Assujettissement, Exemption, Notion de but lucratif, Régie Communale AutonomeTVA - Assujettissement - Exemption - Notion de but lucratif - Régie Communale Autonome - Droit à déduction

Texte de la décision

I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. l’activité de la RCA étant toujours l’exploitation d’infrastructures sportives, la précédente décision anticipée peut être prolongée pour une nouvelle période de cinq ans ;

1.2. la RCA peut déduire la TVA portant sur les énergies, les fluides, les travaux d’entretien et de réparation, les investissements et les futurs investissements ainsi que les différentes charges en amont relatives aux activités et parties des infrastructures exploitées par cette dernière avec application de la TVA, à savoir le centre sportif et les sorties adosports ;

1.3. les opérations effectuées par la RCA dans le cadre de l’exploitation d’un centre sportif ne sont pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°du CTVA ;

1.4. Ces opérations lui confèrent donc la qualité d’assujetti avec droit à déduction.

II. Description des faits

II.1. Description du projet

2. La commune a créé une Régie Communale Autonome en 20XX. Son numéro d’entreprise est le BE X et son siège est situé à X.

3. La RCA a comme activité principale l’exploitation d’infrastructures affectées à des activités sportives.

4. Elle a également comme activité l’acquisition d’immeubles, la constitution de droits réels immobiliers, la construction, la rénovation, la transformation, la location ou location-financement de biens immobiliers en vue de la vente, de la location, de la location-financement ou d’autres actes juridiques relatifs à ces immeubles.

5. La commune a concédé à la RCA un droit de superficie d’une durée de 35 ans sur des parcelles lui appartenant et sur lesquelles la RCA a construit un centre sportif.

6. Les utilisateurs de ces infrastructures sportives sont les clubs sportifs de la région, les écoles et les sportifs particuliers.

7. En qualité d’exploitante directe de ces infrastructures, la RCA reçoit à son nom l’ensemble des factures qui y sont relatives et émet à son nom l’ensemble des factures relatives aux recettes.

8. Dans le cadre de l’exploitation de ces infrastructures sportives, les clubs sportifs, les écoles et les sportifs qui viennent y pratiquer du sport paient, à la RCA, un droit d’accès aux infrastructures sportives.

9. La RCA est responsable des plannings d’occupation de sorte qu’aucun utilisateur ne peut bénéficier d’un droit d’accès exclusif.

10. La RCA conclut, avec les différents utilisateurs souhaitant pratiquer la culture physique ou sportive dans les installations sportives, une convention leur accordant le droit de pénétrer dans les installations et d’en user conformément à leur destination conjointement avec d’autres utilisateurs moyennant rémunération.

11. En outre, la cafétéria du centre sportif est exploitée par la RCA et mise à disposition des clubs sur demande via l’octroi d’une concession du droit d’exercer une activité économique.

12. Depuis sa création, la RCA n’a changé ni son objet social ni ses activités

II.2. Description des infrastructures

II.2.1. Le centre sportif

13. Ce site sportif est situé à X. Il se compose d’un hall omnisport (4 plateaux), d’une salle fitness, de deux terrains de tennis extérieurs, d’un skatepark, d’une cafétéria, d’espaces rangement & locaux techniques.

14. Les activités sportives qui s’y déroulent sont l’athlétisme, le basket, la danse, le taekwondo, le ju-jitsu, le roller, le tennis de table, la zumba, le futsal, le tir à l’arc, sport scolaire et fitness.

15. Toutes les activités sportives sont soumises à TVA.

II.2.2. Projet d’extension du centre sportif

16. Le projet comprend de nouvelles infrastructures, à savoir, deux terrains de squash, une nouvelle salle de fitness, une salle omnisport polyvalente, équipée entre autres de miroirs de danse, d’un rideau de séparation, d’un espace de jeu numérique et de gradins accessibles depuis la cafétéria, une aire d’athlétisme de loisirs, comprenant une piste d’athlétisme droite de 140 mètres avec 6 couloirs, une aire de saut en hauteur, saut en longueur et lancer du poids. Cette aire d’athlétisme de loisirs se veut polyvalente pour la pratique d’autres sports et sera également équipée d’un terrain de basket.

II.2.3. Infrastructures et activités diverses

17. La RCA met à disposition un bien immobilier depuis 20XX permettant aux opérateurs téléphoniques d’y apposer des appareillages téléphoniques, comme une antenne GSM. Celui-ci est sis à X. Le destinataire de la mise à disposition immobilière est l’entreprise Y.

18. La RCA organise également des stages et des cours collectifs.

19. Enfin, la RCA organise une fois par trimestre une sortie adosports, et ce, depuis 20XX. Celle-ci comprend des excursions sportives, de l’accrobranche, du laser game, du karting et de l’escalade. Elle est destinée aux adolescents.

III. Décision

20. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

III.1. Existence d’un but lucratif

21. En ce qui concerne l’exploitation d’infrastructures sportives, les prestations de services consistant en l’octroi du droit d’accéder à des installations culturelles, sportives ou de divertissement, et l’octroi du droit de les utiliser sont visées par l’article 18, § 1er, alinéa 2, 12°, du CTVA et sont susceptibles de bénéficier de l’exemption prévue par l’article 44, § 2, 3°, du CTVA lorsqu’elles sont fournies par un organisme qui ne poursuit pas un but lucratif et que les recettes qu’il retire de ces activités exemptées servent exclusivement à en couvrir les frais.

22. Dans les précédentes décisions anticipées, compte tenu des statuts de la RCA et du plan financier transmis, le SDA a en substance considéré que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation d’infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du CTVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que, sauf cas de force majeure, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent et que la RCA puisse effectivement réaliser des bénéfices et les distribuer à la Commune.

23. La question de savoir si ces dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques (1) et si le but lucratif envisagé s’est bien concrétisé jusqu’à présent, ne relève pas des compétences du SDA, s’agissant de situations ayant déjà produit des effets fiscaux; le SDA n’a par conséquent procédé à aucune vérification dans ce sens.

[(1) Question parlementaire n° 481 de M. Dispa du 16 juillet 2015, Questions et Réponses, Chambre, 2015-2016, n° 52.]

24. Ceci étant, compte tenu du plan financier transmis par la RCA, il convient de considérer que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation des infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du CTVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que, sauf circonstances exceptionnelles, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent, que les règles relatives aux subsides liés au prix soient respectées et que la RCA puisse effectivement réaliser des bénéfices et les distribuer à la commune.

25. Cette position ressort d’ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la modernisation des finances et de la lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters. Dans cette réponse, le ministre confirme qu’en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu’elles ont un but lucratif et qu’elles entendent distribuer leurs bénéfices, l’assujettissement avec droit à déduction n’est pas contestable.

26. Toutefois, dans une réponse à une question parlementaire de Mme V. Warzée - Caverenne, M. Geens, ministre des finances, précise que les RCA qui développent des activités dont l'exemption est subordonnée à l'absence de but lucratif, tombent en dehors du champ d'application de ces exemptions lorsque leurs statuts prévoient que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres, et que cela s'est effectivement produit.

27. En outre, dans sa réponse à une question parlementaire de M. Dispa, M. Van Overtveldt, ministre des finances, précise qu’il convient encore d’examiner si les dispositions statutaires ne sont pas purement théoriques et si, le cas échéant, on peut en conclure qu’une exemption est d’application. Ce sera le cas lorsqu’un déficit survient dans le chef de la RCA parce que les prix réclamés au public de l’organisme ne suffisent pas à couvrir les frais d'exploitation et que, par conséquent, il est de facto impossible de distribuer des bénéfices. Pour ce faire, c'est le résultat opérationnel de l'activité globale de la RCA qui doit être pris en compte. A cet égard, les subsides de fonctionnement mis à la disposition de la RCA par la commune, compte tenu du lien étroit qui unit celles-ci, ne doivent pas être considérés comme des recettes de la RCA. Les subventions directement liées au prix attribuées à la RCA par la commune (et qui sont incluses dans la base d’imposition des services prestés, conformément à l’article 26 du CTVA) doivent par contre être ajoutées aux recettes de la RCA afin de déterminer si les dispositions statutaires relatives au but de lucre et à l’objectif visant à distribuer des bénéfices sont ou non théoriques.

28. Dans le même ordre d’idées, toujours compte tenu du lien étroit qui unit la commune et sa RCA, les subsides en capital mis à disposition de la RCA par la commune ne doivent pas non plus être considérés comme des recettes de la RCA lorsqu’il s’agit d’apprécier l’existence d’un but lucratif dans son chef.

29. La manière de fonctionner décrite aux points 29.1. à 29.5. ci-après permet d’éviter toute confusion entre les subsides de fonctionnement ou en capital, qui ne sont pas considérés comme des recettes de la RCA pour l’appréciation de son but lucratif, et les subsides liés au prix, qui font partie de la base d’imposition des services prestés par la RCA et qui sont considérés comme des recettes de la RCA pour l’appréciation de son but lucratif :

29.1. avant le début de ses activités ou avant le début d’un nouvel exercice comptable, la RCA déterminera le prix de chacune des prestations de services qu’elle fournira (le cas échéant, pour chacune de ces prestations, un prix différent sera fixé en fonction de la nature du preneur de ces prestations (résident de la commune ou non, membre d’un club, école, ...)) ;

29.2. de la même manière, la commune fixera, avant le début des activités de la RCA ou avant le début d’un nouvel exercice comptable de la RCA, le montant du subside lié au prix qu’elle entend attribuer à chaque prestation de services fournie par la RCA (le cas échéant, en distinguant selon la nature du preneur des prestations) ; il est donc requis que le montant des subsides liés au prix soit déterminé avant toute fourniture de prestations par la RCA ;

29.3. les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément au point 29.2. ci-avant, ne pourront être revus que deux fois par an (à nouveau, l'attention est attirée sur le fait que les subsides liés au prix seront exclusivement adaptés pour les futures prestations) ; la charge de la preuve de la date d’entrée en vigueur de ces nouveaux montants de subsides et du fait qu’ils ne sont pas utilisés rétroactivement incombera à la RCA ;

29.4. les montants des subsides liés au prix, individualisés conformément aux points 29.2. et 29.3. ci-avant, sont calculés sur le nombre réel de prestations fournies par la RCA et non sur un nombre estimé en début d’activité ou en début d’exercice comptable ;

29.5. la TVA sur les subsides liés au prix deviendra exigible en fonction des règles applicables aux recettes auxquelles ils sont liés ; ces règles diffèrent en fonction de la qualité du preneur de ces services (assujetti exempté ou non (art. 22 et 22bis, § 1er, du CTVA), particulier (art. 22bis, § 3, du CTVA) ou organisme public visé par l’article 6 du CTVA (art. 22bis, § 4)) ; la taxe due sur ces subsides sera reprise dans la déclaration TVA relative à la période où la TVA est devenue exigible.

30. Ceci étant, compte tenu des réponses fournies à ces questions parlementaires et du plan financier transmis par la RCA, il convient donc de considérer que les opérations qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation d’infrastructures sportives ne seront normalement pas couvertes par l’article 44, § 2, 3°, du CTVA et qu’elles lui conféreront donc en principe la qualité d’assujetti avec droit à déduction, à condition évidemment que, sauf circonstances exceptionnelles, les lignes directrices du plan financier transmis se concrétisent, que les règles relatives aux subsides liés au prix soient respectées et que la RCA puisse effectivement réaliser des bénéfices et les distribuer à la commune.

III.2. Droit à déduction de la RCA

31. Comme précisé par le demandeur, la RCA exploitera directement les infrastructures sportives(Le centre sportif et les nouvelles infrastructures sportives composant le projet d’extension du centre sportif) et que celles-ci ne seront utilisées que pour les besoins d’opérations soumises à la taxe (droits d’accès aux infrastructures sportives, activités sportives qui en découlent).

32. Par ailleurs, le demandeur précise que la RCA effectuera également des activés supplémentaires telles que des stages et cours collectifs, ainsi que les sorties « Adosports », et que celles-ci seront également soumises à la TVA.

33. En outre, la RCA mettra à disposition un bien immobilier, permettant aux entreprises de téléphonies de placer leurs appareillages téléphoniques. La mise à disposition d’un bien immobilier est en principe exemptée de TVA conformément à l’article 44, §3, 2°, du CTVA.

34. Par conséquent, puisqu’elle effectuera des opérations ouvrant droit à déduction et d’autres n’ouvrant pas ce droit, la RCA aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle des taxes grevant les achats de biens et services qu’elle effectuera dans le cadre de son activité économique.

35. Conformément à l’article 46, § 2 , du CTVA et à l’article 18 bis, §1er , de l’AR n°3, la RCA sera autorisée, sur base d'une notification préalable à l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, à opérer la déduction selon l’affectation réelle de tout ou partie de ces biens et services.

36. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d’activité permettant la déduction, la RCA opèrera la déduction selon les règles normales applicables à un assujetti avec droit à déduction totale.

37. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés exclusivement au secteur d’activité ne permettant pas la déduction (opération exemptée ou hors champ), toute déduction sera écartée.

38. Pour les taxes ayant grevé les biens et les services destinés à servir aux deux secteurs, conformément à l’article 18 bis §2 de l’AR n°3, la RCA communiquera en outre lors de la notification préalable dont question au point 55 ci-dessus, les proratas spéciaux déterminés en fonction de la nature des biens et des services concernés.

39. Enfin, il va de soi que si certains locaux ou certaines infrastructures, destinés initialement, selon les indications du demandeur, à l’exécution d’opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière exemptée, conformément à l’article 44, § 3, 2°, du CTVA ou gratuitement, le droit à déduction de la RCA devrait être revu et limité en conséquence.

40. La décision anticipée est valable pour une période de 5 ans à compter du 15 juillet 2025.