Fiche du SPF Finances
Arrêt de la Cour d’appel de Gand du 12.12.2017
WF 714-15-15/011028
(Favorable à l’administration)
Taxe sur la valeur ajoutée – Amendes fiscales - Intention d’éluder ou de permettre d’éluder la taxe – Motivation de la contrainte – Motivation de l’amende fiscale
Dispositions légales
Article 70 du Code de la TVA
Article 1er, dernier alinéa, de l’arrêté royal n° 41 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée
Article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales
Articles 2 et 3 de la loi du 29 juillet 1991 relative à la motivation formelle des actes administratifs
Résumé
1. Faits de la cause et antécédents de la procédure
L’assujetti est comptable et exerce son activité par le biais de différentes sociétés. Il n’a pas repris dans son facturier de sorties des factures établies et/ou émises en 2011. La différence entre le chiffre d’affaires déclaré et le chiffre d’affaires non déclaré est si importante qu’elle devait être remarquée lors de l’établissement de la déclaration TVA. En l’espèce, on ne peut pas parler d’une simple négligence ou de laxisme. L’infraction a clairement été commise dans l’intention d’éluder ou de permettre d’éluder la taxe. Le premier juge a considéré que l’amende infligée est disproportionnée par rapport à l’infraction commise et a réduit l’amende à 10.000 €.
L’Etat belge a introduit un recours en appel.
2. L’arrêt de la cour d’appel
Concernant le caractère frauduleux, la cour se rallie à la position de de l’administration. Il n’est pas acceptable qu’une telle personne, dont la profession est de tenir des comptabilités, n’aurait pas remarqué de telles anomalies dans sa comptabilité. C’est à juste titre que l’administration souligne qu’il ne peut pas être accepté qu’une telle personne déclare seulement un quart de son chiffre d’affaires annuel dans ses déclarations TVA. Une telle attitude ne peut pas être tolérée alors qu’il est attendu dans le chef d’un assujetti qui ne fraude pas qu’il respecte la législation.
L’intention d’éluder ou de permettre d’éluder la taxe est également constatée. Dès lors, c’est à juste titre que l’administration n’a pas appliqué l’échelle de réduction des amendes fiscales proportionnelles prévue à l’arrêté royal n° 41 et ce conformément à l’article 1er, dernier alinéa, de ce même arrêté royal.
On trouve une confirmation supplémentaire de cette fraude dans le fait que la TVA, qui se rapporte aux factures adressées aux personnes liées, n’a pas été déclarée tandis que la TVA versée par un tiers a quant à elle été déclarée.
Le juge auquel il est demandé de contrôler la sanction administrative, qui a un caractère pénal au sens de l’article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés mentales, doit examiner la légalité de cette sanction et peut contrôler en particulier si cette sanction est conforme aux exigences impératives des conventions internationales et du droit interne, y compris les principes généraux du droit. Ce droit de contrôle doit notamment permettre au juge de vérifier si la sanction n’est pas disproportionnée à l’infraction.
A cet égard l’amende infligée réprime l’opération frauduleuse. Il s’agit d’une infraction grave qui vise clairement à éluder l’impôt légalement exigible, qui est par essence une attitude extrêmement asociale, et dont la motivation est l’appât du gain. Dans ces circonstances, l’amende fiscale de 200% infligée est proportionnelle à l’infraction commise et a été équitablement infligée.
Observations
L’Etat belge a fait signifier l’arrêt afin qu’il soit exécuté.
Texte de l’arrêt
L’arrêt est publié uniquement dans la langue originale
Corps de la décision
Arrest van het Hof van beroep te Gent d.d. 12.12.2017 (2016/AR/1235)
BELGISCHE STAAT/ FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIEN, Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door Centrum KMO Kortrijk en Team Invordering Rechtspersonen Kortrijk, met burelen te 8500 KORTRIJK, Hoveniersstraat 31, appellant, hebbende als raadsman mr. M. A., advocaat te …, …
tegen
KANTOOR B. B.V.B,A. met maatschappelijke zetel te …, …, ingeschreven met KBO-nummer …, geïntimeerde, hebbende als raadsman mr. S. J., advocaat te …, …
wijst het hof het volgend arrest:
1. Bij fiscaal verzoekschrift neergelegd ter griffie van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, op 3.2.2015 bestreed de geïntimeerde het dwangbevel (RCIV nr. …) ten laste van de geïntimeerde. In dit dwangbevel werd opgenomen als schuld ten laste van de geïntimeerde : een bedrag van … EUR aan BTW + een proportionele geldboete van … EUR, meer de intresten (in toepassing van artikel 91 §1 BTW-wetboek, te berekenen vanaf 21.1.2012, te vermeerderen met de reeds verlopen intresten ten bedrage van … EUR), hetzij in totaal … EUR, bedrag alsnog te vermeerderen met:
de nalatigheidsintresten te berekenen op de verschuldigde BTW vanaf 21.12.2014, overeenkomstig artikel 91 § 1 BTW-wetboek;
desgevallend de moratoire intresten te berekenen op alle nog verschuldigde sommen niet bedoeld onder vorig gedachtestreepje, die lopen vanaf de kennisgeving of betekening van het dwangbevel overeenkomstig artikel 91, § 4 BTW-wetboek;
de vervolgingskosten, de gerechtskosten en de kosten verbonden aan hypothecaire inschrijvingen.
Voor de eerste rechter vorderde de geïntimeerde dat zou gezegd worden voor recht dat het dwangbevel nietig is, minstens onwettelijk of ongegrond is en dat zou gezegd worden voor recht dat het dwangbevel en de kennisgeving ervan geen gevolg mogen hebben in de mate waarin aangegeven in het inleidend verzoekschrift. Verder vorderde de geïntimeerde dat de terugbetaling zou worden bevolen van alle eventueel in uitvoering van de kennisgeving van dwangbevel met referte … betaalde of ingehouden bedragen, te verhogen met de intresten vanaf datum van betaling of inhouding.
Uit het inleidend fiscaal verzoekschrift is af te leiden dat de geïntimeerde niet betwistte dat zij de in het dwangbevel opgenomen BTW verschuldigd was, maar wel de opgelegde administratieve geldboete betwistte.
Bij vonnis van 22.3.2016 van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, vierde kamer, werd de fiscale vordering ontvankelijk verklaard en in die mate gegrond verklaard dat de bestreden boete werd verminderd tot … EUR. De geïntimeerde werd van het overige afgewezen. De partijen werden elk veroordeeld tot hun eigen gerechtskosten.
Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie van het hof van beroep te Gent op 6.7.2016 heeft de appellant hoger beroep ingesteld tegen het voormelde vonnis.
Het blijkt niet dat dit vonnis werd betekend of dat de appellant er in zou hebben berust (in zover mogelijk).
Het hoger beroep is tijdig en regelmatig.
Het hoger beroep strekt ertoe het bestreden vonnis te horen tenietdoen, de oorspronkelijke vordering van de appellant ontvankelijk en gegrond te horen verklaren, te horen zeggen voor recht dat de bedragen zoals deze zijn opgenomen in het dwangbevel integraal verschuldigd zijn door bvba Kantoor B..
De geïntimeerde van haar kant heeft incidenteel beroep ingesteld tegen het bestreden vonnis, en vordert dat het bestreden vonnis zou worden vernietigd, en haar oorspronkelijke vordering zou worden toegewezen.
2. De geïntimeerde is van oordeel dat het dwangbevel niet naar genoegen motiveert waarom de geïntimeerde zou gehandeld hebben met het oogmerk om belastingen te ontduiken, en acht de artikelen 109 van de wet van 4.8.1986 en 2-3 van de wet van 29.7.1991, betreffende de uitdrukkelijke motivering van bestuurshandelingen, geschonden.
Het bestreden dwangbevel verwijst naar de beslissing tot naheffing dd. 24.11.2014, bijlage bij het dwangbevel. In de beslissing tot naheffing dd. 24.11.2014 wordt onder meer aangehaald:
dat die beslissing gesteund is op de vaststellingen gedaan bij de controle ter plaatse en opgenomen in de correctieopgave dd. 4.11.2014;
dat het proces-verbaal van vaststelling gevoegd is bij het bericht tot naheffing;
dat een aantal opgemaakte en/of uitgereikte verkoopfacturen niet werden opgenomen in het boek voor uitgaande facturen en evenmin werden opgenomen in de BTW-aangifte;
over welke facturen het gaat, met vermelding onder meer van de bedragen ervan, de klant (de BVBA E.-Boekhouding Fiskaliteit, en L. E.), de maatstaf van heffing en het bedrag aan BTW;
dat een bijkomend bedrag aan BTW van … EUR verschuldigd is;
dat een proportionele geldboete van 200 % wordt opgelegd in toepassing van artikel 70 BTW-wetboek, met als redengeving:
“
Deze wettelijke geldboeten worden niet verminderd overeenkomstig de tarieven opgenomen in onderstaande tabel en overeenkomstig artikel 1, laatste alinea, van het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987 (BS. 07.02.1987). Dit omdat de overtredingen werden begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of ontduiking ervan mogelijk te maken.".
In de correctieopgave wordt eveneens aangehaald dat de schalen van vermindering van de proportionele fiscale geldboeten niet van toepassing zijn ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Er wordt aan toegevoegd:
“
Er is immers op duidelijke wijze aangetoond dat niet alle uitgaande facturen in de boekhouding zijn opgenomen. De zaakvoerders in beide vennootschappen is het echtpaar E.-B. (Mevr. C. B. in de BVBA Kantoor B. en dhr. L. E. in de BVBA E. Boekhouding-Fiskaliteit) en volgens het ingediende bezwaarschrift voorziet Mevr. B. in de boekhouding van beide vennootschappen zodat gesteld kan worden dat het bewust niet opnemen van alle uitgereikte facturen gebeurd is met het opzet de belasting te ontduiken. ".
Er moet dan ook aangenomen worden dat de opgelegde boete van … EUR formeel afdoende gemotiveerd is. Er wordt immers duidelijk gemaakt voor welke inbreuken de boete wordt opgelegd, welke wettelijke bepalingen worden toegepast, en waarom aangenomen wordt dat er oogmerk was om belasting te ontduiken of ontduiking ervan mogelijk te maken (er wordt duidelijk van uitgegaan dat het niet opnemen van alle uitgereikte facturen bewust gebeurden, gegeven dat gehaald wordt uit het feit dat de boekhouding van de beide vennootschappen leverancier/klant gedaan wordt door dezelfde persoon).
Er is dan ook geen schending van de hoger aangehaalde wetsbepalingen voorhanden.
Wanneer in de beslissing tot naheffing dd. 24.11.2014 wordt aangevoerd ter staving van de administratieve geldboete van 200 % dat facturen niet in de boekhouding werden opgenomen, dan wordt evident gedoeld op de vaststelling in dezelfde beslissing dat een aantal opgemaakte en/of uitgereikte verkoopfacturen niet werden opgenomen in het boek voor uitgaande facturen en evenmin werden opgenomen in de BTW-aangifte, wat niet ter betwisting staat.
Wanneer vermeld wordt dat de beide vennootschappen dezelfde zaakvoerders hebben, dan wordt dit evident vermeld om aan te geven dat dezelfde personen goed op de hoogte zijn van het reilen en zeilen van de beide vennootschappen.
Wanneer vermeld wordt dat de boekhouding van de beide vennootschappen door dezelfde persoon word gedaan, dan is dit evident om te onderlijnen dat dezelfde boekhouder goed de boekhouding van de beide vennootschappen kent.
Deze vermeldingen komen na de vaststelling dat de niet in uitgaand factuurboek en BTW-aangifte vermelde facturen als uitschrijver de geïntimeerde hebben en als geadresseerde de andere vennootschap.
Uit deze gegevens mocht de appellant formeel halen dat de inbreuken bewust gebeurden (en dus met frauduleus oogmerk), nl. door personen goed bekend met de beide vennootschappen en de boekhouding van de beide vennootschappen, wat impliceert dat dergelijke inbreuk hun opvallen moet.
3. Het hof sluit zich aan bij de stelling van frauduleus oogmerk van de appellant.
Minstens werd niet gereageerd op de uit een beweerde fout voortspruitende anomalieën door personen die de geïntimeerde vennootschap leidden en/of hun boekhouding verzorgden.
Het is niet aanvaardbaar dat dergelijke personen, bovendien professionelen wat het voeren van boekhouding betreft, de (beweerd per vergissing ontstane) onjuistheden in de boekhouding niet zouden hebben opgemerkt. Terecht merkt de appellant op dat niet kan aanvaard worden dat dergelijke personen op een totale jaaromzet van … EUR slechts … EUR in de BTW-aangifte zouden opnemen, hetzij slechts ¼ van de totale omzet (zie de klantenhistoriek voor het jaar 2011, het stuk III/6 van de appellant). Het is niet aan te nemen dat dit niet opvalt, in welk geval van een niet- frauderende belastingplichtige mag verwacht worden dat hij dit rechtzet.
Het oogmerk om de belasting te ontduiken of de ontduiking mogelijk te maken staat dan ook vast. Terecht heeft de appellant geen toepassing gemaakt van de schalen voorzien bij het KB nr. 41 dd. 30.1.1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, dit krachtens artikel 1, laatste lid van dit KB.
Bijkomende bevestiging van deze fraude (en het is de appellant mogelijk aanvullende elementen aan te voeren ter ondersteuning van de motieven in het dwangbevel) vindt men in het gegeven dat het BTW is die betrekking heeft op facturen aan de gelieerde personen de BVBA E. en L. E., terwijl die verschuldigd aan een derde wèl wordt aangegeven. De geïntimeerde geeft de aan gelieerde personen gefactureerde BTW niet aan, maar de gelieerde personen trekken die wel af.
Zo de administratie voor de zaak ten laste van de BVBA E. Boekhouding en Fiscaliteit niet voorhield dat er bedrieglijk opzet was, dan is de uitleg van de administratie dat zij nog niet op de hoogte was van het opzet van de Heer E. binnen zijn vennootschappen, in redelijkheid aanvaardbaar.
4. De rechter aan wie gevraagd wordt een administratieve sanctie te toetsen die een repressief karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM (zoals de thans in betwisting zijnde belastingverhogingen), mag de wettigheid van die sanctie onderzoeken en mag in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van de internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht moet in het bijzonder aan de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter mag onderzoeken of de administratie naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang. De rechter mag hierbij in het bijzonder acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld, maar moet hierbij in acht nemen in welke mate de administratie zelf gebonden was in verband met de sanctie. Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve appreciatie van wat hij redelijk acht, om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen. (vergelijk onder meer met Cass. 15.3.2012, Pas. 2012, nr. 171 p. 597).
Te dezen wordt met de opgelegde boete een frauduleus handelen beteugeld. Het gaat om een ernstige inbreuk waarbij opzettelijk gepoogd wordt de wettelijk verschuldigde belasting te ontduiken, hetzij per essentie een uiterst asociale houding, waarvoor geen ander doeleinde aan het licht komt dan normaal te veronderstellen persoonlijk geldgewin. De door de appellant opgelegde geldboete is in die omstandigheden evenredig aan de begane inbreuk en .in redelijkheid op te leggen.
Dispositif
OP DEZE GRONDEN
HET HOF, rechtdoende op tegenspraak,
Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken;
Ontvangt het hoger beroep en verklaart het gegrond;
Doet het bestreden vonnis teniet, behalve in zoverre dit de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde ontvankelijk verklaart;
Opnieuw wijzende,
Verklaart de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde ongegrond;
Veroordeelt de geïntimeerde tot de kosten van de beide aanleggen, en begroot deze kosten in hun geheel als volgt:
aan de zijde van de appellant: … EUR rechtsplegingsvergoeding hoger beroep;
aan de zijde van de geïntimeerde: op … EUR rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg + … EUR rechtsplegingsvergoeding hoger beroep, hetzij in totaal … EUR;
Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, VIJFDE KAMER, zitting houdende in fiscale zaken, van 12 december 2017.
Aanwezig:
Ondertekeningen
Juriel