Principe de sécurité juridique, Principes généraux de bonne administration

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Arrêt de la Cour d'appel de Bruxelles dd.15.05.2014

(2010/AR/2459)

Monsieur D. D., domicilié à …,

appelant,

représenté par Maître C., loco Maître L. V. K., avocat à …,

CONTRE :

L'ETAT BELGE, SPF FINANCES, représenté par monsieur le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 Bruxelles, rue de la Loi 12, poursuites et diligence de madame le receveur de la TVA de Mons, dont les bureaux sont sis à 7000 Mons, rue du Joncquois 116,

intimé,

représenté par Maître G., loco Maître B. D., avocat à …,

La cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant :

Cette cause a été renvoyée par la Cour de cassation devant la cour de céans suite à la cassation, le 18 décembre 2009, d'un arrêt de la cour d'appel de Mons du 12 septembre 2007.

I. LES FAITS

Le 13 février 1997, l'appelant a acheté un véhicule de marque CHRYSLER, de type Grand Voyager XE TD Crew Cab, pour une somme hors TVA de 998.664 FB, véhicule qu'il dit avoir affecté à des fins strictement professionnelles (transport de panneaux publicitaires et autres matériaux, l'appelant étant publiciste à Dour).

Ce véhicule a été présenté par le constructeur comme un véhicule utilitaire dans les brochures publicitaires du constructeur Chrysler.

La mention « camionnette » figurait également sur le certificat de conformité émanant du constructeur et sur le certificat d'immatriculation délivré le 18 février 1997 par la DIV (la direction pour l'immatriculation des véhicules du ministère des communications). Elle figure également sur le procès-verbal d'agréation émanant de l'administration des transports du ministère des communications.

L'appelant a postulé la déduction de la totalité de la TVA payée sur le prix d'achat de ce véhicule, soit une somme de 209.726 FB dans sa déclaration de TVA relative au premier trimestre de l'année 1997.

Le contrôleur en chef de la TVA de Dour a estimé, lors d'une vérification du dossier de l'appelant les 15 mai et 2 juin 1997, que ce véhicule «double cabine» ne pouvait plus être agréé comme camionnette depuis le 1^er janvier 1996 et devait subir la limitation des déductions en matière de TVA prévue par l'article 45, § 2 du C. TVA.

Le 2 juin 1997, un procès-verbal des infractions constatées a été dressé, au terme duquel il a déclaré l'appelant redevable de la moitié de la TVA déduite, soit 104.863 FB, et des intérêts de retard.

Le 18 juin 1997, une contrainte a été décernée tendant au paiement des sommes reprises dans le procès-verbal.

Le 20 octobre 1998, l'appelant a fait opposition à cette contrainte par citation.

Par le jugement entrepris du 6 décembre 2000, le tribunal de première instance de Mons a déclaré l'opposition à contrainte recevable, mais non fondée.

Par arrêt du 12 septembre 2007, la cour d'appel de Mons a réformé le jugement entrepris et a déclaré nulle la contrainte.

Par arrêt du 18 décembre 2009, la Cour de cassation a cassé l'arrêt de la cour de Mons du 12 septembre 2007 et a renvoyé la cause devant la cour de céans.

La Cour de cassation estime qu'en considérant que l'application des critères de différenciation entre, d'une part, les voitures, les voitures mixtes et les minibus et, d'autre part, les camionnettes concerne des questions de fait et que l'intimé ne pouvait remettre en cause par une régularisation, sans violer les principes de sécurité juridique et de confiance légitime, le droit à déduction à 100 % de la taxe payée par l'intimé lors de l'acquisition d'un véhicule, sans examiner si la condition à laquelle la loi subordonne la déduction des taxes acquittées à un taux supérieur à 50 %, était remplie, l'arrêt dont pourvoi ne justifiait pas légalement sa décision.

II. DISCUSSION

a) Quant au fondement de la régularisation TVA litigieuse

1. L'appelant estime que la position de l'administration fiscale se fonde à tort sur une prétendue modification de l'attitude du ministère des communications qui aurait décidé de retirer l'agrément«double cabine» au véhicule litigieux. L'appelant produit à son dossier le procès-verbal d'agréation du véhicule qui est toujours d'actualité et qui lui a permis d'immatriculer son véhicule comme camionnette pour démontrer que le ministère des communications n'aurait pas changé d'attitude à l'égard du véhicule litigieux.

Le point de vue de l'administration de la TVA selon lequel le ministère des communications aurait commis une erreur en agréant le Chrysler comme camionnette double cabine serait en conséquence expressément démenti par ce ministère. L'appelant soutient que l'intimé ne peut prétendre que l'agréation du ministère des communications ne lui est pas opposable, parce qu'invoquer le contraire violerait le point 4 de la circulaire TVA 10/1987, dans laquelle l'administration de la TVA précise que les critères de différenciation ont été établis en commun avec le ministère des communications et qu'ils sont communs au domaine de la TVA et aux matières relevant du ministère des communications. Le point 12 de la même circulaire insiste sur le fait qu'il sera en principe tenu compte du type de procès-verbal d'agréation délivré par l'administration des transports.

L'appelant allègue que la position adoptée par l'intimé viole tant le principe de bonne administration, que le principe d'égalité, de même que le principe de clarté imposé par le droit communautaire.

L'appelant estime en outre que les limitations de la déduction de la TVA sur les voitures violent le principe du droit communautaire et demande à la cour de céans de poser sur ce point, une question préjudicielle à la Cour de Justice des Communautés européennes.

En toute hypothèse, l'appelant estime que, par son comportement, l'intimé a commis une faute, ayant entraîné un dommage dans son chef. En conséquence, l'appelant demande de lui accorder, au titre de réparation du dommage subi, la déduction intégrale de la TVA ayant grevé l'acquisition du véhicule.

2. Quant à la portée de la classification par le ministère des communications, il y a lieu de remarquer que les critères d'immatriculation d'un véhicule sont distincts de ceux retenus pour l'application de la TVA. Ils sont «sans importance» selon une réponse du ministre des finances à la question parlementaire (Q.P. n° 817 du 15/3/1997, Bull. Q.R., Chambre, 26/5/97, n° 83, p.11372).

Les procès-verbaux d'agréation, les circulaires et instructions de l'administration des communications ne préjugent pas des règles édictées en matière de TVA. L'instruction TDT/43.12/95-08 se termine ainsi par la mention «ces dispositions ne préjugent pas des règles édictées par le ministère des finances, en matière de fiscalité concernant les véhicules routiers».

L'administration des communications n'a donc pas violé les principes de bonne administration et de sécurité juridique.

L'appelant ne démontre pas davantage une telle violation dans le chef de l'administration de la TVA dont il n'est nullement établi que celle-ci lui aurait assuré, après avoir effectué un contrôle du véhicule litigieux, que celui-ci donnait droit à une déduction de la taxe à 100 %. La sécurité juridique n'a donc pas non plus été violée à ce niveau.

3. Quant à la légalité de la circulaire TVA, la cour n'est pas liée par les circulaires administratives (voir : Cass. 4 juin 1998, Pas. 1998, I, 102). Il n'y a dès lors pas d'utilité d'examiner si une circulaire est légale ou non.

4. L'administration n'a pas violé, en appliquant régulièrement sa législation, les principes de bonne administration et d'égalité, ni le principe de clarté imposé par le droit communautaire.

Quant aux principes de bonne administration, il y a lieu de remarquer que l'administration de la TVA n'a pas modifié ses critères. C'est par contre l'administration des transports qui n'a plus retenu les mêmes critères pour l'application de ses propres définitions.

A bon droit, l'intimé renvoie à l'arrêt de la Cour de cassation du 18 décembre 2009 (étant l'arrêt de renvoi prononcé par la Cour de cassation dans la présente cause), selon lequel le droit à la sécurité juridique n'implique pas, en règle, que le contribuable puisse se prévaloir, pour exiger l'application contraire à la loi, de l'apparence créée par des circulaires de l'administration, cette apparence n'ayant pu faire naître dans son chef la conviction justifiée que l'administration renonçait à l'application stricte de la loi.

La qualification de véhicules «pouvant servir tant au transport de personnes qu'au transport de marchandises», au sens de l'article 45, § 2, alinéa 1er du C. TVA, est une question de droit et non de fait tel que décidé par la Cour de cassation, dans l'arrêt de renvoi (voir les FAITS ci-dessus).

Quant au principe d'égalité, il y a lieu de rappeler que c'est à l'assujetti de prouver son droit à déduction et l'étendue de son droit. Il va sans dire que l'appelant ne peut se prévaloir du cas d'autres assujettis qui auraient bénéficié d'une déduction de TVA contraire à la loi.

L'intimé remarque enfin, à juste titre, que la 6^ième directive TVA du Conseil établit des règles générales tendant à déterminer un champ d'application identique de la TVA qui soit commun à tous les Etats membres de l'Union européenne. Elle se borne à dégager des orientations générales et à tracer une ligne de conduite commune. Elle n'interfère en rien sur les législations particulières des Pays membres, même sur celles de ces législations traitant des matières qui se répercutent sur les dispositions légales relatives à la TVA. De surcroît, la cour n'est pas liée par le commentaire émanant de l'administration de la TVA. Il convient de s'en tenir au texte du C. TVA (article 45, § 2), qui limite à 50 % la déduction maximale de la taxe grevant l'acquisition de voitures servant au transport, y compris les véhicules qui peuvent· servir tant au transport de personnes qu'au transport de marchandises.

5. Quant au champ d'application de l'article 45 § 2 alinéa 1er du C. TVA, il Y a lieu de noter que cet article dispose que «pour la livraison (…) de voitures automobiles servant au transport de personnes, y compris les véhicules qui peuvent servir tant au transport de personnes qu'au transport de marchandises (…), la déduction ne peut dépasser en aucun cas 50 % des taxes qui ont été acquittées».

Le C. TVA ne contient pas de définition des véhicules visés par cette disposition.

Selon le dictionnaire Le Petit Robert une voiture automobile est un véhicule automobile étant entendu que le terme «voiture» «qui ne désigne que les automobiles non utilitaires, tend à supplanter les termes automobile et auto».

Il n'est donc pas essentiel de déterminer si le Chrysler Voyager Crew Cab est une voiture automobile ou un véhicule (automobile), mais bien de savoir s'il peut servir tant au transport de personnes qu'au transport de marchandises.

Il ressort des photos figurant au dossier que le Chrysler Voyager Crew Cab se présente comme un luxueux station-wagon pouvant servir au transport de personnes et de marchandises.

L'expression «voitures automobiles servant au transport de personnes, y compris les véhicules qui peuvent servir tant au transport de personnes qu'au transport de marchandises» apparaît pour la première fois dans un projet de loi publié dans les·Documents Parlementaires de la Chambre n° 97-1, p. 3, relatifs à la session extraordinaire 1971-1972, qui tendait à modifier le texte initial de l'art.4S § 2 du code de la TVA de 1969.

Les voitures automobiles visées par ce projet étaient non seulement celles qui servaient au transport de personnes, mais également celles qui, telles les «breaks» ou les «station-wagons» pouvaient servir au transport de personnes et de marchandises. (Chambre, session extraordinaire 1971-1972, Doc.Parl. n° 97-1, p.2).

La formulation de la publicité du constructeur, qui vante notamment les cinq vraies places passagers, fait également nettement apparaître qu'il ne s'agit pas de véhicules purement utilitaires.

Les véhicules litigieux sont donc bien visés par l'art. 4S § 2, al.1^er C. TVA.

On ne peut donc que s'étonner que -vu ce qui précède et vu la mention apportée sur le procès-verbal d'agréation du Crew Cab comme «camionnette» par le ministère des communications «l'importateur s'engage à apporter à la connaissance des acheteurs de ce type de véhicule, que la TVA grevant ces véhicules ne sera déductible que dans la mesure où les dispositions légales en matière de TV A, admettent cette déduction» - que la publicité puisse mentionner que «l'aménagement du Crew Cab vous fait bénéficier des avantages fiscaux liés aux véhicules utilitaires».

6. Quant à la légalité de l'article 45 § 2 du C. TVA, l'intimé remarque à juste titre que la limitation du droit à déduction prévue par l'art. 45 § 2 était applicable au moment de l'entrée en vigueur de la 6ème Directive.

L'art.17 § 6, al.1 de la 6ème Directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 prévoit que «(...) le Conseil, statuant (…) sur proposition de la Commission, déterminera les dépenses n'ouvrant pas droit à déduction de la TVA (...).

L'alinéa 2 de cet article dispose que «jusqu'à l'entrée en vigueur des règles visées ci-dessus, les Etats membres peuvent maintenir toutes les exclusions prévues par leur législation nationale au moment de l'entrée en vigueur de la présente directive». Il s'agit donc d'une clause de gel ou de «standstill».

A ce jour, aucune des dispositions présentées par la Commission au Conseil en vertu de l'alinéa 1^er, n'a été adoptée par ce dernier.

En conséquence l'art. 45 § 2 est conforme à la 6ème Directive et est légal.

7. L'appel de M. D. n'est dès lors pas fondé, ni davantage en conséquence sa demande incidente sur la restitution des retenues effectuées. A raison, le tribunal de première instance de Mons, dans le jugement entrepris du 6 décembre 2000, a déclaré recevable mais non fondée l'opposition à la contrainte TVA décernée le 18 juin 1997 et rendu exécutoire le 19 juin 1997.

8. Il y a lieu de débouter l'appelant de sa demande de dommages et intérêts. En effet, comme le fait valoir à juste titre l'intimé, il incombe à celui, qui se prétend victime d'une faute, de prouver cette faute, son dommage et le lien de causalité entre la faute et le dommage. La cour constate que l'appelant reste en défaut de fournir·cette triple preuve.

9. Il résulte de ce qui précède qu'il est inutile de poser une question préjudicielle pour la solution à apporter au litige.

b) Quant à la demande à titre infiniment subsidiaire de l'appelant

Compte tenu des développements ci-dessus, n'est pas fondée non plus la demande d'expertise judiciaire formée à titre infiniment subsidiaire sur la qualification à donner au véhicule Chrysler litigieux.

A titre surabondant, la cour relève qu'en tout état de cause, ordonner une telle expertise manquait de toute pertinence vu le laps de temps considérable qui s'est écoulé depuis l'acquisition par l'appelant du véhicule litigieux qui, en outre, a été revendu dans l'intervalle et dont on ne sait s'il existe encore.

c) Quant aux dépens

Le 1^er janvier 2008 sont entrés en vigueur la loi du 21 avril 2007 relative à la répétibilité des honoraires et des frais d'avocat et son arrêté d'exécution du 26 octobre 1997. Cette loi et cet A.R. s'appliquent en l'occurrence.

A cet égard, les parties se sont mises d'accord à l'audience publique de la cour du 27 février 2014 pour réclamer une indemnité de procédure en degré d'appel fixée au montant de base de 715,00 EUR. A tort, l'appelant réclame deux fois l'indemnité de procédure d'appel.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

LA COUR, statuant contradictoirement,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire ;

Statuant après renvoi par la Cour de cassation,

Déclare l'appel recevable, mais non fondé;

Condamne l'appelant aux dépens d'appel, liquidés dans le chef de chaque partie à l'indemnité de procédure fixée au montant de base indexé de 715,00 EUR, outre les dépens de cassation dans le chef de l'ETAT, en ce compris le coût de la signification de l'arrêt de cassation avec citation de 133,22 EUR

Ainsi jugé et prononcé en audience publique de la sixième chambre fiscale de la cour d'appel de Bruxelles, le 15 mai 2014.

où étaient présents et siégeaient :

M. R., conseiller ff de président,

J. V., conseiller,

P. V., conseiller,

B. H.,