Déduction de la TVA

Fiche du SPF Finances

ARRET B 06/5

Arrêt de la Cour d'appel de Bruxelles dd. 05.10.2006

Déduction de la TVA

L'ancien directeur général d'une société est mis à la disposition de son ancienne société employeur par l'intermédiaire d'une autre société afin d'assister le nouveau directeur général. Les 2 sociétés concluent un contrat de management pour une durée d'un an. Ces services font l'objet de 2 factures avec application de la TVA. La société prestataire des services verse cette TVA à l'Etat et la société bénéficiaire des services la déduit.

L'Administration refuse la déduction de la TVA, elle est d'avis que ces prestations sont inexistantes et fictives et que le but réel de l'opération est de payer une indemnité de préavis à la personne physique. L'Administration renvoie à cet égard à une procédure devant le Tribunal du travail opposant l'ancienne société à son directeur général, dont il ressort, selon l'Administration et le juge en première instance, qu'il n'y a pas eu de prestation de services et que les factures concernent en réalité une rémunération en faveur de la personne physique.

L'Administration ne prouve pas avec suffisance que les prestations fournies sont fictives ou feintes. Les conditions de déduction de la TVA sont remplies et la déduction doit par conséquent être autorisée.

Commentaire

Le Tribunal de première instance de Nivelles a donné raison à l'Administration, eu égard à la procédure devant le Tribunal du travail.

La Cour quant à elle considère que la société prestataire des services a correctement versé à l'Etat la TVA perçue. Les 2 factures s'inscrivent dans le cadre d'un contrat conclu entre les 2 sociétés. La question qui se pose est de savoir si la TVA a été déduite à juste titre et si les 2 factures correspondent à la réalité.

La Cour considère que c'est l'Administration qui a la charge de la preuve du caractère fictif des prestations et de la mauvaise foi de la société bénéficiaire. L'Administration ne conteste pas qu'il y a eu mise à disposition de la personne physique, elle conteste seulement le caractère effectif et l'importance des services prestés. L'Administration considère que la société n'a jamais produit aucune pièce attestant de la fourniture effective des prestations.

Selon la Cour, l'Administration s'appuie à tort sur la décision du Tribunal du travail. L'Administration n'est pas un tiers et doit tenir compte de la situation juridique du contribuable. Le Tribunal du travail a jugé que le contrat avait été valablement rédigé et que le directeur général était en droit d'offrir ses services par l'intermédiaire d'une société. En outre, les paiements au profit de la société prestataire des services n'ont pas été contestés lors de la procédure devant le Tribunal du travail.

Enfin, la Cour renvoie à la jurisprudence de la Cour de justice. La Cour de justice a dit clairement que le principe de neutralité fiscale et, partant, le droit à déduction, jouaient un rôle important en matière de TVA (CJCE, 6 juillet 2006, C-439/04 et C-440/04, www.curia.europa.eu ). Cet arrêt concerne un litige belge. La Cour de cassation avait posé une question préjudicielle concernant les conséquences juridiques d'un contrat frappé de nullité sur le plan de la TVA. La Cour de justice a répondu qu'un contrat frappé de nullité ne pouvait entraîner le refus du droit à déduction si le contribuable était de bonne foi. Le juge national doit examiner si le contribuable avait ou non connaissance de la fraude.

Voir a contrario l'arrêt de la Cour de justice où la Cour a jugé qu'en cas d'abus, le droit à déduction devait être refusé (CJCE, 21 février 2006, C-255/02 et C-223/03, Fisc. Act., 2006, n° 8, 1).

Auteur : A. Bellens

Corps de la décision

COUR d'APPEL de BRUXELLES

Sixième chambre fiscale

N° de la cause : 2004/AR/2352

Audience publique du 05-10-2006

EN CAUSE DE :

La SCRL S. F. W. I. F. T. (en abrégé S.), dont le siège social est établi ... (inscrite à la Banque C. des entreprises sous le n° ...)

appelante,

représentée par Maître D. G., avocat,

(...)

CONTRE :

L' ETAT BELGE, S. F., secteur TVA, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, en la personne de Monsieur l'Inspecteur principal de l'Office de contrôle TVA de Braine l'Alleud II, dont les bureaux sont établis à ...,

intimé,

représenté par Maître D. L, avocat,

(...)

La cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant :

R. 2006/7129 ARRET DEFINITIF - recevable fondé

Vu:

•le jugement prononcé contradictoirement le 20 avril 2004 par le tribunal de première instance de Nivelles, décision dont il n'est pas produit d'acte de signification.

•la requête d'appel déposée au greffe de la cour, le 15 septembre 2005.

I. LE JUGEMENT ATTAQUE

Le premier juge a déclaré non fondée la demande de la SCRL S., en restitution des TVA, amendes et intérêts qu'elle avait payés suite à un avis de paiement du 30 juin 1997 notifié après l'établissement d'un avis de régularisation du 23 juillet 1996, rejetant la TVA déduite sur deux factures émises par la SA S. pour des prestations de services dont la réalité selon l'administration n'était pas établie (correspondant selon elle à de prétendues prestations de conseil données par l'ancien Directeur général K. à son successeur et constituant en réalité un avantage déguisé octroyé à celui-ci via la SA S., par l'attribution de son dernier traitement annuel comme prix de ses conseils).

Le premier juge a relevé que dans la procédure devant le tribunal du travail qui l'a opposée à M. K.,son ancien directeur général, la SCRL S a elle-même soutenu que les prestations de M. K. qui lui ont été facturées par la SA S. étaient sinon inexistantes, en tout cas insignifiantes, et aurait ainsi reconnu le caractère fictif des deux factures litigieuses.

Il a considéré qu'à tort en conséquence, la SCRL S. arguait de sa bonne foi au moment de la réception des factures de la SA S., de leur paiement et de la déduction de la TVA y afférente si bien que le refus de la déduction était justifié, comme l'amende telle que prévue par l'article 70 § 1bis du CTVA.

II. OBJET DE L'APPEL

A titre principal, la SCRL S. réitère sa demande en restitution de l'ensemble des montants payés majorés des intérêts depuis la date de sa mise en demeure du 7 février 2002.

A titre subsidiaire, la SCRL S., sollicite la restitution de l'amende majorée des intérêts.

Elle défend qu'il y a bien eu une prestation de service au sens de la TVA (disponibilité d'un conseiller contre un forfait) et la réalité des factures (qui ont été payées comme la TVA facturée laquelle a bien été réservée au Trésor par la SA S.) ce qui suffit à justifier la déduction des TVA litigieuses.

Quant à l'amende de 200%, elle n'est pas justifiée à défaut de fraude et d'impôt éludé, l'administration s'en référant à justice sur ce point.

III. FAITS ET ANTECEDENTS

Le premier juge a fait un juste rappel des faits et antécédents auxquels la cour entend se référer ici.

IV. DISCUSSION

1. Il n'est pas contesté que les deux factures litigieuses émises par la SA S. pour des prestations de consultance ont été payées en ce compris la TVA par la SCRL S. et que la SA S. a reversé la TVA au Trésor.

Il est constant également que les deux factures en question ont été émises conformément à la convention passée entre la SA S. et la SCRL S., le 30 août 1991.

2. Le litige porte sur le droit ou non à la déduction dans le chef de la SCRL S., des TVA payées sur ces deux factures et à la réalité ou non des prestations facturées.

Pour l'administration qui a été suivie par le premier juge, le procès devant le tribunal du travail entre la SCRL S. et son ancien directeur général, M. K., pour les prestations duquel, la SA S. a établi les factures litigieuses, établirait qu'il n'y a pas eu, sinon insignifiants, de conseils effectivement prestés par M. K. si bien qu'elle considère que les deux factures cacheraient en réalité un avantage déguisé (un an de salaire annuel) versé à son ancien directeur, au moment de sa démission.

Pour la SCRL S., la convention qui a été passée avec son ancien directeur général visait à s'assurer en cas de besoin, la disponibilité de son ancien directeur général (qui avait démissionné et n'avait donc droit à aucune indemnité mais qui était la cheville ouvrière de la société à son siège en Belgique), encore durant un an après son départ, à conseiller son successeur (soit suivant la convention du 30 août 1991, assumer toute mission de conseil, d'intervention et plus largement toutes prestation de nature à faciliter la transition avec son successeur), moyennant une somme forfaitaire versée via la société de consultance S., alors que M. K. s'était engagé vis-à-vis de la SA S. à lui consacrer l'exclusivité de son activité à partir de 1992, en-dehors de Belgacom.

3. Les prestations facturées correspondent prima facie à celles prévues par la convention, soit la garantie par la SA S. à la SCRL S., de la disponibilité de M. K. pour assurer toute mission de conseil qui lui serait demandée en vue de faciliter la transition avec son successeur. L'administration ne paraît pas contester d'ailleurs la mise à la disposition, mais seulement le caractère effectif et suffisamment important des prestations de M. K., suite à cette mise à disposition. Pour la SA S., cette disponibilité impliquait le refus d'autres missions de consultance qui ne pouvaient être assumées en outre durant l'année.

Selon la convention, une première avance de 3.000.000 FB HTVA devait être payée pour le 15 novembre 1991.

Pour cette première facture du 7 octobre 1991, le droit à déduction de la TVA est n à la date d'exigibilité de la TVA soit à la date de la facture (émise pour une avance) si bien que l'administration ne peut pas comme elle le fait, pour rejeter le droit à déduction, alléguer uniquement de la circonstance que la prestation n'était pas parfaite à cette date.

Pour la seconde facture pour le solde de 4.500.000 FB HTVA du 2 janvier 1992, il s'agit encore d'une facture émise avant la fin des prestations, (la mise à disposition pour conseiller le successeur se terminant un an plus tard suivant la convention) si bien qu'à nouveau l'administration ne peut pas se contenter d'alléguer pour justifier le rejet, de l'absence de preuve du caractère parfait de la prestation à cette date.

4. L'administration paraît invoquer en réalité une simulation dans le chef de l'assujettie qui aurait dans le cadre de la démission de son directeur général, M. K., décidé de lui verser une indemnité de rupture ne compensant aucune prestation effective, mais par le biais de la SA S., émettrice des deux factures litigieuses et ce faisant, c'est sur l'administration que repose la charge de la preuve de cette simulation, du caractère entièrement fictif de la prestation facturée et de la mauvaise foi de la SCRL S., bénéficiaire des prestations fictives, participant ainsi à une fraude à la TVA (dont l'administration ne paraît pas elle-même convaincue alors qu'elle se réfère à justice sur le taux de 200% des amendes).

L'administration allègue qu'il n'y a pas eu en l'espèce de prestation pouvant être considérée comme parfaite pour l'application du droit à déduction, au seul motif que la SCRL S. dans ses conclusions devant le tribunal du travail, dans le litige qui l'opposait à sons ancien directeur, a critiqué le coût de cette mise à disposition en invoquant que les prestations de conseil avaient été inexistantes sinon insignifiantes et que d'autre part, la SCRL S. n'avait jamais produit aucune pièce suffisante permettant d'établir la réalité des prestations de services facturées.

5. C'est à tort que l'administration fonde tout son raisonnement, sans tenir compte de son contexte, sur un passage des conclusions prises par la SCRL S. (nouvelle direction) devant le tribunal du travail, dans le cadre d'un litige avec son ancien directeur qui le contestait, et refuse en même temps de tenir compte de la décision du tribunal du travail sur le point litigieux devant la cour alors que comme le rappelle à bon droit la SCRL S., elle s'est désistée de son appel contre ce jugement et que l'administration fiscale qui établit l'impôt n'est pas un tiers, et doit tenir compte de la situation juridique du contribuable telle que cette situation existe pour lui.

Au surplus, la nouvelle direction de la SCRL S. n'a jamais soutenu qu'elle aurait entendu attribuer un avantage déguisé à M. K. mais elle le soupçonnait dans un cadre beaucoup plus large d'avoir détourné différents montants au préjudice de la SCRL S., en ce compris, les honoraires litigieux. La SCRL S. n'a jamais intenté de procès à la SA S. qui a émis les factures.

Le jugement du tribunal du travail est opposable à l'administration et a autorité de la chose jugée or il a rejeté la demande de remboursement des honoraires versés en relevant que la première convention avec M. K. avait été valablement formée et qu'il avait pu céder à une société de management, la SA S., son droit à cette indemnité pour rétribuer sa mission de conseil (sous réserve que le montant payé à la société devait être décompté de ce à quoi M. K. avait droit en nom personnel) et en déclarant non fondé le grief d'absence de cause, entendu comme absence d'obligation en contrepartie.

La SCLR S. qui réclamait 500 millions de FB à M. K. a transigé pour 11 millions de FB et ne sont pas concernés les montants payés à la SA S.

L'organisation de la SCRL S., la particularité de la composition de son conseil d'administration, et la position centrale depuis nombre d'années, de M. K., rendent crédibles les explications données aux conventions conclues en 1991 destinées à sécuriser la période de transition à l'arrivée de son successeur, lorsque M. K. a démissionné pour prendre la tête de B., et il n'appartient pas à la cour de juger en l'espèce du coût de cette disponibilité négociée entre les parties.

6. La Cour de Justice des Communautés européennes a eu l'occasion encore récemment de rappeler l'importance car à la base du système de la TVA, des principes de neutralité fiscale et du droit à déduction de la TVA qui prend naissance à la date à laquelle la taxe est exigible (en l'occurrence, suivant l'article 22§ 2 du CTVA, au moment de la délivrance de la facture ou de l'encaissement, sur la base du montant facturé ou encaissé), dans le cadre de l'interprétation à donner aux dispositions de la directive77/388/CEE, 6ème directive du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires- système commune de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, telle que modifiée par la directive 95/7/CE du Conseil du 10 avril 1995 (JO L 145) (CJCE 6 juillet 2006, C-439/04 et C-440/04) sur des demandes de décision préjudicielle par la Cour de Cassation de Belgique (J0 C6/25).

7. Il apparaît en conséquence qu'il n'y a pas de présomptions sérieuses et concordantes dans les éléments retenus par l'administration pour considérer que les prestations facturées par la SA S. (dont il n'est pas contesté qu'elle a en effet mis à disposition de la SCRL S., M. K.) auraient été fictives et simulées, alors que le montant facturé aurait été un avantage déguisé octroyé à M. K. en personne. L'administration ne prouve pas non plus que ce serait M. K. qui aurait encaissé purement et simplement le montant des deux factures payé à la SA S.

Les conditions de la déduction de la TVA payée sur ces factures étaient bien remplies dans le chef de la SCRL S. et l'appel est fondé.

Il y a lieu en conséquence de faire droit à la demande de restitution majorée des intérêts légaux depuis la date de la mise en demeure, non contestée par l'administration.

Dispositif

PAR CES MOTIFS,

LA COUR, statuant contradictoirement,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire;

Déclare l'appel recevable et fondé.

Confirme le jugement entrepris uniquement en ce qu'il a reçu la demande originaire et a liquidé les dépens.

Le met à néant pour le surplus, et statuant à nouveau, déclare la demande originaire de la SCRL S. fondée et condamne en conséquence, l'Etat à restituer à la SCRL S., la somme de 121.234,80 EUR à majorer des intérêts légaux depuis le 7 février 2002.

Condamne l'Etat aux dépens des deux instances, liquidés en degré d'appel, en ce qui concerne à 476,96 EUR et en ce qui concerne la SPRL S. à 476,96 EUR.

Ainsi jugé et prononcé en audience publique de la sixième chambre fiscale de la cour d'appel de Bruxelles, le 05-10-2006

où étaient présents et siégeaient :

- M. R.,

- C. D. N., conseiller,

greffier.