Compte spécial, Légalité formelle de la notification

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

EN CAUSE DE :

A.T. S.R.L., dont le siège social est établi à 5101 NAMUR, … et inscrite à la B.C.E. sous le numéro 08…10,

partie appelante,

comparaissant par Maître A.V. loco Maître M.L., avocat à 4000 LIEGE, …,

CONTRE :

ETAT BELGE, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 BRUXELLES, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général - Directeur du Centre PME Namur - , dont les bureaux sont établis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7 Bloc C70 et inscrit à la BCE sous le numéro 03…59,

partie intimée,

comparaissant par R.M., fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audience des 8 mars 2021,

17 octobre 2022, 13 novembre 2023 et de ce jour

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

- le jugement du Tribunal de première instance de Namur, division Namur, du 30 avril 2020 ;

- la requête d'appel de la SRL A.T. reçue au greffe de la Cour le 11 février 2021 ;

- les conclusions et les dossiers des parties.

L'appel a été interjeté dans les formes et délai légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la Cour.

En conséquence, l'appel doit être déclaré recevable.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après :

I- Les faits et l'objet du litige :

Le 11 mars 2016, la SPRL A.T. a été informée de l'ouverture d'un compte spécial pour la période du 30 novembre 2015 au 29 février 2016 établi en exécution de l'article 8, §r, de l'arrêté royal n°24 du 29 décembre 1992 et reprenant une somme de 199.290,00 euros à titre de NA, de 2.499,56 euros à titre d'intérêts et de 29.890,00 euros à titre d'amendes'.

Par courrier du 24 février 2017, la société a adressé à la direction régionale NA de Namur une demande d'annulation des amendes et des intérêts².

Par décision administrative du 6 mars 2017, il a été décidé « de ne pas accéder à la demande de remise ou de réduction des amendes déjà réduites suivant le barème précité » et la demande relative aux intérêts a été transmise au Directeur du Centre du Recouvrement de Namur³.

La SPRL A.T. a porté la contestation devant le Tribunal de première instance de Namur, division Namur, par requête reçue au greffe le 1 ^er juin 2017⁴.

Elle sollicitait devant le premier juge notamment qu'il soit dit pour droit qu'aucune amende et aucun intérêt n'est dû.

Par jugement du 30 avril 2020, le premier juge a dit la demande recevable mais non fondée et a condamné la SPRL A.T. aux dépens liquidés à zéro euro dans le chef de l'Etat belge.

La SRL A.T. a interjeté appel de ce jugement par requête reçue au greffe de la Cour le 11 février 2021.

Elle sollicite l'annulation de l'amende pour divers motifs et, subsidiairement, sa remise ou sa réduction, postule la restitution de toutes sommes indûment perçues, les intérêts judiciaires et la condamnation de l'Etat belge aux dépens des deux instances liquidés à 3.000,00 euros par instance, soit 6.000,00 euros.

L'Etat belge conclut à la recevabilité mais au non-fondement de l'appel, à la confirmation du jugement déféré et à la condamnation de l'appelante aux entiers frais et dépens de l'instance.

II- Discussion :

L'appelante ne conteste devant la Cour que les amendes reprises dans le compte spécial et ne remet pas en cause le jugement déféré en ce qu'il statue sur la demande de remise des intérêts.

Quant à la nullité de la notification d'ouverture du compte spécial

L'appelante invoque la nullité de la notification d'ouverture du compte spécial.

En vertu de l'article 8, § 1^er de l'Arrêt royal n°24 relatif au paiement de la TVA, « Il peut être décidé par le Ministre des finances ou son délégué de distraire du compte courant visé à l'article 5, des opérations antérieures à une date déterminée par le Ministre ou son délégué et de faire tenir un compte spécial pour la période qui précède cette date.

En ce cas, la décision indique la situation du compte courant à la même date et la période pour laquelle le compte spécial est tenu.

Cette décision est notifiée à l'assuietti par lettre recommandée. Le dépôt du pli à la poste vaut notification à compter du lendemain.

Les paiements qui doivent être imputés sur le compte spécial, doivent être faits de la manière établie par le Ministre des finances ou son délégué.

Lorsque le compte spécial se clôture par un excédent au profit de l'assujetti, cet excédent est inscrit au crédit du compte courant tenu pour cet assujetti conformément à l'article 5. La date, à laquelle l'inscription sort ses effets, est fixée par le Ministre des finances ou son délégué. Toutefois l'excédent précité peut être restitué, à la demande expresse de l'assujetti, conformément à l'article 82 de l'arrêté royal no 4 relatif aux restitutions en matière de taxe sur la valeur ajoutée, et uniquement dans les cas et aux conditions fixés par le Ministre des finances ou son délégué.

Lorsque le compte spécial se clôture par un excédent en faveur de l'assujetti et que le compte courant visé ci-avant est clôturé, cet excédent est restitué à l'assujetti, conformément à l'article 82 de l'arrêté royal n° 4 précité, uniquement dans les cas et aux conditions fixés par le Ministre des finances ou son délégué ».

La décision d'ouverture du compte spécial du 11 mars 2016 inflige à cette occasion^s les amendes pour défaut de paiement de la taxe réduites, en application des articles 70, § 1 er, alinéa 1 er, du Code de la TVA et de l'article 1 er, alinéa 1er, 1°, de l'arrêté royal n°41 du 30 janvier 1987 et son annexe, tableau G, section première, I, 2, A⁶.

Il résulte des termes de l'article 8, § 1 ^er de l'Arrêt royal n°24 relatif au paiement de la TVA soulignés par la Cour que la décision d'ouverture d'un compte spécial notifiée au contribuable doit être prise par le Ministre des finances ou son délégué.

En l'espèce, la notification de l'ouverture du compte spécial du 11 mars 2016 ne mentionne pas l'identité du fonctionnaire qui a pris la décision d'ouverture du compte spécial en ce qu'elle reprend à cet égard, après la formule de politesse, uniquement la mention « Le fonctionnaire compétent » et n'est pas signée par ce prétendu fonctionnaire compétent.

L'Etat belge explique, sans être contredit, que les comptes spéciaux sont validés électroniquement par le chef de team qui, dans le logiciel Identity & Acces Management (IAM), est repris comme étant seul compétent pour les assujettis du ressort géographique. Il ajoute qu'IAM est un logiciel de gestion des utilisateurs et des accès qui sécurise les actes électroniques posés par les fonctionnaires des Finances et que seul le chef de team a accès à la validation des comptes spéciaux et qu'il n'a accès qu'aux seuls comptes spéciaux qui ressortent de son office, le logiciel vérifiant la compétence matérielle et la compétence territoriale de celui qui valide le compte spécial'.

Ce système, qui n'est pas critiqué en tant que tel, permet de s'assurer que la décision d'ouverture du compte spécial a été prise par le chef de team territorialement compétent qu'il est possible d'identifier et il n'est pas discuté par l'appelante que les chefs de team disposent d'une délégation du Ministre pour ouvrir des comptes spéciaux.

Dans le cadre de l'application de ce système, c'est le chef de team territorialement compétent, lequel peut être identifié, qui a pris et validé électroniquement la décision d'ouverture du compte spécial et, il importe peu, dans ce contexte, que la décision ne mentionne pas expressément l'identité du fonctionnaire compétent et ne soit pas signée manuscritement par lui⁸.

Par ailleurs, l'appelante invoque une violation de l'article 2, 3°, de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration selon lequel < Afin de fournir au public une information claire et objective sur l'action des autorités administratives fédérales : [...] 3° toute correspondance émanant d'une autorité administrative fédérale indique le nom, la qualité, l'adresse et le numéro de téléphone de la personne en mesure de fournir de plus amples informations sur le dossier >>.

Une telle violation, à la supposer établie, n'entraîne pas en soi la nullité de la notification de la décision d'ouverture de compte spécial.

Aucune sanction de ce type n'est prévue dans la loi relative à la publicité de l'administration.

Par ailleurs, en présence d'une notification d'une décision prise par le chef de team, ce n'est pas ce chef de team qui est appelé à fournir de plus amples informations sur le dossier mais plutôt le service chargé du dossier, soit en l'espèce < CONTR.TVA NAMUR IV >> qui est renseigné sur la notification de la décision d'ouverture de compte spécial et permet d'assurer l'objectif de la loi.

L'éventuelle mention d'un fonctionnaire déterminé de ce service ne présente dans ce cas qu'un intérêt limité et n'a rien d'essentiel.

Aussi est-ce vainement que l'appelante invoque cette absence de mention du nom d'un fonctionnaire du service auquel il s'agit de s'adresser pour disposer de plus amples informations sur le dossier pour mettre en cause la validité de la notification de l'acte d'ouverture de compte spécial.

Il s'ensuit que c'est à tort que l'appelante invoque la nullité de la notification de la décision d'ouverture du compte spécial et/ou de la décision d'ouverture du compte spécial.

Quant à la motivation des amendes

En vertu de l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales, << chaque fois qu'une administration fiscale adresse à un contribuable un avis par lequel il lui est réclamé une amende administrative, cet avis mentionne les faits constitutifs de l'infraction et la référence aux textes légaux ou réglementaires dont il a été fait application, et donne les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l'amende >.

En l'espèce, la décision d'ouverture de compte spécial reprend l'historique du compte spécial sur la période du 30 novembre 2015 au 29 février 2016 et reprend le montant des taxes impayées restant dues, des intérêts de retard et de l'amende⁹.

Elle ajoute à propos de l'obligation de dépôt que la << déclaration périodique doit être déposée mensuellement pour le 20^ème jour du mois qui suit la période à laquelle elle se rapporte (Code de la TVA, article 53, § 1 ^er, 2° et arrêté royal N°1 du 29 décembre 1992, article 18, § 1'). Dans certains cas, une dérogation permet de déposer la déclaration périodique trimestriellement pour le 20^ème jour du mois qui suit le trimestre auquel elle se rapporte (arrêté royal N°1 du 29 décembre 1992, article 18, § 2). En tant qu'assujetti mensuel, vous êtes tenu de déposer votre déclaration pour le 20^ème jour du mois qui suit celui auquel elle se rapporte >.

Elle ajoute à propos des amendes proportionnelles réduites pour défaut de paiement de 29.890,00 euros que la <<TVA doit être acquittée dans le délai fixé pour le dépôt de la déclaration périodique visé au point 1. << Obligation de dépôt > ci-avant (Code de la TVA, article 53, § 1 ^er, alinéa 1^er, 3°). L'amende pour défaut de paiement de la taxe est fixée à deux fois la taxe éludée (Code de la TVA, article 70, § 1^er, alinéa 1'). Cette amende est réduite à 15 % de la taxe due 199.290,00 EUR et arrondie à l'euro inférieur ou la dizaine d'euros inférieure selon que son montant est inférieur ou supérieur à 250 EUR (arrêté royal N°41 du 30 janvier 1987, article 1', alinéa 1 ^er, 1° et son annexe, tableau G, section première, I, 2, A). Le montant de la TVA due correspond au solde initial du compte spécial augmenté des montants dus à l'Etat (montant des grilles 71 relatives aux déclarations périodiques reprises dans le compte spécial, montant de TVA des décisions TVA, des rectifications de paiement), diminué des montants en faveur de l'assujetti (montant des grilles 72 relatives aux déclarations périodiques reprises dans le compte spécial, montant de TVA des décisions TVA, des paiements et des rectifications de paiement). Les sommes inscrites au crédit du compte spécial sont imputées d'abord sur les frais, ensuite sur les intérêts, puis sur les amendes et enfin sur la taxe due (arrêté royal N°24 du 29 décembre 1992, article 6) »^1°.

Il apparaît clairement de ces mentions que l'infraction consiste dans le défaut de paiement dans le délai légal des taxes dues qui sont déterminées, que l'ensemble des textes légaux ou réglementaires appliqués sont repris et ainsi que les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l'amende fixée par la loi à deux fois la taxe éludée et réduite à 15 % conformément au tableau G, section première, I, 2, A de l'annexe à l'arrêté royal n°41 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée.

Aucune violation de l'obligation de motivation prévue par l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales n'est établie.

L'appelant critique également à tort l'absence de motivation de la décision d'ouverture de compte spécial qui est une faculté qui peut être exercée en application de l'article 8, § 1', de l'arrêté royal n°24 du 29 décembre 1992 qui est cité dans la notification de décision de taxation et ne nécessite pas d'autre justification.

Quant à l'annulation de l'amende pour inconstitutionnalité de l'article 70, § 1', du Code de la TVA vu le sursis qu'il y aurait lieu d'accorder.

Les amendes ont été infligées, en l'espèce, en application de l'article 70, § 1', du Code de la TVA et l'appelante invoque l'inconstitutionnalité de cette disposition en ce qu'elle ne prévoit pas la possibilité d'octroi du sursis¹¹ dont elle voudrait pouvoir bénéficier.

Ces amendes ont incontestablement un caractère répressif au sens de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme.

En effet, aux termes de l'article 6, § 1', de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. La circonstance qu'une sanction fiscale ne peut être qualifiée de sanction pénale en droit interne n'exclut pas que cette mesure puisse être de nature pénale au sens de l'article 6, § 1 ^er, de cette Convention et tel est le cas lorsque, comme en l'espèce, la disposition violée s'adresse à tous les citoyens en leur qualité de contribuables et que la mesure ne vise pas à indemniser un dommage pécuniaire mais poursuit essentiellement un but préventif et répressif¹², le montant des amendes étant du reste, en l'espèce, élevé puisque de 29.890,00 euros¹³.

La Cour constitutionnelle a considéré que < l'article 70, § 1', alinéa 1er, du Code de la TVA viole les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce qu'il ne permet pas au tribunal de première instance d'assortir d'un sursis l'amende prévue par cette disposition » mais également que < lorsque la loi du 29 juin 1964 n'est pas applicable, il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait¹⁴, de sorte qu'en l'absence d'intervention du législateur, la Cour ne peut accorder le sursis.

La Cour constitutionnelle a néanmoins considéré à propos de l'article 70, § 2, alinéa 1', du Code de la TVA qui n'est pas compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas à la juridiction fiscale saisie d'accorder le bénéfice du sursis, que < Ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi »¹⁵, ce qui est transposable pour les amendes prévues à l'article 70, § 1er du Code de la NA.

Les infractions sont en l'espèce établies et le montant des amendes de 15 % des taxes impayées n'apparaît pas disproportionné aux infractions liées au non-paiement de la taxe dans les délais légaux.

L'appelante relève cependant, sans être contredite, que le retard de paiement est lié au retard dans le traitement des enrôlements ayant retardé les remboursements de réductions d'impôts qui lui sont rétrocédés par ses clients, qu'elle a contacté l'administration de manière anticipée pour lui faire part du problème de trésorerie engendré par ces retards, qu'elle a remboursé le montant de la dette en principal dès rétrocession par ses clients des remboursements d'impôts et a respecté le plan de paiement négocié avec Monsieur Daxhelet¹⁶.

Elle ajoute, à juste titre, que l'administration n'apporte aucun argument concret pour critiquer et contester que l'appelante puisse bénéficier du sursis en tout ou partie s'il était prévu par la loi.

Dans ce contexte, le Cour aurait accordé à l'appelante la mesure du sursis, à tout le moins pour une partie de l'amende, si elle était prévue par la loi.

Lorsque le juge fiscal estime qu'il y aurait eu lieu d'accorder un sursis si cette mesure avait été prévue par la loi, il accorde le redressement approprié au demandeur en refusant de faire application de l'article 70, §1, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur aioutée¹⁷.

Dès lors que le juge estime qu'il y aurait lieu d'accorder le sursis, en tout ou partie, il doit refuser de faire application de la disposition légale prévoyant des amendes qui est considérée comme violant les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'elle ne prévoit pas la possibilité d'octroi du sursis.

Il s'ensuit que les amendes de 29.890,00 euros en cause doivent être annulées.

Quant aux dépens

Lorsque le juge d'appel réforme la décision du premier juge quant à l'indemnité de procédure, il est tenu, en ce qui concerne l'indexation de l'indemnité de procédure due pour la procédure en première instance, de se placer à la date de la décision prononcée par le premier juge¹⁸.

Aussi l'indemnité de procédure correspondant à l'enjeu du litige de 2.400,00 euros applicable à la date du jugement déféré sera-t-elle retenue pour les dépens d'instance, l'indemnité de procédure d'appel indexée de 3.000,00 euros étant appliquée pour l'instance d'appel.

Dispositif

PAR CES MOTIFS

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

La cour, statuant contradictoirement et dans les limites de sa saisine, Dit l'appel recevable et fondé.

Dit la demande de l'appelante relative aux amendes fondée et annule les amendes litigieuses de 29.890,00 euros.

Condamne l'Etat belge à la restitution de toutes sommes indûment perçues, à majorer des intérêts de retard calculés conformément à la loi.

Condamne l'intimé aux dépens des deux instances liquidés à 5.400 euros dans le chef de l'appelante et lui délaisse ses propres dépens.

Constate l'exemption du paiement des droits de mise au rôle en application des articles 279 et 162, 4°, du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIÈME chambre B de la cour d'appel de Liège, où siégeait le président P.G. comme juge unique et prononcé en audience publique du 4 décembre 2023 par le président P.G., avec l'assistance du greffier M.C.

P.G., le président

M.C., greffier

1 Cf. pièce 1 du dossier de l'intimé.

2 Cf. pièce 4 du dossier de l'appelante.

3 Cf. pièce 2 du dossier de l'intimé.

4 Cf. pièce 1 du dossier de procédure d'instance.

5 Cf. Cass., 8 avril 2011, C.10.0202.N, www.juportal.be.

6 Cf. pièce 1/3 du dossier de l'intimé.

Cf. dernières conclusions de l'intimée p. 8.

8 Ce que critique l'appelante, sans remettre en cause le système sécurisé d'accès du seul chef de team territorialement compétent pour la validation des comptes spéciaux invoqué par l'Etat belge, lorsqu'elle pose que < l'exigence de signature constitue une formalité substantielle et non accessoire, de sorte que son absence doit en principe entraîner l'annulation de l'acte. C'est en vain que l'Administration tente d'invoquer une forme de signature électronique pour combler cette lacune >>. Cf. ses dernières conclusions p. 7.

⁹ Notification de l'ouverture du compte spécial, page 2.

10 C'est la Cour qui souligne.

ii La suspension est évoquée p. 8 et non ultérieurement et une telle mesure n'est pas conciliable avec une procédure qui ne se déroule pas devant une juridiction pénale, la décision de la juridiction fiscale ne consistant pas à prononcer une condamnation à une amende mais à contrôler la décision administrative qui l'inflige. Cf. à cet égard C. Const. 21 février 2013, arrêt n⁰13/2013, point B.5.2.

12 C. Const, 27 mars 2014, arrêt n° 55/2014, points B3 et B4; Cass., 21 septembre 2018, F.17.0141.N, www.juportal.be.

13 Cf. pièce 1/2 du dossier de l'intimée.

14 Cf. C. Const., 6 novembre 2008, arrêt n°157/2008.

15 Cf. C. Const., 21 février 2013, arrêt n°13/2013, points B.4. 3. Cf. également à propos de l'article 70, § ter bis, du Code de la TVA C. Const., 20 février 2020, n°32/2020.

16 Cf. pièces 1, 2, 3 et 5 du dossier de l'appelante.

17 Cf. Cass., 12 janvier 2018, F.16.0127 F, www.juportal.be à propos de l'article 72, § 2, alinéa l ^er, du Code de la TVA.

18 Cf. Cass., l ^er mars 2019, C.18.0129.N, www. jupostal.be.

Note du SPF Finances

Note de l’administration

Lien avec jugement / l’arrêt à l’antérieur

réformant partiellement le jugement du tribunal de première instance de Namur, Division Namur, (11ème Ch. B) du 30.04.2020, RG 17/1071/A, favorable à l’Etat belge

Rémarques ou commentaires

Législation

Articles 70 et 84 du Code de la TVA

Arrêté royal n°41 du 30.01.1987

Article 8 de l’AR n°24

Arrêté du Régent n°78 du 18 mars 1831, article 9

Article 2, 3°, de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l’administration