Champ d'application, livraison de biens, opération imposable, serviceTaxe sur la valeur ajoutée

Fiche du SPF Finances

Texte du jugement

Corps de la décision

Le texte est publié uniquement dans la langue originale

RECHTBANK VAN EERSTE AANLEG TE GENT - ZESDE FISCALE KAMER - OPENBARE TERECHTZITTING VAN 01 JUNI 2005

Rolnummer 01/1189/A

In de zaak van :

De heer J. D. B., handelaar (ingeschreven in het H.R. te Sint-Niklaas onder nr. …, met ondernemingsnummer …), wonende te …, …;

eiser,

hebbende als raad meester F. V., advocaat te …, …,

tegen :

De BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de Minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is aan de Wetstraat 12. te 1000 BRUSSEL, op vervolging en benaarstiging van de Rekenplichtige van het BTW-ontvangkantoor te Sint-Niklaas, met kantoren te 9100 Sint-Niklaas, Driekoningenstraat 4 bus 5,

verweerder,

hebbende als raad meester E. V. A., advocaat te …, …,

Vonnist de rechtbank als volgt :

1. PROCEDURE

1.1. Partijen werden gehoord in hun middelen en conclusies op de openbare terechtzitting van deze rechtbank en kamer van 27 april 2005; De debatten werden gesloten en de zaak werd in beraad genomen;

1.2. Het dossier van de rechtspleging en de overtuigingsstukken werden ingezien, in het bijzonder de geding inleidende dagvaarding, de onderscheiden conclusies van partijen evenals de onderscheiden dossiers van partijen;

2. DE VORDERING

2.1. De vordering strekt ertoe verzet te doen tegen het dwangbevel (gekend onder Reg. …), uitgevaardigd door mevrouw F. D. R., E.a. Inspecteur van het BTW-Ontvangkantoor te Sint-Niklaas op 20 december 2000 en uitvoerbaar verklaard door de heer J. V., Gewestelijk Directeur van de Administratie van de BTW, registratie en domeinen sector BTW te Antwerpen op 27 december 2000 en bij aangetekend schrijven d.d. 4 januari 2001 verzonden aan eiser samen met het PV d.d. 15 december 1999;

Voormeld dwangbevel betreft een totaal bedrag van … BEF (… EUR), te vermeerderen met intresten;

2.2. De vordering zoals laatst gelibelleerd in besluiten luidt meerbepaald als volgt :

“…

De vordering van concluant ontvankelijk en gegrond te verklaren :

Dienvolgens het bestreden dwangbevel met het nr. Reg. … d.d. 27 december 2000 te vernietigen en concluant te ontslaan van de in het dwangbevel gevorderde sommen;

Verweerder te veroordelen tot de integrale terugbetaling van alle bedragen die ten onrechte werden betaald of ingehouden en die werden toegerekend op de sommen vermeld in het dwangbevel waarvan thans de vernietiging wordt gevorderd;

In ondergeschikte orde, alvorens recht te doen, de volgende drie prejudiciële vragen te stellen aan het Europese Hof van Justitie aangaande de verenigbaarheid van artikel 64, par. 3 W.BTW met het Europese recht :

- is artikel 64, par. 3 W.BTW een afwijkende maatregel in de zin van artikel 27 van de Zesde Richtlijn zodat deze bepaling conform artikel 27.5 had moeten worden gemeld aan de Europese Commissie ?

- heeft de niet-naleving van de meldingsverplichting ex artikel 27.5 van de Zesde Richtlijn tot gevolg dat artikel 64, par. 3 W.BTW niet mag worden toegepast in het interne recht ?

- de tekst van artikel 64, par. 1-3 W.BTW luidt als volgt :

"Par. 1. Hij die goederen verkrijgt of produceert om ze te verkopen, wordt behoudens tegenbewijs geacht de door hem verkregen of geproduceerde goederen te hebben geleverd onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt.

Par. 2. Hij die diensten verricht, wordt behoudens tegenbewijs geacht dat te hebben gedaan onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt.

Par. 3. Wanneer iemand als bedoeld in de par. 1 of 2 handelingen verricht met betrekking tot goederen of diensten die aan een verschillend tarief onderworpen zijn, dan worden die handelingen behoudens tegenbewijs geacht voor het geheel betrekking te hebben op de goederen of de diensten waarvoor het hoogste tarief geldt.

…”

Is artikel 64, par. 3 W.BTW, in zoverre het een universeel vermoeden van toepasbaarheid van het hoogste BTW-tarief instelt voor handelingen gesteld door dezelfde belastingplichtige die onderworpen zijn aan verschillende tarieven verenigbaar met het evenredigheidsbeginsel ?

Verweerder te veroordelen tot de kosten (...)

Het te wijzen vonnis uitvoerbaar te verklaren bij voorraad, niettegenstaande elk rechtsmiddel, zonder zekerheidsstelling en met uitsluiting van de mogelijkheid tot kantonnement;

…"

3. FEITEN EN GESCHlL

3.1. Op 5 juni 2000 en op 7 juli 2000 werd door de heer V., E.a. Inspecteur bij het controlecentrum AOIF te Sint-Niklaas een BTW-controle uitgevoerd bij eiser;

3.2. Naar aanleiding van deze bezoeken werd op 1 september 2000 een correctie­opgave aan eiser toegezonden;

3.2.1. In voornoemde correctie-opgave werden een aantal inbreuken op de aftrekregeling ten aanzien van goederen en/of diensten die volledig bestemd zijn voor privé- of andere dan beroepsdoeleinden weerhouden, voor een bedrag van … BEF of … EUR aan BTW;

Deze vaststellingen werden door eiser niet betwist;

Vervolgens werden een aantal (door eiser betwiste) inbreuken op het KB nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de BTW en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven weerhouden;

3.2.2. Zo werd gesteld dat eiser embryo's van rij- en/of springpaarden heeft verkocht die werden gefactureerd met toepassing van het BTW-tarief van 6 %;

Aangezien op deze verkopen het normale BTW-tarief zou verschuldigd zijn, zou … BEF (… EUR) te weinig zijn aangerekend;

3.2.3. Voorts werd gesteld dat eiser facturen en/of ontvangstbewijzen heeft afgeleverd voor de levering van paardensperma enerzijds, en voor verblijf, medische begeleiding, dekgeld, kunstmatige inseminatie en diagnoses met betrekking tot paarden anderzijds;

De levering van paardensperma werd gefactureerd met toepassing van het BTW­tarief van 6 %, de andere handelingen werden gefactureerd aan het normale tarief (zijnde 20,5 % tot 31 december 1995 en 21 % vanaf 1 januari 1996);

Eiser zou volgens verweerder een verkeerd tarief hebben toegepast met betrekking tot de levering van paardensperma;

Volgens verweerder zou de levering van paardensperma eveneens aan het gewone tarief onderworpen zijn, zodat dientengevolge nog een bedrag van … BEF (… EUR) aan BTW in hoofdsom zou verschuldigd zijn;

3.2.4. Tenslotte werd in de correctie-opgave gesteld dat eiser ten onrechte geen Belgische BTW heeft aangerekend op "dienstverrichtingen” in Nederland;

Deze verrichtingen betreffen eveneens de levering van paardensperma;

Volgens verweerder zou hierdoor een bedrag van … BEF (… EUR) aan BTW verschuldigd zijn;

3.3. Bij schrijven d.d. 8 september 2000 verklaarde eiser zich niet akkoord met de gegevens opgenomen in de correctieopgave d.d. 1 september 2000;

3.4. Op 15 december 2000 werd door de heer E.a. Inspecteur V. een proces­verbaal opgesteld met betrekking tot de in de correctieopgave weerhouden elementen;

3.5. Op grond van voormeld proces-verbaal van 15 december 2000 werd op 20 december 2000 het litigieuze dwangbevel uitgeschreven;

3.6. Bij schrijven d.d. 12 januari 2001 werd door eiser tegen het voorliggende dwangbevel willig beroep aangetekend bij de heer Gewestelijk Directeur van de Administratie van de BTW te Antwerpen;

3.7. Het willig beroep van eiser werd bij beslissing d.d. 5 maart 2001 gedeeltelijk ingewilligd;

M.b.t. de hoofdbetwisting, nl. het BTW-tarief toepasselijk op de verkoop van paardensperma, werd het bezwaarschrift afgewezen;

Eiser kan zich niet akkoord verklaren met de gegevens opgenomen in het dwangbevel gekend onder Reg. … dd. 20 december 2000 en heeft er om die redenen verzet tegen aangetekend overeenkomstig artikel 89 W. BTW;

3.8. In casu betwist eiser volgende posten van de correctieopgave d.d. 1 september 2000 op grond waarvan het bestreden dwangbevel werd uitgevaardigd :

- De door verweerder weerhouden inbreuken op het KB nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de BTW en tot indeling van de goederen en de diensten naar aanleiding van de verkoop van embryo’s van rij- of springpaarden; Deze post betreft een bedrag van … BEF of … EUR aan BTW in hoofdsom;

- De door verweerder weerhouden inbreuken op het KB nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de BTW en tot indeling van de goederen en de diensten naar aanleiding van de verkoop van paardensperma; Deze post betreft een bedrag van … BEF of … EUR;

- De vermeende inbreuken op artikel 21 par. 1 W.BTW m.b.t. de localisatie van diensten naar aanleiding van handelingen verricht met Nederlandse afnemers; Deze post betreft een bedrag van … BEF of … EUR aan BTW in hoofdsom;

- De opgelegde geldboete ten bedrage van … BEF of … EUR;

4. BESPREKING

4.1. de verkoop van embryo's

ln de correctieopgave d.d. 1 september 2000 werd door de administratie gesteld dat de verkopen van embryo's ten onrechte werden onderworpen aan het verlaagde tarief van 6 %, terwijl zij hadden moeten onderworpen worden aan het normale tarief van 21 %;

Op deze grond werd een bedrag van … BEF of … EUR opgenomen in het bestreden dwangbevel;

In de directoriale beslissing d.d. 5 maart 2001 m.b.t. het door eiser ingediende willig bezwaar werd de grief van eiser m.b.t. de verkoop van embryo's ingewilligd en gaf verweerder toe dat op de verkoop van embryo's terecht het tarief van 6 % werd toegepast;

Deze post werd dan ook ten onrechte opgenomen în het bestreden dwangbevel, dat op dit punt dient te worden vernietigd;

4.2. De opgelegde geldboete ten bedrage van … BEF of … EUR

De goede trouw van eiser wordt niet betwijfeld;

De onderhavige discussie betreft een principiële discussie;

Er bestaat dan ook geen redelijke verantwoording voer de opgelegde boete van … BEF of … EUR, die integraal dient te worden kwijtgescholden;

Ook op dit punt dient het bestreden dwangbevel te worden vernietigd;

4.3. De door verweerder weerhouden inbreuken op het KB nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de BTW en tot indeling van de goederen en de diensten naar aanleiding van de verkoop van paardensperma; Deze post betreft een bedrag van … BEF of … EUR

Dit element van de taxatie is ontleend aan volgende vaststellingen van de controlerende ambtenaar in het PV van 15 december 2000 :

"…

Ik heb vastgesteld dat de heer D. B. J. talrijke facturen en/of ontvangstbewijzen veearts heeft uitgereikt aan particuliere personen en aan vennootschappen, voor de navermelde prestaties :

- de levering van vers sperma van hengsten (spring- of rijpaarden) met aanduiding van de naam van de hengst en het aantal dosissen;

- verblijf van de merries in de stallen en/of weiden;

- medische begeleiding, dekgeld, kunstmatige inseminatie (K.I.), diagnose, enz.

Per afnemer komt het voor dat :

- ofwel alleen de levering van sperma wordt gefactureerd (met 6 % BTW);

- ofwel zowel de levering van sperma als "medische begeleiding", "verblijf' en "diagnose" wordt gefactureerd, hetzij op één factuur (de levering van sperma aan 6 %, de andere handelingen aan het normale tarief) hetzij op twee onderscheiden facturen (de eerste met betrekking tot de levering van sperma met 6 % BTW, de tweede met betrekking tot de andere handelingen aan het normale BTW-tarief).

Ik heb eveneens vastgesteld dat het merendeel van de afnemers particulieren zijn en dat er slechts enkele facturen worden uitgereikt aan veeartsen.

Bovendien beschikt de heer D. B. over een infrastructuur om paarden te herbergen en medisch te begeleiden. Bij de plaatsbezoeken kon ik vaststellen dat er telkens een zeer groot aantal paarden aanwezig was in de omliggende weiden en dat er een constante aan- en afvoer van paarden plaatsvond.

Overeenkomstig artikel 10 van het BTW-Wetboek wordt als een levering van een goed beschouwd de overdracht of de overgang van macht om als een eigenaar over een goed te beschikken. De loutere overdracht van sperma zonder bijkomende diensten maakt aldus een levering in de zin van artikel 10 van voornoemd wetboek uit. Wanneer echter de handelingen diensten tot voorwerp hebben als bedoeld in artikel 18 par. 1, 1° van hetzelfde wetboek, zoals de diensten van dierenartsen, en in het kader van deze dienstverlening de veearts sperma gebruikt om de behandeling van inseminatie van het dier te voltooien, zijn deze producten aan te merken als hulpstoffen die onontbeerlijk zijn voor het verstrekken van de dienst van inseminatie. De waarde van deze producten moet als een bestanddeel van de prijs van de dienst worden aangemerkt en is derhalve belastbaar tegen het tarief van die dienst.

Diensten met betrekking tot dieren, andere dan deze bedoeld in rubriek I, 1, van tabel A van de bijlage bij het Koninklijk Besluit nr. 20 van 20 juli 1970, in casu hier ren-, rij- en springpaarden, zijn onderworpen aan het normaal tarief overeenkomstig artikel 1, 3° van het voornoemd Koninklijk besluit. Het normaal tarief bedraagt 20,5 % voor de handelingen waarvan het belastbaar feit overeenkomstig artikel 22 van het BTW-Wetboek plaatsvond tussen 1 januari 1994 en 31 december 1995 en 21 % voor de handelingen waarvan het belastbaar feit plaatsvond na 1 januari 1996.

Overeenkomstig artikel 64 par. 1, 2 en 3 wordt hij die goederen verkrijgt of produceert om ze te verkopen behoudens tegenbewijs geacht de door hem verkregen of geproduceerde goederen te hebben geleverd onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt en wordt hij, die diensten verricht, behoudens tegenbewijs geacht dat te hebben gedaan onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt. Wanneer iemand voornoemde handelingen verricht met betrekking tot goederen of diensten die aan een verschillend tarief onderworpen zijn, dan worden die handelingen behoudens tegenbewijs geacht voor het geheel betrekking te hebben op de goederen of de diensten waarvoor het hoogste tarief geldt.

In bijlage 1 worden de handelingen opgenomen waarvoor de belastingplichtige terzelfdertijd een ontvangstbewijs aflevert aan éénzelfde klant voor prestaties van dierenarts, welke de betrokkene onderwerpt aan het BTW-tarief van 20,5 % (december 1995) en 21 % en facturen voor de leveringen van sperma waarop betrokkene het BTW-tarief van 6 % toepast. Vanaf 1998 stelt belastingplichtige op dezelfde datum telkens twee facturen op waarbij op de ene factuur de diensten van de veearts en verzorging en huisvesting van de dieren worden aangerekend, onderworpen aan het BTW­tarief van 21 % en anderzijds een factuur waarop de levering van sperma wordt gefactureerd, waarbij het BTW-tarief van 6 % wordt toegepast In de linkerhelft van de lijst in bijlage 1 wordt de factuur of het ontvangstbewijs vermeld terwijl in de rechterhelft de overeenstemmende factuur voor levering van sperma wordt vermeld.

Gezien het sperma niet louter werd geleverd maar de betrokken belastingplichtige in het kader van zijn dienstverlening als veearts dit product heeft gebruikt om hetzij de gastdieren te insemineren hetzij een eicel te bevruchten en het embryo vervolgens in te planten in het gastdier, hetgeen neerkomt op dienstprestaties als bedoeld in artikel 18, par. 1, 1° BTW­Wetboek, heeft de betrokken veearts met betrekking tot deze handeling ten onrechte een gedeelte van de handeling aangemerkt als een loutere levering van een goed, terwijl het in feite één economische handeling betreft met het doel het door de klant aangeboden gastdier te bevruchten, hetzij via inseminatie, hetzij via inplanting van een bevrucht embryo. Het voorwerp van dergelijke handeling vormt in zijn geheel een dienst. verstrekt door een veearts en het geheel van de prijs, die de klant wordt aangerekend, wordt belast tegen het BTW-tarief van 21 %.

…”

Eiser betwist daarentegen met klem dat hij in de door de administratie weerhouden gevallen telkenmale is overgegaan tot de dienstverlening (als veearts) van kunstmatige inseminatie, zodat in vele gevallen hij inderdaad is overgegaan tot de loutere levering van paardensperma.·

Volgens eiser kan dit niet worden afgeleid uit de vaststelling van een dubbele “facturatie", uit het feit dat het merendeel van de afnemers particulieren zijn en uit de vaststelling dat eiser beschikt over een infrastructuur om paarden te herbergen en medisch te begeleiden en uit de vaststelling “dat er telkens een zeer groot aantal paarden aanwezig was in de omliggende weiden en dat er een constante aan- en afvoer van paarden plaatsvond'' (zie hoger);

Verweerder legt buiten het voormelde PV slechts één enkel bijkomend stuk voor, zijnde stuk 5, waarin een van de afnemers van eiser wordt ondervraagd als volgt :

“…

VRAGEN.

Betreft BVBA M. A.

Was U in 1998 in bezit van 1 of meerdere spring- of renpaarden of stond U in voor de verzorging van dergelijke paarden ?

Werd(en) dit (of deze) paarden in 1998 bevrucht via kunstmatige inseminatie of inplanting van embryo ?

Door wie werd of werden deze K.I. of inplantingen uitgevoerd ?

Waar gebeurde(n) de K.I.(s) of inplantingen ?

ANTWOORDEN

(...)

Wij bezaten in 1998 geen spring- of renpaarden.

Bijgevolg is er ook geen sprake van K.l., geen embryo’s.

Wel lespaarden, manegepaarden, die gedekt werden door D. B. J.

Zie bijgevoegde facturen.

…"

Het komt de rechtbank voor dat de voormelde vaststellingen in het PV en het voormelde enige stuk 5 onvoldoende zijn om te besluiten tot de gevolgtrekkingen die verweerder maakt;

Het was voor de administratie van verweerder perfect mogelijk om de afnemers van eiser (meer) systematisch te gaan ondervragen, wat in casu klaarblijkelijk niet is gepeurd;

De gevolgen op BTW-vlak voor eiser zijn evenwel buiten verhouding tot de moeite die de administratie van verweerder zich heeft bespaard door voormeld onderzoek niet te doen;

Ook op dit punt dient het dwangbevel te worden vernietigd;

4.4. De vermeende inbreuken op artikel 21, par. 1 W.BTW m.b.t. de localisatie van diensten naar aanleiding van handelingen verricht met Nederlandse afnemers. Deze post betreft een bedrag van … BEF of … EUR aan BTW in hoofdsom

Nadat de administratie van verweerder zoals hoger heeft vastgesteld dat de levering van paardensperma door eiser steeds moet worden beschouwd als zijnde subsidiair aan een dienstverrichting (kunstmatige inseminatie of inplanting van een embryo) worden de door eiser aangegeven intracommunautaire leveringen verworpen.

Vervolgens maakt de administratie toepassing van het vermoeden van artikel 21 W.BTW teneinde de plaats van de dienstverrichting in België te situeren.

Zoals hoger (onder randnr. 4.3.) reeds werd gezegd, kan uit de vaststellingen van de administratie niet met voldoende zekerheid worden afgeleid wat verweerder doet nl. dat eiser in alle weerhouden gevallen is overgegaan tot kunstmatige inseminatie;

Ook op dit punt dient dient het bestreden dwangbevel te worden vernietigd;

4.5. Gelet op wat voorafgaat, dient op de andere elementen van de vordering van eiser niet meer te worden ingegaan nu zij voor de oplossing van onderhavig geschil niet langer relevant zijn;

4.6. Overeenkomstig artikel 92bis W.BTW wordt de tenuitvoerlegging van de gerechtelijke beslissing geschorst door de termijnen van verzet, hoger beroep en cassatie, alsmede door het verzet het hoger beroep en de voorziening in cassatie;

Aldus kan de gevraagde voorlopige tenuitvoerlegging niet worden toegestaan.

Dispositif

OP DIE GRONDEN,

DE RECHTBANK, rechtdoende OP TEGENSPRAAK

Gelet op de artikelen 2, 24, 34, 37 en 41 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik van talen in gerechtszaken;

Alle andersluidende conclusies van de hand wijzend;

Verklaart de vordering van eiser ontvankelijk en gegrond in de hierna bepaalde mate;

Vernietigt het bestreden dwangbevel met het nr. Reg. … d.d. 27 december 2000 en ontslaat eiser van de in het dwangbevel gevorderde sommen;

Veroordeelt verweerder tot de integrale terugbetaling van alle bedragen die ten onrechte werden betaald of ingehouden en die werden toegerekend op de sommen vermeld in het litigieuze dwangbevel;

Wijst het anders en/of meer gevorderde af;

Veroordeelt verweerder tot de kosten;

Begroot de kosten :

- in hoofde van eiser op … EURO rechtsplegingsvergoeding + … EURO dagvaardingskosten;

- in hoofde van verweerder op … EURO rechtsplegingsvergoeding.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting door de zesde fiscale kamer van de rechtbank van eerste aanleg te Gent, op woensdag één juni tweeduizend en vijf, waar aanwezig waren :

de heer M. V. d. B., alleenrechtsprekend rechter, voorzitter van deze kamer,

mevrouw G. L., griffier.

G. L. M. V. d. B.