etat beige conclut à la confirmation du jugement entrepris et demande la condamnation de l'appelante aux dépens.

Discussion

Quant au caractère probant de la comptàbilité de l'appelante

6. La SRL C.D.A. estime que c'est à tart que l'administration a considéré que sa comptabilité n'était pas probante.

7. Une comptabilité n'est probante que si elle présente un ensemble d'éléments cohérents et précis dont la vérification puisse faire apparaître la sincérité et, par voie de conséquence, l'exactitude des revenus déclarés.

Il a ainsi été écrit à juste titre que « pour être contrôlable, une comptabilité doit être établie de manière à farmer un ensemble précis et cohérent qui s'articule autour d'éléments suffisants permettant de vérifier si les données mentionnées par le contribuable lui-même correspondent à la réalité. Le contrôle doit être objectivement possible. A cet égard, il appartient au contribuable de faire en sorte (dans les limites du possible et du raisonnable) que sa comptabilité contienne des éléments suffisants pour convaincre une personne extérieure critique (Ie contrôle ur) que cette comptabilité est conforme à la vérité, sans que cette personne extérieure doive se retrouver dans l'obligation de croire le contribuable sur parole. De simples indications unilatérales du contribuable doivent pouvoir être confirmées, dans la mesure du possible, à l'aide d'autres éléments ».

8. En l'espèce, le procès-verbal du 9 novembre 2017 expose la baisse considérable des coefficients bénéficiaires (chiffre d'affaires/achats sortis) au cours des derniers exercices d'exploitation et relate, ses constatations faisant foi jusqu'à preuve du contraire, que

• Ie journal des recettes présenté lors du contrôle consiste en l'impression d'onglets d'un tableur Excel sur des feuilles volantes. Le gérant de l'appelante a affirmé le remplir sur base des souches TVA émises et délivrées en cours de journée. Les chiffres repris sant donc censés être la somme des montants, répartis par taux, indiqués sur les souches TVA émises chaque jour.

Rien ne vient toutefois garantir l'exactitude de ces données ni d'ailleurs l'irréversibilité des écritures de ces tableaux.

• aucune autre pièce, telles les bandes de caisse, justifiant les montants repris au journal des recettes n'a été présentée, alors que l'appelante utilise un système de caisse enregistreuse qui permet l'émission de tickets reprenant les totaux des ventes journalières (tickets Z).

• l'appelante utilisait un système informatisé de caisse enregistreuse non certifié de marque AURES, modèle Sango.

• la cellule d'audit informatique de l'administration a pris une copie du répertoire « PROSYS » présent sur le disque C de la caisse enregistreuse abritant la base de données. Cette dernière était vide et il a été constaté de nombreuses modifications de fichiers correspondants à la date du 8 février 2017, soit celle de la visite des agents de l'administration auprès du comptable de l'appelante, coïncidence troublante s'il en est.

9. Eu égard à ces éléments, la comptabilité de l'appelante ne peut en rien être considérée comme fiable et probante.

Quant à la reconstitution du chiffre d'affaires

10. L'appelante fait grief à l'administration d'avoir reconstitué son chiffre d'affaires arbitrairement.

11. Elle reproche ainsi tout d'abord à cette dernière d'avoir utilisé les bases forfaitaires de taxation applicables aux cafetiers, alors qu'elle exploite un restaurant.

12. Le fonctionnaire taxateur a exposé de manière prec1se la méthode, nullement arbitraire, à laquelle il a eu recours, tant pour la reconstitution du chiffre d'affaires « nourriture » que pour celui relatif aux boissons.

13. Dans le cadre de ce dernier, il a effectivement utilisé certains éléments d'évaluation figurant au forfait cafetier.

Ainsi:

Ie nombre de cafés vendus par kilo de grain a été estimé selon l'hypothèse la plus favorable du forfait cafetier, à savoir 70 cafés-filtres produits par kilo (contre 142 pour les expressos et 175 pour les tasses);

le nombre de consommations par bouteille d'apéritif a été estimé selon le forfait cafetier, à savoir 18 consommations pour les bouteilles de 1,5 litres, 12 consommations pour les bouteilles de 1 litre et 9 pour les bouteilles de 75 cl ;

Ie nombre de consommations par bouteille d'alcool/digestif a été estimé selon le forfait cafetier, à savoir 20 consommations pour les bouteilles de 1 litre et 15 pour les bouteilles de 75 cl ;

Ie Picon orange a été valorisé à la différence de prix entre le Picon-bière et la bière seule, soit 2,40 € pour 2014 et 2,50 € pour 2015, à raison de 12 consommations par bouteille (forfait cafetier pour les apéritifs).

14. Ces évaluations émanant du forfait, négociées avec les groupements professionnels intéressés, apparaissent rationnelles et découlent de la nécessité de convertir les produits achetés par un commerçant en nombres de consommations individuelles vendues à ses clients.

Si elles peuvent évidemment être contestées et critiquées encore faut-il, à tout le moins, que soit allégué un commencement d'élément susceptible de mettre en doute leur caractère raisonnable ou d'établir qu'elles ne correspondent pas à la situation concrète du contribuable.

15. L'appelante n'élève toutefois aucune contestation en ce sens.

Elle se contente de réitérer l'antienne de !'arbitraire sans ne fut-ce qu'expliquer les raisons pour lesquelles ces évaluations seraient concrètement inappropriées.

Partant, l'administration n'a en rien fait preuve d'arbitraire en les utilisant dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires opérée.

16. L'appelante reproche en outre qu'il n'aurait pas été tenu compte de

!'ensemble des consommations offertes aux clients qui, sur base de relevés de boissons des mois de mars et avril 2017, représenteraient une quotité d'environ 12 à 15 %.

Elle produit à cet égard des attestations de personnes affirmant fréquenter son établissement et faisant généralement état de digestifs ou «pousse-cafés» offerts par la maison.

17. Il convient de rappeler qu'en vertu de l'article 64, §1er, du Code de la TVA, toute personne qui achète ou produit pour vendre est présumée, jusqu'à preuve du contraire, avoir livré dans des conditions qui rendent la taxe exigible les biens qu'elle a achetés ou produits.

18. Or, l'appelante ne dépose aucune pièce permettant de quantifier précisément les types de boissons qui auraient été offertes à ses clients au cours des années 2014 et 2015, ses relevés relatifs aux mois de mars et avril 2017 étant du reste unilatéraux et invérifiables.

19. Elle ne fournit pas davantage d'éléments permettant de quantifier les déchets et pertes qu'elle reproche à l'administration de n'avoir pas pris en compte.

20. En outre, l'administration a largement pris en compte d'éventuelles consommations non payées puisque, comme l'indique le procès-verbal, les digestifs non repris à la carte (Amaretto, Bailey, Calvados, Cognac, Cointreau, eau de vie à la framboise, Grand Marnier, Limoncello, Sambucca) n'ont pas été valorisés et ont été considérés comme ayant été offerts à la clientèle, bien qu'aucune preuve n'ait été apportée•

21. Dans ces circonstances, l'appelante n'est pas fondée à se prévaloir d'une prétendue absence de prise en compte des boissons offertes.

22. Quant à la reconstitution du chiffre d'affaires « nourriture », elle fait grief à l'administration d'avoir eu recours à une cascade de présomptions en présumant un chiffre d'affaires non déclaré à partir d'une marge bénéficiaire présumée.

23. Il y a lieu de rappeler que le juge constate de manière souveraine l'existence des faits sur lesquels il se tonde et qu'aucune disposition légale n'empêche que l'admission d'un fait puisse être le résultat d'une administration de la preuve par présomptions.

24. En l'espèce, l'administration a examiné les coefficients bénéficiaires des années 2010 à 2013 tels qu'ils découlent des documents comptables de l'appelante.

L'agent taxateur, ayant constaté une forte diminution de ce coefficient pour les années en cause par rapport à la période 2010-2013, a retenu celui de l'année 2013 (3,561), inférieur à la moyenne de ceux des années 2010-2013, pour présumer le chiffre d'affaires 'aliments' des années 2014 et 2015.

25. En absence de modification dans les conditions d'exploitation de l'activité qui serait susceptible d'influer sur ce coefficient telle que, comme le relève l'agent taxateur, une diminution des prix de vente pratiqués, une augmentation des quantités de matières premières contenues dans les plats ou une augmentation significative des prix d'achat, l'utilisation de ce coefficient n'est pas critiquable, l'administration ayant valablement pu présumer qu'il demeurait inchangé.

26. Certes, l'appelante allègue qu'à partir de 2014 elle a abandonné la formule« buffet» qu1elle pratiquait jusque-là.

Toutefois, si elle démontre au moyen de publicités qu'elle proposait un buffet le midi en semaine, en soirée et en weekend le service étant à la carte seulement, outre la possibilité de réaliser un buffet 'sur mesure1 à partir de quinze personnes, ces documents ne permettent pas de connaître à quel moment une telle formule a été abandonnée.

En outre, et surtout, elle n'explique pas, et a fortiori ne démontre pas, pourquoi ce changement prétendu, qui n1est soutenu par aucune autre pièce déposée, aurait eu une incidence négative sur le coefficient en cause.

27. Par ailleurs et surabondamment, il n'est pas déraisonnable de considérer qu1une formule « buffet» implique mains de charges qu'un service à la carte - notamment en ce qui concerne le personnel - et, par conséquent, qu1elle nécessite des recettes moindres pour être viable et permet ainsi de pratiquer des prix plus bas se traduisant par un coefficient également mains élevé que celui d1un restaurant offrant uniquement un service à la carte.

La modicité du prix proposé est du reste confirmée par la publicité communiquée par l1appelante qui fait état à midi d1un buffet<< à volonté à 10,50 € salade bar - potages - entrées chaudes & différents plats cuisinés».

28. Le moyen est par conséquent non fondé.

Quant à la violation des principes de bonne administration

29. Après un rappel théorique, sans lien avec les faits de la cause, relatif aux principes de bonne administration, en particulier celui de confiance légitime, 11appelante estime que ce dernier et le principe de fair-play ont été violés au motif qu1elle aurait fait l'objet d'un contrôle en 2002 au cours duquel aucun grief n'aurait été émis quant à la manière dont sa comptabilité était tenue.

En outre, elle considère qu'il ressort des échanges de courriels, qui ont suivi le contrôle , que l'administration a tenté d'obtenir un accord sur une majoration de son chiffre d'affaires et, celui-ci n'ayant pas été conclu, qu'elle a aggravé sa situation en procédant à une majoration plus importante que celle initialement proposée.

Elle estime par conséquent que la contrainte doit être annulée.

30. En l'espèce, il convient de constater qu'aucune pièce n'est produite à propos de cet hypothétique contrôle , prétendument réalisé une quinzaine d'année avant celui donnant lieu au présent litige, et a fortiori qu'aucune indication n'est donnée quant à ce qui aurait été examiné par l'administration fiscale à cette occasion.

Du reste, on imagine difficilement que l'appelante ait pu concevoir de quelconques attentes légitimes relatives à une comptabilité dénuée de pièces sérieuses justifiant ses recettes.

Aucune atteinte aux principes de bonne administration, en particulier celui de confiance légitime, n'est par conséquent avérée.

31. Quant au prétendu manque de fairplay de l'administration, celui-ci est manifestement déduit d'un courriel adressé par la mandataire de l'appelante, faisant suite à un courriel de l'administration du 5 mai 2017 estimant que, le contrôle ayant débuté le 8 février précédent, il était temps d'aboutir à une solution.

Dans un message du 8 juin 2017 la mandataire de l'appelante s'exprime en ces termes

« Faisant suite à votre appel téléphonique du jeudi 1 juin, vous avez menacé, ce qui est très regrettable, d'augmenter le coefficient si je ne marque mon accord sur votre proposition d'une majoration du chiffre d'affaires de 15 000 € pour l'exercice d'imposition 2015-bilan 31-12-2014 et de 25 000 € pour l'exercice d'imposition 2016-bilan 31-12-2015. Nous marquons notre accord sur le coefficient boisson proposé par Mr ARNAUD de 2,5 pour l'année 2014 et 2,4 pour l'année 2015, ce qui correspond à la réalité vu les boissons offertes et qui représente une majoration de 5 850 € pour l'année 2014 et 7 500 € pour 2015. Concernant l'alimentation et après en avoir discuté longuement avec mon client, le coefficient repris dans la comptabilité est justifié. Afin de trouver un accord amiable, pourrions-nous nous revoir à ce sujet? Dans !'attente de vos nouvelles, veuillez agréer, Monsieur, mes salutations les plus distinguées ».

32. Même à supposer établis les faits rapportés par cette déclaration unilatérale, il convient de rappeler qu'au final le chiffre d'affaires « boissons » n'a pas été calculé en ayant recours à un coefficient bénéficiaire mais de la manière suivante :

- les achats de boissons ont été encodés manuellement, facture par facture et produit par produit, en indiquant pour chacun le numéro de facture, le fournisseur, la date de la facture, le produit acheté, la contenance, le prix unitaire (HTVA), la quantité achetée et le prix total (HTVA);

- Ie total de chaque produit acheté sur l'année a été calculé (somme des achats) ainsi que le prix d'achat moyen (HTVA);

- la quantité sortie a été calculée en prenant la somme du stock initial et des achats, diminuée du stock final;

- Ie chiffre d'affaires théorique (HTVA) a été calculé pour chaque produit en fonction de la quantité sortie, du prix de vente TVAC divisé par 1,21 et du nombre de consommations par unité de contenant.

Cette méthode n'est en rien critiquable pour déterminer au plus près le chiffre d'affaires concerné.

Si le chiffre d'affaires « nourriture » a néanmoins été reconstitué en usant d'un coefficient bénéficiaire c'est eu égard à la circonstance pertinente, relevée par l'agent taxateur, que chaque plat est constitué de plusieurs marchandises différentes dans des quantités indéterminées et que chaque produit (viandes, légumes, riz,...) peut servir à une multitude de plats différents qui ne sont pas vendus au même prix.

Le recours à un coefficient bénéficiaire est donc une méthode adéquate et pertinente pour reconstituer un tel chiffre d'affaires.

L'administration a retenu, sans que soient établis la réalité et l'impact d'un changement d'exploitation entre les années litigieuses et 2013, le coefficient bénéficiaire de cette dernière année qui est la plus proche des années litigieuses et qui est du reste inférieur à la moyenne des coefficients calculée sur la période 2010-2013 et donc à l'avantage du contribuable.

33. Il convient de souligner en outre qu'il revient l'administration d'établir et de percevoir l'impôt légalement dû.

Le fait qu'au cours du contrôle il aurait été proposé au contribuable d'accepter une majoration du chiffre d'affaires, établie sur base d'une méthodologie qui n'est pas expliquée, inférieure à celle finalement retenue à défaut d'accord, n'emporte, lorsque cette dernière est régulière, aucune violation des principes de bonne administration ou de fair-play remettant en cause la légalité de la contrainte décernée, l'administration n'ayant par ailleurs commis aucun acte de déloyauté au de tromperie.

Le fait qu'éventuellement il ait été proposé au contribuable de marquer son accord sur une base d'imposition inférieure à celle finalement retenue ne lui confère aucun droit à vair la taxe limitée à cette proposition qu'il a déclinée.

34. Le moyen est par conséquent non fondé.

Quant aux amendes

35. L'appelante conclut à l'annulation (ou éventuellement à la réduction, selon le dispositif de ses conclusions) des amendes au motif que, s'agissant d'une première infraction commise sans mauvaise foi au intention d'éluder la taxe, le sursis pourrait lui être accordé s'il était organisé par la loi.

36. Le fait que, s'il avait été prévu par la loi, le sursis pourrait être octroyé n'implique pas que la Cour l'aurait accordé.

37. En effet, mis à part qu'il s'agit d'une première infraction, l'appelante ne fait valoir aucun élément spécifique au personnel qui justifierait l'octroi d'une mesure de faveur.

38. En outre même si, faisant preuve d'une certaine munificence, l'administration a réduit l'amende proportionnelle à 20 % des taxes dues

en application au barème prévu par le tableau G annexé à l'arrêté royal n°41 fixant le montant des amendes proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ce qui implique qu'elle ait considéré qu'il n'y avait pas intention d'éluder la taxe, une telle appréciation ne lierait pas la Cour dans le cadre de l'octroi d'un sursis.

39. A cet égard, force est de constater que le chiffre d'affaires supplémentaire régulièrement présumé est tout à fait substantiel par rapport à celui déclaré pour le s année s e n cause , ce qui frailise considérablement l'hypothèse d'erreurs ponctuelles ou accidentelles.

L'appelante n'a du reste pas présenté des documents essentiels tels les bandes de caisse, nécessaires à la vérification de l'ampleur de son activité et n'utilisait pas le système de caisse enregistreuse certifié imposé par le législateur en vue de lutter contre la fraude ce qui, au mieux, relève de la négligence lourde et, au pire et bien plus certainement d'une volonté de dissimuler une partie des opérations soumises à la taxe.

Cette conclusion est confortée par le fait que la cellule d'audit informatique de l'administration a constaté que la base de données du disque dur de ladite caisse était vide et que de nombreuses modifications dataient du 8 février 2017, ce qui correspond de manière plus que suspecte au début du contrôle fiscal.

40. Dans ces circonstances, la Cour considère que la sanction infligée n'est en rien disproportionnée et, en outre, qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si celui-ci avait été prévu par la loi.

41. L'appel est par conséquent non fondé.

Dispositif

PAR CES MOTIFS

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935,

La Cour, statuant contradictoirement,

DIT irrecevable !'appel interjeté à l'encontre du jugement du 11 mars 2020 rendu par le Tribunal de première instance du Luxembourg.

Cour d'appel de Liège, 91"'' Ch. D, 17-12-2021 2020/RG/838- C.D.A. SRL/ETAT BELGE

RECOIT l'appel en ce qu'il a pour objet le jugement rendu le 13 mai 2020 par le Tribunal de première instance du Luxembourg et le dit non fondé.

CONFIRME le jugement entrepris en toutes ses dispositions, ainsi que la contrainte querellée.

CONDAMNE l'appelante aux dépens d'appel de l'Etat beige, non liquidés.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIEME chambre D de la cour d'appel de Liège, ou siégeait …

Signatures