17 december 2021 · Horecasector, Geregistreerd kassasysteem

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Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd
Strekking volgens de FOD: gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

Tekst

181 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Arrest van het Hof van beroep te Luik d.d. 17.12.2021

WF 706-15-18/043249

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Horecasector – Geregistreerd kassasysteem – Wedersamenstelling van het omzetcijfer – Gebruik van het forfait voor caféhouders – Geen bewijskrachtige boekhouding – Opeenvolging van vermoedens – Wettelijk vermoeden – Beginselen van behoorlijk bestuur – Proportionele geldboete en niet proportionele geldboete – Uitstel

Wettelijke bepalingen

Artikelen 59, 70, §1 en §4 WBTW

Koninklijk besluit nr. 41 en nr. 44 van 9 juli 2012

Artikelen 1349 en 1353 BW (oud)

Samenvatting

Appelante baat een restaurant uit. De bevoegde controleur van het Nationaal Centrum Opsporingen stelt in een proces-verbaal het gebrek aan een erkend geregistreerd kassasysteem vast. Er wordt inzake btw een proces-verbaal van regularisatie opgemaakt voor de gecontroleerde periode. De Administratie is van mening dat de boekhouding niet bewijskrachtig is en gaat over tot de wedersamenstelling van het omzetcijfer. De Administratie wil het bewijs voor de meeromzet leveren door middel van vermoedens.

1/ betreffende het bewijskrachtig karakter van de boekhouding van appelante

Een boekhouding is slechts bewijskrachtig indien ze bestaat uit een geheel van samenhangende en nauwkeurige elementen waarvan de controle de oprechtheid bijgevolg de juistheid van de aangegeven inkomsten kan aantonen (Luik, 19.04.1989, Bull. Bel,1990, nr. 690, Luik, 31 mei 1989, Bull.Bel, nr. 698, zie ook, I. RICHELLE, « Le caractère probant de la comptabilité des travailleurs indépendants en matière d'impôts sur les revenus », J.D.F. 1988, p.133 et références citées ; J. AUTENNE, « Le caractère probant de la comptabilité en droit fiscal », in Nouvelles orientations en droit comptable, Ed. Coll. Sc. de la Fac. de droit de Liège, 1994, p.219).

Er moet een objectieve controle mogelijk zijn. In dit opzicht is het aan de belastingplichtige om ervoor te zorgen dat de boekhouding elementen bevat die afdoende zijn om de controlerende ambtenaar te overtuigen dat de boekhouding overeenstemt met de werkelijkheid. Eenvoudige, eenzijdige aanwijzingen van de belastingplichtige moeten in de mate van het mogelijke bevestigd worden aan de hand van andere elementen

In het onderhavige geval toont het proces-verbaal de aanzienlijke daling aan van de winstverhoudingen (omzet/verkochte goederen) in de afgelopen boekjaren en zijn deze bevindingen bewijskrachtig tot het tegendeel is bewezen:

• Het dagboek van ontvangsten bestaat uit het afdrukken van tabbladen uit een Excel-bestand op losse vellen. Niets garandeert de juistheid van deze gegevens of de onomkeerbaarheid van de vermeldingen in deze tabellen;

• Er werd geen enkel ander stuk, zoals bv. kasbanden, voorgelegd om de bedragen te staven die in het dagboek van ontvangsten werden vermeld, terwijl de appellante gebruikt maakt van een kassasysteem dat de uitgifte van dagelijkse verkooptotalen (Z-tickets) mogelijk maakt;

• appellante maakte gebruik van een niet-gecertificeerd geautomatiseerd kassasysteem;

• de afdeling e-audit van de administratie heeft een kopie genomen van de directory op de C: schijf van het kasregister waarin de database was opgeslagen. Deze laatste was leeg. Er werd vastgesteld dat er talrijke wijzigingen in de overeenkomstige bestanden waren uitgevoerd op de datum van het bezoek van de controlerende ambtenaren aan de boekhouder van appellante.

Gelet op het voorgaande, kan de boekhouding van appelante niet als betrouwbaar en bewijskrachtig worden beschouwd.

2/ betreffende tot de wedersamenstelling van het omzetcijfer

Appellante verwijt de administratie dat de wedersamenstelling van haar omzet op willekeur berust. Zij verwijt deze laatste dat zij de forfaitaire belastinggrondslagen heeft gebruikt die gelden voor caféhouders, terwijl zij een restaurant uitbaat. In zijn proces-verbaal heeft de controleambtenaar precies uitgelegd welke methode hij heeft gebruikt. Deze methode was niet willekeurig, noch voor de wedersamenstelling van de omzet "voeding" als voor de omzet "dranken". Voor dit laatste heeft hij inderdaad bepaalde waarderingselementen gebruikt die zijn opgenomen in het forfait voor caféhouders . Deze waarderingen zijn met de betrokken beroepsorganisaties onderhandeld, lijken rationeel en vloeien voort uit de noodzaak om de door een handelaar aangekochte goederen om te zetten in aantallen individuele consumpties die aan zijn klanten worden verkocht.

Hoewel zij uiteraard kunnen worden aangevochten, moet toch op zijn minst een begin van bewijs worden geleverd dat de redelijkheid ervan in twijfel kan trekken of worden aangetoond dat zij niet overeenstemmen met de werkelijke situatie van de belastingplichtige. Appelante heeft dit niet betwist. Bijgevolg is de administratie niet willekeurig geweest door ze te gebruiken bij de wedersamenstelling van de omzet.

Appellante beweert verder dat er ook geen rekening is gehouden met alle aan de klanten aangeboden dranken, waarbij zij in het algemeen verwijst naar de door het huis aangeboden digestieven of "pousse-cafés". Er zij aan herinnerd dat volgens artikel 64, §1 WBTW eenieder die goederen verkrijgt of produceert om ze te verkopen wordt behoudens tegenbewijs geacht de door hem verkregen of geproduceerde goederen te hebben geleverd onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt.

Appellante heeft echter geen enkel document overgelegd aan de hand waarvan bepaalde dranken die in de loop van de gecontroleerde jaren aan haar klanten werden aangeboden, precies kunnen worden gekwantificeerd. Zij verstrekt evenmin gegevens aan de hand waarvan de verspilling en de verliezen kunnen worden gekwantificeerd die de administratie volgens haar niet in aanmerking heeft genomen.

De administratie heeft overigens - zoals vermeld in het proces-verbaal - ruimschoots rekening gehouden met eventueel onbetaalde consumpties, ook al werd hiervoor geen enkel bewijs geleverd.

Wat de wedersamenstelling van de omzet "levensmiddelen" betreft, voert appelante aan dat de administratie zich heeft gebaseerd op een opeenstapeling van vermoedens door op basis van een vermoedelijke winstmarge een niet-aangegeven omzet aan te nemen.

Er zij aan herinnerd dat de rechter het bestaan van de feiten waarop hij zich beroept, op soevereine wijze vaststelt. Geen enkele wetsbepaling belet evenwel dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door vermoedens.

In casu heeft de administratie de winstcoëfficiënten van de jaren 2010 tot en met 2013 onderzocht, zoals deze afgeleid kunnen worden uit de boekhouding van appellante. De controleambtenaar heeft, voor de betrokken jaren een sterke daling van deze coëfficiënt vergeleken met de periode 2010-2013 vastgesteld. Hij heeft de winstcoëfficiënt voor het jaar 2013 - die lager was dan het gemiddelde voor de jaren 2010-2013 - gebruikt om de omzet "voedingswaren" voor de jaren 2014 en 2015 te veronderstellen.

Aangezien zich in de bedrijfsvoering geen wijzigingen hebben voorgedaan die deze winstcoëfficiënten zouden kunnen beïnvloeden, zoals bv. een verlaging van de aangerekende verkoopprijzen, een verhoging van de hoeveelheden grondstoffen in de maaltijden of een aanzienlijke stijging van de aankoopprijzen, is het gebruik van deze winstcoëfficiënten niet aanvechtbaar, aangezien de administratie rechtmatig kon aannemen dat deze ongewijzigd bleef.

Appellante voert weliswaar aan dat zij vanaf 2014 is afgestapt van de "buffet"-formule die zij tot dan toe gebruikte. Uit de overgelegde documenten blijkt niet wanneer van een dergelijke formule is afgezien. Voorts toont zij niet aan waarom deze gestelde wijziging, die door geen enkel ander ingediend document wordt gestaafd, een negatieve invloed zou hebben gehad op de betrokken winstmarge. Bovendien is het niet onredelijk te veronderstellen dat een "buffetformule" minder kosten met zich meebrengt dan een ‘à la carte’ menu.

Het middel is dus ongegrond.

3/ betreffende de schending van de beginselen van behoorlijk bestuur

Appellante is van oordeel dat het vertrouwensbeginsel en het beginsel van fair play zijn geschonden omdat bij een eerdere controle geen grieven zijn geuit over de wijze waarop haar boekhouding wordt gevoerd. Bovendien is zij van mening dat uit de briefwisseling ingevolge de controle, duidelijk blijkt dat de administratie heeft getracht een akkoord te bereiken over een verhoging van haar omzet en dat de administratie - gezien er geen akkoord werd bereikt -, haar situatie nog erger heeft gemaakt door een hogere verhoging toe te passen dan oorspronkelijk was voorgesteld.

In casu zij opgemerkt dat geen enkel document is overgelegd betreffende deze veronderstelde controle, die ongeveer vijftien jaar vóór de controle die aan het onderhavige geschil ten grondslag ligt, zou zijn verricht, en dat er a fortiori geen enkele aanwijzingen is over wat de administratie bij die gelegenheid zouden hebben onderzocht.

Overigens is het moeilijk voorstelbaar dat appellante rechtmatige verwachtingen kon hebben in een boekhouding zonder serieuze documenten die haar inkomsten rechtvaardigen. Er zijn dus geen aanwijzingen dat de beginselen van behoorlijk bestuur, met name het vertrouwensbeginsel, zijn geschonden.

Betreffende het vermeende gebrek aan fair play door de administratie, dit is duidelijk afgeleid uit een e-mail van de mandataris van appellante in antwoord op een e-mail van de administratie. Zelfs indien de vastgestelde feiten in een eenzijdige verklaring worden vermeld , moet erop gewezen dat de omzet van de ‘dranken’ uiteindelijk niet is berekend aan de hand van een winstcoëfficiënt, maar op basis van een (in het arrest beschreven) methode die geenszins voor kritiek vatbaar is om de betrokken omzet zo nauwkeurig mogelijk te bepalen.

De omzet ‘voeding’ werd niettemin wedersamengesteld aan de hand van een winstcoëfficiënt gelet op de relevante omstandigheid dat elk gerecht bestaat uit verschillende goederen in onbepaalde hoeveelheden en dat elk product kan worden gebruikt voor een veelheid van verschillende gerechten die niet tegen dezelfde prijs worden verkocht. Het gebruik van een winstcoëfficiënt is derhalve een geschikte en relevante methode om een dergelijke omzet te reconstrueren.

Het feit dat belastingplichtige tijdens de controle is voorgesteld om een omzetverhoging te aanvaarden die lager was dan die welke uiteindelijk bij gebreke van een akkoord is weerhouden, leidt, wanneer deze laatste regelmatig is, niet tot een schending van de beginselen van behoorlijk bestuur of fair play die de rechtmatigheid van het uitgevaardigde dwangbevel ter discussie stelt, aangezien de administratie geen enkele oneerlijke of bedrieglijke daad heeft begaan. Het feit dat aan belastingplichtige eventueel is voorgesteld om in te stemmen met een lagere belastinggrondslag dan die welke uiteindelijk is gehanteerd, geeft hem niet het recht de belasting beperkt te zien tot dit voorstel dat hij heeft afgewezen.

Wat de geldboeten betreft, vordert appelante de nietigverklaring (of eventueel vermindering) van de geldboeten omdat, gezien het een eerste overtreding betreft die is begaan zonder kwade trouw of opzet om de belasting te ontduiken, uitstel zou kunnen worden verleend indien de wet in deze mogelijkheid had voorzien. Het feit dat het uitstel kon worden verleend indien de wet daarin had voorzien, betekent niet dat het Hof het zou hebben verleend.

Afgezien van het feit dat het om een eerste overtreding gaat, voert appellante immers geen enkel specifiek of persoonlijk element aan dat de toekenning van een gunstmaatregel rechtvaardigt. Zelfs indien de administratie de proportionele geldboete zou hebben verlaagd volgens de schaal van tabel G in bijlage bij KB nr. 41, hetgeen impliceert dat zij van mening was dat er geen sprake was van opzet om de belasting te ontduiken, zou een dergelijke beoordeling het Hof niet binden in het kader van de toekenning van uitstel.

Er zij op gewezen dat de regelmatig veronderstelde extra omzet vrij aanzienlijk is in vergelijking met de voor de betrokken jaren opgegeven omzet, hetgeen de hypothese van eenmalige of toevallige fouten aanzienlijk verzwakt. Appellante heeft overigens geen essentiële documenten, zoals kassabanden, overgelegd die nodig zijn om de omvang van haar activiteit te controleren, en heeft zij geen gebruik gemaakt van het door de wetgever met het oog op de fraudebestrijding opgelegde gecertificeerde kassasysteem. Dit is in het beste geval een kwestie van grove nalatigheid en in het slechtste geval en zeer zeker de wil om een deel van de aan belasting onderworpen handelingen te verbergen.

Deze conclusie wordt versterkt door het feit dat de afdeling e-audit van de administratie heeft vastgesteld dat de database op de harde schijf van het genoemde kasregister leeg was en dat vele wijzigingen dateerden van het begin van de belastingcontrole. In deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat de opgelegde sanctie geenszins onevenredig is en dat er bovendien geen reden zou zijn geweest om uitstel te verlenen, zelfs indien de wet daarin had voorzien.

Het beroep is dus ongegrond.

Opmerkingen

Het gunstig arrest van het hof van beroep werd betekend. Het bevestigt het gunstige vonnis voor de Belgische staat van de rechtbank van eerste aanleg van Luxemburg, Afdeling Marche-en-Famenne dd. 13.05.2020, AR/379/A, gepubliceerd op Fisconetplus.

Opdat een boekhouding op fiscaal vlak bewijskrachtig zou zijn, is niet vereist dat de boekhouding aan alle eisen van de boekhoudwetgeving beantwoordt. Het volstaat dat de boekhouding volledig is en voldoende waarborgen van juistheid biedt. Een boekhouding is bewijskrachtig als ze een voldoende samenhangend geheel vormt en de mogelijkheid geeft om na te gaan of de geboekte cijfers overeenkomen met de werkelijkheid en door geschriften gestaafd zijn. Er kan dus slechts sprake zijn van een bewijskrachtige boekhouding wanneer een objectieve controle van de voorgelegde stukken mogelijk is (Antwerpen, 22.01.2019, nr. 2019-6/AR/1158, www.taxwin.be). De beoordeling van het bewijskrachtig karakter van de aldus omschreven boekhouding is niet gebaseerd op absolute criteria die automatisch algemeen van toepassing zijn, maar op een onderzoek ‘geval per geval’ naargelang van de specifieke gegevens van het geval en de aard van de onderneming.

Net als het vonnis verwerpt het arrest de ‘theorie van de verboden opeenstapeling van vermoedens’, onder verwijzing naar de vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie inzake btw. Het Hof van Cassatie oordeelde in een arrest van 22 mei 2014 (F.13.0086.N) dat wanneer de Administratie een feit bewezen acht, zelfs indien door middel van bewijsvoering door vermoedens, dit feit het karakter van een vaststaand feit krijgt waarop een nieuw bewijs door vermoedens kan worden gevestigd. Geen enkele wetsbepaling belet dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door vermoedens.

Het Hof van Cassatie ontkende het bestaan van het adagium ‘vermoeden op vermoeden is niet geldig’, ook bekend als de ‘opeenstapeling van vermoedens’. De rechter stelt op onaantastbare wijze het bestaan vast van de feiten waarop hij steunt. De feiten die hij als uitgangspunt van zijn redenering neemt, moeten vaststaan, dit wil zeggen moeten bewezen zijn. Geen enkele wetsbepaling belet evenwel dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door vermoedens (Cass., 20 januari 2017, F.15.0129.N, www.juportal.be).

Er is dus geen sprake van een verboden "opeenstapeling van vermoedens", zolang het bewijs van een onbekend feit generlei wordt afgeleid uit een feit dat voordien niet als vaststaand werd beschouwd. Het is dus niet in strijd met de artikelen 1349 en 1353 van het Burgerlijk Wetboek om een niet-aangegeven omzet te veronderstellen op basis van een veronderstelde winstmarge.

De omstandigheid dat het bewijs van het bestaan van niet geboekte aankopen en van een meeromzet werd geleverd door feitelijke vermoedens, verhindert niet dat vervolgens op dit vaststaande gegeven het wettelijke vermoeden van artikel 64, § 1, Btw-Wetboek wordt toegepast (Cass., 20 januari 2017, F.15.0129.N, Juportal.be).

Wat de wedersamenstelling van de omzet ‘voeding’ betreft, heeft de administratie niet willekeurig gehandeld, aangezien zij rekening heeft gehouden met de in de menukaart van het restaurant vermelde prijzen. Bij de reconstructie van de omzet is de controleambtenaar uitgegaan van verschillende voor belastingplichtige gunstige veronderstellingen. Er is geoordeeld dat de loutere bewering van belastingplichtige dat de uitbatingsvoorwaarden gewijzigd zijn, niet volstaat (zie ook Brussel, 4 mei 2011, AR nr. 2008/AR/2465, www.taxwin.be).

In onderhavige zaak is het dus niet in strijd met de artikelen 1349 en 1353 van het burgerlijk wetboek om een niet-aangegeven omzet’voeding’ te veronderstellen op basis van een veronderstelde winstmarge, op voorwaarde dat de winstmarge wordt verondersteld op basis van een bekend feit, namelijk de winstcoëfficiënt zoals aangegeven, maar niet gecontroleerd, in 2013, dat wil zeggen het aanslagjaar onmiddellijk voorafgaand aan de litigieuze aanslagjaren (2014 en 2015), dat dan een vooraf vaststaand feit wordt.

De aangiften van de belastingplichtige aangaande de voorafgaande aanslagjaren kunnen tot grondslag dienen van een bewijs door vermoedens van de belastbare inkomsten van de belastingplichtige voor het daarop volgende aanslagjaar. (Cass., 19 september 2013, F.12.0063.N).

Inzake de wedersamenstelling van de omzet ‘dranken’, is de gebruikte methode geenszins willekeurig. Ofwel zijn de bekende feiten geput uit de documenten die aangeleverd werden door de vennootschap zelf, ofwel vloeien ze voort uit het forfait voor caféhouders. Het gedeeltelijk aanwenden van de gegevens van het forfait voor caféhouders als vermoeden is geoorloofd (Rb. Luik, 31 mei 2012, 10/4973/A en 11/479/A).

Wat de geautomatiseerde boekhoudkundige elementen betreft, bevestigt het arrest dat het dagontvangstenboek moet voldoen aan technische eisen die de onomkeerbaarheid van de boekingen garanderen: geen Excel-bestand dus. Wanneer men beschikt over een kassa hebt, is het voldoende om het totaal per btw-tarief in te voeren. In dit geval moeten de kasrollen worden bewaard, zodat de administratie deze totalen kan controleren (X., Het kasboek is geen dagontvangstenboek). Het bijhouden van het dagontvangstenboek in een excelbestand biedt geen garantie voor de onomkeerbaarheid van de boekingen, terwijl het bijhouden van de kasbanden en/of de "Z-kassabonnen" de administratie in staat zou hebben gesteld de juistheid van de ingevoerde bedragen te controleren.

Wanneer de ingeschreven dagtotalen door geen enkel ander betrouwbaar gegeven worden ondersteund kan men niet verwachten dat de controleambtenaar de overtuiging heeft dat alles naar waarheid en volledigheid is geregistreerd. De aanwezigheid van voldoende verantwoordingsstukken is daarbij van doorslaggevend belang (z. Antwerpen, 10 mei 2016, 2014/AR/2597, www.taxwin.be))

Er zij aan herinnerd dat de voorafgaande verwerping van de bewijskracht van de boekhouding niet vereist is wanneer de wedersamenstelling van de omzet gebaseerd is op feitelijke vermoedens bedoeld in de artikelen 59, § 1, en 64, § 1, WBTW. De geldigheid van een op feitelijke vermoedens gebaseerde belastingaanslag is niet afhankelijk van het voorafgaandelijk bewijs door de Administratie van het niet-bewijskrachtig karakter van de overgelegde boekhouding (Brussel, 3 september 1999, rol nr. 1991/FR/189, www.taxwin.be; Brussel, 31 januari 1997, Le Courrier Fiscal, 97/336; Gent, 07 april 1994, Bull. contr., nr. 753, blz. 2784).

In onderhavig geval was de fiscus van mening dat de boekhouding niet bewijskrachtig was.

Tekst van het arrest

Het arrest wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal

Tekst van de beslissing

Cour d'appel Liège de la NEUVIEME chambre civile D

Arrêt du 17/12/2021

Rôle : 2020/RG/838

EN CAUSE DE:

C.D.A. SRL, BCE n°044...22, dont le siège social est établi à …, partie appelante, représentée par Maître …, avocat dont le cabinet est établi à …,

CONTRE:

L'ETAT BELGE, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi rue de la Loi, 12 à 1000 BRUXELLES, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général - Directeur du Centre PME Namur - dont les bureaux sont établis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 Bloc C70, partie intimée, représentée par Monsieur X, fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audience des 5 octobre 2020, 19 novembre 2021 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR- DÉLIBÉRÉ:

Vu le dossier de la procédure en forme régulière et notamment

- en copie conforme le jugement rendu le 11 mars 2020 par le Tribunal de première instance du Luxembourg, signifié à la SRL C.D.A. le 15 mai 2021;

- Ie jugements rendu le 13 mai 2020 par le Tribunal de première instance du Luxembourg, dont aucune preuve de signification n'est produite;

la requête d'appel de la SRL C.D.A. reçue au greffe de la Cour le 15 septembre 2020;

les conclusions et dossiers des parties.

Le jugement du 11 mars 2020 ayant été signifié le 15 mai 2020, celui-ci était définitif au jour de l'introduction de la requête d'appel.

Partant, l'appel à son encontre est irrecevable, ce qui n'est du reste pas contesté.

L'appel à I'encontre du jugement du 13 mai 2020 a quant à lui été interjeté dans les formes et délai légaux.

Sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office.

Il est par conséquent recevable.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci après.

Les faits et l'objet du litige

1. Sur ces points, la Cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous l'intitulé « faits et antécédents de la cause ».

Il suffit de rappeler que le litige est relatif à une contrainte TVA°n° 500....11 établie à charge de l'appelante qui exploite un restaurant à Aubange, peur des montants réclamés de 26.618,11 € à titre de TVA et de 6.320 € à titre d'amendes, outre les intérêts calculés à partir du 21 janvier 2016.

2. L'appelante a fait l'objet d'un contrôle en 2017 portant sur les années 2014 et 2015.

Celui-ci a donné lieu à l'établissement d'un relevé de régularisation le 16 octobre 2017 qui, en l'absence d'accord, a été suivi d'un procès-verbal dressé le 9 novembre 2017.

La contrainte litigieuse a été établie en conséquence le 23 novembre 2017, puis visée et rendue exécutoire le 29 novembre suivant.

3. Par requête du 3 septembre 2018, l'assujettie a porté la contestation auprès du Tribunal de première instance du Luxembourg.

Par jugement du 13 mai 2020, ce dernier a déclaré la demande recevable mais non fondée et a condamné la demanderesse aux dépens liquidés à zéro euro.

4. La SRL C.D.A. a interjeté appel le 15 septembre 2020.

Elle demande à la Cour de réformer le jugement du 13 mai 2020, d'annuler la contrainte TVA, d'annuler/réduire les amendes TVA et de condamner l'Etat beige aux dépens liquidés à 2.600 €.

5. L'Etat beige conclut à la confirmation du jugement entrepris et demande la condamnation de l'appelante aux dépens.

Discussion

Quant au caractère probant de la comptàbilité de l'appelante

6. La SRL C.D.A. estime que c'est à tart que l'administration a considéré que sa comptabilité n'était pas probante.

7. Une comptabilité n'est probante que si elle présente un ensemble d'éléments cohérents et précis dont la vérification puisse faire apparaître la sincérité et, par voie de conséquence, l'exactitude des revenus déclarés.

Il a ainsi été écrit à juste titre que « pour être contrôlable, une comptabilité doit être établie de manière à farmer un ensemble précis et cohérent qui s'articule autour d'éléments suffisants permettant de vérifier si les données mentionnées par le contribuable lui-même correspondent à la réalité. Le contrôle doit être objectivement possible. A cet égard, il appartient au contribuable de faire en sorte (dans les limites du possible et du raisonnable) que sa comptabilité contienne des éléments suffisants pour convaincre une personne extérieure critique (Ie contrôle ur) que cette comptabilité est conforme à la vérité, sans que cette personne extérieure doive se retrouver dans l'obligation de croire le contribuable sur parole. De simples indications unilatérales du contribuable doivent pouvoir être confirmées, dans la mesure du possible, à l'aide d'autres éléments ».

8. En l'espèce, le procès-verbal du 9 novembre 2017 expose la baisse considérable des coefficients bénéficiaires (chiffre d'affaires/achats sortis) au cours des derniers exercices d'exploitation et relate, ses constatations faisant foi jusqu'à preuve du contraire, que

• Ie journal des recettes présenté lors du contrôle consiste en l'impression d'onglets d'un tableur Excel sur des feuilles volantes. Le gérant de l'appelante a affirmé le remplir sur base des souches TVA émises et délivrées en cours de journée. Les chiffres repris sant donc censés être la somme des montants, répartis par taux, indiqués sur les souches TVA émises chaque jour.

Rien ne vient toutefois garantir l'exactitude de ces données ni d'ailleurs l'irréversibilité des écritures de ces tableaux.

• aucune autre pièce, telles les bandes de caisse, justifiant les montants repris au journal des recettes n'a été présentée, alors que l'appelante utilise un système de caisse enregistreuse qui permet l'émission de tickets reprenant les totaux des ventes journalières (tickets Z).

• l'appelante utilisait un système informatisé de caisse enregistreuse non certifié de marque AURES, modèle Sango.

• la cellule d'audit informatique de l'administration a pris une copie du répertoire « PROSYS » présent sur le disque C de la caisse enregistreuse abritant la base de données. Cette dernière était vide et il a été constaté de nombreuses modifications de fichiers correspondants à la date du 8 février 2017, soit celle de la visite des agents de l'administration auprès du comptable de l'appelante, coïncidence troublante s'il en est.

9. Eu égard à ces éléments, la comptabilité de l'appelante ne peut en rien être considérée comme fiable et probante.

Quant à la reconstitution du chiffre d'affaires

10. L'appelante fait grief à l'administration d'avoir reconstitué son chiffre d'affaires arbitrairement.

11. Elle reproche ainsi tout d'abord à cette dernière d'avoir utilisé les bases forfaitaires de taxation applicables aux cafetiers, alors qu'elle exploite un restaurant.

12. Le fonctionnaire taxateur a exposé de manière prec1se la méthode, nullement arbitraire, à laquelle il a eu recours, tant pour la reconstitution du chiffre d'affaires « nourriture » que pour celui relatif aux boissons.

13. Dans le cadre de ce dernier, il a effectivement utilisé certains éléments d'évaluation figurant au forfait cafetier.

Ainsi:

Ie nombre de cafés vendus par kilo de grain a été estimé selon l'hypothèse la plus favorable du forfait cafetier, à savoir 70 cafés-filtres produits par kilo (contre 142 pour les expressos et 175 pour les tasses);

le nombre de consommations par bouteille d'apéritif a été estimé selon le forfait cafetier, à savoir 18 consommations pour les bouteilles de 1,5 litres, 12 consommations pour les bouteilles de 1 litre et 9 pour les bouteilles de 75 cl ;

Ie nombre de consommations par bouteille d'alcool/digestif a été estimé selon le forfait cafetier, à savoir 20 consommations pour les bouteilles de 1 litre et 15 pour les bouteilles de 75 cl ;

Ie Picon orange a été valorisé à la différence de prix entre le Picon-bière et la bière seule, soit 2,40 € pour 2014 et 2,50 € pour 2015, à raison de 12 consommations par bouteille (forfait cafetier pour les apéritifs).

14. Ces évaluations émanant du forfait, négociées avec les groupements professionnels intéressés, apparaissent rationnelles et découlent de la nécessité de convertir les produits achetés par un commerçant en nombres de consommations individuelles vendues à ses clients.

Si elles peuvent évidemment être contestées et critiquées encore faut-il, à tout le moins, que soit allégué un commencement d'élément susceptible de mettre en doute leur caractère raisonnable ou d'établir qu'elles ne correspondent pas à la situation concrète du contribuable.

15. L'appelante n'élève toutefois aucune contestation en ce sens.

Elle se contente de réitérer l'antienne de !'arbitraire sans ne fut-ce qu'expliquer les raisons pour lesquelles ces évaluations seraient concrètement inappropriées.

Partant, l'administration n'a en rien fait preuve d'arbitraire en les utilisant dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires opérée.

16. L'appelante reproche en outre qu'il n'aurait pas été tenu compte de

!'ensemble des consommations offertes aux clients qui, sur base de relevés de boissons des mois de mars et avril 2017, représenteraient une quotité d'environ 12 à 15 %.

Elle produit à cet égard des attestations de personnes affirmant fréquenter son établissement et faisant généralement état de digestifs ou «pousse-cafés» offerts par la maison.

17. Il convient de rappeler qu'en vertu de l'article 64, §1er, du Code de la TVA, toute personne qui achète ou produit pour vendre est présumée, jusqu'à preuve du contraire, avoir livré dans des conditions qui rendent la taxe exigible les biens qu'elle a achetés ou produits.

18. Or, l'appelante ne dépose aucune pièce permettant de quantifier précisément les types de boissons qui auraient été offertes à ses clients au cours des années 2014 et 2015, ses relevés relatifs aux mois de mars et avril 2017 étant du reste unilatéraux et invérifiables.

19. Elle ne fournit pas davantage d'éléments permettant de quantifier les déchets et pertes qu'elle reproche à l'administration de n'avoir pas pris en compte.

20. En outre, l'administration a largement pris en compte d'éventuelles consommations non payées puisque, comme l'indique le procès-verbal, les digestifs non repris à la carte (Amaretto, Bailey, Calvados, Cognac, Cointreau, eau de vie à la framboise, Grand Marnier, Limoncello, Sambucca) n'ont pas été valorisés et ont été considérés comme ayant été offerts à la clientèle, bien qu'aucune preuve n'ait été apportée•

21. Dans ces circonstances, l'appelante n'est pas fondée à se prévaloir d'une prétendue absence de prise en compte des boissons offertes.

22. Quant à la reconstitution du chiffre d'affaires « nourriture », elle fait grief à l'administration d'avoir eu recours à une cascade de présomptions en présumant un chiffre d'affaires non déclaré à partir d'une marge bénéficiaire présumée.

23. Il y a lieu de rappeler que le juge constate de manière souveraine l'existence des faits sur lesquels il se tonde et qu'aucune disposition légale n'empêche que l'admission d'un fait puisse être le résultat d'une administration de la preuve par présomptions.

24. En l'espèce, l'administration a examiné les coefficients bénéficiaires des années 2010 à 2013 tels qu'ils découlent des documents comptables de l'appelante.

L'agent taxateur, ayant constaté une forte diminution de ce coefficient pour les années en cause par rapport à la période 2010-2013, a retenu celui de l'année 2013 (3,561), inférieur à la moyenne de ceux des années 2010-2013, pour présumer le chiffre d'affaires 'aliments' des années 2014 et 2015.

25. En absence de modification dans les conditions d'exploitation de l'activité qui serait susceptible d'influer sur ce coefficient telle que, comme le relève l'agent taxateur, une diminution des prix de vente pratiqués, une augmentation des quantités de matières premières contenues dans les plats ou une augmentation significative des prix d'achat, l'utilisation de ce coefficient n'est pas critiquable, l'administration ayant valablement pu présumer qu'il demeurait inchangé.

26. Certes, l'appelante allègue qu'à partir de 2014 elle a abandonné la formule« buffet» qu1elle pratiquait jusque-là.

Toutefois, si elle démontre au moyen de publicités qu'elle proposait un buffet le midi en semaine, en soirée et en weekend le service étant à la carte seulement, outre la possibilité de réaliser un buffet 'sur mesure1 à partir de quinze personnes, ces documents ne permettent pas de connaître à quel moment une telle formule a été abandonnée.

En outre, et surtout, elle n'explique pas, et a fortiori ne démontre pas, pourquoi ce changement prétendu, qui n1est soutenu par aucune autre pièce déposée, aurait eu une incidence négative sur le coefficient en cause.

27. Par ailleurs et surabondamment, il n'est pas déraisonnable de considérer qu1une formule « buffet» implique mains de charges qu'un service à la carte - notamment en ce qui concerne le personnel - et, par conséquent, qu1elle nécessite des recettes moindres pour être viable et permet ainsi de pratiquer des prix plus bas se traduisant par un coefficient également mains élevé que celui d1un restaurant offrant uniquement un service à la carte.

La modicité du prix proposé est du reste confirmée par la publicité communiquée par l1appelante qui fait état à midi d1un buffet<< à volonté à 10,50 € salade bar - potages - entrées chaudes & différents plats cuisinés».

28. Le moyen est par conséquent non fondé.

Quant à la violation des principes de bonne administration

29. Après un rappel théorique, sans lien avec les faits de la cause, relatif aux principes de bonne administration, en particulier celui de confiance légitime, 11appelante estime que ce dernier et le principe de fair-play ont été violés au motif qu1elle aurait fait l'objet d'un contrôle en 2002 au cours duquel aucun grief n'aurait été émis quant à la manière dont sa comptabilité était tenue.

En outre, elle considère qu'il ressort des échanges de courriels, qui ont suivi le contrôle , que l'administration a tenté d'obtenir un accord sur une majoration de son chiffre d'affaires et, celui-ci n'ayant pas été conclu, qu'elle a aggravé sa situation en procédant à une majoration plus importante que celle initialement proposée.

Elle estime par conséquent que la contrainte doit être annulée.

30. En l'espèce, il convient de constater qu'aucune pièce n'est produite à propos de cet hypothétique contrôle , prétendument réalisé une quinzaine d'année avant celui donnant lieu au présent litige, et a fortiori qu'aucune indication n'est donnée quant à ce qui aurait été examiné par l'administration fiscale à cette occasion.

Du reste, on imagine difficilement que l'appelante ait pu concevoir de quelconques attentes légitimes relatives à une comptabilité dénuée de pièces sérieuses justifiant ses recettes.

Aucune atteinte aux principes de bonne administration, en particulier celui de confiance légitime, n'est par conséquent avérée.

31. Quant au prétendu manque de fairplay de l'administration, celui-ci est manifestement déduit d'un courriel adressé par la mandataire de l'appelante, faisant suite à un courriel de l'administration du 5 mai 2017 estimant que, le contrôle ayant débuté le 8 février précédent, il était temps d'aboutir à une solution.

Dans un message du 8 juin 2017 la mandataire de l'appelante s'exprime en ces termes

« Faisant suite à votre appel téléphonique du jeudi 1 juin, vous avez menacé, ce qui est très regrettable, d'augmenter le coefficient si je ne marque mon accord sur votre proposition d'une majoration du chiffre d'affaires de 15 000 € pour l'exercice d'imposition 2015-bilan 31-12-2014 et de 25 000 € pour l'exercice d'imposition 2016-bilan 31-12-2015. Nous marquons notre accord sur le coefficient boisson proposé par Mr ARNAUD de 2,5 pour l'année 2014 et 2,4 pour l'année 2015, ce qui correspond à la réalité vu les boissons offertes et qui représente une majoration de 5 850 € pour l'année 2014 et 7 500 € pour 2015. Concernant l'alimentation et après en avoir discuté longuement avec mon client, le coefficient repris dans la comptabilité est justifié. Afin de trouver un accord amiable, pourrions-nous nous revoir à ce sujet? Dans !'attente de vos nouvelles, veuillez agréer, Monsieur, mes salutations les plus distinguées ».

32. Même à supposer établis les faits rapportés par cette déclaration unilatérale, il convient de rappeler qu'au final le chiffre d'affaires « boissons » n'a pas été calculé en ayant recours à un coefficient bénéficiaire mais de la manière suivante :

- les achats de boissons ont été encodés manuellement, facture par facture et produit par produit, en indiquant pour chacun le numéro de facture, le fournisseur, la date de la facture, le produit acheté, la contenance, le prix unitaire (HTVA), la quantité achetée et le prix total (HTVA);

- Ie total de chaque produit acheté sur l'année a été calculé (somme des achats) ainsi que le prix d'achat moyen (HTVA);

- la quantité sortie a été calculée en prenant la somme du stock initial et des achats, diminuée du stock final;

- Ie chiffre d'affaires théorique (HTVA) a été calculé pour chaque produit en fonction de la quantité sortie, du prix de vente TVAC divisé par 1,21 et du nombre de consommations par unité de contenant.

Cette méthode n'est en rien critiquable pour déterminer au plus près le chiffre d'affaires concerné.

Si le chiffre d'affaires « nourriture » a néanmoins été reconstitué en usant d'un coefficient bénéficiaire c'est eu égard à la circonstance pertinente, relevée par l'agent taxateur, que chaque plat est constitué de plusieurs marchandises différentes dans des quantités indéterminées et que chaque produit (viandes, légumes, riz,...) peut servir à une multitude de plats différents qui ne sont pas vendus au même prix.

Le recours à un coefficient bénéficiaire est donc une méthode adéquate et pertinente pour reconstituer un tel chiffre d'affaires.

L'administration a retenu, sans que soient établis la réalité et l'impact d'un changement d'exploitation entre les années litigieuses et 2013, le coefficient bénéficiaire de cette dernière année qui est la plus proche des années litigieuses et qui est du reste inférieur à la moyenne des coefficients calculée sur la période 2010-2013 et donc à l'avantage du contribuable.

33. Il convient de souligner en outre qu'il revient l'administration d'établir et de percevoir l'impôt légalement dû.

Le fait qu'au cours du contrôle il aurait été proposé au contribuable d'accepter une majoration du chiffre d'affaires, établie sur base d'une méthodologie qui n'est pas expliquée, inférieure à celle finalement retenue à défaut d'accord, n'emporte, lorsque cette dernière est régulière, aucune violation des principes de bonne administration ou de fair-play remettant en cause la légalité de la contrainte décernée, l'administration n'ayant par ailleurs commis aucun acte de déloyauté au de tromperie.

Le fait qu'éventuellement il ait été proposé au contribuable de marquer son accord sur une base d'imposition inférieure à celle finalement retenue ne lui confère aucun droit à vair la taxe limitée à cette proposition qu'il a déclinée.

34. Le moyen est par conséquent non fondé.

Quant aux amendes

35. L'appelante conclut à l'annulation (ou éventuellement à la réduction, selon le dispositif de ses conclusions) des amendes au motif que, s'agissant d'une première infraction commise sans mauvaise foi au intention d'éluder la taxe, le sursis pourrait lui être accordé s'il était organisé par la loi.

36. Le fait que, s'il avait été prévu par la loi, le sursis pourrait être octroyé n'implique pas que la Cour l'aurait accordé.

37. En effet, mis à part qu'il s'agit d'une première infraction, l'appelante ne fait valoir aucun élément spécifique au personnel qui justifierait l'octroi d'une mesure de faveur.

38. En outre même si, faisant preuve d'une certaine munificence, l'administration a réduit l'amende proportionnelle à 20 % des taxes dues

en application au barème prévu par le tableau G annexé à l'arrêté royal n°41 fixant le montant des amendes proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ce qui implique qu'elle ait considéré qu'il n'y avait pas intention d'éluder la taxe, une telle appréciation ne lierait pas la Cour dans le cadre de l'octroi d'un sursis.

39. A cet égard, force est de constater que le chiffre d'affaires supplémentaire régulièrement présumé est tout à fait substantiel par rapport à celui déclaré pour le s année s e n cause , ce qui frailise considérablement l'hypothèse d'erreurs ponctuelles ou accidentelles.

L'appelante n'a du reste pas présenté des documents essentiels tels les bandes de caisse, nécessaires à la vérification de l'ampleur de son activité et n'utilisait pas le système de caisse enregistreuse certifié imposé par le législateur en vue de lutter contre la fraude ce qui, au mieux, relève de la négligence lourde et, au pire et bien plus certainement d'une volonté de dissimuler une partie des opérations soumises à la taxe.

Cette conclusion est confortée par le fait que la cellule d'audit informatique de l'administration a constaté que la base de données du disque dur de ladite caisse était vide et que de nombreuses modifications dataient du 8 février 2017, ce qui correspond de manière plus que suspecte au début du contrôle fiscal.

40. Dans ces circonstances, la Cour considère que la sanction infligée n'est en rien disproportionnée et, en outre, qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si celui-ci avait été prévu par la loi.

41. L'appel est par conséquent non fondé.