Exonération en matière d'assurance

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Cour d'appel Bruxelles

Chambre Fiscale 6F

Arrêt

21.05.2026

2017/AF/82

L'ETAT BELGE, BCE 0308.357.159, SPF FINANCES, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, rue de la Loi 12, 1000 BRUXELLES, poursuites et diligences du Conseiller général, Directeur du CENTRE PME BRUXELLES 2, EXPERTISE 2, dont les bureaux sont établis à 1000 BRUXELLES, boulevard du Jardin Botanique 50 bte 3408,

partie appelante,

comparaissant en personne à l'intervention d'un fonctionnaire, Madame B.M.S., attachée,

contre :

Cie1, BCE ..., dont le siège est établi à ...,

partie intimée,

représentée par Me BOCKEN Raphaël (LOUVAIN‑LA‑NEUVE) loco Me VULHOPP Thomas, avocat à 1348 LOUVAIN‑LA‑NEUVE, Rue de Clairvaux 40/202,

représentée par Me BOCKEN Raphaël (LOUVAIN‑LA‑NEUVE) loco Me PIRARD Gautier, avocat à 1050 BRUXELLES, Avenue Franklin Roosevelt 51,

La cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant.

Vu notamment

•le Jugement prononcé contradictoirement le 2 septembre 2016 par le tribunal de première instance francophone de Bruxelles, décision dont il n'est pas produit d'acte de signification ;

•la requête d'appel déposée au greffe de la cour le 16 mars 2017.

I. Incident de procédure

1. La cause a été fixée pour plaidoiries sur pied de l'article 747 du Code judiciaire, et les parties ont respecté les premiers délais de conclusions fixés dans le PV avec ordonnance 747 du Code judiciaire prononcée le 27 avril 2017.

Ainsi qu'il a été consigné dans le PV de l'audience des plaidoiries du 26 juin 2025, la cause a dû être remise à l'audience du 15 janvier 2026 pour permettre une instruction complémentaire de la cause avec fixation des délais sur lesquels les parties s'accordaient pour établir des conclusions complémentaires : si la Cie1 a déposé ses conclusions complétées dans le délai fixé du 30 juillet 2025, I'ETAT, en revanche, a déposé tardivement ses conclusions complétées soit le 15 septembre 2025 au lieu du 14 août 2025.

2. A bon droit, en conséquence, la Cie1 demande l'écartement de ces dernières conclusions d'appel, déposées tardivement (et sans explication) par l'ETAT BELGE.

II. Les faits et le jugement entrepris

3. La Cie1 est immatriculée à la TVA pour des activités déclarées de courtage en assurance‑crédit ; négoce en rapports économiques et financiers ; consultance en crédit.

D'après ses statuts, elle a pour objet « la diffusion, la prestation et la production de tous services et produits (notamment la consultance, l'information, la récupération de créance, l'assurance, le factoring, ...), d'une façon générale, l'aide et les services de différentes natures aux entreprises ».

Selon les explications qu'elle a fournies en cours de contrôle, pour préciser son activité réelle, elle « vend aux entreprises un dispositif exclusif de gestion (partielle ou totale) de leurs "encours clients" ou "portefeuille clients » ; elle « propose donc globalement un service d'outsourcing de cette gestion (Outsourcing de "Crédit Management") ». Elle se considère comme un « ensemblier et le canal de distribution de produits provenant de métiers différents mais complémentaires :

•La garantie d'insolvabilité,

•L'information économique et financière,

•Le suivi des factures et le recouvrement des créances,

•Le financement des encours clients

•La consultance en général. » (pièce 5 du dossier administratif).

Elle a le statut de courtier en assurances agréé.

4. Sur la période courant du 1^er janvier 2003 au 31 décembre 2004, la Cie1 a exercé intégralement son droit à déduction, sans tenir compte de ses activités exemptées de la TVA (assurance‑crédit). A la suite d'un contrôle, l'administration de la TVA a établi un relevé de régularisation le 14 novembre 2005.

5. Le 17 novembre 2005, la Cie1 a marqué son accord sur une partie du relevé de régularisation, en admettant que « les prestations administratives ou commerciales directement liées à la gestion des contrats d'assurance sont exemptées » (à savoir, selon le Manuel de la TVA (330/01) qu'elle cite expressément, en sa qualité d'intermédiaire, les activités de gestion du contrat d'assurance, d'encaissement des primes, des transmissions des informations relatives aux risques couverts et de règlement des sinistres), tout en contestant le reste du relevé de régularisation, car les autres activités qu'elle exerce, telles les études de crédit-management, la vente d'informations financières et la gestion du contentieux, ne sont pas, à son estime, des prestations liées à l'activité de l'intermédiation en assurance (pièce 4 du dossier de l'intimée).

6. Le 12 décembre 2005, l'administration de la TVA a dressé un PV, motivé comme suit :

« De l'analyse des différentes conventions qui m'ont été communiquées par l'assujettie, des explications fournies lors du contrôle et dans différents courriers, je constate ce qui suit :

Cie1 est un courtier d'assurance pour certains clients (exemple : Cie2, assureur: Cie3);

- Cie1 est un intermédiaire en matière de factoring (apport de clients à Cie4), opération soumise à la TVA;

Cie1 a conclu une assurance globale avec la société Cie5 pour le compte de ses clients "adhérents" dans le secteur d'assurance‑crédit (voir contrat GLOBALLIANCE assurance‑crédit). L'opération principale est l'assurance‑crédit. Cette opération est exemptée de la TVA.

L'administration se réfère à cet effet à l'arrêt de la Cour de Justice Européenne (C‑349/96 du 25/02/1999). Cet arrêt précise qu'un assujetti n'ayant pas la qualité d'assureur qui, dans le cadre d'une assurance collective dont il est le preneur, procure à ses clients, qui sont les assurés, une couverture d'assurance en ayant recours à un assureur qui prend en charge le risque couvert effectue une opération d'assurance au sens de l'article 13, 8, sous a) de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977.

L'assurance‑crédit telle qu'elle est décrite dans les contrats conclus avec Cie5 ou cie3, couvre le risque de non‑paiement des créances (risque d'insolvabilité). Cette opération est exemptée par l'article 44, §3, 4°, du Code de la TVA (voir aussi circulaire n°144 du 30/09/1971 point 2).

Les opérations relatives l'encaissement des primes, gestion de primes, études préalables, contentieux, ... sont exemptées de la TVA par la disposition précitée.

‘’Par prestations de courtage et de mandat en matière d'assurances, au sens de l'article 44, §3, 4°, du Code, on entend non seulement les opérations de courtage ou de mandat au sens strict, mais aussi les diverses opérations que les intermédiaires en assurances ont l'habitude d'effectuer dans l'exercice normal de leur activité d'intermédiaire en assurances. Les intermédiaires en assurances ne se bornent pas à mettre en présence l'assureur et l'assuré en vue de la conclusion d'un contrat d'assurance. Ils participent encore activement à la gestion du contrat d'assurance conclu à leur intervention. Ils se voient confier l'encaissement des primes; ils transmettent à l'assureur des informations relatives aux risques couverts et ils interviennent dans le règlement des sinistres ; (...)" (manuel de la TVA n°330/1, alinéa 4).

Les services relatifs à la gestion des contrats d'assurances sont donc exemptés de la TVA.

La Directive 2002/92/CE du Parlement Européen et du Conseil du 09/12/2002 sur l'intermédiation en assurance définit, dans son article 2,3) l'intermédiation en assurance comme étant "toute activité à présenter ou proposer des contrats d'assurance ou à réaliser d'autres travaux préparatoires à leur conclusion ou à les conclure, ou à contribuer à leur gestion et à leur exécution, notamment en cas de sinistre’’.

Il a été constaté que certaines opérations relatives aux primes d'assurances et gestion des primes d'assurances ont été soumises à la TVA (exemple : facture 2003/119). D'autres opérations exemptées par la disposition précitée ont été soumises à la TVA: études préalables ; services relatifs au contentieux en cas de sinistre, ...

Dans son courrier du 06/09/2005, l'assujettie s'exprime comme suit :

‘’(...) l'activité aujourd'hui comporte donc, d'un point de vue de l'application TVA, plusieurs volets :

1.une activité d'assurance, non soumise à la-TVA,

2.une activité d'intermédiaire en factoring soumise à la TVA,

3.une activité de consultance en outsourcing de crédit management soumise à la TVA,

4.une activité de vente d'informations financières soumise à la TVA,

5.une activité de récupération de créances commerciales.

L'activité de consultance est clairement une activité soumise à la TVA dans la mesure où il s'agit d'analyse et de conseils en matière de gestion d'un portefeuille clients. Ces prestations ne sont pas, a priori, liées à une activité d'assurance.

En ce qui concerne l'activité de courtier d'assurance et de gestion des contrats d'assurance, Cie1 a appliqué de bonne foi les règles, en matière de TVA appliquées par ses fournisseurs (...)’’

De l'analyse de ce qui précède, je constate que :

•certaines opérations d'assurances et les prestations de services relatives à ces premières, ont été soumises à la TVA indûment ;

•l'activité de consultance en outsourcing de crédit management a été soumise à la TVA. Cette opération est liée à l'activité exemptée par l'article 44, §3, 4°, du Code de la TVA (prestations d'assurance) ;

•la vente d'informations financières concerne les informations relatives à la fiabilité des clients. Cette opération est soumise à la TVA si elle ne s'inscrit pas dans le cadre de la conclusion d'un contrat d'assurance‑crédit (exemple : dans le cadre d'un contrat de factoring). Dans le cas contraire, cette opération est exemptée de la TVA.

Il est à souligner que l'assujettie a exercé son droit à déduction intégralement, sans tenir compte de son activité exemptée de la TVA.

L'assujettie, assume, dans ce cadre, la charge d'établir qu'elle est assujettie, qu'elle a réalisé des opérations soumises à la TVA ou assimilées comme telles par l'article 45, §1er, 1° à 5°, qu'elle a supporté des taxes ayant grevé des biens et des services qui lui ont été fournis et qu'elle les a affectés à la réalisation des opérations visées par la disposition précitée.

Cette preuve n'a pas pu être établie intégralement par l'assujettie. (...) » (pièce n°3 du dossier administratif).

7. Pour le calcul du prorata général de déduction, 10% pour 2002 (soit un rejet de 90 % de 2.737,33 €), 46% pour 2003 (soit un rejet de 54 % de 5.838,19 €) et 42% pour 2004 (soit un rejet de 58% de 27.726,59 €), l'administration fiscale s'est fondée sur les comptes, communiqués par la Cie1, précisés dans le tableau suivant :

(pièce 3 du dossier administratif).

8. Le 13 décembre 2005, l'administration de la TVA a décerné une contrainte (CTRI 305.1212.02103), visée et rendue exécutoire le 16 décembre 2005, portant sur le recouvrement des sommes suivantes :

9. La Cie1 a contesté cette contrainte.

Selon elle, le calcul du prorata effectué par l'administration dans son relevé de régularisation du 14 novembre 2005 était inexact dès lors qu'elle avait considéré erronément que les prestations relatives au « rapport de crédit /rapport financier », aux « limites d'encours Belgique », au « renouvellement des limites d'encours Belgique », aux « ventes d'analyses préalables Belgique », aux « frais d'intervention contentieuses » et aux « récupérations de frais » constituaient des opérations exemptées.

Selon elle, seuls le « courtage en assurance‑crédit », la « régularisation courtage en assurance‑crédit » et la « refacturation de primes non émises » devaient être exonérés et le prorata général de déduction s'élevait, pour 2002 à 81%, pour 2003 à 80% et pour 2004 à 75%, si bien qu'il échoyait en conséquence d'ordonner la mainlevée de la contrainte pour ce qui excédait le montant de 8.369,39 € et de 836,00 € à titre d'amende.

10. Le premier juge a déclaré la demande recevable et fondée, et ordonné la mainlevée de la contrainte litigieuse pour ce qui excède 8.369,39 €, à titre de TVA et 836,00 € à titre d'amende.

Le premier juge relève, d'une part, que l'ETAT BELGE prétend que les six catégories d'opérations litigieuses (rapport de crédit/rapports financiers ; limites d'encours Belgique ; renouvellement limites d'encours Belgique ; ventes analyse préalable Belgique ; frais d'intervention contentieuse ; récupération de frais) constituent des activités directement rendues par Cie1 au profit de ses clients dans le cadre de la souscription d'une assurance‑crédit, sans que le dossier ne le démontre, et, d'autre part, que la Cie1 allègue qu'elle fournit les services litigieux tant à des clients qui ont adhéré à un contrat global d'assurance‑crédit qu'à des clients qui sont étrangers à ces contrats, et qu'elle produit quelques factures relatives à ce type de prestations, indépendantes des prestations de services d'intermédiation en assurance, qui ne couvrent cependant qu'une petite partie des opérations litigieuses.

Il poursuit un indiquant que :

•l'ETAT BELGE ne soutient pas que, par leur nature, les prestations de services relevant des six catégories d'opérations litigieuses relèveraient de l'activité d'assurance ou d'intermédiation en assurance ;

•aucun élément soumis au tribunal ne permet de constater que les services litigieux ont été fournis à des clients couverts par une assurance‑crédit à l'intermédiaire de la demanderesse, ni à plus forte raison que ces prestations présentent un caractère accessoire par rapport à une telle couverture ou à des prestations d'assurance ou d'intermédiation en assurance ;

•les exonérations étant d'interprétation stricte, il y a lieu d'admettre, faute de preuve du contraire, que les opérations des six catégories litigieuses sont des opérations soumises à la taxe.

III. L'objet de l'appel

11. L'ETAT BELGE poursuit la réformation du jugement entrepris en ce qu'il a déclaré la demande originaire recevable et fondée.

Aux termes du dispositif de ses conclusions additionnelles d'appel, l'ETAT BELGE demande à la cour de recevoir l'appel et de le déclarer fondé, et ce faisant, de confirmer les proratas de de déduction tels qu'ils ont été déterminés dans le PV de régularisation du 12 décembre 2005.

Il sollicite la condamnation de la Cie1 aux frais et dépens des deux instances.

12. LA Cie1 demande à la cour de déclarer l'appel recevable mais non fondé, et de condamner l'ETAT BELGE aux dépens de l'instance.

13. Ainsi qu'il a été acté au PV de l'audience du 26 juin 2025, les parties se sont déclarées d'accord sur la liquidation de l'indemnité de procédure d'appel au montant de base indexé de 1.726,74 €.

IV. Discussion

14. Conformément à l'article 44, § 3, 4°, CTVA, sont exemptées de la TVA, « les opérations d'assurance et de réassurance y compris les prestations afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les mandataires, à l'exception toutefois de l'expertise en dommage ». Il s'agit de la transposition en droit belge de l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la Directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, ancien article 13, B, sous a) de la Sixième Directive.

Il résulte de cette disposition, telle qu'interprétée par la Cour de justice de l'Union européenne, notamment dans son arrêt du 17 mars 2016, (C‑40/15), Minister Finans6w c/ Cie6, que les prestations de services afférentes à des opérations d'assurance effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance doivent être liées à la nature même du métier de courtier ou d'intermédiaire d'assurance, lequel consiste en la recherche de clients et la mise en relation de ceux‑ci avec l'assureur, en vue de la conclusion de contrats d'assurance.

En effet, comme le précise la Cour de justice dans l'arrêt précité, deux conditions sont requises aux fins de l'examen du contenu des activités susceptibles de bénéficier de l'exonération de TVA applicable aux prestations de services afférentes à des opérations d'assurance effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance. D'une part, ces prestataires doivent être en relation avec l'assureur et l'assuré, cette condition pouvant être satisfaite même si le lien avec l'assuré est indirect. D'autre part, l'activité exercée doit recouvrir des aspects essentiels de la fonction d'intermédiaire d'assurance, tels que la recherche de clients et la mise en relation de ceux‑ci avec l'assureur, en vue de la conclusion de contrats d'assurances (prospection).

Sont considérées comme des aspects essentiels à la fonction d'intermédiaire les prestations liées à la nature même du métier de courtier ou d'intermédiaire.

L'exemption concerne donc :

•l'intervention propre du courtier ou mandataire dans la conclusion d'un contrat d'assurances ;

•les prestations de gestion que le courtier ou mandataire fournit, pour autant qu'elles soient relatives aux contrats d'assurances conclus ou modifiés à son intervention et ce, pendant toute la durée de ces contrats ; les prestations de gestion au sens de cette exemption peuvent, entre autres, consister dans le calcul du montant des primes, l'encaissement de celles‑ci, le recouvrement des primes impayées, l'intervention dans le règlement des sinistres, l'analyse des modifications de contrats souhaitées par le client ou la compagnie.

Contrairement à ce qu'affirme I'ETAT BELGE, il n'y a pas lieu de se référer à la notion d'« intermédiation en assurance », figurant à l'article 2, point 3, de la Directive 2002/92/CE du Parlement européen et du Conseil, du 9 décembre 2002, sur l'intermédiation en assurance car cette directive vise à encourager la libre prestation des services concernés dans l'Union et poursuit un objectif distinct de celui de la directive TVA. La définition en question ne saurait, dès lors, être utilisée telle quelle aux fins de déterminer, dans le cadre de la directive TVA, le champ des opérations exonérées de la TVA (CJUE, 17 mars 2016, C‑40‑15, point 43).

15. En matière d'assurance‑crédit, nul doute que l'un des aspects importants de la fonction du courtier est la détermination et le suivi des encours clients (le montant total des factures non encore réglées par les acheteurs), qui sont cruciaux pour la compagnie d'assurance, car ils constituent la base de l'évaluation du risque et de la fixation des garanties.

L'assureur doit connaître le montant total exposé (l'encours) chez chaque client pour fixer une « limite de crédit » ou un « agrément », c'est-à-dire le plafond maximal d'indemnisation en cas de défaillance.

En outre, la surveillance des encours permet à l'assureur d'évaluer en temps réel la solvabilité des acheteurs. Si un client accumule trop de retards ou si l'encours augmente de manière suspecte, l'assureur peut réduire ou supprimer la garantie pour limiter les pertes potentielles.

Enfin, si la tarification de l'assurance‑crédit est généralement basée sur un pourcentage du chiffre d'affaires, la structure et le montant moyen des encours influencent le niveau de risque et, par conséquent, le taux de prime appliqué.

Par conséquent, les prestations de détermination des encours, réalisées par la Cie1, pour aider ses clients à obtenir ou à exécuter un contrat d'assurance‑crédit sont exemptées de la TVA, sur pied de l'article 44, §3, 4°, CTVA.

16. En ce qui concerne les rapports de crédit, la Cie1 reconnait expressément qu'il s'agit « de vérifier s'il est "vraiment" nécessaire de souscrire une assurance » (conclusions de l'intimée, p.14. n°12). Il s'agit donc bien d'un travail préparatoire à la conclusion (ou non) d'un contrat d'assurance‑crédit. Quant aux rapports de crédit réalisés en cours de contrat, ils peuvent se justifier pour augmenter les limites de couverture (le montant assuré) auprès de l'assureur‑crédit, pour aider l'assuré à fixer lui-même le plafond de crédit dans la zone discrétionnaire (contrat Cie5 – pièce 9 du dossier administratif – module risque), ou pour aider l'assuré à renégocier les conditions de la police.

La réalisation de ces rapports s'inscrit donc bien dans le rôle de conseil et de gestion des risques du courtier, lui permettant de mieux protéger son client (l'entreprise assurée) et d'optimiser les couvertures auprès des assureurs.

Ce qui a été exposé pour les rapports de crédit vaut également pour les ventes d'informations financières.

Quant aux frais d'intervention contentieuse, ils sont expressément visés dans le contrat d'assurance (contrat Cie5 – pièce 9 du dossier adm. – annexe C1.01). Or, comme cela a déjà été exposé, la gestion d'un sinistre par un courtier est exonérée de TVA si elle est liée au contrat d'assurance qu'il a lui‑même conclu.

17. Certes, la détermination des encours clients, tout comme les rapports de crédit, les ventes d'informations financières ou les frais d'intervention contentieuse, pourraient également se justifier dans le cadre du factoring, auquel cas, si le contrat de factoring ne se double pas d'une police d'assurance‑crédit, ces prestations seraient soumises à la TVA.

Cependant, il incombe à la Cie1, qui seule pourrait distinguer les prestations liées à l'assurance‑crédit de celles qui lui sont étrangères, d'apporter les éléments de preuve nécessaires pour distinguer entre ces deux types de prestations, celle‑ci ne peut se contenter d'affirmer que toutes ses prestations de détermination des encours, de réalisation de rapports crédit, de ventes d'analyses préalables et d'interventions contentieuses seraient étrangères à l'exonérations visée à l'article 44 §3, 4°, CTVA.

En effet, si la notion d'assurance est d'interprétation stricte dans la mesure où elle constitue une dérogation à la taxation de principe, il n'en demeure pas moins qu'en vertu de l'article 45, §1er, 1°, CTVA, l'assujetti ne peut récupérer la TVA sur les biens et les services que s'il utilise effectivement ces biens et ces services pour effectuer des opérations taxées, et qu'il incombe à l'assujetti qui demande la déduction de la TVA d'établir qu'il répond aux conditions prévues pour en bénéficier, ce qui inclut, lorsqu'il est un assujetti mixte, la preuve du prorata visé à l'article 46 CTVA.

Or, le prorata de déduction majoré revendiqué par la Cie1 ne repose pas, à suffisance de droit, sur des éléments de preuve concrets, et il ne peut par conséquent être admis.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

LA COUR,

Statuant contradictoirement,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

Après avoir écarté les conclusions additionnelles de l'ETAT BELGE déposées le 15 septembre 2025,

Déclare l'appel recevable et fondé,

Met à néant le jugement entrepris, sauf en ce qu'il a reçu la demande et liquidé les dépens d'instance, dans le chef de la Cie1, à 1.320,00 € et à zéro €, dans le chef de l'ETAT BELGE,

Statuant à nouveau pour le surplus, déclare non fondée l'opposition originaire de la Cie1 à la contrainte TVA n° CTRI 305.1212.02103 décernée le 13 décembre 2005 à sa charge,

Condamne la Cie1 aux dépens des deux instances, liquidés en appel, dans son chef, à l'indemnité de procédure de base de 1.726,74 €, et dans le chef de l'ETAT BELGE à zéro €.

Cet arrêt a été rendu par la chambre fiscale 6F de la cour d'appel de Bruxelles, composée de

Myriam Remion, président de chambre

Isabelle Berthelon, conseiller

Jean-Marc Dwelshauvers, conseiller

qui ont assisté à toutes les audiences et ont délibéré à propos de l'affaire.

Il a été prononcé à l'audience publique du 21 MAI 2026 par

Myriam Remion, président de chambre, assistée de

Jan Van den Bossche, greffier

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