Assujettissement, exemption, droit à déduction, notion de but lucratiftaxe sur la valeur ajoutée - assujettissement - exemption - droit à déduction - notion de but lucratif - régie Communale autonome - bénéfice de l’exemption

I. Objet de la demande

1. La demande porte plus particulièrement sur la question de savoir si une régie communale autonome (RCA) peut déduire la TVA sur la construction et l'aménagement d'un musée.

II. Description des faits

2. La RCA a comme activité principale l'exploitation d'infrastructures affectées à des activités culturelles.

3. Elle a également comme activité l'acquisition d'immeubles, la constitution de droits réels immobiliers, la construction, la rénovation, la transformation, la location ou location-financement de biens immobiliers en vue de la vente, de la location, de la location-financement ou d'autres actes juridiques relatifs à ces immeubles.

4. La RCA souhaite réaliser un projet culturel : le X. Il s'agit d'un musée qui accueillera des visiteurs toute l'année afin de leur faire découvrir le chocolat belge.

5. Les visiteurs devront payer un ticket d'entrée (5€) afin d'effectuer la visite du Musée. La visite du Musée est basée sur un parcours scénarisé. Le parcours se compose d'une exposition permanente consacrée au cacao et aux dernières étapes de fabrication de celui-ci. Les visiteurs passeront également par un atelier de fabrication, un espace consacré aux dessins et affiches consacrés au chocolat et terminera la visite par l'exposition temporaire. Ils auront l'occasion de passer par une boutique qui vend de la documentation en rapport avec la visite, ainsi que des souvenirs. Ils pourront également acheter une boisson ou un snack qui seront à disposition dans la cafétéria prévue à cet effet.

6. En outre, ce musée accueillera des activités diverses telles que des soirées d'entreprises, des cours de cuisine, l'organisation de séminaires et la présentation de produits.

7. La RCA souhaite être assujettie à la TVA afin de récupérer la TVA sur la construction et l'aménagement du Musée. L'aménagement du bâtiment n'a pas encore débuté.

8. Les tickets d'entrée, les articles de la boutique et de la cafétéria ainsi que les autres activités envisagées (soirées d'entreprises, cours de cuisine, organisation de séminaires, présentation de produits) seraient dès lors également soumis à la TVA.

III. Motivation de la demande

9. L'article 44, § 2, 7°, du Code de la TVA (CTVA) précise que sont exemptées de la taxe les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, fournies par l'exploitant aux visiteurs et relatives à la visite, guidée ou non, de musées, monuments, sites, parcs aménagés, jardins botaniques et zoologiques, lorsque cet exploitant est un organisme qui ne poursuit pas un but lucratif et que les recettes qu'il retire de cette activité exemptée servent exclusivement à en couvrir les frais.

10. Il ressort de la réponse à la question parlementaire orale n° 519 de M. J. Peeters du 11 décembre 2007 que l'assujettissement avec droit à la déduction est incontestable pour les entreprises communales autonomes qui ne sont pas des SA ni des SPRL et qui poursuivent un but lucratif.

11. L'article 77 des statuts de la RCA prévoit que les bénéfices nets de la régie seront conformément à l'article 262, al. 4, de la N.L.C., versés annuellement à la caisse communale.

12. Cette clause conforte la poursuite d'un but de lucre dans le chef de la demanderesse. Si dès lors son statut d'assujetti à la TVA, au sens de l'article 4 du CTVA, est bien sûr confirmé, ce même statut ne lui permet pas de bénéficier de l'exemption visée à l'article 44, § 2, 7°, du CTVA.

13. En cela, la réponse à la question parlementaire mentionnée ci-avant lui est donc tout à fait applicable.

14. La RCA sera tenue de soumettre à la TVA toutes les recettes provenant de l'exploitation dans le cadre du projet de musée, soit dès lors soumettre à la TVA au taux de 6% les droits d'entrée réclamés pour la visite et au taux qui leur est propre (6 ou 21%) les ventes de souvenirs et de boissons et snacks délivrés dans la cafétéria ainsi que les autres activités envisagées (soirées d'entreprises, cours de cuisine, organisation de séminaires, présentation de produits).

15. Cette activité confère par conséquent à la RCA le droit de postuler un droit à déduction de la TVA grevant ses dépenses dans les limites admises par le CTVA.

IV. Décision

16. Les RCA dotées de la personnalité juridique et visées à l'article 263bis de la loi communale ne relèvent pas de l'article 6 du CTVA mais du régime de droit commun de l'assujettissement visé à l'article 4 du CTVA (v. notamment réponse à la question n° 580 de M. le Représentant Moriau du 29 janvier 2001, Questions et Réponses, Chambre, 2001, n° 066, pp. 7387-7388).

17. En l'espèce, la RCA est donc bien un assujetti au sens de l'article 4 du CTVA, reste à déterminer si elle constitue un assujetti exempté ou non.

18. A cet égard, en ce qui concerne l'exploitation d'un musée telle qu'envisagée par la RCA, l'article 44, § 2, 7°, du CTVA exempte de la taxe « les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, fournies par l'exploitant aux visiteurs et relatives à la visite, guidée ou non, de musées, monuments, sites, parcs aménagés, jardins botaniques et zoologiques, lorsque cet exploitant est un organisme qui ne poursuit pas un but lucratif et que les recettes qu'il retire de cette activité exemptée servent exclusivement à en couvrir les frais ».

19. Pour que cette exemption soit applicable, il est donc requis que les prestations de services soient effectuées par un organisme qui ne poursuit pas de but lucratif.

20. Sur ce point, dans l'arrêt qu'elle a rendu le 21 mars 2002 dans l'affaire

C-174/00, Kennemer Golf & Country Club c. Staatssecretaris van Financiën, la Cour de Justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé qu'un organisme peut être qualifié comme étant « sans but lucratif » aussi longtemps qu'il ne distribue pas ses bénéfices à titre de profit à ses membres et qu'il les affecte à l'exécution de ses prestations et ce, même s'il cherche systématiquement à générer des excédents (v. point 28 et dispositif de cet arrêt).

21. En l'espèce, dans la mesure où l'article 77 des statuts de la RCA prévoit que les bénéfices nets de la RCA seront versés annuellement à la caisse communale, il convient de considérer que celle-ci a un but lucratif et que l'exemption prévue par l'article 44, § 2, 7°, du CTVA ne lui est donc pas applicable.

22. Cette position ressort d'ailleurs de la réponse apportée par M. Jamar, Ministre de la Modernisation des finances et de la Lutte contre la fraude fiscale, à une question parlementaire orale de M. le représentant Peeters[1]. Dans cette réponse, le Ministre confirme qu'en ce qui concerne les RCA dont les statuts font apparaître qu'elles ont un but lucratif et qu'elles entendent distribuer leurs bénéfices, l'assujettissement avec droit à déduction n'est pas contestable.

23. Ceci étant, il convient donc de considérer que les opérations effectuées par la RCA dans le cadre du musée ne sont pas couvertes par l'article 44, § 2, 7°, du CTVA et qu'elles lui confèrent la qualité d'assujetti avec droit à déduction.

24. Dans cette mesure, la RCA pourra récupérer la totalité des taxes qui grèveront la construction et l'aménagement du musée, étant toutefois entendu que si le bâtiment concerné devait également faire l'objet d'opérations consistant en des locations immobilières visées par l'article 44, § 3, 2°, du CTVA, le droit à déduction devrait être limité en conséquence.

25. Pour le reste, les autres dispositions du CTVA et, notamment, l'article 1er, § 10, du CTVA concernant les pratiques abusives, restent d'application.

[1] Question de M. Jan Peeters au vice-premier ministre et ministre des finances sur le statut TVA des régies communales autonomes (n° 519), Chambre des Représentants, Compte Rendu Intégral, Commission des finances et du budget, CRIV 52 COM045, 11 décembre 2007.