Assujettissement, Exemption, Notion de but lucratif, Régie Communale AutonomeTVA - Assujettissement - Exemption - Notion de but lucratif - Régie Communale Autonome - Droit à déduction

I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. l’activité de la RCA étant toujours l’exploitation d’infrastructures sportives, la précédente décision anticipée peut être prolongée pour une nouvelle période de cinq ans ;

1.2. les opérations effectuées par la RCA dans le cadre de l’exploitation des infrastructures sportives énoncées ci-après ne sont pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°du C.TVA ;

1.3. Ces opérations lui confèrent donc la qualité d’assujetti avec droit à déduction ;

1.4. La RCA peut récupérer la totalité de la TVA supportée sur les énergies, les fluides, les travaux d’entretien et de réparation, les éventuels investissements futurs et l’ensemble des différentes charges en amont nécessaires aux activités et parties des infrastructures exploitées par cette dernière avec application de la TVA ;

1.5. La RCA peut opérer la déduction des taxes supportées sur les factures relatives aux dépenses de fonctionnement de la salle X émises par la Ville (pour autant que ces factures ne concernent que les dépenses de fonctionnement relatives aux heures d’utilisations de la RCA.

II. Description des faits

2. La Commune a créé une Régie Communale Autonome en 20XX. Son numéro d’entreprise est le BE , son siège est situé à X.

3. La RCA a comme activité principale l’exploitation d’infrastructures affectées à des activités sportives.

4. Il convient de préciser que le stade X n’a finalement pas été transféré à la Régie Communale Autonome par le biais d’un bail emphytéotique.

5. Dans les faits, seules certaines infrastructures ont fait l’objet d’un transfert à la RCA dans le cadre de la conclusion d’un contrat de concession de services.

6. Ensuite, la Ville a cédé à la RCA un droit d'occupation de la Salle X pendant les plages horaires extra-scolaires. Cette salle ne fera pas l’objet d’un transfert dans le patrimoine de la RCA. Le transfert de cette salle d’éducation physique est formalisé dans le cadre de la convention de concession précitée.

7. Enfin, il convient de préciser que certains espaces au sein des infrastructures précitées consistent en des bureaux et salles de réunion. Ces espaces ne constituent pas des infrastructures nouvelles et étaient déjà présents lors de la demande de décision introduite en 20XX.

8. Ceux-ci sont exclusivement affectée à un usage interne. Il est cependant prévu de mettre l’un d’entre eux à disposition d’un tiers dans le cadre de mises à disposition de courte ou de longue durée.

9. Lorsque la mise à disposition est prévue pour une courte durée, l’article 44, § 3, 2°, 7e tiret du Code de la TVA dispose que cette mise à disposition est soumise au taux de TVA de 21 %, et ce à moins que la mise à disposition ne concerne une personne physique, une organisation sans but lucratif ou toute autre personne affectant ces biens à la réalisation d’opérations liées à des activités médico-socio-culturelles.

10. En revanche, la mise à disposition pour une longue durée, c’est-à-dire supérieure à six mois, est assimilée à une location immobilière. En principe, cette location est exemptée de TVA, conformément à l’article 44, § 3, 2° du Code de la TVA, sauf en cas d’option conjointe pour l’application de la TVA.

11. La RCA, dotée de la personnalité juridique, est un assujetti ordinaire au sens de l’article 4 du C.TVA. Dans l’hypothèse où l’exemption s’appliquerait, que ce soit en raison de la qualité du preneur ou de la longue durée de la mise à disposition, le droit à déduction de la TVA ne peut être exercé que par l’application de la méthode de limitation fondée sur l’affectation réelle des biens et services, conformément à l’article 46, § 2 du Code belge de la TVA.

III. Décision

12. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

Existence d’un but lucratif

13. En ce qui concerne l’exploitation d’infrastructures sportives, les prestations de services consistant en l’octroi du droit d’accéder à des installations sportives ou de divertissement, et l’octroi du droit de les utiliser sont visées par l’article 18, § 1er, alinéa 2, 12°, du C.TVA et sont susceptibles de bénéficier de l’exemption prévue par l’article 44, § 2, 3°, du C.TVA lorsqu’elles sont fournies par un organisme qui ne poursuit pas un but lucratif et que les recettes qu’il retire de ces activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais.

14. Dans la précédente décision anticipée, compte tenu des statuts de la RCA et du plan financier transmis, le SDA a en substance considéré que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation d’infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du C.TVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que, sauf circonstances exceptionnelles, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent et que la RCA réalise effectivement des bénéfices et les distribue à la Ville.

15. La question de savoir si ces dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques (1) et si le but lucratif envisagé s’est bien concrétisé jusqu’à présent, ne relève pas des compétences du SDA, s’agissant de situations ayant déjà produit des effets fiscaux; le SDA n’a par conséquent procédé à aucune vérification dans ce sens.

[(1) Question parlementaire n° 481 de M. Dispa du 16 juillet 2015, Questions et Réponses, Chambre, 2015-2016, n° 52]

16. Ceci étant, compte tenu des remarques formulées ci-avant et pour autant que les montants avancés dans le plan financier transmis par la RCA soient corrects, ce qu’il n’appartient pas au SDA de vérifier, il convient de considérer que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation des infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du C.TVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition que, sauf circonstances exceptionnelles, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent, que les règles relatives aux subsides liés au prix soient respectées et que la RCA réalise effectivement des bénéfices et les distribue à la Ville.

17. Cette position ressort d’ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu’en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu’elles ont un but lucratif et qu’elles entendent distribuer leurs bénéfices, l’assujettissement avec droit à déduction n’est pas contestable.

18. Toutefois, dans une réponse à une question parlementaire de Mme V. Warzée - Caverenne, M. Geens, Ministre des Finances, précise que les RCA qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent en dehors du champ d'application de ces exemptions lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres, et que cela s'est effectivement produit.

19. En outre, dans sa réponse à une question parlementaire de M. Dispa, M. Van Overtveldt, Ministre des Finances, précise qu’il convient encore d’examiner si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et si, le cas échéant, on peut en conclure qu’une exemption est d’application. Ce sera le cas lorsqu’un déficit survient dans le chef de la RCA parce que les prix réclamés au public de l’organisme ne suffisent pas à couvrir les frais d'exploitation et que, par conséquent, il est de facto impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la RCA qui doit être pris en compte. A cet égard, les subsides de fonctionnement mis à la disposition de la RCA par la commune, compte tenu du lien étroit qui unit celles-ci, ne doivent pas être considérés comme des recettes de la RCA. Les subventions directement liées au prix attribuées à la RCA par la commune (et qui sont incluses dans la base d’imposition des services prestés, conformément à l’article 26 du C.TVA) doivent par contre être ajoutées aux recettes de la RCA afin de déterminer si les dispositions statutaires relatives au but de lucre et à l’objectif visant à distribuer des bénéfices sont ou non théoriques.

20. Dans le même ordre d’idées, toujours compte tenu du lien étroit qui unit la Commune et sa RCA, les subsides en capital mis à disposition de la RCA par la Commune ne doivent pas non plus être considérés comme des recettes de la RCA lorsqu’il s’agit d’apprécier l’existence d’un but lucratif dans son chef.

21. La manière de fonctionner décrite aux points 21.1. à 21.5. ci-après permet d’éviter toute confusion entre les subsides de fonctionnement ou en capital, qui ne sont pas considérés comme des recettes de la RCA pour l’appréciation de son but lucratif, et les subsides liés au prix, qui font partie de la base d’imposition des services prestés par la RCA et qui sont considérés comme des recettes de la RCA pour l’appréciation de son but lucratif :

21.1. avant le début de ses activités ou avant le début d’un nouvel exercice comptable, la RCA déterminera le prix de chacune des prestations de services qu’elle fournira (le cas échéant, pour chacune de ces prestations, un prix différent sera fixé en fonction de la nature du preneur de ces prestations (résident de la commune ou non, membre d’un club, école, ...)) ;

21.2. de la même manière, la Commune fixera, avant le début des activités de la RCA ou avant le début d’un nouvel exercice comptable de la RCA, le montant du subside lié au prix qu’elle entend attribuer à chaque prestation de services fournie par la RCA (le cas échéant, en distinguant selon la nature du preneur des prestations) ; il est donc requis que le montant des subsides liés au prix soit déterminé avant toute fourniture de prestations par la RCA ;

21.3. les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément au point 21.2. ci-avant, ne pourront être revus que deux fois par an (à nouveau, l'attention est attirée sur le fait que les subsides liés au prix seront exclusivement adaptés pour les futures prestations) ; la charge de la preuve de la date d’entrée en vigueur de ces nouveaux montants de subsides et du fait qu’ils ne sont pas utilisés rétroactivement incombera à la RCA ;

21.4. les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément aux points 21.2. et 21.3. ci-avant, sont calculés sur le nombre réel de prestations fournies par la RCA et non sur un nombre estimé en début d’activité ou en début d’exercice comptable ;

21.5. la TVA sur les subsides liés au prix deviendra exigible en fonction des règles applicables aux recettes auxquelles ils sont liés ; ces règles diffèrent en fonction de la qualité du preneur de ces services (assujetti exempté ou non (art. 22 et 22bis, § 1er, du C.TVA), particulier (art. 22bis, § 3, du C.TVA) ou organisme public visé par l’article 6 du C.TVA (art. 22bis, § 4)) ; la taxe due sur ces subsides sera reprise dans la déclaration TVA relative à la période où la TVA est devenue exigible.

22. A cet égard, le SDA rappelle qu’il incombe à la RCA de maintenir à disposition des services de contrôles l’ensemble des éléments probants ayant permis de déterminer le montant des subsides liés au prix individualisés et/ou les éléments ayant justifiés leur réévaluation en cours d’année, comme notamment le nombre exacte d’entrées à l’exploitation d’infrastructure ayant permis de fixer le montant dudit subside lié au prix.

23. Ceci étant, compte tenu des remarques formulées ci-avant et pour autant que les montants avancés dans le plan financier transmis par la RCA soient corrects, ce qu’il n’appartient pas au SDA de vérifier, il convient de considérer que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation des infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du C.TVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition que, sauf circonstances exceptionnelles, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent, que les règles relatives aux subsides liés au prix soient respectées et que la RCA réalise effectivement des bénéfices et les distribue à la Ville.

Droit à déduction de la RCA

24. Comme précisé par le demandeur, la RCA exploitera directement l’infrastructure sportive (piscine) et que celle-ci sera effectivement utilisée pour les besoins d’opérations soumises à la taxe (droits d’accès à l’infrastructure sportive, cours et stages). Par conséquent, s’il en est bien ainsi, la RCA bénéficiera d’un droit à déduction totale, conformément à l’article 45, § 1er, du C.TVA.

25. En ce qui concerne la TVA qui grèvera les éventuelles factures relatives aux dépenses de fonctionnement de la salle X, notamment celles qui seraient émises par la Ville, la RCA pourra en principe opérer la déduction selon les règles normales applicables à un assujetti avec droit à déduction totale, pour autant évidemment que ces factures ne concernent que les dépenses de fonctionnement relatives aux heures d’utilisation de la RCA.

26. Enfin, il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures, destinés initialement, selon les indications du demandeur, à l’exécution d’opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière exemptée, conformément à l’article 44, § 3, 2°, du C.TVA ou gratuitement, le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence.

27. La décision anticipée est valable pour une période de 5 ans à compter du 30 juin 2026.