Location de studios meublés, Location immobilière active et passive

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Arrest van het Hof van Beroep te Brussel, fiscale kamer 6

dd. 02.04.2014

2010/AR/1570

IN ZAKE VAN:

De N.V. H.V.R. met maatschappelijke zetel gevestigd te … appellante, op de zitting vertegenwoordigd door Mter M. loco Mter J.D. advocaat te...

TEGEN:

De BELGISCHE STAAT, in de persoon van de minister van Financiën, vertegenwoordigd door het diensthoofd van de Federale Overheidsdienst Financiën, algemene administratie van de fiscaliteit, sector BTW, controlecentrum Tienen, waarvan de kantoren zijn gevestigd te 3300 Tienen, RAC, Goossensvest 11, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan, geïntimeerde, op de zitting vertegenwoordigd door Mter L.V.H., advocaat te …

In deze zaak spreekt het hof volgend arrest uit.

PROCEDURE

Gelet op de procedurestukken, inzonderheid het vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Leuven van 5 maart 2010, betekend op 27 mei 2010, waartegen hoger beroep werd aangetekend bij verzoekschrift op de griffie van het hof neergelegd op 7 juni 2010.

FEITEN EN BESTREDEN VONNIS

De eerste rechter werd door appellante geadieerd met een verzet tegen een dwangbevel, lastens haar uitgevaardigd op 3 december 2008. Het dwangbevel had een BTW-bedrag in hoofdsom van 12.066,17 EUR en een boete van 1.200,00 EUR tot voorwerp.

Het dwangbevel volgde op een controle op 12 februari 2008 betreffende de periode van 1 juli 2005 tot 30 juni 2007, waarbij het recht op aftrek m.b.t. een aantal onregelmatig bevonden facturen werd verworpen en werd vastgesteld dat appellante, die een apparthotel te G. uitbaat, d.i. volgens de omschrijving van de controleambtenaar, een nieuwe vorm van logies die het midden houdt tussen een hotel en een onroerende verhuur, welke formule zich kenmerkt door de terbeschikkingstelling van gemeubelde logies voor een periode die meestal langer duurt dan één week, tesamen met een bijkomend dienstenpakket dat vergelijkbaar is met hetgeen gewoonlijk wordt aangeboden door hotels, ten onrechte de BTW m.b.t. de terbeschikkingstelling van haar appartementen aftrok.

De eerste rechter verklaarde het verzet ontvankelijk doch ongegrond, en veroordeelde appellante in de gedingkosten.

GRIEVEN

Appellante streeft de hervorming van het bestreden vonnis na.

Zij vordert het betwiste dwangbevel nietig te verklaren en haar geheel te ontheffen van de belasting, en geïntimeerde te veroordelen in de kosten van beide aanleggen ..

Zij herneemt daartoe de middelen, die zij in eerste aanleg voordroeg, nl. (1), de onwettigheid bestaande in het feit dat het proces-verbaal, dat de grondslag van het betwiste dwangbevel vormt, dateert van na het dwangbevel, (2) de ten onrechte weigering van het recht op aftrek wegens de vermeende onregelmatigheid van een aantal facturen, en (3) de ten onrechte kwalificatie van de door appellante verrichte handelingen als een vrijgestelde onroerende verhuring.

Zij vordert nog het tussen te komen vonnis (het hof verstaat: arrest) uitvoerbaar bij voorraad te verklaren, niettegenstaande elk aangewend rechtsmiddel, zonder zekerheidsstelling en met uitsluiting van het vermogen tot kantonnement.

Geïntimeerde vordert het hoger beroep ontvankelijk doch ongegrond te verklaren en appellante te veroordelen in de kosten.

BEOORDELING

1. Het betwiste dwangbevel, uitgevaardigd op 3 december 2008, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 5 december 2008, en aan appellante bij aangetekend schrijven op 9 december 2008 ter kennis gebracht, bevatte in bijlage een door de controleambtenaar ondertekend proces-verbaal opgesteld op 1 december 2008.

Appellante maakt gewag van hetzelfde proces-verbaal dat als datum 4 december 2008 draagt en aldus dateert van na het dwangbevel.

Volgens haar is het dwangbevelonwettig, aangezien de grondslag ervan van latere datum is.

Het proces-verbaal dat appellante bijbrengt en dat was gevoegd aan een schrijven van de eerstaanwezend inspecteur van de AOIF van 4 december 2008, is inderdaad gedateerd van 4 december 2008. Dit proces-verbaal is evenwel niet ondertekend, doch enkel geparafeerd, . Het ondertekende proces-verbaal dat was gehecht aan het dwangbevel dient derhalve als het enig geldige proces-verbaal te worden beschouwd.

Het middel is ongegrond.

2. De controleambtenaar verwierp het recht op aftrek van de BTW, ten belope van 224,33 EUR in totaal, m.b.t. een aantal aan appellante uitgereikte facturen, wegens gebrek aan voldoende vermelding van de gegevens die nodig zijn om de handeling te determineren en om . het tarief van de verschuldigde belasting vast te stellen, inzonderheid de gebruikelijke benaming van de geleverde goederen en van de verstrekte diensten en hun hoeveelheid, alsook het voorwerp van de diensten, voorgeschreven door artikel 5, § 1, 6° van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde.

Appellante stelt dat een factuur inzake de verhuring van een studio voor een bepaalde periode sowieso weinig inhoud heeft en zich, naast de gegevens van de geadresseerde, automatisch beperkt tot de prijs van de verhuring van de betreffende periode.

Dit is een misvatting, aangezien het proces-verbaal de facturen viseert die aan appellante werden uitgereikt, en niet de facturen die appellante aan haar klanten uitreikte.

Het middel is ongegrond.

3. Artikel 18, tweede lid, 10°, WBTW bepaalt dat als een aan deze belasting onderworpen dienst wordt beschouwd de uitvoering van een contract dat tot voorwerp heeft het verschaffen van gemeubeld logies alsook de terbeschikkingstelling van plaats om te kamperen.

Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, WBTW bepaalt evenwel dat van de belasting nog zijn vrijgesteld de verpachting, de verhuur en de overdracht van huur van uit hun aard onroerende goederen, met uitzondering van het verschaffen van gemeubeld logies in hotels, motels en in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend."

Appellante bevestigt in conclusie, zonder op die punten door geïntimeerde te worden tegengesproken, dat zij de volledig ingerichte studio's voor korte periodes verhuurt en dat, mits een forfaitaire meerprijs, kan worden geopteerd voor de schoonmaak en het vervangen van linnen.

Tijdens de controle werd vastgesteld (1) dat in het gebouw geen receptie aanwezig is, (2) dat er nergens een aanmeldingspunt is voor de reservatie van de appartementen en dat .er dus geen ontvangst van klanten is en het onthaal niet wordt verzekerd gedurende minstens een groot gedeelte van de dag, (3) dat de huurders op aanvraag kunnen beschikken over een eigen poetsdienst en linnenservice, (4) dat er inkomsten zijn van was die onder rekening 700020 van de resultatenrekening op 30juni 200.7 zijn opgenomen ten belope van 4.797,54 BUR en dat dus op aanvraag kan worden gebruik gemaakt van de poets- en linnendienst, (5) dat deze ontvangsten werden geboekt op de rekening 7000000 (huur gebouwen), welke rekening is voorzien voor de boeking van verkopen BTW 0 %, (6) dat er geen ontvangstbewijzen werden uitgereikt, bedoeld in artikel 22, § 1, 1° van het koninklijk besluit nr. 1, en (7) dat er geen maaltijden worden verstrekt.

Op basis van deze vaststellingen besloot de controleambtenaar dat de terbeschikkingstelling van de appartementen van appellante een van de BTW vrijgestelde onroerende verhuur is, zonder recht op aftrek in hoofde van de exploitant.

De controleambtenaar steunde impliciet maar zeker op de. Beslissing nr. E.T. 88.687 van 6 april 1999 (BTW-Revue nr. 153, 150) waaraan geïntimeerde in conclusie voor het hof overigens expliciet refereert, waar hij in het proces-verbaal overwoog: "Wanneer een apparthotel op zodanige wijze wordt georganiseerd dat het onthaal en de ontvangst van klanten wordt verzekerd gedurende minstens een groot gedeelte van de dag en dat systematisch aan alle klanten voor een enige forfaitaire prijs gemeubelde logies wordt aangeboden en werkelijk verstrekt evenals minstens één van de volgende diensten: het regelmatig schoonmaken van de kamers, het vervangen van linnen en het verschaffen van het ontbijt op de kamers of in de inrichting, dient het. te worden aangemerkt als een inrichting waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend in de zin van artikel 44, §3, 2°, a, derde streepje van het BTW-Wetboek. Deze activiteit verleent dus aan de exploitant van zulke inrichting. De hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek.

Wanneer daarentegen geen enkele van voornoemde bijkomende diensten wordt aangeboden of dat die diensten slechts worden verstrekt op vraag van de klant mits betaling van een prijstoeslag of nog wanneer de klant de mogelijkheid heeft om afte zien van een welbepaalde dienst of diensten waarvoor hem een prijsvermindering wordt toegekend, dan is de terbeschikkingstelling van gemeubelde logies een van de BTW vrijgestelde onroerende verhuur, zonder recht op aftrek in hoofde van de exploitant".

Naar het oordeel van de eerste rechter staat op grond van de gegevens van het proces-verbaal vast dat de door appellante met haar klanten gesloten overeenkomsten in hoofdzaak de passieve terbeschikkingstelling van een appartement tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdsverloop, tot voorwerp hebben. Volgens de eerste rechter, strekken die overeenkomsten niet tot het verrichten van een dienst die voor een andere kwalificatie dan onroerende verhuur in aanmerking komt.

Op grond hiervan besliste de eerste rechter dat geïntimeerde terecht heeft geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van de appartementen een van de BTW vrijgestelde onroerende verhuur is, zonder recht op aftrek in hoofde van de exploitant. De eerste rechter steunde aldus op het arrest Temco Europe van 18 november 2004 van het Hof van Justitie van de Europese Unie, naar luid waarvan "waar het Hof in zijn arresten herhaaldelijk heeft gewezen op het criterium ter zake van de duur van de verhuur, dit was om de verhuur van een onroerend goed wat in de regel een betrekkelijk passieve activiteit is die enkel verband houdt met het tijdsverloop en geen toegevoegde waarde van betekenis oplevert, te onderscheiden van andere activiteiten die ofwel een zakelijk-industrieel en commercieel karakter hebben zoals de uitzonderingen van artikel 13, B, sub b), punten 1 tot en met 4 van de Zesde richtlijn, ofwel een voorwerp hebben dat beter wordt gekarakteriseerd door de uitvoering van een prestatie dan door de enkele terbeschikkingstelling van een goed" (H.v.J. 18 november 2004, Belgische Staat t. Temco Europe SA, r.o. 20, T.F.R. 2005, afl. 275, 87, met noot B. PEETERS).

Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, WBTW, dat de omzetting verzekert van artikel 13, B, sub b), punt 1, van de Zesde Richtlijn, bepaalt niet op grond van welk criterium een onderscheid kan worden gemaakt tussen de verhuur van onroerend goederen en het verschaffen van gemeubeld logies in hotels, motels en in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend.

Bijgevolg dienen de door het Hof van Justitie gegeven interpretatieregels in acht te worden genomen.

Volgens een vaste rechtspraak van het Hof van Justitie moeten de bewoordingen waarin de in artikel13 van de Zesde richtlijn bedoelde vrijstellingen zijn omschreven, strikt worden uitgelegd, daar die vrijstellingen afwijkingen zijn van het algemene beginsel, dat BTW wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht.

Het Hof van Justitie vermeldde in het arrest Blasi, C-346/95 van 12 februari 1998 dat "het zinsdeel 'met uitzondering van (... ) het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie', in artikel 13, B, sub b), punt 1, van de Zesde richtlijn een uitzondering invoert op de in die bepaling neergelegde vrijstelling voor verpachting en verhuur van onroerende goederen. De in dat zinsdeel bedoelde handelingen worden dus onder het algemene stelsel van deze richtlijn geplaatst dat alle belastbare handelingen aan belasting onderwerpt, behoudens de uitdrukkelijk voorziene uitzonderingen. Deze bepaling mag dan ook niet strikt worden geïnterpreteerd" (r.o. 19).

Het Hof van Justitie heeft in hetzelfde arrest gepreciseerd dat "de uitdrukking 'sectoren met een soortgelijke functie' ruim moet worden uitgelegd aangezien zij poogt te verzekeren dat het tijdelijk verstrekken van accommodatie op overeenkomstige wijze als in het hotelbedrijf, dat potentieel met dit laatste concurreert, aan belasting wordt onderworpen" (r.o, 20). Het arrest C-270/09 van 16 december 2010, MacDonald Resorts Ltd, bevestigt die leer (r.o. 50).

In het licht van de voormelde rechtspraak van het Hof van Justitie, is het derhalve ten onrechte dat. geïntimeerde uitsluitend het criterium gebruikt dat er bij de verhuring bijkomende diensten moeten worden geleverd, hoewel dat criterium niet in de wet staat.

Even ten onrechte, en met miskenning van de voormelde rechtspraak, poogt geïntimeerde niet om een ruime interpretatie te geven aan de afwijking van de vrijstelling voor verhuur van onroerende goederen, en gaat hij niet na of de activiteiten van appellante een commercieel karakter hebben, hierbij rekening houdend met de onderliggende doelstelling de concurrentie te vrijwaren.

De activiteit van appellante heeft onmiskenbaar een commercieel karakter en wordt door geïntimeerde niet betwist.

Geïntimeerde roept in dat appellante niet beschikt over de vergunning vereist door het decreet van 20 maart 1984 houdende het statuut van de logiesverstrekkende bedrijven, zonder hieruit gevolgtrekkingen te maken. De bedoelde vergunning doet niet terzake, nu appellante onmiskenbaar belastingplichtige in de zin van artikel 4 W.BTW is.

Het feit dat appellante enkele bijkomende diensten (schoonmaak, vervangen van linnen) apart factureert, staat er niet aan in de weg te beslissen dat zij gemeubelde logies verschaft in inrichtingen waar betalende gasten onderdak wordt verleend in de zin van artikel 44, § 3,2°, a), derde streepje, WBTW, gelezen in het licht van artikel 13, B, sub b), punt 1, van de Zesde Richtlijn, zoals het wordt uitgelegd door het Hof van Justitie (vgl. Cass. 22 juni 2012, Arr. Cass. 2012, 1742).

Het hoger beroep is gegrond.

Dispositif

OM DEZE REDENEN

HETHOF

rechtdoend op tegenspraak,

gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken,

verklaart het hoger beroep ontvankelijk en gegrond,

hervormt het bestreden vonnis in zoverre het het verzet ongegrond verklaarde en appellante veroordeelde in de kosten,

verklaart het verzet gegrond,

vernietigt dienvolgens het betwiste dwangbevel, lastens appellante uitgevaardigd op 3 december 2008,

beveelt de terugbetaling van alle op basis van het vernietigde dwangbevel betaalde of ingehouden sommen, vermeerderd met de moratoriuminteresten overeenkomstig artikel 91 WBTW,

veroordeelt geïntimeerde in de kosten van beide aanleggen, aan de zijde van iedere partij begroot op de rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg van 1.100,00 EUR en de rechtsplegingsvergoeding hoger beroep van 1.210,00 EUR.

Aldus uitgesproken in openbare terechtzitting van de fiscale kamer 6FIS van het hof van beroep te Brussel op 2 april 2014

waar aanwezig waren

de heer J. V. raadsheer dd. voorzitter

de heer P. V. raadsheer

de heer Ph. S. raadsheer

mevrouw H. W. afg. griffier