Assujettissement

Décision TVA n° E.T.109.139 dd. 24.06.2005

Assujettissement - Obligations - Groupements de producteurs laitiers (GPL)

Le groupement de producteurs laitiers est un groupement temporaire de deux producteurs laitiers (personne physique ou morale) dénué de la personnalité juridique et qui gère, de manière autonome, à son profit et pour son compte, une exploitation résultant exclusivement de la mise en commun des deux exploitations que chacun des membres du groupement gérait préalablement à la constitution de ce groupement.

Compte tenu de la jurisprudence européenne et, notamment, de l'arrêt rendu le 27 janvier 2001 par la C.J.C.E. dans l'affaire C-23/98, Staatssecretaris van Financïen c. J. Heerma, un tel groupement est, en principe, un assujetti au sens de l'article 4 du Code de la TVA et doit dès lors être identifié à la taxe conformément à l'article 53, § 1er, 1°, du même Code.

Si le GPL est identifié à la TVA, et sous réserve d'un examen des conventions conclues et des conditions d'exécution de celles-ci, il y a lieu de tenir compte de certaines conséquences que peuvent entraîner cette identification :

· les apports effectués par chaque membre doivent faire l'objet d'une évaluation dans l'acte authentique; en effet, même s'ils ne donnent lieu à aucun paiement entre les membres, ces apports sont bien effectués à titre onéreux;

· s'il s'agit d'apports en propriété - ce qui est peu probable compte tenu du caractère temporaire du GPL - ces apports pourraient être couverts par l'article 11 du Code de la TVA;

· s'il s'agit d'apports en jouissance, ces apports sont visés par l'article 18, § 1er, alinéa 2, 4° ou 7°, du Code et sont, en règle, passibles de la taxe au taux de 21% ; toutefois, en ce qui concerne les biens immeubles, les apports en jouissance sont normalement exemptés par l'article 44, § 3, 2°, du Code et peuvent donc entraîner, dans le chef du membre du GPL qui en est propriétaire, une révision des déductions des taxes ayant grevé ces biens immeubles, conformément aux articles 6 et suivants de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée;

· l'identification du GPL ne dispense par les membres de ce groupement de leur identification individuelle à la TVA, notamment en raison des apports qu'ils effectuent au GPL, voire d'autres prestations qu'ils fournissent au GPL (apport en activité) ou à des tiers;

· les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par le GPL doivent faire l'objet de factures établies en son nom ; de même, les achats effectués pour les besoins des activités du GPL doivent faire l'objet de factures établies au nom de celui-ci ; dans l'hypothèse où certaines factures relatives à des achats pour les besoins du GPL seraient adressées à l'un de ses membres, il appartient à ce dernier de re-facturer ces opérations au GPL;

· en cas de dissolution du GPL, le partage des biens qu'il a acquis en tant que tel est à considérer comme une livraison de biens pour laquelle la taxe doit être perçue à due concurrence des biens attribués à chacun des membres.

Comme l'identification du GPL entraîne une augmentation substantielle de la charge administrative de ses membres et qu'elle n'est pas toujours neutre fiscalement (notamment, en cas de révision des déductions des taxes ayant grevé des biens immobiliers apportés en jouissance), l'administration accepte de ne pas exiger l'identification à la TVA du GPL.

Dans cette hypothèse, il faut être attentif aux éléments suivants :

· les apports, qu'ils soient en propriété ou en jouissance, ne doivent pas faire l'objet d'une facturation par les membres du GPL;

· les biens et services que le groupement fournit aux tiers sont censés être fournis directement par les membres eux mêmes, chacun pour sa part, selon le régime qui lui est applicable;

· les biens et services fournis au GPL doivent en principe faire l'objet de deux factures distinctes adressées à chaque membre, chacun pour sa part ; à titre exceptionnel, lorsque le fournisseur refuse ou est dans l'impossibilité de délivrer deux factures distinctes (électricité, téléphone,…), la facture peut être délivrée à un des membres qui re-facturera sa part à l'autre;

· de manière plus générale, les obligations incombant aux assujettis doivent donc être remplies individuellement par chacun des associés, pour sa part.

En ce qui concerne l'application éventuelle de deux régimes d'imposition différents dans le chef du GPL et/ou des membres (régime normal de la taxe et régime particulier agricole visé à l'article 57, du Code de la TVA), il y a lieu d'être attentif à ce qui suit.

Comme indiqué ci-avant, si le GPL est identifié à la TVA, les membres du groupement doivent être identifiés eux-aussi à la TVA, notamment en raison des apports qu'ils effectuent au GPL.

Selon les principes de fonctionnement du GPL, il apparaît que les activités du GPL et de chacun des membres ne sont pas tout à fait distinctes et indépendantes les unes des autres. En outre, une série de biens et services dont la déduction de la taxe peut être opérée dans le chef du GPL soumis au régime normal de la taxe, pourrait être utilisée par un membre soumis au régime agricole bénéficiant de la compensation forfaitaire.

Si le GPL est identifié à la TVA, il doit alors être soumis au même régime TVA que les deux membres qui le composent et cela dans l'esprit de l'article 2, § 4, de l'arrêté royal n° 22 du 15 septembre 1970 relatif au régime applicable aux exploitations agricoles en matière de taxe sur la valeur ajoutée. En outre, cela permet de faciliter et de simplifier les procédures de facturation (factures à délivrer et/ou à recevoir, déduction pour le régime normal, modalités particulières en ce qui concerne le régime agricole) et de contrôle des opérations entre les différents assujettis concernés.

Par conséquent, si les membres du GPL sont soumis au régime agricole visé ci-avant, le GPL doit, s'il remplit les conditions visées à l'article 57 du Code précité et à l'arrêté royal n° 22 précité, être également soumis au régime agricole. Le GPL ne peut de toute façon être soumis au régime particulier agricole que si tous les membres qui le composent sont eux-mêmes soumis à ce régime particulier. S'il ne remplit pas les conditions visées ci-avant, le GPL ainsi que les membres doivent être soumis au régime normal de la taxe. De même, si le GLP, bien que réunissant les conditions pour être soumis au régime agricole, souhaite être soumis au régime normal de la taxe, ses membres doivent également être soumis au régime normal.

Il est entendu également que les deux membres du GPL doivent être soumis au même régime d'imposition, même si le GPL n'est pas identifié à la TVA.