Droit de superficie, avantage anormal ou bénévoletaxe sur la valeur ajoutée - droit de superficie - avantage anormal ou bénévole

Décision anticipée n° 2015.401 dd. 20.10.2015

TVA

Impôts sur les revenus

Nouveau bâtiment

Rénovation

Droit réel

Centre d'affaires

Location immobilière

Droit à déduction

Avantage abnormal ou bénévole

Résume

La RCA X et le CPAS Y désirent constituer un droit de superficie sur les bâtiments rénovés, avec application de la TVA et ceci au profit de la SPRL Z.

La SPRL Z exploitera ensuite ces bâtiments en tant que centre de services et d’affaires. Le contrat Full Service remplit les conditions de la circulaire AFER 39/2005 (E.T. 108.816) du 27 septembre 2005. Par conséquent, la SPRL Z acquiert la qualité d'assujetti à la TVA avec droit à déduction.

La SPRL Z ne bénéficie donc, par l’octroi du droit de superficie par la RCA X et le CPAS Y, d’aucun avantage anormal ou bénévole au sens des articles 26, 79 et 207 du CIR 92.

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Verzoekende partijen hadden graag, middels dit verzoek, een beslissing verkregen die rechtszekerheid biedt aangaande de volgende aspecten:

1.1. AGB X en het OCMW Y de gerenoveerde gebouwen onder de BTW kunnen overdragen als toevallig BTW-plichtige door de vestiging van een opstalrecht ten voordele van BVBA Z, voor een periode van 33 jaar. De prijs voor het opstalrecht zal gelijk zijn aan de prijs die AGB X én het OCMW hebben betaald aan de Private Partner. Deze prijs zal betaald worden over een periode van 33 jaar à rato van 1/33 per jaar onder de vorm van een canon met dien verstande dat AGB X jaarlijks de canon zal verhogen met een vergoeding op de nog verschuldigde canons gelijk aan de OLO op 10 jaar vastgesteld in het 3e kwartaal van het voorafgaand jaar verhoogd met 12,5 basispunten.

1.2. De BVBA Z, zijnde de exploitant van het diensten- en bedrijvencentrum, haar dienstverlening kan verrichten als volledig BTW-plichtige en derhalve ook recht op aftrek zal genieten.

1.3. In de fullservice-dienstenovereenkomst louter informatief kan worden vermeld dat de dienstenvergoeding voor een bepaald bedrag betrekking heeft op de investeringskost én voor een bepaald bedrag op de exploitatiekost zonder enige fiscale implicaties in het algemeen en meer specifiek met betrekking tot de vraag of de BVBA Z, zijnde de exploitant van het diensten- en bedrijvencentrum, haar dienstverlening kan verrichten als volledig BTW-plichtige en derhalve ook recht op aftrek zal genieten.

1.4. De BVBA Z geen abnormaal en goedgunstig voordeel geniet in de zin van de artikelen 26, 79 en 207 WIB 92 door de toekenning van het opstalrecht en de mogelijkheid om de vergoeding voor het opstalrecht te kunnen betalen in 33 gelijke schijven (1/33 van de vergoeding) met de vergoeding voor AGB X zoals hierboven bepaald én voor zover de doorgerekende personeelskosten verhoogd worden met 10%.

II. Omschrijving van de verrichtingen

II.1. Voorwerp van de aanvraag

a) BTW

2. AGB X en het OCMW Y zullen op gerenoveerde gebouwen een opstalrecht vestigen ten voordele van BVBA Z. Deze laatste zal de gebouwen als diensten- en bedrijvencentrum exploiteren.

3. De draagwijdte van deze rulingaanvraag bestaat er in rechtszekerheid te verkrijgen omtrent de BTW-gevolgen van de voorgenomen fullservice-dienstenovereenkomsten Hierbij wordt gesteld dat BVBA Z geen andere activiteiten zal hebben dan de uitbating van de gebouwen als één diensten- en bedrijvencentrum in de zin van de Circulaire AOIF 39/2005.

b) Inkomstenbelasting

4. Verzoekers wensen tevens rechtszekerheid dat zich in hoofde van het filiaal, zijnde BVBA Z, geen abnormaal en goedgunstig voordeel voordoet in de zin van de artikelen 26, 79 en 207 WIB 92

II.2. Omschrijving van de verrichting

a) Bouwprogramma

5. AGB X heeft samen met het OCMW Y een overheidsopdracht uitgeschreven voor de ontwikkeling van site te ….

6. Het bouwprogramma bestaat uit zware renovaties zodat de gebouwen als nieuw kwalificeren voor btw-doeleinden. De gebouwen hebben immers een ingrijpende wijziging ondergaan namelijk in de aard, de structuur en, in voorkomend geval, in de bestemming (verg. aanschr. nr. 16/1973, van 28 juni 1973, nr. 10, 3°). Enkel de buitenmuren werden behouden welke bovendien ook dienden gerenoveerd te worden. De dragende structuur werd bijgevolg gewijzigd. Daarenboven werd het gebouw uitgebreid met een nieuwbouw. Het bedrag van de werken overstijgt in belangrijke mate de drempel van 60% van de verkoopwaarde van het gebouw. De renovatie van het kazernegebouw bedraagt tevens een veelvoud van de aankoopprijs.

7. Een gebouw wordt, voor de toepassing van de BTW, als nieuw aangemerkt tot 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming (art. 44, § 3, 1° BTW-Wetboek). De beide gebouwen betreffen derhalve nieuwe gebouwen.

b) Oprichting van een diensten- en bedrijvencentrum

8. BVBA Z zal optreden als uitbater van het dienstencentrum in de zin van artikel 18, §1, eerste lid W.B.T.W. en de Circulaire AOIF 39/2005 (E.T. 108.816) van 27 september 2005.

9. De BVBA Z zal door middel van de fullservice-dienstenovereenkomsten een dienstenpakket toeleveren aan publiekrechtelijke rechtspersonen die elk een onderscheiden rechtspersoonlijkheid hebben en met derden.

10. De gebruikers zullen allemaal aan het algemene regime van het diensten- en bedrijvencentrum worden onderworpen.

III. Beslissing

III.A. Belasting over de toegevoegde waarde

III.A.1. Vestigen recht van opstal met inbegrip van opstallen

11. Zoals hierboven beschreven zijn AGB X en OCMW Y de eigenaren van de gerenoveerde gebouwen.

12. AGB X en OCMW Y wensen op deze gebouwen ten voordele van de BVBA Z een opstalrecht, met inbegrip van het eigendomsrecht op de opstallen, te vestigen overeenkomstig artikel 8, §2 BTW-wetboek en artikel 1 van het Koninklijk Besluit nr. 14 van 3 juni 1970.

13. Artikel 44, § 3, 1°, b), derde streep, van het btw-wetboek voorziet evenwel dat van de belasting zijn vrijgesteld de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten, in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, op uit hun aard onroerende goederen; worden evenwel uitgesloten de vestigingen, overdachten en wederoverdrachten van dergelijke zakelijke rechten op gebouwen, wanneer ze worden verricht uiterlijk op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming van dat gebouw, door een door artikel 8, §2 of §3, beoogde belastingplichtige.

14. Artikel 8, § 2, van het btw-wetboek bepaalt dat: “Eenieder die, anders dan in de uitoefening van een economische activiteit, een gebouw heeft opgericht, heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen en waarop hij, voor het verstrijken van de in § 1 bepaalde termijn, onder bezwarende titel een zakelijk recht vestigt in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, heeft ten aanzien van deze vestiging de hoedanigheid van belastingplichtige wanneer hij op de door de Koning te bepalen wijze kennis heeft gegeven van zijn bedoeling de vestiging van het zakelijk recht op het gebouw te doen met betaling van de belasting”. KB 14 is in uitvoering genomen van artikel 8, §2, van het btw-wetboek.

a) Nieuw gebouw

15. Uit de verstrekte inlichtingen blijken deze gebouwen voor btw doeleinden oude gebouwen te zijn die werden verbouwd en uitgebreid. Afhankelijk van de aard of het belang van deze verbouwingen dienen deze gebouwen voor btw doeleinden eventueel te worden beschouwd als nieuwe gebouwen.

16. De in aanmerking te nemen criteria om te beoordelen of een oud gebouw, na de uitvoering van de werken, al dan niet moet worden beschouwd als een nieuw gebouw, zijn opgenomen in nr. 152/2 van de btw-handleiding.

17. Zoals blijkt uit de randnummers hierboven zijn beide gebouwen zeer grondig gerenoveerd.

18. Deze gebouwen hebben door de uitgevoerde werken ingrijpende wijzigingen in de wezenlijke elementen ondergaan, namelijk in de aard en in de structuur. Enkel de buiten muren werden behouden welke bovendien ook dienden gerenoveerd te worden. De dragende structuur werd gewijzigd.

19. Tevens wijzigt de bestemming van de gebouwen naar een diensten –en bedrijvencentrum.

20. De aanvragers verklaren bovendien dat beide gebouwen zeer grondig werden gerenoveerd waarbij het bedrag van de renovatiewerken voor beide gebouwen telkens duidelijk de drempel van 60 % van de verkoopwaarde van het respectievelijke gebouw overschrijdt. De DVB doet hierbij geen onderzoek naar de verkoopwaarde van de gebouwen.

21. Als bijkomend element dient nog te worden aangestipt dat het investeringsbedrag dermate groot is in vergelijking met de initiële aankoopprijs van de gebouwen.

22. Gelet op de omvang en de aard van deze renovatiewerken dient te worden besloten dat de hierboven beschreven gerenoveerde gebouwen voor btw-doeleinden als nieuwe gebouwen dienen te worden beschouwd.

b) AGB X

23. De DVB heeft vastgesteld dat AGB X de hoedanigheid heeft van beroepsoprichter overeenkomstig artikel 12, §2, btw-wetboek en dus niet als toevallige btw-belastingplichtige wordt bedoeld door artikel 8, §2 btw-wetboek.

24. Enerzijds blijkt uit de activiteiten van AGB X, de ontwikkeling van het stedelijk patrimonium, een vastgoedactiviteit en de hoedanigheid van beroepsoprichter.

25. Anderzijds werd uitdrukkelijk bevestigd dat AGB X zich gedragen heeft als beroepsoprichter en de voorbelasting met betrekking tot de renovatie reeds in aftrek heeft gebracht.

26. De DVB dient dan ook te besluiten dat AGB X niet toegelaten is om het zakelijk recht te vestigen overeenkomstig artikel 8, §2 BTW-wetboek en artikel 1 van het Koninklijk Besluit nr. 14 van 3 juni 1970.

27. Aangezien AGB X het recht op btw-aftrek reeds heeft uitgeoefend en dit dus fiscale gevolgen teweeg gebracht heeft is de btw-vraag over het recht op btw-aftrek in hoofde van AGB X onontvankelijk.

c) OCMW Y

28. Er werd verklaard dat het OCMW Y geen andere vastgoedactiviteiten heeft en nog geen btw in aftrek heeft gebracht ivm bovenstaande renovatie.

29. Het OCMW Y wordt derhalve als toevallige btw-belastingplichtige bedoeld door artikel 8, §2, btw-wetboek.

30. Het OCMW Y kan met betrekking tot het gerenoveerde gebouw een recht van opstal met toepassing van btw vestigen tot uiterlijk 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikneming of de eerste inbezitneming, voor zover ze, overeenkomstig voornoemd artikel 8, § 2 btw-wetboek, op de door artikel 1 van KB 14 van 3 juni 1970 bepaalde wijze kennis geven van hun bedoeling deze vestiging van het opstalrecht te doen met betaling van de belasting.

IV.A.2. Recht op aftrek in hoofde van ocmw y

31. Overeenkomstig artikel 4, eerste alinea, van het koninklijk besluit nr. 14 van 3 juni 1970 kan de in artikel 1 bedoelde belastingplichtige die een zakelijk recht op een gebouw vestigt onder de in artikel 8, §2, of 44, §3, 1°, b, tweede streepje, van het Wetboek bepaalde voorwaarden, van de ter zake van die handeling verschuldigde belasting in aftrek brengen de belasting geheven van de handelingen die strekken of bijdragen, naargelang van het geval, tot de oprichting of de verkrijging van het gebouw dat wordt vervreemd of waarop het zakelijk recht wordt gevestigd, evenals de belasting geheven van de handelingen die rechtstreeks tot doel hebben het gebouw te vervreemden of het met het zakelijk recht te bezwaren.

32. Evenwel zal, overeenkomstig artikel 4, alinea 3, van het koninklijk besluit nr. 14, dit recht op aftrek slechts ontstaan op het tijdstip dat de btw verschuldigd wordt over de volledige maatstaf van heffing bij de vestiging van het zakelijk recht.

33. OCMW Y zal als toevallige btw-belastingplichtigen derhalve het recht op aftrek, overeenkomstig artikel 4, eerste alinea, van het koninklijk besluit, slechts kunnen uitoefenen op het tijdstip dat de btw verschuldigd wordt over de volledige maatstaf van heffing bij de vestiging van het opstalrecht.

34. In verband met de bepaling van het recht op aftrek van de voorbelasting bij vestiging van een zakelijk recht op een gebouw met toepassing van de btw is de aftrek van de in het vorige lid bepaalde voorbelasting slechts volledig wanneer de verkoopprijs van het zakelijk recht de oprichtingsprijs van het gebouw benadert. (z. parl.vr.nr. 710 van Volksvertegenwoordiger de Clippele van 22 september 1993, Bull. Vr. en Ant., Kamer 1994-1995, nr. 129, blz. 13.467 – 13368, BTW-REVUE nr. 111, blz. 1201-1202-1203, nr. 2).

35. Om praktische redenen is voor de bepaling van de aftrekbare belasting, bij wijze van proef, de hierna volgende regeling van toepassing.

36. De volledige aftrek van de btw geheven van de oprichtingskosten of de aankoopprijs van het gebouw wordt aanvaard:

36.1. indien de prijs gevraagd voor de vestiging van het zakelijk recht ten minste 95 pct. bedraagt van de oprichtingsprijs (of de aankoopprijs) van het gebouw in volle eigendom, indien het recht gevestigd is voor een periode die minder dan 10 jaar bedraagt.

36.2. indien de gevraagde prijs ten minste 97,5 pct. bedraagt van de oprichtingsprijs (of de aankoopprijs) van het gebouw in volle eigendom, indien het recht gevestigd is voor een periode die 10 jaar of meer bedraagt.

37. Terzake blijkt dat de maatstaf van heffing van het opstalrecht identiek zal zijn aan de prijs van alle vorderingsstaten zodat voldaan wordt aan de voorwaarde dat de gevraagde prijs van het zakelijk recht ministens gelijk is aan 97,5 % van de oprichtingsprijs.

38. In deze omstandigheden mag het OCMW Y de btw met betrekking tot de renovatie van de gebouwen in aftrek brengen.

IV.A.3. Fullservice-dienstenovereenkomst

39. BVBA Z zal de gerenoveerde gebouwen aanwenden als een bedrijvencentrum en met verschillende gebruikers een fullservice- dienstenovereenkomst afsluiten.

40. Dit contract dient te worden getoetst aan het artikel 44, § 3, 2° van het btw-wetboek.

41. Artikel 44, § 3, 2°, btw-wetboek stelt o.a. van de belasting vrij de verhuur van uit hun aard onroerende goederen.

42. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen moet men, om te bepalen of een handeling al dan niet kan worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur, het voorwerp zelf van de overeenkomst analyseren (arrest van 18 november 2004, zaak C-284/03, Temco Europe). Indien het in hoofdzaak gaat om het gebruik van een gebouw, moet de handeling worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur die bijgevolg van de BTW is vrijgesteld zonder recht op aftrek te verlenen aan de verhuurder. Indien echter het voorwerp van de overeenkomst hoofdzakelijk bestaat uit een andere dienst, is de handeling in principe aan de btw onderworpen, met recht op aftrek in hoofde van de dienstverrichter, ongeacht hoe deze handeling wordt gekwalificeerd.

43. Het Hof heeft gewezen op de noodzaak om een onderscheid te maken tussen de handelingen van onroerende verhuur, die in hoofdzaak gekenmerkt worden door een passieve terbeschikkingstelling van ruimten of oppervlakten in gebouwen, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdsverloop, en de handelingen die een dienst genereren die voor een andere kwalificatie in aanmerking komt.

44. Als gevolg van dit arrest heeft de administratie beslist om haar zienswijze over de toepasselijke regeling inzake btw voor de handelingen van bedrijven- of dienstencentra te herzien en om een standpunt in te nemen dat in essentie kan worden geïllustreerd door een arrest van 30.4.2004 van het Hof van Beroep te Gent.

45. Dit Hof heeft immers geoordeeld dat hoewel de terbeschikkingstelling van individuele ruimten in het kader van contracten gesloten door een bedrijven- of dienstencentrum daadwerkelijk een belangrijk element van de overeenkomst uitmaakt, dit echter niet inhoudt dat deze terbeschikkingstelling daarom de hoofddienst zou zijn.

46. Het Hof heeft bovendien geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van een individuele ruimte geen zelfstandige dienstverrichting is en dat de andere verleende prestaties evenmin één of meer andere onafhankelijke dienstverrichtingen uitmaken.

47. Met betrekking tot de bedrijven- of dienstencentra die één geheel van diensten "in pakket" aan hun klanten aanbieden "met het voor hen voor de hand liggend voordeel dat zij toetreden tot een bepaalde werkorganisatie en -omgeving waarin zij kant-en-klaar de nodige middelen voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid aantreffen", heeft het Hof beslist dat de door een bedrijven- of dienstencentrum verleende diensten één geheel uitmaken dat bij toepassing van artikel 18, § 1, eerste lid, van het Wetboek voor het geheel aan de btw is onderworpen.

48. Om de handelingen van bedrijven- of dienstencentra die aan de belasting zijn onderworpen, te onderscheiden van vrijgestelde onroerende verhuur (in voorkomend geval met bijkomende diensten), heeft de administratie, na onderzoek in deze sector, een aantal criteria bepaald waaraan verplicht moet worden voldaan opdat de door de bedrijven- of dienstencentra verleende dienstprestatie volledig aan de btw zou zijn onderworpen. Deze criteria zijn opgenomen onder punt 3 van de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 (E.T. 108.816) dd. 27.09.2005.

49. In casu beantwoordt het ontwerpcontract voor het dienstenpakket dat door BVBA Z aan de gebruikers zal worden aangeboden volledig aan de door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 opgelegde criteria.

50. De forfaitaire prijs bevat de volledige dienstverlening en nutsvoorzieningen. Er wordt bevestigd dat deze prijs markconform zal zijn.

51. De fullservice-dienstenovereenkomst bevat een bepaling waarbij de dienstvergoeding voor een bepaald bedrag betrekking heeft op de investeringskost en voor een bepaald bedrag op de exploitatiekost.

52. Aangezien deze bepaling een louter boekhoudkundige vermelding betreft, zonder enige verder juridische implicatie, heeft deze bepaling geen invloed op de btw beoordeling van de fullservice-dienstenovereenkomst.

53. In deze omstandigheden en gelet op de overeenstemming van het ontwerpcontract met de criteria opgelegd door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 kan worden besloten dat de prestaties van de BVBA Z aan de verschillende gebruikers van het gebouw dienen te worden aangemerkt als btw-belaste diensten.

IV.A.4. Recht op btw-aftrek in hoofde van bvba Z

54. Overeenkomstig artikel 45, § 1, van het btw-wetboek, mag elke

belastingplichtige, op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting in aftrek brengen die werd geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen.

55. Hierboven werd uiteengezet dat BVBA Z de gerenoveerde gebouwen zal gebruiken voor de exploitatie van het bedrijvencentrum en dus voor btw-belaste dienstverlening.

56. Deze handelingen verlenen BVBA Z de hoedanigheid van btw- belastingplichtige met recht op aftrek.

57. BVBA Z mag dus de btw met betrekking tot de vestiging van het recht van opstal en de exploitatiekosten van de hierboven beschreven gerenoveerde gebouwen in aftrek nemen overeenkomstig artikel 45, § 1, 1° van het BTW wetboek.

IV.B. Inkomstenbelasting

IV.B.1. Recht van opstal verleent door agb X

58. Het art. 26 WIB 92 stelt dat: ‘Wanneer een in België gevestigde onderneming abnormale of goedgunstige voordelen verleent, worden die voordelen, onverminderd de toepassing van artikel 49 en onder voorbehoud van het bepaalde in artikel 54 , bij haar eigen winst gevoegd, tenzij die voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger’.

59. De artikelen 79 en 207, tweede lid WIB 92 houden inzonderheid in dat de beroepsverliezen niet kunnen worden afgetrokken van het gedeelte van het resultaat dat voortkomt uit abnormale of goedgunstige voordelen die een binnenlandse vennootschap, in welke vorm of door welk middel ook, rechtstreeks of onrechtstreeks heeft verkregen uit een onderneming ten aanzien waarvan zij zich rechtstreeks of onrechtstreeks in enige band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt.

60. Tussen AGB X en de BVBA Z bestaat een band van wederzijdse afhankelijkheid, aangezien AGB X 100% van de aandelen van BVBA Z aanhoudt.

61. Er moet bijgevolg worden nagegaan of de vergoeding voor het recht van opstal dat door AGB X wordt verleend aan de BVBA Z als ‘abnormaal of goedgunstig voordeel’ kan worden beschouwd.

62. Aan de grondslag van het begrip ‘voordeel’ ligt enerzijds een verrijking van de verkrijger en anderzijds, wat de verstrekker van het voordeel betreft, geen effectieve vergoeding evenwaardig aan het verstrekte voordeel (zie inzonderheid het arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen van 13.05.1991 en het nummer 26/16 van de administratieve commentaar op het WIB92, hierna Com. IB 92).

63. Als ‘abnormaal’ moet worden beschouwd, hetgeen in strijd is met de normale gang van zaken, met de gevestigde regels of gebruiken (zie inzonderheid het arrest van 13.05.1991 en het nummer 26/16, Com. IB 92).

64. Als ‘goedgunstig’ moet worden beschouwd, hetgeen ten kostenloze titel, zonder verplichting en enige tegenprestatie gebeurt (zie inzonderheid het arrest van het Hof van Cassatie van 31.10.1979 en het voormeld nummer 26/16, Com. IB 92).

65. Voor de beoordeling van de abnormaliteit of normaliteit van de toegestane voordelen of hun goedgunstig karakter moet worden gesteund op de economische omstandigheden van het ogenblik, op de respectieve situatie van de partijen en op de feitelijke elementen van de zaak.

66. De BVBA Z geniet geen abnormaal of goedgunstig voordeel van AGB X door de toekenning van het opstalrecht en de mogelijkheid om de vergoeding voor het opstalrecht te kunnen betalen in 33 gelijke schijven voor zover de jaarlijkse vergoeding overeenstemt met 1/33 van de renovatiekost (ontwerpen inbegrepen) zijnde x € verhoogd met een jaarlijkse vergoeding op het nog uitstaand bedrag van de canons ten belope van de gemiddelde tarieven van de OLO op tien jaar (index J) van het derde kwartaal van het voorafgaande jaar verhoogd met 12,5 bp en de personeelskosten m.b.t. het project doorgerekend worden met een mark-up van 10%. Gelet op het feit dat:

66.1. de renovatiekost het gevolg is van een overheidsopdracht en dus onderworpen is aan de marktraadpleging;

66.2. rekening houdend met de karakteristieken van de door AGB X uitgevoerde activiteiten en het feit dat de renovatie volledig met EV werd gefinancierd wordt de minimum RoE ¹ aldus gelijkgesteld aan het gemiddelde van de door het Rentenfonds maandelijks bekendgemaakte referte-indexen J (lineaire obligatie 10 jaren), als bedoeld in artikel 9, §1, van de wet van 4 augustus 1992 op het hypothecair krediet, van het derde kwartaal van het kalenderjaar voorafgaand aan het relevante financieel jaar verhoogd met een risicopremie die overeenstemt met 0,125% over de uitstaande canons;

[(1) Return op equity.]

66.3. de door het personeel verstrekte dienstverlening kan beschouwd worden als intragroepsdienstverlening met beperkte toegevoegde waarde. De mark-up van 10% op de personeelskosten binnen het door het EU Joint Transfer Pricing Forum van april 2009 – juni 2010 voorgestelde interval ligt voor ‘guidelines on low value adding intragroup services’

IV.B.2. Recht van opstal verleent door ocmw Y

67. Het art. 26 WIB 92 stelt dat: ‘Wanneer een in België gevestigde onderneming abnormale of goedgunstige voordelen verleent, worden die voordelen, onverminderd de toepassing van artikel 49 en onder voorbehoud van het bepaalde in artikel 54 , bij haar eigen winst gevoegd, tenzij die voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger’.

68. Uit bovenstaande volgt dat de verstrekker van het voordeel als een in België gevestigde onderneming dient te kwalificeren.

69. De artikelen 79 en 207, tweede lid WIB 92 houden inzonderheid in dat de beroepsverliezen niet kunnen worden afgetrokken van het gedeelte van het resultaat dat voortkomt uit abnormale of goedgunstige voordelen die een binnenlandse vennootschap, in welke vorm of door welk middel ook, rechtstreeks of onrechtstreeks heeft verkregen uit een onderneming ten aanzien waarvan zij zich rechtstreeks of onrechtstreeks in enige band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt.

70. Uit bovenstaande wetteksten volgt dat het voordeel dient verstrekt te worden door een onderneming en dat er een band van wederzijdse afhankelijkheid tussen verstrekker en genieter dient te zijn. Het OCMW is een openbare instelling met rechtspersoonlijkheid die door de overheid is opgericht en wordt gecontroleerd om te voorzien in een collectieve behoefte en kwalificeert derhalve niet als een onderneming bovendien bestaat er tussen de BVBA Z en het OCMW Y geen band van wederzijdse afhankelijkheid aldus zijn de artikelen 26, 79 en 207, tweede lid WIB 92 in casu niet van toepassing.

71. Uit bovenstaande volgt dat de vergoeding voor het door het OCMW Y aan BVBA Z toegekende opstalrecht bestaande uit de oprichtingsprijs en de betaling van de vergoeding van het opstalrecht gespreid over de looptijd van het opstalrecht (in 33 jaarlijkse schijven gelijk aan 1/33 van de opstalprijs) geen verkregen abnormaal of goedgunstig voordeel in hoofde van BVBA Z doet ontstaan.