Taxe ur la valeur ajoutée

Fiche du SPF Finances

Texte de l’arrêt

Corps de la décision

Le texte est publié uniquement dans la langue originale

Hof van beroep te Gent, 11^e Kamer - Terechtzitting van 29-04-2002

Nr. 1996/AR/988

In·de zaak van :

S.-F. NV, met maatschappelijke zetel te …, …, …, ingeschreven in het handelsregister te Kortrijk, onder het nummer …,

appellante,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. G. K. loco Mr. D. P., advocaat te …, …

tegen :

DE BELGISCHE STAAT, Ministerie van Financiën, vertegenwoordigd door de Heer Minister van Financiën, op vervolging en benaarstiging van :

- de Heer Hoofdcontroleur van de BTW te Harelbeke, wiens kantoren zijn gevestigd te 8530 Harelbeke, Kortrijksestraat 2,

- de Heer Ontvanger van de BTW te Kortrijk, thans tweede kantoor, gevestigd te 8500 Kortrijk, Hoveniersstraat 31,

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. P. M., advocaat te …, …

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

Bij verzoekschrift neergelegd op 10 april 1996 werd door de appellante tijdig en regelmatig hoger beroep ingesteld tegen het vonnis uitgesproken op 8 december 1995 door de tweede kamer van de rechtbank van eerste aanleg te Kortrijk waarbij de vordering van de appellante tot verzet tegen het dwangbevel uitgevaardigd op 10 februari 1981 door de BTW­ontvanger te Kortrijk, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 10 februari 1981 door de hoofdcontroleur van de BTW te Harelbeke, daartoe gemachtigd door de gewestelijke directeur van de BTW, registratie en domeinen te Brugge werd afgewezen. Derhalve werd de vordering van de appellante tot teruggave van … EUR (= … BEF), meer intresten en kosten, die zij op 17 februari 1981 onder voorbehoud betaalde, afgewezen als ongegrond.

Het hoger beroep strekt er toe het bestreden vonnis te vernietigen en de oorspronkelijke vordering van de appellante in te willigen en opnieuw recht doende het dwangbevel te vernietigen, in elk geval te zeggen voor recht dat het onwettelijk en ongegrond is, en geen enkel gevolg mag kennen en dus niet mag worden uitgevoerd. Het strekt er vervolgens toe de geïntimeerde te doen veroordelen tot terugbetaling van alle sommen die reeds door de appellante werden betaald, verhoogd met de wettelijke fiscale rente vanaf het ogenblik van de betaling tot aan de terugbetaling, alsmede tot alle kosten en de rechtsplegingsvergoeding.

De geïntimeerde vordert de bevestiging van het bestreden vonnis.

Feitelijke gegevens

Naar aanleiding van een controle uitgevoerd op 27 augustus 1979 teneinde er de toepassing van de wetgeving en de reglementering inzake de belasting over de toegevoegde waarde te controleren, controle die beperkt werd tot de aankopen gedaan bij de Bandenhandel …, …, werd vastgesteld dat de appellante voor een aantal facturen de aangerekende BTW ten onrechte had afgetrokken omdat de facturen niet voldeden aan de voorwaarden bedoeld in het KB nr. 3 van 10 december 1969, artikel 3, en in het koninklijk besluit nr. 1 van 23 juli 1969, artikel 2 daar benevens het nummer in het uitgaand factuurboek van de leverancier ook nog de datum van levering ontbrak.

Bij gebrek aan vrijwillige betaling werd op 10 februari 1981 door de ontvanger van het BTW-kantoor een dwangbevel uitgevaardigd dat op dezelfde datum werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard door de hoofdcontroleur van de BTW te Harelbeke, daartoe gemachtigd door de Gewestelijke directeur van de belasting over de toegevoegde waarde.

De appellante betaalde het bedrag van … EUR (= … BEF) onder voorbehoud op 17 februari 1961 en dagvaardde voor de eerste rechter in terugbetaling van het betaalde bedrag. Deze vordering werd door de eerste rechter afgewezen.

1. Voorafgaande excepties

1.1. Het eensluidend verklaren van het dwangbevel en het proces-verbaal

De appellante stelt dat voor zoveel de BTW-ontvanger het afschrift eensluidend heeft verkaard dit nietig is omdat de regels van authenticiteit niet werden nageleefd. Zij verwijst naar het gemeen recht en in het bijzonder naar de eisen van de authenticiteit van notariële akten, zodat, nu de wet aan de ontvanger geen bevoegdheid geeft het origineel van het dwangbevel voor eensluidend te verklaren, dit document als dusdanig geen uitvoerbare kracht heeft.

Het dwangbevel is een buitengerechtelijke akte die door de administratieve overheid wordt uitgevaardigd en bestemd is om als uitvoerbare titel te dienen ter invordering van de belastingschuld.

Art. 85 BTW-Wet bepaalt dat bij gebrek aan voldoening van de belasting, intresten, administratieve geldboeten en toebehoren door de met de invordering belaste ambtenaar een dwangbevel wordt uitgevaardigd dat zoals ten deze werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard door de gewestelijke directeur van de Administratie van de belastingen over de toegevoegde waarde.

Andere specifieke vormvereisten worden door de BTW­wetgeving niet gesteld. Geen enkele wettelijke bepaling verhindert dat de BTW-ontvanger, zijnde de met invordering belaste ambtenaar, die het originele dwangbevel heeft gemaakt, het afschrift van een dwangbevel en de afschriften van de processen-verbaal voor eensluidend verklaart.

De Ventôsewet op het notarisambt werd door de BTW-wetgeving niet van toepassing gemaakt op de akten uitgaande van de administratie.

Voorts moet naar luid van art 85, § 1 in fine BTW-Wet de kennisgeving van het dwangbevel niet gebeuren per gerechtsdeurwaarder, doch kan de kennisgeving ook gebeuren per aangetekende brief.

Uit deze bepaling dient te worden afgeleid dat de BTW­ontvanger (belast met de invordering) in afwijking van het gemeen recht (art. 516 Ger. W.) ook afschriften van het dwangbevel en afschriften van het proces-verbaal voor eensluidend kan verklaren.

De vermelding van eensluidend verklaring door deze ambtenaar in de uitoefening van zijn taak geldt als volledig bewijs van de conformiteit, zolang zijn vermelding niet van valsheid wordt beticht, hetgeen te dezen niet het geval is. Deze zienswijze wordt ook in de syntheseconclusie niet weerlegd.

1.2. De formule van het visum en van de uitvoerbaarverklaring werd geschrapt, maar die schrapping werd niet goedgekeurd en ondertekend en de geschrapte woorden werden niet opgeteld in de marge

Uit het voorliggend origineel van het dwangbevel blijkt dat het dwangbevel geviseerd en uitvoerbaar werd verklaard door de hoofdcontroleur van de BTW – Harelbeke, daartoe gemachtigd door de Gewestelijke Directeur. Het dwangbevel werd ook door P. C. in die hoedanigheid ondertekend.

De omstandigheid dat de niet toepasselijke geschrapte visum- en uitvoerbaarheidsformule niet werd goedgekeurd in de rand terwijl evenmin de geschrapte woorden werden opgeteld laat niettemin de toegevoegde visum- en uitvoerbaarheidsclausule van de hoofdcontroleur overeind te meer daar de integrale doorhaling van de niet aangevulde clausule werd goedgekeurd.

Daarbij komt nog dat geen wettelijke bepaling de nietigheid van de niet uitdrukkelijk goedgekeurde schrappingen voorziet zodat de belangen van de appellante geenszins kunnen zijn geschaad.

1.3. De delegatie van de hoofdcontroleur te Harelbeke door de Gewestelijke directeur

De appellante houdt verder staande dat de delegatie van bevoegdheid moet worden bewezen door een authentieke akte.

Art. 85, § 1, eerste al. BTW-Wet bepaalt enkel dat het dwangbevel wordt uitgevaardigd door de met de invordering belaste ambtenaar en wordt geviseerd door de gewestelijke directeur van de belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen of de door hem aangewezen ambtenaar.

Bij brief van 23 december 1980 werd de hoofdcontroleur te Harelbeke gemachtigd door de Gewestelijke Directeur de dwangbevelen te viseren en uitvoerbaar te verklaren. Deze volmacht was geldig met ingang van 1 januari 1981 tot aan de intrekking ervan. De appellante werpt op dat dergelijk stuk geen bewijskracht heeft en dat het geen vaste datum heeft zodat het steeds kan worden opgemaakt.

Geen enkele wettekst legt aan de gewestelijke directeur op de volmacht aan de hoofdcontroleur authentiek te laten opstellen dan wel de volmacht te laten publiceren in het Belgisch Staatsblad. Evenmin voorziet art. 85 BTW-Wet de kenbaarmaking van de delegatie bij afzonderlijk geschrift. Minstens is dit niet op straffe van nietigheid voorgeschreven.

De diverse besluiten die de invordering regelen dienen onbetwistbaar als reglementen ven intern beheer beschouwd te worden die enkel het organiseren van de diverse diensten van de Administratie tot doel hebben. Te dezen wordt niet betwist dat het dwangbevel werd opgemaakt op 10 februari 1981, hetzij nadat de delegatie werd verleend, terwijl evenmin de hoedanigheid van P. C. als hoofdcontroleur werd aangevochten of tegen deze laatste klacht wegens valsheid in geschriften werd neergelegd. Gelet op wat voorafgaat dient ook deze exceptie te worden verworpen.

1.4. De beweerde onwettigheid van de BBI

In uitvoerige conclusies heeft de appellante de wettigheid van de organisatie van de BBI in vraag gesteld. Gelet op de uitspraak van het Arbitragehof op 31 januari 2001 (arrest nr. 7/2001) gedraagt de appellante zich uiteindelijk in haar syntheseconclusie van 16 augustus 2001 naar de wijsheid van het Hof.

De BBI werd opgericht als onderdeel van de Algemene Administratie van de belastingen. Het KB van 14 november 1978 heeft in het KB van 29 oktober 1971 een afdeling 6 ingevoegd met bepalingen eigen aan de Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie. Inzonderheid bepaalde artikel 25quater dat onverminderd art. 4, § 2, eerste lid, het personeel van de buitendiensten der fiscale administraties, binnen de grenzen van de organieke personeelsformatie, ter beschikking worden gesteld van de buitendiensten van de Administratie van de BBI.

Art. 2, 1° van voormeld besluit van 29 oktober 1971 bepaalde verder dat "wanneer er bij de wet of bij een door Ons genomen besluit niet anders over beschikt wordt 1° verdeelt de Minister van Financiën de bevoegdheden van het Ministerie van Financiën onder de bij artikel 1, § 1 bedoelde administraties en diensten".

Zo werd onder meer op 25 januari 1980 de territoriale bevoegdheid van de buitendiensten van de BBI vastgesteld.

Art. 87 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980 bepaalt verder : "De administratie van de bijzondere belastinginspectie en de ambtenaren ervan hebben de bevoegdheden die door de wettelijke bepalingen inzake belastingen, rechten en taksen worden verleend aan de fiscale administraties en aan de ambtenaren ervan". Artikel 89, § 2, 1° van diezelfde wet bepaalt dat artikel 87 terugwerkt tot 1 januari 1979.

Uit de lezing van voormelde wettelijke bepalingen volgt dat de Administratie van de bijzondere belastinginspectie en de ambtenaren ervan door de Koning, krachtens de oude artikelen 66 (thans 107) en 6 (thans 108) van de Grondwet en door de Minister van Financiën, krachtens voormeld koninklijk besluit, op regelmatige wijze werden belast met de eerder vermelde opdrachten en dat hun op regelmatige wijze voormelde bevoegdheden werden toegekend.

Dit bracht het Arbitragehof tot het besluit dat artikel 87 van de wet van 8 augustus 1980 de bevoegdheden van voormelde administratie en ambtenaren geenszins heeft gewijzigd of uitgebreid. Die bepaling strekt er enkel toe de voorheen bestaande rechtmatige toestand te bevestigen via een rechtsregel met hogere normatieve waarde, teneinde elke twijfel daaromtrent weg te nemen (Arrest nr. 7/2001 van 31 januari 2001).

In de gegeven omstandigheden verwees de eerste rechter terecht naar art. 87 en 89 van de wet van 8 augustus 1980 daar deze wetsbepalingen in werking traden voor ieder onderzoek (de eerste rechtshandeling werd gesteld op 27 augustus 1979). De verwijzing door de appellante naar ·mogelijke lacunes m.b.t. het al dan niet toegelaten delegeren van bevoegdheden van de Koning aan de Minister, de niet-publicatie van het MB van 10 oktober 1979, alsmede het ontbreken van een advies wegens hoogdringendheid zijn derhalve niet meer relevant.

Deze exceptie dient eveneens te worden verworpen.

2. Ten gronde

Om zijn recht op aftrek van de voorbelasting ten aanzien van de aan hem geleverde goederen en diensten zoals omschreven in art. 45 van het W.BTW te kunnen uitoefenen moet de BTW-belastingplichtige krachtens art. 3, § 1, 1° KB nr. 3 van 10 december 1969 in het bezit zijn van een factuur opgemaakt overeenkomstig art. 2 van het KB nr. 1 van 23 juli 1969 zoals van toepassing in de jaren 1971 tot 1979.

Het alsdan toepasselijke art. 2 van het KB nr. 1 bepaalde dat de factuur diende te vermelden :

1° de datum waarop ze wordt uitgereikt en het volgnummer waaronder ze is ingeschreven in het boek vooruitgaande facturen;

2° (…);

3° de datum van de levering van het goed of van de voltooiing van de dienst (…);

4° (…)

5° (…)

6° (…)

7° (…)

8° alle bijzondere bepalingen of afwijkende vermeldingen die worden voorgeschreven door de besluiten genomen ter uitvoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (...).

Uit het proces-verbaal voorafgaand aan het dwangbevel moet blijken dat bij nazicht van de inkomende facturen deze niet alle vermeldingen bevatten die voorgeschreven waren door voormelde wettelijke bepalingen. Zo ontbrak volgens de administratie het nummer in het uitgaand factuurboek van de leverancier en de datum van levering.

Volgens de appellante bevatten de facturen wel degelijk de vereiste vermeldingen omdat wat de leveringsdatum betreft deze samenviel met de factuurdatum terwijl de nummers voorkomend op de facturen de volgnummers zijn van de uitgaande facturen van….

Waar mogelijks de leveringsdatum en de factuurdatum samenvallen blijkt uit de eigen brief van de appellante op 27 december 1979 (in tempore non suspecto) dat het louter ontbreken van het volgnummer van de leverancier op zijn factuur geen voldoende reden kan zijn om de aftrek te weigeren. Dit maakt een expliciete bekentenis uit dat het volgnummer niet op de facturen van de leverancier werd vermeld.

Overigens werd door de verbalisant vastgesteld dat het volgnummer van de leverancier: ontbrak, minstens wordt daarvan het tegenbewijs niet geleverd door de appellante (bewijswaarde PV opgesteld overeenkomstig art 59, § 1 BTW-Wet).

Met de geïntimeerde moet worden aangenomen dat de weergegeven nummering en codering in het midden bovenaan de inschrijving door de appellante in het boek voor inkomende facturen betreft en niets van doen heeft voor het volgnummer van de leverancier.

De litigieuze facturen voldoen derhalve niet aan art. 3, § 1, 1° KB nr. 3 van 10 december 1969.

Desbetreffend zet de appellante uiteen dat bedoeld art. 3, § 1, 1° KB nr. 3 van 10 december 1969 niet de uitvoering kan zijn van art. 45, § 1, lid 1, 1° BTW-Wet zodat door een KB in te roepen dat de aftrek afhankelijk maakt van andere voorwaarden dan deze in de wet voorzien, dit KB de Grondwet schendt zodat het Hof ingevolge art. 159 G.W. dit KB niet mag toepassen.

Deze zienswijze kan niet worden gevolgd. Art. 49 BTW-Wet bepaalt dat de Koning de toepassing van de artikelen 45 tot 48 regelt door onder meer te bepalen

1° het tijdstip waarop het recht tot aftrek ontstaat

2° de regelen volgens dewelke de aftrek plaats geeft, berekend wordt en herzien wordt.

Het KB nr. 3 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde van 10 december 1969 regelt in afdeling I de voorwaarden w:aaraan het uitoefenen van het recht op aftrek onderworpen is inzonderheid het tijdstip waarop het recht tot aftrek ontstaat en de regelen volgens welke de aftrek plaats heeft. Dit KB nr. 3 is duidelijk een uitvoeringsbesluit van art. 45 BTW-Wet genomen door de Koning ingevolge art. 49 BTW-Wet.

Het Hof is derhalve van oordeel dat het KB nr. 3 inzake de aftrek van BTW de termen van artikel 49 BTW­Wet niet overschrijdt door zogezegde toevoeging van additionele vereisten.

Vervolgens dient nagegaan of de litigieuze facturen die niet alle vermeldingen bevatten een beletsel zijn voor het uitoefenen van het recht op aftrek, zolang deze onregelmatigheden de controle en de inning van de BTW niet verhinderen.

Beide partijen zijn het eens dat het arrest Jeunehomme van het Europees Hof van Justitie van 14 juli 1988 in België toepasselijk is.

Daarin werd bepaald dat de Lidstaten de uitoefening van het recht op aftrek kunnen afhankelijk stellen van het bezit van een factuur met een aantal vermeldingen in de mate dat deze nodig zijn om de inning van de BTW en de controle daarvan door de belastingadministratie te verzekeren.

Het Hof dient derhalve de ontbrekende vermeldingen te toetsen aan deze inning- en controlefinaliteit.

Vooreerst kan het ontbreken van het volgnummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek de visu worden vastgesteld. Wanneer een verkoopfactuur geen nummer bevat kan niet worden nagegaan of de leverancier deze factuur heeft opgenomen in zijn verkoopjournaal. Deze vormvereiste strekt er toe een juiste inning van de belasting en een efficiënte controle door de belastingadministratie te verzekeren. Door het ontbreken van het volgnummer kan de administratie niet na zien door vergelijking van de boekhouding van de appellante met die van zijn leverancier of de door de appellante in aftrek gebrachte BTW wel degelijk door de leverancier werd opgenomen onder de aan de Staat verschuldigde belasting.

Door te eisen dat een factuur ook het volgnummer moet bevatten van het boek der uitgaande facturen kan men via vergelijking of vertrekkend van de boekhouding van de leverancier gemakkelijk controleren of de belastingplichtige recht heeft op aftrek van voorbelasting. De ontbrekende vermeldingen zijn derhalve nuttig voor de inning van de BTW en de controle ervan (Cass., 4 december 1989, Arr. Cass., 1989, 462; cass., 13 oktober 2000, T.F.R., 2001/38).

Uit de voorhanden zijnde gegevens blijkt verder dat op geen der facturen de datum van levering staat vermeld. Dienaangaande voert de appellante aan dat het KB nr. 1 op geen enkele wijze voorschrijft dat wanneer de uitreiking en de levering op de zelfde dag gebeurt de datum ervan tweemaal op de factuur zou moeten worden vermeld.

De appellante betwist niet dat de datum van de levering niet werd vermeld op de aankoopfacturen. Enkel dient nagegaan of deze factuurvermelding noodzakelijk was voor de inning en de controle.

Ongetwijfeld zijn deze ontbrekende vermeldingen nuttig voor de inning en de controle.

De datum van de levering bepaalt overeenkomstig artikel 17, § 1, eerste lid BTW-Wet het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt. Het tijdstip van de levering is ook bepalend voor de verplichtingen inzake de aangifte van de verschuldigde BTW, doorstorting aan de Staat en aftrek in hoofde van de aannemer. Hetzelfde geldt voor het toe te passen BTW-tarief ingeval van wijziging ervan.

In de gegeven omstandigheden voldoen de facturen niet aan de wettelijke voorwaarden (Cass, 7 juni 1996,

R.W., 1996-97, 719 en Cass., 19 september 1996, R.W.1996-97, 1306). Daarenboven bestaat er niet de minste zekerheid dat de factuurdatum overeenstemt met de datum van levering.

Uit wat voorafgaat volgt dat gelet op de onregelmatigheid van de facturen de appellante haar recht op aftrek op onrechtmatige wijze heeft uitgeoefend, zodat het bestreden vonnis op die punt kan worden bevestigd.

De omstandigheid dat de appellante een akkoord zou hebben afgesloten (dat echter niet voorligt) met de directe belastingen doet aan voormelde vaststellingen geen afbreuk. Evenmin dient ingegaan te worden op het al dan niet fictief karakter van de facturen.

3. Nopens de opgelegde boete

Alwaar het dwangbevel een boete voorzag van … EUR (= … BEF) werd deze uiteindelijk verminderd bij de betaling op 17 februari 1981 tot … EUR (= … BEF). Volgens de conclusies van de appellante bestond het betaalde bedrag van … EUR (= … BEF) uit … EUR (= … BEF) BTW, … EUR (= … BEF) boete en … EUR (= … BEF) intresten.

De verminderde boete van … EUR (= … BEF) dient te worden behouden. Deze boete komt het Hof gelet op de concrete omstandigheden van de zaak niet overdreven voor en is evenredig met de gepleegde inbreuken.

Dispositif

OP DIE GRONDEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Verklaart het hoger beroep toelaatbaar doch wijst het af als ongegrond.

Bevestigt derhalve het bestreden vonnis.

Verwijst de appellante in de kosten van het hoger beroep begroot als volgt :

- aan de zijde van de appellante :

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep € …

- aan de zijde van de geïntimeerde :

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep € …

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, elfde kamer, recht doende in burgerlijke zaken, op NEGENENTWINTIG APRIL TWEEDUIZEND EN TWEE.

Aanwezig :

Mevrouw N. v. I., Voorzitter,

De heer A. D. M., Raadsheer,

Mevrouw S. D. B., Raadsheer,

De heer M. V., Griffier.

M. V. S. D. B. A. D. M. N. v. I.