2014/AF/157 · 25 avril 2017 · Taux réduit, Prestation de services

Sur le document

Collection: Jurisprudence belge
Langue du texte: français
Sens lu par le SPF: défavorable à l'État belge

Texte

113 paragraphes

Corps de la décision

Arrêt de la cour d’appel de Bruxelles dd. 25.04.2017 (2014/AF/157)

WF 702-15-10/013127

[Défavorable à l’administration]

Taxe sur la valeur ajoutée – Taux – Taux réduit – Prestation de services – Prestation unique – Prestations principales distinctes – Prestation accessoire - Droit d’accès à des installations culturelles

Dispositions légales

Article 37 du Code de la TVA

Arrêté royal n° 20 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, annexe, tableau A, rubrique XXVIII

Arrêt du 25 février 1999 de la CJCE, Card Protection Plan Ltd (CPP), C-349/96, Rec. p. I-999

Arrêt du 29 mars 2007 de la CJCE, Aktiebolaget NN, C-111/05, Rec. p. I-2724

Synthèse

I. Faits litigieux

L’ASBL, assujetti à la TVA, organise des concerts d’ensembles vocaux dans un site historique. Elle met en vente différentes catégories de places. La moins onéreuse donne le droit d’accès aux installations culturelles et le droit de les utiliser. La plus onéreuse (« places VIP ») offre, en plus des prestations susmentionnées, une série d’autres opérations, parmi lesquelles la fourniture de boissons et de nourriture à consommer sur place, la location de parapluies et de chaises pliantes et la mise à disposition d’emplacements de parking. L’ASBL avait soumis ses prestations indistinctement au taux réduit de TVA de 6%. L’administration a considéré que pour les « places VIP », cette ASBL fournissait deux prestations de services distinctes indépendantes l’une de l’autre, sans que l’une de ces prestations ne puisse être considérée comme la prestation principale dont l’autre constituerait l’accessoire. La prestation distincte consistant notamment en la consommation de nourriture et de boissons dans un cadre particulier et dans une ambiance particulière, tout en ayant la possibilité d’assister aux différents concerts, devait, selon l’administration, être soumise au taux de 21%. Seul le droit d’accès aux installations culturelles et le droit de les utiliser pouvait bénéficier du taux réduit selon l’administration.

Le tribunal de première instance de Bruxelles n’ayant pas adopté la position du l’Etat belge, ce dernier s’est porté en appel.

II. Prestations de services complexes. La jurisprudence européenne

1. Arrêt du 25 février 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), C-349/96, Rec. p. I-999, points 29 et 30

On relèvera les considérants suivants :

« 29 A cet égard, compte tenu de la double circonstance que, d'une part, il découle de l'article 2, paragraphe 1, de la sixième directive que chaque prestation de service doit normalement être considérée comme distincte et indépendante et que, d'autre part, la prestation constituée d'un seul service au plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la TVA, il importe de rechercher les éléments caractéristiques de l'opération en cause pour déterminer si l'assujetti livre au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, plusieurs prestations principales distinctes ou une prestation unique.
30 Il convient de souligner qu'il s'agit d'une prestation unique notamment dans l'occurrence où un ou plusieurs éléments doivent être considérés comme constituant la prestation principale alors que, à l'inverse, un ou des éléments doivent être regardés comme une ou des prestations accessoires partageant le sort fiscal de la prestation principale. Une prestation doit être considérée comme accessoire à une prestation principale lorsqu'elle ne constitue pas pour la clientèle une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service principal du prestataire (arrêt du 22 octobre 1998, Madgett et Baldwin, C-308/96 et C-94/97, Rec. p. I-6229, point 24). »

2 Arrêt du 29 mars 2007 de la CJCE, Aktiebolaget NN, C-111/05, rec. P. I-2724, point 37

« On peut lire sous le point 37 de cet arrêt : « À cet égard, s'il est vrai que le rapport entre le prix du bien et celui des services est une donnée objective constituant un indice dont il peut être tenu compte aux fins de la qualification de l'opération au principal, il n'en demeure pas moins, ainsi que le soutient la Commission des Communautés européennes dans ses observations, que le coût du matériel et des travaux ne doit pas, à lui seul, revêtir une importance déterminante. »

III. L’arrêt

1 Prestations relatives à la mise à disposition de parapluies, de chaises pliantes et d’emplacement de parking, y compris la surveillance du parking et la prise en charge depuis le parking jusqu’au site de l’événement

Selon la cour, il est incontestable que ces prestations accessoires permettent aux participants à l’événement de bénéficier de l’événement dans des conditions plus favorables :

- dans leur esprit, le prix des places n’est pas la contrepartie du droit d’entreposer leur véhicule, limité du reste à la durée de l’évènement, ni la mise à disposition de parapluies et de chaises pliantes ;

- la mise à disposition de chaises pliantes et de parapluies tend à rendre plus confortable l’assistance aux concerts ayant lieu à différents endroits du site.

Elles sont dès lors soumises au taux de 6 % applicable aux concerts et il en est de même pour la mise à disposition de programmes des concerts et de plans du site.

2. La fourniture de boissons et de nourriture dans des endroits couverts

Selon la cour, savoir si la fourniture de boissons et de nourriture aux titulaires de places d’une catégorie déterminée constitue une prestation principale distincte ou accessoire est une question de fait. Le critère pertinent pour les différencier est la manière dont ces services sont perçus dans le chef du consommateur moyen, en l’espèce dans le chef des participants à l’événement.

Ces fournitures ne peuvent pas être considérées comme distinctes de la prestation relative à l’assistance des concerts car les clients de l’ASBL, en étant disposés à payer plus cher que les prix pratiqués par les établissements fournissant de la nourriture et des boissons, démontrent que leur principale motivation est de participer aux concerts organisés et non pas de seulement se restaurer dans un cadre original et dans une ambiance particulière.

3. Le prix plus élevé des places offrant des prestations accessoires

Se référant à l’arrêt Akiebolaget, déjà cité, la cour estime que dans le chef des participants, l’importance du prix payé suivant la catégorie de billets ne modifie pas la perception des prestations qu’ils obtiennent en contrepartie.

Observations

L’Etat belge a acquiescé à l’arrêt.

Comp. Bruxelles (2014/AF/156) du 18 avril 2017.

Text de l’arrêt

Arrêt de la cour d’appel de Bruxelles

dd. 25.04.2017

(2014/AF/157)

L'Etat belge, en la personne de Monsieur le Ministre des Finances, dont les bureaux sont établis à 1000 Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller Inspecteur principal en charge du bureau de recettes TVA de Bruxelles, Il, dont les bureaux sont établis à 1000 Bruxelles, boulevard du Jardin Botanique, 50, boîte 350; appelant, représenté par Me C. R.-S., avocat, dont le cabinet est établi à …, ….

CONTRE :

L'ASBL S., dont le siège social est établi à …, …, immatriculée à la B.C.E. sous le n° …; intimée, représentée par Me P. W., avocat, dont le cabinet est établi à …, ….

La cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant.

Vu notamment:

• le jugement prononcé contradictoirement le 17 janvier 2014 par le tribunal de première instance de Bruxelles, décision dont il n'est pas produit d'acte de signification;

• la requête d'appel déposée au greffe de la cour, le 11 juin 2014, pour l'Etat belge;

• l'ordonnance prononcée à l'audience publique de la cour du 16 octobre 2014, sur pied de l'article 747 du Code judiciaire;

• les conclusions de synthèse déposées au greffe de la cour, le 24 avril 2015, pour l'Etat belge;

• les conclusions de synthèse déposées au greffe de la cour, le 29 juin 2015, pour l'ASBL S..

I. Faits et antécédents du litige :

Au cours des étés 2006 et 2007, l'ASBL S. a organisé un concert-promenade lyrique dans l'abbaye de la Cambre, transformée pour l'occasion.

Deux catégories de places ont été mises en vente pour ces concerts:

- La catégorie 1 pour le prix de … euros en 2006 et de … euros en 2007, donnant le droit d'accéder au site et aux concerts;

- La catégorie VIP pour le prix de … euros en 2006 et de … euros en 2007, donnant le droit d'accéder au site et aux concerts, l'accès au buffet dinatoire, à un « open bar», la mise à disposition d'un espace couvert et chauffé, la mise à disposition d'emplacements de parking et la surveillance du parking, un accueil personnalisé par un service d'hôtesses, la mise à disposition d'un siège portable et d'un parapluie, la fourniture d'un programme et d'un plan du site, un service vestiaire et l'accès à des toilettes VIP.

L'ASBL S. a appliqué le taux de TVA de 6 % à ces deux catégories de place.

Par un procès-verbal du 7 décembre 2009, relatif aux années 2006 et 2007, le fonctionnaire taxateur a considéré que la différence entre le prix des places de la catégorie VIP et le prix de la catégorie 1 doit être soumise au taux de TVA de 21 %.

Le 27 janvier 2010, l'ASBL S. dépose une requête contradictoire dirigée contre ce procès-verbal au greffe du tribunal de première instance de Bruxelles.

Entretemps, une contrainte n° CTRI … lui est décernée le 16 décembre 2009 pour le payement :

- De … euros à titre de TVA;

- De … euros à titre d'amende due en vertu de l'article 70, § 1er, et/ou 70, § 1bis, CTVA;

- Des intérêts de 0,8 % par mois sur la TVA payée tardivement à partir du 21 janvier 2008;

- Des intérêts moratoires sur les amendes restant dues qui courent à partir de la notification de la contrainte, conformément à l'article 91, § 4, CTVA;

- Des frais de poursuites.

L'ASBL S. demande au premier juge de :

- Dire non fondée la dette dont l'Etat belge se prévaut dans le procès-verbal du 7 décembre 2009 et reprise dans la contrainte décernée le 16 décembre 2009 et, en conséquence, mettre ladite contrainte à néant;

- Condamner l'Etat belge à restituer, avec les intérêts légaux, toutes sommes payées de ce chef ou qui auraient été retenues ;

- Condamner l'Etat belge aux dépens de l'instance, liquidés à l'indemnité de procédure de … euros.

II. Le jugement entrepris :

Par le jugement entrepris, le premier juge a :

- Dit la demande originaire recevable et fondée;

- Mis à néant la contrainte litigieuse ;

- Condamné l'Etat belge à rembourser toutes sommes perçues ou retenues du chef de ladite contrainte ;

- Condamné l'Etat belge aux dépens de l'instance, liquidés à l'indemnité de procédure de … euros.

III. Objet de l'appel :

1. En appel, l'Etat belge demande à la cour de :

- Dire l'appel recevable et fondé;

- Mettre à néant le jugement entrepris ;

- Surseoir à statuer sur l'indemnité de procédure, compte tenu des questions préjudicielles pendantes devant la Cour constitutionnelle concernant l'indemnité de procédure à charge de l'Etat belge.

2. L'ASBL S. invite la cour à :

- Dire l'appel recevable mais non fondé;

- Condamner l'Etat belge aux dépens d'appel, liquidés à l'indemnité de procédure de … euros.

IV. Discussion :

1. L'Etat belge fait valoir que les prestations complémentaires présentent, ne serait-ce que par leur coût, un caractère prépondérant par rapport à l'événement culturel. Sur la base de la comparaison du prix des différentes catégories de places, l'Etat belge soutient que les clients choisissent la catégorie de base ou la catégorie VIP en fonction des services offerts. Ainsi, il n'est pas évident que la participation aux concerts soit nécessairement un service principal et que les autres prestations ne constitueraient que le moyen de participer à l'événement culturel dans de meilleures conditions.

Suivant l'Etat belge, pour les places de la catégorie VIP, l'ASBL S. fournit deux prestations distinctes indépendantes l'une de l'autre, sans que l'une de ces prestations ne puisse être considérée comme la prestation principale à laquelle l'autre est accessoire. Ces prestations distinctes sont la consommation de nourriture et de boissons dans un cadre particulier et dans une ambiance particulière, tout en ayant, en outre la possibilité d'assister aux différents concerts.

En conséquence, pour l'Etat belge, le prix de ces autres prestations, évalué à la différence entre le prix des places de la catégorie VIP et le prix des places de la catégorie de base, doit être soumis à la TVA au taux de 21 %.

2. D'après la jurisprudence de la Cour de justice, « ..., compte tenu de la double circonstance que, d'une part, il découle de l'article 2, paragraphe 1, de la sixième directive que chaque prestation de service doit normalement être considérée comme distincte et indépendante et que, d'autre part, la prestation constituée d'un seul service au plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la TVA, il importe de rechercher les éléments caractéristiques de l'opération en cause pour déterminer si l'assujetti livre au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, plusieurs prestations principales distinctes ou une prestation unique.

Il convient de souligner qu'il s'agit d'une prestation unique notamment dans l'occurrence où un ou plusieurs éléments doivent être considérés comme constituant la prestation principale, alors que, à l'inverse, un ou des éléments doivent être regardés comme une ou des prestations accessoires partageant le sort fiscal de la prestation principale. Une prestation doit être considérée comme accessoire à la prestation principale lorsqu'elle ne constitue pas pour la clientèle une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service principal du prestataire » (CJCE, 25 février 1999, n° C-349/96, Plan Ltd (CPP) c/ Commissionners of customs & excise).

Ainsi, une prestation comprenant la fourniture de plusieurs services peut être considérée comme une prestation unique pour l'application de la TVA, si elle peut être envisagée comme telle par le consommateur moyen, à savoir, s'il existe, de son point de vue, une opération principale et des prestations accessoires qu'il ne considère pas comme une fin en soi, mais comme le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale.

3. Les prestations relatives à la mise à disposition de parapluies, de chaises portables et d'emplacement de parking, y compris la surveillance du parking et le service d'accueil personnalisé lors de l'accès à l'événement, constituent incontestablement dans le chef des participants à l'événement, des prestations accessoires qui leur permettent de bénéficier de l'événement dans des conditions plus favorables.

Dans l'esprit des participants en effet, le prix des places ne peut être considéré comme ayant pour contrepartie le droit d'entreposer leur véhicule, ni la mise à disposition de parapluies et de chaises portables. Ces prestations n'ont de sens pour les participants que dans le cadre de leur présence aux concerts organisé par l'ASBL S.. L'accès au parking est d'ailleurs limité à la durée de l'événement pour lequel les participants ont acheté leur billet. Les chaises portables et les parapluies sont mis à la disposition des participants parce que des concerts sont organisés à plusieurs endroits sur le site de l'abbaye de la Cambre et que les participants ont la possibilité de se déplacer d'un endroit à l'autre. Il s'agit d'ailleurs de concerts-promenades.

Ainsi, la mise à disposition de chaises portables et de parapluies est destinée à rendre plus confortable l'assistance aux concerts ayant lieu à différents endroits du site.

En conséquence, les prestations de mise à disposition d'emplacement de parking, de parapluies et de chaises portables ne peuvent être soumises au taux de TVA de 21 %, en ce qu'elles constituent des prestations accessoires à la prestation principale d'accès aux concerts organisés par l'ASBL S..

Il en va de même de la mise à disposition des participants de programmes des concerts et de plans du site, pour les mêmes motifs.

4. La question de savoir si la fourniture de boissons et de nourriture dans des endroits couverts, accessibles aux titulaires de places de la catégorie VIP, y compris les prestations d'accueil, de service vestiaire et d'accès à des toilettes VIP, constituent une prestation principale distincte ou accessoire pour l'application de la TVA, est une question de fait.

Le critère pertinent, conformément à la jurisprudence européenne précitée, est la manière dont ces services sont perçus dans le chef du consommateur moyen.

Contrairement à ce que soutient l'Etat belge, ces prestations de fourniture de boissons et de nourriture à consommer sur place, ne peuvent être considérées comme étant dans le chef des participants, une prestation principale, distincte de la prestation relative à l'assistance aux concerts.

En effet, pour les participants, il ne s'agit pas simplement de consommer des boissons et de la nourriture dans un cadre particulier et original. Si l'on compare les prix des catégories de places VIP, soit … euros en 2006 et … euros en 2007, avec le prix normal des établissements fournissant des boissons et de la nourriture à consommer sur place, comparables aux boissons et nourriture fournies par l'ASBL S., on ne peut que constater que le prix des places pratiqué par cette dernière est notablement plus élevé que le prix de boissons ou de nourritures consommés dans ces établissements.

Ainsi, si les clients de l'ASBL S. sont disposés à payer plus cher que les prix pratiqués par les établissements fournissant de la nourriture et des boissons à consommer sur place, c'est que leur principale motivation est de participer aux concerts-promenades organisés sur le site de l'abbaye de la Cambre. Il ne s'agit dès lors pas dans leur chef de seulement consommer des boissons et de la nourriture dans un cadre original et dans une ambiance particulière, comme le soutient l'Etat belge.

Par ailleurs, les événements organisés par l'ASBL S. sont particuliers, en ce qu'ils s'adressent à des amateurs de concerts lyriques qui ont lieu en plein air et dans un site historique. Il ne s'agit pas de musique populaire connue et appréciée par le grand public, ni de concerts ayant lieu dans une salle de spectacles.

Ces circonstances justifient que dans l'esprit des consommateurs, la prestation principale est bien l'assistance aux concerts organisés par l'ASBL S., les autres prestations leur étant accessoires, dans la mesure où elles sont destinées à bénéficier de cette prestation dans des meilleures conditions.

5. La circonstance que le prix des places offrant des prestations accessoires est beaucoup plus élevé que le prix des places de la catégorie 1 ne justifie pas que ces prestations accessoires soient considérées comme des prestations principales distinctes de la prestation d'accès à l'événement culturel.

Conformément à la jurisprudence européenne, « s'il est vrai que le rapport entre le prix du bien et celui des services est une donnée objective constituant un indice dont il peut être tenu compte aux fins de la qualification de l'opération au principal, il n'en demeure pas moins, ainsi que le soutient la Commission des Communautés européennes dans ses observations, que le coût du matériel et des travaux ne doit pas, à lui seul, revêtir une importance déterminante» (CJCE, 29 mars 2007, n° C-111/05).

L'importance du prix des places de la catégorie VIP par rapport au prix des billets de la catégorie 1 résulte de la nature et du coût des services accessoires prévus dans la catégorie de billets VIP. Dans le chef de la clientèle, l'importance du prix payé suivant la catégorie de billets ne modifie pas la perception des prestations qu'elle obtient en contrepartie.

Pour les motifs exposés ci-avant, l'accès aux concerts organisés par l'ASBL S. constitue la prestation principale et les suppléments de services en fonction de la catégorie de billets acquis, ne sont pas une fin en soi pour les consommateurs, mais la possibilité d'assister aux concerts dans de meilleures conditions,

6. En conclusion, l'appel est non fondé.

Il n'y a pas lieu de surseoir à statuer quant à l'indemnité de procédure, dès lors que la Cour constitutionnelle s'est prononcée sur l'indemnité de procédure due par l'Etat belge et a considéré qu'il n'y a pas de violation du principe d'égalité lorsque l'Etat belge est condamné au payement de cette indemnité lorsqu'il n'obtient pas gain de cause dans un litige en matière fiscale (C.C., 21 mai 2015, n° 70/2015).