Moyens de preuveMoyens de preuve - Répartition de la charge de la preuve - Présomption légale - Charge de la preuve droit fiscal

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

Corps de la décision

Arrêt de la Cour de Cassation

dd. 11.03.2010

(F.09.0032.N)

ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, Me A.D.B., avocat à la Cour de cassation,

contre

B. W., Me M.V.B., avocat au barreau d'Anvers.

I. La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 16 septembre 2008 par la cour d'appel d'Anvers.

II. Le moyen de cassation

Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants :

Dispositions légales violées

- articles 2, 59, § 1er et 64 de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée (Code de la TVA), l'article 59 tel qu'il était applicable avant sa modification par la loi du 20 juillet 2006 ;

- article 870 du Code judiciaire ;

- articles 1350 et 1352 du Code civil.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué déclare l'appel recevable et fondé, réforme le jugement du premier juge et, statuant à nouveau, déclare la demande du défendeur recevable et fondée.

L'arrêt attaqué annule par conséquent la contrainte contestée et ordonne le remboursement de tous les montants qui auraient été payés et/ou retenus à tort, majorés des intérêts légaux et judiciaires, à partir de la date du paiement ou de la retenue.

L'arrêt attaqué décide que le demandeur n'apporte pas la preuve qui lui incombe aux motifs suivants:

« (Le demandeur) a la charge de la preuve que la déclaration à la TVA (du défendeur) est inexacte pour les exercices fiscaux 1995 et 1996.

En vertu de l'article 59, § 1er , du Code de la TVA, (il) peut apporter cette preuve par tous les moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l'exception du serment.

L'article 59, § 1er, du Code de la TVA autorise par conséquent l'administration à présenter à titre de preuve en matière de TVA une déclaration d'accord concernant les impôts directs, signée par le redevable.

Une déclaration d'accord signée constitue en effet un écrit au sens de l'article 1322 du Code civil. En raison de la signature de la déclaration d'accord, le signataire est censé avoir fait siennes les mentions y figurant.

Il ne s'ensuit toutefois pas que les déclarations d'accord démontrent que (le défendeur) a réalisé pour les exercices fiscaux 1995 et 1996 un chiffre d'affaires supérieur à ce qu'il a indiqué dans sa déclaration à la TVA.

Bien qu'il soit incontestable, sur la base du contenu des déclarations d'accord, que le nouveau calcul des bénéfices en matière d'impôts directs résulte intégralement d'une majoration du chiffre d'affaires - les mentions manuscrites ne peuvent être interprétées qu'en ce sens que seule une augmentation du chiffre d'affaires était à l'origine de la rectification aux impôts directs -, l'on ne saurait en déduire avec certitude que ce surplus du chiffre d'affaires est intégralement soumis à la TVA.

(Le défendeur) déclare en effet un chiffre d'affaires provenant tant d'activités en Belgique soumises à la TVA que d'activités en dehors du territoire belge, qui ne sont pas soumises à la TVA.

En outre, il peut également faire application du régime particulier d'imposition de la marge bénéficiaire de sorte qu'il n'est pas redevable de la TVA sur l'intégralité du chiffre d'affaires, mais uniquement sur la marge bénéficiaire.

(Le demandeur) reconnaît que chaque opération susceptible d'être soumise à la TVA n'est pas effectivement soumise à la TVA, mais soutient que le redevable doit fournir la preuve de l'application valable des règles en matière d'exemption de la TVA ou de toute autre réglementation particulière.

(Le demandeur) renverse ainsi erronément la charge de la preuve. Il est tenu d'établir que la déclaration (du défendeur) est inexacte.

Dès lors qu'il ne peut être déduit du contenu des déclarations d'accord que le surplus du chiffre d'affaires (du défendeur) est soumis à la TVA, (le demandeur) invoque ces déclarations à tort comme preuve de l'assiette de la TVA pour les exercices fiscaux 1995 et 1996 » (arrêt, p.5, 2.4. jusqu'à la p.6, 2.6).

Griefs

1. Conformément à l'article 2, § 1er, 1°, du Code de la TVA, lorsqu'elles ont lieu en Belgique, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par les assujettis dans l'exercice de leur activité professionnelle, sont soumises à la taxe.

2. Le demandeur est autorisé à prouver, selon les règles et par tous les moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l'exception du serment, et, en outre, par les procès-verbaux des agents du demandeur, les infractions aux dispositions du Code de la TVA ou prises pour son exécution, de même que tout fait quelconque qui établit ou qui concourt à établir l'exigibilité de la taxe ou d'une amende (article 59, § 1er, du Code de la TVA).

Il suit de cette disposition que la charge de la preuve que la TVA est due incombe, en principe, au demandeur (cf. article 870 du Code judiciaire).

3. L'article 64, § 1er, du Code de la TVA dispose que toute personne qui achète ou produit pour vendre est présumée, jusqu'à preuve du contraire, avoir livré dans des conditions qui rendent la taxe exigible les biens qu'elle a achetés ou produits.

Aux termes du deuxième paragraphe de la disposition précitée, toute personne qui fournit des services est présumée, jusqu'à preuve du contraire, les avoir fournis dans des conditions qui rendent la taxe exigible.

L'article 64, §§ 1er et 2, du Code de la TVA instaure ainsi des présomptions légales en vertu desquelles la TVA est due sur toutes les livraisons de biens et prestations de services effectuées par les assujettis dans l'exercice de leurs activités professionnelles.

Lorsque le demandeur fournit la preuve de livraisons de biens et de prestations de services, les présomptions précitées renversent la charge de la preuve au profit du demandeur et le redevable est tenu de démontrer que ces livraisons ne sont pas soumises à la TVA, en d'autres termes, sont exemptées de la taxe ou soumises à un régime TVA particulier, dérogatoire.

Une présomption légale dispense de toute preuve celui qui en bénéficie (les articles 1350 et 1352 du Code civil).

4. Le total des recettes des livraisons de biens et des prestations de services effectuées par un assujetti dans l'exercice de son activité professionnelle représente le chiffre d'affaires de cet assujetti.

En application des présomptions, formulées à l'article 64, §§ 1er et 2, du Code de la TVA, la majoration du chiffre d'affaires d'un assujetti est censée concerner des livraisons de biens et des prestations de services soumises à la TVA, sauf preuve contraire par l'assujetti.

L'arrêt attaqué ne contredisant pas qu'il suivait des déclarations d'accord que seule une majoration du chiffre d'affaires a donné lieu à la rectification de la déclaration aux impôts directs, il appartient au défendeur de démontrer que les livraisons de biens et les prestations de services à l'origine de cette majoration du chiffre d'affaires sont exemptées de la TVA ou soumises à un régime de TVA particulier.

5. L'arrêt attaqué considère qu'il ne peut être déduit avec certitude des déclarations d'accord que le surplus du chiffre d'affaires est intégralement soumis à la TVA étant donné que le défendeur enregistre un chiffre d'affaires provenant tant d'activités en Belgique soumises à la TVA que d'activités en dehors du territoire belge, qui ne sont pas soumises à la TVA, alors que l'on ne saurait davantage exclure que le défendeur peut faire application du régime particulier d'imposition de la marge bénéficiaire de sorte qu'il n'est pas redevable de la TVA sur l'intégralité du chiffre d'affaires, mais uniquement sur la marge bénéficiaire (...).

L'arrêt attaqué considère que le demandeur est tenu d'établir que la déclaration à la TVA du défendeur était inexacte au motif que la majoration du chiffre d'affaires concernait un chiffres d'affaire soumis à la TVA et que le demandeur renverse la charge de la preuve en alléguant que le redevable doit fournir la preuve de l'application valable des règles en matière d'exemption de la TVA ou de toute autre réglementation particulière (...).

6. Il s'ensuit que l'arrêt attaqué n'a pu légalement décider, sans violer la présomption légale que des livraisons de biens et des prestations de services sont soumises à la TVA, sauf preuve contraire, que l'action en recouvrement par voie de contrainte n'est pas légale au motif que le demandeur n'a pas apporté la preuve lui incombant (violation des articles 2, 59, § 1er, 64 du Code de la TVA, 870 du Code judiciaire, 1350 et 1352 du Code civil).

II. La décision de la Cour

1. L'article 64, § 1er du Code de la TVA dispose que toute personne qui achète ou produit pour vendre est présumée, jusqu'à preuve du contraire, avoir livré dans des conditions qui rendent la taxe exigible les biens qu'elle a achetés ou produits.

L'article 64, § 2, du même code dispose que toute personne qui fournit des services est présumée, jusqu'à preuve du contraire, les avoir fournis dans des conditions qui rendent la taxe exigible.

2. Ces dispositions comportent une présomption légale réfragable renversant la charge de la preuve au profit de l'administration fiscale. Si l'administration fiscale établit que le redevable a livré des biens, achetés ou produits pour être vendus, ou fourni des services, ce dernier est tenu de démontrer, afin d'échapper à la TVA sur le chiffre d'affaires, que les biens n'ont pas été vendus ou que la livraison ou la prestation de services est en tout ou en partie exemptée de la TVA.

3. Les juges d'appel qui constatent qu'il est incontestable, sur la base du contenu des déclarations d'accord en matière d'impôts directs signées par le défendeur pour les exercices fiscaux 1995 et 1996, que le nouveau calcul des bénéfices en matière d'impôts directs résulte intégralement d'une majoration du chiffre d'affaires, ce qui implique que des biens, achetés ou produits pour être vendus, ont été livrés ou des services ont été prestés, n'ont pu décider, sans violer la présomption légale consacrée à l'article 64 précité,

§§ 1er et 2, que l'Etat a renversé erronément la charge de la preuve.

Le moyen est fondé.

Dispositif

Par ces motifs,

La Cour

Casse l'arrêt attaqué, sauf en tant qu'il déclare l'appel recevable ;

Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt partiellement cassé ;

Réserve les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond ;

Renvoie la cause, ainsi limitée, devant la cour d'appel de Bruxelles.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président …

Traduction établie sous le contrôle du premier de section …

Signatures