Prestation de service, Exemption, Boutique et cafétéria de musée

Fiche du SPF Finances

Texte du jugement

Corps de la décision

Tribunal de première instance du Hainaut, Division de Mons, Section civile, 36ème Chambre

Jugement du 20/09/2023

Rôle : RG 21/995/A

En cause de :

L'A.S.B.L. L. B. D. C., ne BCE 043...30, dont le siège social est établi à ...,

Demanderesse,

Représentée à l'audience par Maître J.-D. H., loco Maître J. V. E., avocat dont le cabinet est sis à ..., son conseil, (courriel : … .be)

Contre

L'ETAT BELGE, SPF Finances, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller-général du Centre PME de Charleroi dont les bureaux sont établis à 6000 Charleroi, Petite rue, 4 et dont l'adresse de correspondance est 5100 Jambes, avenue du Prince de Liège, 133, boîte 748, (courriel : pme.charleroi.controle6@minfin.fed.be)

Défendeur,

Représenté à l'audience par Monsieur X, conseiller, son agent,

Vidant son délibéré, le Tribunal prononce le jugement suivant :

Il a pris connaissance des pièces de la procédure, régulièrement produites, notamment :

- la requête introductive d'instance déposée le 18 mars 2021 ;

- l'ordonnance de fixation de la cause, rendue sur pied de l'article 747 du Code judiciaire, régulièrement notifiée aux parties ;

- les dernières conclusions des parties et leurs dossiers de pièces respectifs.

Il a entendu le conseil de la demanderesse en sa plaidoirie et le représentant de l'ETAT BELGE en ses explications, à l'audience du 28 juin 2023, les débats ayant été déclarés clos et la cause prise en délibéré lors de cette audience.

I. Objet du litige

Le litige porte sur la dette TVA dont article n° 050...06 (fondé sur le procès-verbal du 22 octobre 2019 relatif à la période allant du ter janvier 2016 au 31 décembre 2018 et notifié à la demanderesse le même jour), inscrite dans le registre de Perception et Recouvrement le 2 décembre 2019, lequel a été rendu exécutoire le 9 décembre 2019 et dont avis a été notifié à la demanderesse le 11 décembre 2019.

Il. Faits et antécédents de procédure

L'A.S.B.L. L. B. D. C. gère le musée dédié au charbonnage du B. d. C., célèbre pour la catastrophe minière qui y eut lieu le 8 août 1956.

A la suite d'un contrôle fiscal portant sur le respect de la législation en matière TVA pour les années 2016 à 2018, un procès-verbal d'infractions fut dressé le 22 octobre 2019, dans lequel il était en substance reproché à ladite A.S.B.L. de n'avoir pas soumis à la taxe sur la valeur ajoutée le chiffre d'affaires généré par la cafétéria et la boutique présentes sur le site muséal. La somme globale de TVA à régulariser pour les trois années susvisées s'élevait à 43.712,57 euros, à laquelle étaient ajoutées des amendes pour un montant arrondi à 8.740 euros, outre les intérêts de retard.

Le 11 décembre 2019, l'avis de perception TVA susvisé fut notifié à la contribuable, réclamant le payement des sommes susvisées.

Par décision du 3 mars 2020, l'administration fiscale a rejeté le recours administratif introduit à l'encontre du procès-verbal susvisé du 22 octobre 2019.

Une procédure de conciliation fiscale a ensuite été engagée et diligentée sans succès. Le rapport de ladite conciliation fut notifié le 7 avril 2020 à la contribuable.

Le 18 mars 2021, l'A.S.B.L. L. B. D. C. a saisi le Tribunal de la contestation par le dépôt d'une requête introductive d'instance.

III. Position des parties

Telle que libellée dans les dernières conclusions déposées par l'A.S.B.L. L. B. D. C., la demande a pour objet d'entendre : «

- A titre principal :

· ordonner l'annulation du PV du 22 octobre 2019 et du montant de TVA, des amendes et intérêts, exigés dans l'avis de perception et recouvrement du 11 décembre 2019, le tout enrôlé sous l'article n°50...06.

· ordonner le remboursement de toutes sommes qui auraient été indûment perçues, augmentée des intérêts légaux ;

· condamner l'Etat belge aux entiers dépens, en ce compris l'indemnité de procédure conformément au montant de base déterminé par l'arrêté royal du 26 octobre 2007 fixant le tarif des indemnités de procédure visées à l'article 1022 du code judiciaire, liquidés au montant de base de 3.000 euros tenant compte de l'enjeu du litige ;

- A titre subsidiaire :

En cas de jugement en sa défaveur, la concluante souhaite pouvoir bénéficier d'un délai de paiement d'un an si elle acquiesce à ce jugement. »

En ses dernières conclusions, l'ETAT BELGE :

- ne conteste pas la recevabilité du chef principal de la demande mais conclut à son non-fondement ;

- conteste la recevabilité du chef subsidiaire de la demande (soit celui tendant à obtenir des termes et délais de paiement) et à défaut, conclut à son non-fondement ;

- sollicite en tout état de cause la condamnation de la demanderesse aux dépens, non liquidés.

IV. Discussion

A. Chef principal de la demande

1. Recevabilité

Régulier en la forme, le chef principal de la demande est recevable.

2. Fondement

a. Dispositions légales applicables

L'article 2, alinéa du Code la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après abrégé « CTVA ») dispose

que :

« Sont soumises à la taxe, lorsqu'elles ont lieu en Belgique, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. »

L'article 18, §1er, alinéa 1' et 2, 11° CTVA dispose que :

« Est considérée comme prestation de services, toute opération qui ne constitue pas une livraison d'un bien au sens du présent Code.

Est notamment considérée comme une prestation de services, l'exécution d'un contrat qui a pour objet: (...)

11° la fourniture de nourriture et de boissons effectuée dans les restaurants et les débits de boissons et, plus généralement, dans des conditions telles qu'elles sont consommées sur place ; »

L'article 44, §2, 7° CTVA prévoit que : (le Tribunal souligne)

« §2. Sont aussi exemptées de la taxe :

7° les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, fournies par l'exploitant aux visiteurs et relatives à la visite, guidée ou non, de musées, monuments, sites, parcs aménagés, jardins botaniques et zoologiques, lorsque cet exploitant est un organisme qui ne poursuit pas un but lucratif et que les recettes qu'il retire de cette activité exemptée servent exclusivement à en couvrir les frais ; »

b. Commentaires administratifs y liés

Le commentaire TVA, prévoit en son chapitre 9, section 14 que : (le Tribunal souligne)

«1. Champ d'application

L'exploitation de musées, monuments, sites, parcs aménagés, jardins botaniques et zoologiques, peut donner lieu à l'exécution de diverses prestations de services et livraisons de biens visées par le Code de la TVA :

· le droit d'accès aux installations proprement dites (article 18, § l er, deuxième alinéa, 12°, du Code de la TVA) ;

· le droit de reproduire des œuvres d'art qui sont la propriété d'un musée (article 18, § 1", deuxième alinéa, 7°, du Code de la TVA);

· l'organisation d'un spectacle « son et lumière » (article 18, § 1", deuxième alinéa, 12°, du Code de la TVA);

· la fourniture de nourriture et de boissons destinées à être consommées sur place (article 18, § 1", deuxième alinéa, 11°, du Code de la TVA);

· la vente de brochures, livres, diapositives, souvenirs...

Les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées, sont exemptées par l'article 44, § 2, 7°, du Code de la TVA, lorsque les conditions suivantes sont remplies :

· les services et les livraisons qui leur sont étroitement liées, doivent être fournis au visiteur ;

· ces opérations doivent être en relation étroite avec la visite ;

· l'exploitant doit être un organisme qui ne poursuit pas un but de lucre (voir titre 3, ci-après) ;

· les recettes retirées de l'exploitation doivent servir exclusivement à couvrir les frais de l'exploitation ;

· l'installation culturelle visitée doit être un musée, un monument, un site, un parc aménagé ou un jardin botanique ou zoologique. »

En ce qui concerne exclusivement la fourniture de nourriture et boissons assurée par les exploitants d'un musée, la Décision TVA n° E.T.130.298 du 12 septembre 2016 (par ailleurs reproduite au chapitre 9, section 14, point 2. du Commentaire TVA), prévoit que : (le Tribunal souligne)

« 1. EXPLOITATION D'UN DEBIT DE BOISSONS OU D'UN RESTAURANT

1.1. Principe : pas d'exemption

La fourniture de nourriture et de boissons à consommer sur place constitue une prestation de services visée à l'article 18, § l e; alinéa 2, 11°, du Code TVA, soumise à la taxe, dans le chef de celui qui l'effectue, à titre onéreux, en Belgique, de manière habituelle et indépendante. A cet égard, peu importe si l'exploitant de ce débit de boissons ou de ce restaurant agit avec ou sans esprit de lucre.

En principe, une telle exploitation est, intrinsèquement, étrangère aux objectifs poursuivis par les dispositions de l'article 44, § 2, du Code TVA.

1.2. Tolérance

Toutefois, il est admis que l'exploitation d'un débit de boissons ou d'un restaurant puisse également être exemptée de la TVA si cette exploitation constitue l'accessoire des opérations exemptées, réalisées par les assujettis cités ci-dessous et si les conditions suivantes sont cumulativement remplies :

- l'exploitation du débit de boissons ou du restaurant est assurée par un assujetti dont les opérations sont visées ci-après : (...)

d) les exploitants de musées, monuments, sites, parcs aménagés, jardins botaniques et zoologiques dont les activités sont exemptées, conformément à l'article 44, § 2, 7°, du Code TVA; (...)

- l'exploitation du débit de boissons ou du restaurant se situe sur le site de l'établissement où sont effectuées les opérations exemptées, telles que visées au premier tiret ci-dessus (ci-après désigné comme établissement concerné) ;

- les opérations exemptées, visées au premier tiret, constituent une part prépondérante des activités exercées par l'établissement concerné. Cette condition implique que le montant intégral, par année civile des opérations exemptées visées à ce premier tiret, dépasse celui des autres opérations réalisées par cet établissement concerné, correspondant tout autant à des opérations taxées, qu'à d'autres opérations exemptées (y compris celles du débit de boissons ou du restaurant) ;

- le débit de boissons ou le restaurant est, en principe, uniquement accessible aux personnes recevant aussi les prestations de services exemptées, visées ci-dessus (ex. les patients, les résidents, les spectateurs,...), à leurs visiteurs ou invités et, également, au personnel, employé dans l'établissement concerné.

En tout état de cause, cette condition est remplie lorsque le débit de boissons ou le restaurant n'est pas accessible en dehors des heures d'ouverture de l'établissement et n'est pas directement accessible de l'extérieur (en d'autres termes, on doit, d'abord, pénétrer dans l'établissement, visé ci-dessus, avant d'obtenir l'accès au débit de boissons ou au restaurant). Néanmoins, le respect de cette condition peut, également, être démontré à la lumière d'autres éléments de fait ;

- les recettes générées par l'exploitation du débit de boissons ou du restaurant n'atteignent pas plus de 10 % du chiffre d'affaires des opérations exemptées de l'établissement concerné, visées au premier tiret.

2. ENTREE EN VIGUEUR

Cette décision entre en vigueur le 01.01.2017. Elle remplace la tolérance admise par le Ministre des Finances de l'époque dans la réponse à la question parlementaire n° 1.094 de Monsieur le Député Yves Leterme du 26.08.2002.

La première fois qu'il y a lieu de vérifier si les conditions, dont il est question au point 1 de la présente décision, sont satisfaites, concerne les opérations effectuées au cours de l'année civile 2016 et le chiffre d'affaires réalisé durant cette année civile. »

c. Appréciation

i. Assujettissement des activités liées à la boutique

Il ressort sans équivoque du texte de l'article 44, §2, 7° CTVA que sont exemptées les prestations de services et livraisons de bien à la condition notamment qu'elles ne soient fournies qu'à un visiteur du musée.

C'est à l'assujetti de démontrer qu'il satisfait bien aux conditions de l'exemption posées par les dispositions légales (cfr. en ce sens T. AFSCHRIFT, Traité de la preuve en droit fiscal, Edition Larcier, 2004, pp. 110 et 111, n° 156 et 157). Dès lors qu'il s'agit d'une disposition dérogatoire au régime général qu'est la taxation (en application de l'article 2 CTVA), elle est par ailleurs de stricte interprétation (cfr. en ce sens : la jurisprudence constante de la Cour de Justice de l'Union européenne à ce sujet et notamment récemment : C.J.U.E., 26 octobre 2017, C-90-16, T. E. B. U. L. contre Commissioners for Her Majesty's Revenue & Customs, disponible sur curia.europa.eu ; C.J.U.E., 8 octobre 2020, C-657/19, Finanzamt D contre E, disponible sur curia.europa.eu ; C.J.U.E., 10 décembre 2020, C-488/18, Finanzamt Kaufbeuren mit AuBenstelle Füssen contre G. S. I. eV, disponible sur curia.europa.eu ; C.J.U.E., 17 décembre 2020, C-449/19, W. T. contre Finanzamt Villingen-Schwenningen, disponible sur curia.europa.eu).

Or, en l'espèce, il apparait des plans produits par la demanderesse en pièces 8 et 9 (soit les plans représentant le bâtiment abritant la billetterie, la boutique et la cafétéria avant et après les travaux qui seraient intervenus en mars 2018) que la boutique est directement accessible de l'extérieur dès lors qu'elle se trouve dans le même bâtiment que la billetterie et que son accès est partant libre, sans que la personne qui s'y rend ne doive nécessairement acquitter un droit d'entrée pour le musée.

En page 16 de ses conclusions, la demanderesse indique elle-même que : « il est impossible, sauf à perdre toute convivialité et tout ampleur au musée, d'isoler complètement le comptoir d'accueil de la cafétéria et de la boutique ».

L'exemption étant de stricte interprétation, le seul fait qu'il soit possible que la boutique réalise une vente à une personne qui ne se rendrait pas sur le site pour visiter le musée suffit à exclure la demanderesse du bénéfice de celle-ci. En soutenant qu'un tel achat par un non-visiteur du musée serait exceptionnel notamment de par sa localisation en bout de hameau et sur un site incitant au recueillement, la demanderesse se garde en réalité d'exclure ce cas de figure. Elle vante par ailleurs sur son propre site internet, outre les activités muséales qu'elle propose, l'écrin naturel propice aux randonnées dans lequel elle est située.

C'est partant à juste titre que l'administration fiscale a estimé que le chiffre d'affaires généré par la boutique devait être soumis à la TVA.

ii. Assujettissement des activités liées à la cafétéria

Comme souligné supra, il ressort sans équivoque du texte de l'article 44, §2, 7° CTVA que sont exemptées les prestations de services et livraisons de bien à la condition notamment qu'elles ne soient fournies qu'à un visiteur du musée.

Les considérations relatives à la charge de la preuve exposées ci-dessus sont tenues pour ici reproduites, le principe général de la taxation étant établi en l'espèce par les articles 2 et 18, §1er, alinéa 1er et 2, 11° CTVA.

Il y a pareillement lieu de vérifier la satisfaction à la condition d'accessibilité telle que prévue par la loi. Par ailleurs, la décision administrative du 12 septembre 2016 met en place une tolérance administrative à l'égard des points de fourniture de nourriture et de boissons situés à l'intérieur des musées à condition de remplir cinq conditions cumulatives, dont deux seulement sont critiquées en l'espèce par l'administration fiscale, à savoir

-· la non-accessibilité à des personnes ne visitant pas le musée ;

-· le fait que le chiffre d'affaires de l'activité de fourniture de nourriture et de boissons ne peut être supérieur à 10% du chiffre d'affaires générés par les activités exemptées.

En ce qui concerne la condition d'accessibilité, il apparait du plan produit à la pièce 9 susvisée pour la période postérieure à mars 2018 que la cafétéria est également librement accessible à toute personne pénétrant dans le bâtiment d'accueil, sans qu'il ne doive acquérir un droit d'entrée pour le musée.

Les considérations développées supra pour la boutique sont partant applicables mutatis mutandis à cette seconde période.

Pour la période précédente, soit du l er janvier 2016 au 28 février 2018, il apparait du plan produit à la pièce 8 susvisée qu'un tourniquet séparait l'espace billetterie-boutique de celui de la cafétéria.

Il n'est cependant démontré en aucune manière que ledit tourniquet ne fonctionnait qu'à la condition de s'être procuré un ticket d'entrée au musée et aucun autre élément objectif n'est produit, ou offert de l'être, pour rendre incontestable la présence d'une telle séparation. Cette information est par ailleurs contredite par la déclaration faite par la demanderesse à la page 16 de ses conclusions et reproduite sous la section supra dédiée à la boutique.

L'exemption étant de stricte interprétation, la seule possibilité que la cafétéria serve de la nourriture ou une boisson à une personne qui ne se serait pas rendue sur le site pour visiter le musée suffit à l'exclure du bénéfice de celle-ci. Les considérations de la demanderesse sur sa situation géographique isolée ne peuvent être retenues par identité de motifs avec ceux développés dans la section précédente.

Surabondamment, même à considérer que la condition d'accessibilité serait satisfaite - quod non -, il ressort de la vérification de la comptabilité de la demanderesse que le chiffre d'affaires généré par la cafétéria est largement supérieur au seuil de 10% du chiffre d'affaires généré par les activités exemptées. Le ratio varie de 20 à 26% au cours des trois années litigieuses.

Le grief de la demanderesse selon lequel les subsides perçus devraient être pris en compte pour le calcul de ce seuil ne peut être retenu. Celle-ci ne démontre en aucune manière que lesdits subsides seraient des subsides influençant directement le prix des prestations proposées, lesquels auraient pu être additionnés au dénominateur, soit le chiffre d'affaires des activités exemptées (au contraire des subsides de fonctionnement qu'elle apparait en réalité avoir exclusivement perçus durant lesdites années selon les vérifications de l'ETAT BELGE non sérieusement contestées) (cfr. notamment à ce sujet : C.J.U.E., 22 novembre 2001, C-184/00, O. d. p. w. ASBL contre Etat belge, disponible sur curia.europa.eu).

Pour l'ensemble de ces motifs, c'est à juste titre que l'administration fiscale a estimé que les activités de cafétéria devaient être soumises à la TVA.

iii. Principe général de bonne administration

La demanderesse soutient avoir été trompée dans sa confiance légitime en ce qu'elle aurait subi plusieurs contrôles de la part de l'administration fiscale depuis sa création en 2005, sans jamais que la problématique du non-assujettissement à la TVA de ses activités liées à la cafétéria et à la boutique ne soit soulevée par l'administration fiscale.

La charge de la preuve incombe à la demanderesse afin de renverser le principe de légalité qui prévaut en matière de fiscalité.

Bien que différents contrôles apparaissent certes avoir été menés (notamment en matière de vérification des conditions d'agrément pour être une association destinataire de dons donnant droit à un avantage fiscal), la demanderesse n'établit pas que, lors desdits contrôles, l'assujettissement TVA susvisé ait été spécifiquement examiné. Il ressort par ailleurs notamment des lettres, qu'elle soutient avoir adressées à l'administration fiscale en 2005 et 2007 relativement à un éventuel assujettissement TVA, qu'elle y déclare que les activités développées dans sa cafétéria et sa boutique sont destinées aux visiteurs du site muséal, ce qui n'était partant pas de nature à attirer l'attention de l'administration fiscale eu égard à la condition d'accessibilité précédemment débattue.

Une réponse à cette question nécessitait un examen tant de la configuration des différents espaces (condition d'accessibilité) que de la comptabilité de la demanderesse et des différentes conventions de subsides dont elle a notamment bénéficiés (caractère accessoire aux activités exemptées), lequel examen n'apparait - sur la base des quelques pièces produites au dossier de la demanderesse - jamais avoir été mené.

L'absence d'examen circonstancié de ce volet TVA n'a pu faire naître dans le chef de la demanderesse la croyance qu'elle était en règle sur cette question. Celle-ci portait par ailleurs la responsabilité liée aux conséquences d'une mauvaise évaluation de son statut.

B. Chef subsidiaire de la demande

A titre subsidiaire, la demanderesse sollicite le bénéfice de termes et délais de paiement et propose de s'acquitter de sa dette dans un délai « d'un an si elle acquiesce » au jugement en sa défaveur.

Le défendeur objecte à bon droit qu'aucune juridiction de l'ordre judiciaire n'est compétente pour accorder des termes et délais aux redevables en matière de TVA.

En effet, en son arrêt du 24 avril 2008, la Cour de cassation a dit pour droit que la possibilité d'organiser de manière autonome et à ses risques et périls le recouvrement et les poursuites et de prévoir des facilités de paiement dans cette optique, appartient exclusivement au comptable receveur et, par conséquent, le juge qui, s'opposant au pouvoir d'appréciation du comptable et de son administration fiscale, octroie des facilités de paiement pour une dette en matière de TVA, viole l'article 53 du CTVA (Cass., 24 avril 2008, R.G. n° F.06.0042.N, disponible sur https://juportal.be).

Dès lors, il ne saurait être accordé des termes et délais de paiement à la demanderesse par ce Tribunal.

C. Dépens

L'A.S.B.L. L. B. D. C. succombant sur ses prétentions, elle sera condamnée aux dépens de l'ETAT BELGE, lesquels sont liquidés à néant par le Tribunal, celui-ci ne pouvant y prétendre, n'étant pas représenté par un avocat.

Ses propres frais et dépens lui seront délaissés, y compris la contribution de 20 euros payée lors de l'introduction de la cause pour alimenter le fonds d'aide juridique de deuxième ligne.

Dispositif

Par ces motifs,

Le Tribunal,

Statuant contradictoirement ;

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 dont il a été fait application ;

Constate son incompétence en ce qui concerne le chef subsidiaire de la demande ;

Reçoit le chef principal de la demande ;

Ainsi limité, le dit non fondé et en déboute l'A.S.B.L. L. B. D. C. ;

Condamne l'A.S.B.L. L. B. D. G. aux dépens de l'ETAT BELGE, tels que liquidés à néant ; lui délaisse ses propres frais et dépens, y compris la contribution de 20 euros payée au fonds d'aide juridique de deuxième ligne ;

Ainsi jugé et prononcé en langue française et en audience publique au Palais de Justice de Mons, province de Hainaut, les jour, mois et an que dessus, par la 36ème chambre fiscale du Tribunal susdit où siégeaient :

A.-C. D., Juge,

V. M., Greffier délégué.