Exportations et opérations assimilées, PreuveExportations et opérations assimilées,Preuve

Corps de la décision

ARRET G 03/1

Arrêt de la Cour d'appel de Gand dd. 16.09.2003

FJF 2004/144

Exportations et opérations assimilées - Preuve

Pour pouvoir jouir de l'exonération de TVA, telle que prévue par l'article 39, § 1 er, 2°, du C.TVA, la réalité de l'exportation doit être prouvée. Le vendeur belge doit établir que les biens ont quitté la Communauté et ce à l'aide de pièces. Il ressort de l'AR n° 18 que le vendeur doit prouver le droit à l'exonération à l'aide d'un ensemble de documents usuels et cohérents. L'énumération de l'article 3 de l'AR n° 18 est une énumération non limitative d'éléments de preuve, dans laquelle aucun élément spécifique n'est suffisant ou indispensable en soi. L'existence de l'exportation être établie par tous les moyens de preuve de droit commun, de sorte que, au contraire de ce que l'assujetti prétend, l'article 3 de l'AR n° 18 a été appliqué de manière large et qu'il n'y a pas de contrariété avec les dispositions de la 6 ^e directive.

L'assujetti peut s'armer contre le possible acheteur de mauvaise foi, par exemple en lui faisant supporter la TVA sur la transaction, c'est-à-dire en lui portant en compte la TVA et en la remboursant seulement, par virement sur le compte bancaire de l'acheteur étranger, si celui-ci lui renvoie le document d'exportation correctement visé ou, par exemple, en exigeant une garantie bancaire.

Etant donné le risque sensible de fraude pour de telles opérations et le fait que la lutte contre la fraude constitue d'ailleurs l'un des objectifs de la 6 ^e directive, l'exigence d'une preuve de l'exportation n'est aucunement hors de proportion avec l'objectif poursuivi. Le principe d'égalité n'a donc pas été violé.

Pour un certain nombre de transactions commerciales, aucun document d'exportation n'a été produit par le vendeur. De ce fait, la preuve de l'exportation n'a pas été fournie par celui-ci. Il n'est pas démontré par qui, ou pour le compte de qui ou encore quand a eu lieu l'importation en Pologne.

Pour d'autres transactions commerciales, un document d'exportation sans tampon ou muni d'un tampon a été produit. Bien qu'il se soit avéré, après coup, que les documents d'exportation avaient été falsifiés, la Cour estime qu'il n'y a aucune indication selon laquelle l'assujetti serait de mauvaise foi ou aurait collaboré à la moindre fraude. Les documents d'exportation forment au moins un commencement de preuve que les voitures ont effectivement été exportées en Pologne (document de transport). C'est d'autant plus le cas que la fraude porte manifestement sur les droits d'importation en Pologne, plutôt que sur l'exonération de TVA Les preuves de dédouanement et les pièces adéquates polonaises (comme les preuves d'inscription) peuvent également être des pièces d'où ressort la réalité de l'exportation. Le délai qui s'est écoulé entre la facturation et la date du dédouanement ne peut constituer une raison de refuser l'exonération de la TVA

En ce qui concerne les amendes infligées, la Cour estime que l'amende de 200 % est disproportionnée par rapport à l'infraction commise et qu'une amende fiscale de 100 % est une sanction adaptée et adéquate pour les faits commis par l'assujetti.

Voorzitter: Mevr. van Isterdael

Raadsheren: M. De Meue, M. Tillekaerts

Advocaten: Mr. Decordier, Mr. Vandebergh

de Belgische Staat, FOD Financiën

tegen

C. N° 1 - A.J. N.V.

Spreekt het Hof het volgend arrest uit:

De appellant heeft bij verzoekschrift neergelegd op 20 maart 2001 tijdig en regelmatig hoger beroep ingesteld tegen het vonnis uitgesproken op 4 december 2000 door de rechtbank van eerste aanleg te Kortrijk, 2e kamer, waarbij de vordering van de geïntimeerde houdende verzet tegen een dwangbevel ontvankelijk en gegrond werd verklaard en dienvolgens gezegd werd voor recht dat het dwangbevel nietig was en de appellant veroordeeld werd tot terugbetaling van 1.586.097 BEF (thans 39.318,32 EUR), meer de gerechtelijke rente aan de wettelijke rentevoet vanaf 10 april 1998, de som van 1.481.923 BEF (thans 36.735,91 EUR) en het bedrag van 1.636.507 BEF (thans 40.567,95 EUR), meer de gerechtelijke rente aan de wettelijke rentevoet vanaf de datum van de inhouding tot aan de dag der betaling en de kosten van het geding.

Het hoger beroep strekt er toe het bestreden vonnis teniet te doen en opnieuw wijzende de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde af te wijzen als onontvankelijk, minstens als ongegrond.

De geïntimeerde vordert de bevestiging van het bestreden vonnis.

Relevante feiten

De geïntimeerde is autohandelaarster en als dusdanig B.T.W.-belastingplichtige. Op 20 mei 1997 werd door de B.B.I.-inspectie Brugge IV een controle uitgevoerd op de juiste toepassing van de wetgeving en de reglementering inzake de belasting over de toegevoegde waarde en dit met betrekking tot de jaren 1993 en 1996.

Tijdens deze controle werden een aantal inbreuken vastgesteld op de verplichting de echtheid te bewijzen van de uitvoer van de goederen waarvan de levering overeenkomstig artikel 39, § 1, 1° en 2° W.B.T.W. met vrijstelling van B.T.W. werd gefactureerd.

Op 24 december 1997 werd daaromtrent een proces-verbaal opgemaakt waarbij de appellant staande hield dat het bewijs van de echtheid van de uitvoer niet werd geleverd. Aan dit proces-verbaal werd een lijst gehecht met de facturen waarvoor geen uitvoerdocument kon worden voorgelegd en anderzijds een lijst van facturen met uitvoerdocument zonder of met valse stempelafdruk.

Volgens dit proces-verbaal was de geïntimeerde 1.376.945 BEF (thans 34.133,57 EUR) B.T.W. verschuldigd te vermeerderen met een boete van 2.753.000 BEF, (thans 68.245,09 EUR) en de intresten.

De geïntimeerde betaalde onder voorbehoud een bedrag van 1.586.097 BEF (thans 39.318,32 EUR) bestaande uit 1.376.945 BEF (thans 34.133,57 EUR) B.T.W. en 209.152 BEF (thans 5.184,74 EUR) intresten. Daar op 10 februari 1998 aan de geïntimeerde een dwangbevel werd 1 betekend voor de nog resterende sommen dagvaardde de geïntimeerde de appellant teneinde de nietigverklaring te horen bevelen van het dwangbevel en de terugbetaling te bekomen van de voorwaardelijk betaalde sommen. Inmiddels werd door de appellant beslag gelegd op een B.T.W.-tegoed van de geïntimeerde t.b.v. 1.481.923 BEF (thans 36.735,91 EUR) en een bedrag van 1.636.507 BEF (thans 40.567,95 EUR) hetwelk de geïntimeerde tegoed had van de directe belastingen.

Bij het bestreden vonnis werd de vordering van de geïntimeerde integraal ingewilligd.

De appellant betoogt in zijn verzoekschrift tot hoger beroep dat hij het regelmatig afgestempeld douanedocument als essentieel bewijsmiddel beschouwt derwijze dat de afwezigheid van douanedocumenten niet kan worden getolereerd, daar waar de eerste rechter dit wel aanvaardde. De appellant zet verder uiteen dat de uitvoer moet verricht worden binnen de termijn die strikt noodzakelijk is voor het vervoer van goederen van België naar de E.E.G.-buitengrens hetgeen niet het geval is voor een aantal in het PV aangemerkte verkopen. Voorts staat vast dat een aantal wagens werden gedemonteerd alvorens de invoer gebeurde.

Volgens de appellant bewijzen de Poolse «dowods» (dit is het bewijs dat de litigieuze voertuigen effectief in Polen werden gebruikt) op zich nog niet dat deze wagens met vrijstelling van Belgische B.T.W. werden uitgevoerd. Vermits de belastbaarheid van goederen de hoofdregel is moet de belastingplichtige die zich beroept op een uitzonderingsregel, nl. de vrijstelling van de B.T.W. wegens uitvoer, aantonen dat hij aan de basisvoorwaarden van deze vrijstelling voldoet.

Naar de feiten toe gaat het over personen die zich bij de geïntimeerde aanboden om auto's te kopen. Er werd contant betaald. Samen met de factuur werden uitvoerdocumenten opgemaakt die door de Polen samen met de wagen werden meegenomen. Meestal werden deze documenten door de kopers teruggestuurd, nadat deze aan de grens waren afgestempeld. Het gebeurde ook dat deze documenten niet door de kopers werden teruggestuurd.

De controle B.T.W. stelde achteraf vast dat de stempels op de douanedocumenten vals waren en dat de uitvoer derhalve niet bewezen voorkwam. Nadat door de geïntimeerde zelf een onderzoek werd gedaan in Polen konden alle wagens in Polen worden teruggevonden, hetgeen aangetoond wordt door de overlegging van de zogenaamde «dowods».

De enige betwisting is te weten of de geïntimeerde de uitvoer van wagens naar Polen heeft bewezen en derhalve kan aanspraak maken op vrijstelling van B.T.W. overeenkomstig artikel 39 W.B.T.W.

Beoordeling

1. De relevante wettelijke bepalingen zijn artikel 39, § 1, 2° B.T.W.-Wet en het K.B. nr. 18 van 29 december 1992.

Art. 39, § 1, 2° B.T.W.-Wet bepaalt: «Van de belasting zijn vrijgesteld:

2° de leveringen van goederen die door of voor rekening van een niet in België gevestigde koper worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten de Gemeenschap met uitzondering van de door de koper zelf vervoerde goederen bestemd voor de uitrusting of de bevoorrading van pleziervaartuigen en sportvliegtuigen of van andere vervoermiddelen voor privé-gebruik en van de door een reiziger in zijn persoonlijke bagage meegenomen goederen».

In het K.B. nr. 18 van 29 december 1992 worden de voorwaarden vastgelegd om van de vrij stelling te genieten. Daaruit moet worden afgeleid dat de Belgische verkoper moet bewijzen dat de goederen de Gemeenschap hebben verlaten en dit aan de hand van stukken.

Art. 2 van het K.B. nr. 18 bepaalt dat een kopie van de verkoopfactuur of bij ontstentenis van een verkoopfactuur, een verzendingsstuk dat alle gegevens van een verkoopfactuur bevat, moet worden afgegeven op het douanekantoor waar, overeenkomstig de douanereglementering inzake uitvoer, een aangifte ten uitvoer moet worden ingediend.

Art. 3 bepaalt dat de verkoper van de goederen te allen tijde in het bezit moet zijn van alle stukken waaruit de echtheid van de uitvoer blijkt. Die stukken zijn onder meer de bestelbons, de vervoersdocumenten, de betalingsstukken alsmede de aangifte ten uitvoer bedoeld in artikel 2.

Artikel 5, § 2 bepaalt dat de niet in België gevestigde koper die zelf in België goederen in bezit neemt bij de inbezitneming aan zijn in België gevestigde verkoper een ontvangstbewijs moet afleveren. Het aan de verkoper af te leveren ontvangstbewijs moet, benevens de datum van afgifte en de omschrijving van de goederen, het land van bestemming vermelden. Hetzelfde document moet worden afgeleverd aan de verkoper wanneer de goederen in België in bezit worden genomen door een derde persoon die handelt voor rekening van de niet in België gevestigde koper. Het bedoelde document moet in dat geval worden afgeleverd door de persoon die erin verklaart te handelen voor rekening van zijn opdrachtgever.

Art. 6 van hetzelfde K.B. schrijft verder voor dat het bewijs van uitvoer door de verkoper moet worden geleverd overeenkomstig artikel 3 onafhankelijk van het stuk voorgeschreven door artikel 5, § 2. De verkoper wordt pas van zijn verantwoordelijkheid ontslagen indien hij kan bewijzen dat de goederen onder de gestelde voorwaarden werden uitgevoerd.

2. De handelstransacties waarvan sprake vallen duidelijk onder de uitvoer door of voor rekening van de niet in België gevestigde koper zoals bedoeld in artikel 39, § 1, 2° en 3° W.B.T.W. en artikel 15, 2° Zesde Richtlijn. Wanneer een niet in België gevestigde koper de goederen hier te lande afhaalt worden de goederen geacht hier te lande te zijn geleverd of afgenomen. Deze verrichtingen worden van B.T.W. vrijgesteld indien de goederen worden uitgevoerd door de koper en mits naleving van de formaliteiten zoals bedoeld in het K.B. nr. 18 van 29 december 1992.

Desbetreffend laat de geïntimeerde gelden dat het K.B. nr. 18 voorwaarden aan de wet toevoegt door te eisen dat de goederen effectief door de koper worden uitgevoerd en dat het voldoende is om de vrijstelling te bekomen dat de koper de intentie heeft de goederen te verzenden of te vervoeren naar een plaats buiten de gemeenschap.

De termen van art. 39, § 1, 2° «de leveringen van goederen die door of voor rekening van een niet in België gevestigde koper worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten de Gemeenschap...» en deze van de Zesde Richtlijn «verzonden of vervoerd naar een plaats buiten de Gemeenschap» vereisen dat de goederen effectief worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten het B.T.W.-gebied van de Gemeenschap. Terecht stelt de appellant dat de daadwerkelijke overbrenging van de goederen naar een niet EG-land een conditio sine qua non uitmaakt.

De geïntimeerde betoogt verder dat het K.B. nr. 18 het intern recht en het gemeenschapsrecht schendt.

In dit verband bepaalt art. 15 van de Zesde richtlijn dat de Lidstaten de voorwaarden mogen vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstelling te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen. Volgens de geïntimeerde zouden de in het K.B. nr. 18 opgelegde voorwaarden de toepassing van de vrijstelling onmogelijk maken.

Uit de lezing van het K.B. nr. 18 van 29 december 1992 moet de verkoper het recht op vrijstelling bewijzen aan de hand van een geheel van gebruikelijke en overeenstemmende documenten. De opsomming in artikel 3 van het K.B. nr. 18 betreft een niet-limitatieve opsomming van bewijselementen, waarbij geen enkel specifiek element op zichzelf voldoende of onontbeerlijk is. Het bestaan van de uitvoer kan door alle middelen van het gemeen recht worden bewezen zodat in tegenstelling tot wat de geïntimeerde voorhoudt art. 3 van het K.B. nr. 18 ruim wordt toegepast en er geen strijdigheid is met de bepalingen van de Zesde Richtlijn.

In dit verband laat de appellant terecht gelden dat de geïntimeerde zich tegen de mogelijke koper te kwader trouw kan wapenen door bv. de B.T.W. op de transactie te laten borgen d.w.z. door de B.T.W. aan te rekenen en pas terug te betalen door overschrijving op de bankrekening van de buitenlandse koper indien deze hem het behoorlijk geviseerde uitvoerdocument terugstuurt of bv. door een bankwaarborg te eisen.

Gelet op de fraudegevoeligheid van dergelijke transacties en het feit dat fraudebestrijding overigens één van de doelstellingen uitmaakt van de Zesde Richtlijn, is het eisen van een bewijs van uitvoer geenszins buiten verhouding tot het beoogde doel. Het evenredigheidsbeginsel werd dan ook niet geschonden.

3. Van een eerste reeks transacties staat het vast dat overeenkomstig de douanereglementering inzake uitvoer geen uitvoerdocument kon worden voorgelegd (art. 2 K.B. nr. 18).

De vrijstelling is pas definitief verworven vanaf het ogenblik dat de goederen buiten de Gemeenschap zijn gebracht en dat het bewijs daarvan wordt geleverd.

Art. 1 van het K.B. nr. 18 bepaalt dat de vrijstelling pas wordt verleend voor zover de voorwaarden zijn vervuld, de formaliteiten werden nagekomen en de bewijzen werden geleverd.

Niettemin moet de verkoper in het bezit zijn van de stukken waaruit de echtheid van de invoer in Polen blijkt. Die stukken zijn onder meer de aangifte tot uitvoer bedoeld in artikel 2 van het K.B. nr. 18. Te dezen ontbreekt ieder uitvoerdocument. Evenmin worden bestelbons, vervoersdocumenten of betalingsbewijzen voorgelegd. Evenzeer ontbreekt enig ontvangstbewijs afgeleverd door de koper zoals voorgeschreven door artikel 5, § 2 van het K.B. nr. 18.

De appellant wijst verder op een aantal anomalieën. Hij wijst erop dat de omstandigheid dat de wagens zouden ingeschreven of ingevoerd zijn in Polen geenszins het bewijs vormt dat de goederen door de koper rechtstreeks en onmiddellijk van België naar Polen werden vervoerd. Volgens de appellant tonen deze inschrijvings- of inklaringsdocumenten niet aan door wie, of voor rekening van wie of wanneer de invoer in Polen gebeurde.

De geïntimeerde daarentegen stelt dat de bijgevoegde attesten van de Poolse instanties onomstotelijk aantonen dat alle auto's in kwestie zich in Polen bevinden zodat redelijkerwijze mag worden aangenomen dat de auto's naar Polen werden uitgevoerd.

De verkoper wordt naar luid van artikel 6 van het K.B. nr. 18 slechts van zijn verantwoordelijkheid ontslagen indien hij kan aantonen dat de goederen onder de gestelde voorwaarden werden uitgevoerd. Te dezen wordt het bewijs van de uitvoer door de verkoper niet geleverd. Er wordt niet aangetoond door wie, of voor rekening van wie of wanneer de invoer in Polen gebeurde.

Ten overvloede moet worden vastgesteld dat:

- de verkoper op het voorgelegde douanedocument m.b.t. de factuur 499/95 L.C. M. was en niet de geïntimeerde hetgeen een doorverkoop laat vermoeden voor de uitvoer naar Polen;

- de factuur 52/95 op naam van P.D. staat terwijl de auto ingeschreven staat op naam van B.M., zodat de voorgelegde Poolse documenten geen enkel bewijs bijbrengen in de relatie tussen de geïntimeerde en haar klant;

- de Audi 729/96 blijkbaar werd gedemonteerd voor de inklaring. Er werd immers een inklaringsdocument opgemaakt voor de invoer van de carrosserie op naam van M. en een tweede document voor de versnellingsbak en de lagedrukcylinder op naam van een derde. Uitrustingsgoederen van goederen kunnen so wie so niet genieten van de vrijstellingsregeling bedoeld in artikel 39, § 1, 2°, B.T.W.-Wet.

De totaal verschuldigde B.T.W. voor de facturen waarvoor geen uitvoerdocument kan worden voorgelegd bedraagt derhalve:

Totaal verschuldigde B.T.W. 302.985 BEF (7.510,80 EUR)

4. Een tweede lijst van handelstransacties gebeurde met uitvoerdocument zonder of met valse stempelafdruk.

Wat de bewijsvoering betreft kan kortheidshalve verwezen worden naar wat hierboven onder 3 werd gesteld. Te dezen ligt wel een aangifte tot uitvoer voor zoals bedoeld in artikel 2 van het K.B. nr. 18.

De appellant stelt evenwel in zijn proces-verbaal dat de stempels op de uitvoerdocumenten vals zijn en verwijst daartoe naar twee processen-verbaal opgesteld op 26 februari en 24 juni 1997 (stukken 8 en 9) door ambtenaren van de administratie der douanen en accijnzen, tewerkgesteld bij de administratie van de B.B.I. te Antwerpen.

Deze processen-verbaal hebben een bijzondere bewijswaarde doch deze bewijswaarde geldt enkel voor de werkelijke, effectieve vaststellingen in de strikte zin van het woord en niet voor de deducties uit deze vaststellingen.

De geïntimeerde meent dat de vaststelling dat de uitvoerdocumenten vals zijn er maar kan komen na een vergelijking van deze stempels op de documenten met de werkelijke stempels, hetgeen een redenering vereist. De appellant daarentegen meent dat de vaststelling door de verbalisanten dat de stempelafdrukken vals zijn geen deductie is maar een louter materiële vaststelling die blijkt uit de vergelijking van de valse en de originele stempelafdrukken.

Volgens de appellant komt bij de vaststelling van de verschillen geen redenering te pas. Het gaat volgens hem niet om vermoedens doch om materiële feiten die de visu kunnen worden vastgesteld en door eenieder objectief controleerbaar zijn.

Te dezen moet worden aangenomen dat de vastgestelde verschillen in de stempelafdrukken geen louter materiële vaststellingen zijn.

Redelijkerwijze moet worden aanvaard dat het voor de geïntimeerde moeilijk is vast te stellen dat het om vervalste douanedocumenten gaat. Het aanvullend proces-verbaal van 24 juni 1997 laat vermoeden dat een aantal stempelafdrukken (facturen 3 tot 5) achteraf toch echt bleken te zijn.

Het lijkt onmogelijk de vervalsing zo maar in een oogopslag op te merken als bijvoorbeeld een verschil in, de afronding van een cijfertype of een klein verschil m.b.t. het adelaarstype of een ander lettertype niet zo maar kunnen vastgesteld worden zonder te beschikken over de echte stempel.

De appellant moet zelf toegeven dat een effectieve controle slechts nadien mogelijk is en dat de geïntimeerde pas achteraf in het bezit werd gesteld van een kopie van de videoafbeeldingen van de originele stempelafdrukken medegedeeld door de Duitse Douane.

Alhoewel achteraf is gebleken dat de uitvoerdocumenten vervalst zijn, zijn er geen aanwijzingen dat de geïntimeerde te kwader trouw is en aan enige fraude heeft meegewerkt. Minstens vormen de uitvoerdocumenten een begin van bewijs dat de wagens effectief werden uitgevoerd naar Polen (vervoerdocument). Dit is des te meer het geval nu de fraude blijkbaar te maken heeft met de invoerrechten in Polen dan wel met de B.T.W.-vrijstelling.

Krachtens art. 6 van het K.B. nr. 18 moet het bewijs van uitvoer door de verkoper worden geleverd overeenkomstig artikel 3 van het K.B. nr. 18. Dit kan onder meer door bestelbons, vervoersdocumenten, betalingsstukken, uitvoerdocumenten.

Zoals hiervoor reeds aanvaard betreft dit een niet limitatieve opsomming zodat ook de Poolse «Dowod» documenten (inklaringsbewijzen) en bijhorende stukken (zoals inschrijvingsbewijzen) stukken kunnen zijn waaruit de echtheid blijkt.

De appellant maakt in zijn conclusie melding van onregelmatigheden die zouden verhinderen dat er vrijstelling van B.T.W. zou zijn.

Ook het Hof stelt vast dat de inklaring- of inschrijvingsdocumenten in Polen meestal niet in overeenstemming zijn met de oorspronkelijke factuur en EG-douanedocumenten. Dit laatste heeft betrekking op de invoerrechten en heeft niets te zien met de B.T.W.-problematiek.

De appellant wijst er verder op dat er vaak een groot tijdsverloop is tussen de datum van facturatie en de datum van inklaring.

Daar waar vóór 1 januari 1993 de goederen door de niet in België gevestigde koper moesten worden uitgevoerd uiterlijk de dertigste dag na die waarop de levering plaats vond is er sedert 1 januari 1993 geen uitvoertermijn meer voorzien.

Het tijdsverloop tussen de facturatie en de datum van inklaring kan geen reden zijn om de vrijstelling van B.T.W. te weigeren.

Volledigheidshalve wordt factuur per factuur in I dezelfde volgorde van de bijlage 2 overlopen.

- factuur 254/93: het tijdsverloop tussen factuurdatum 2 december 1993 en de inklaringsdatum 27 juli 1994 is geen beletsel voor het verlenen van de vrijstelling;

- factuur 393/94: de appellant meent de vrijstelling te moeten weigeren omdat koper en invoerders verschillende personen zijn uit de stukken blijkt dat de factuur weliswaar op C. staat doch dat het eerste inschrijvingsbewijs staat op naam van N.J. met als medeëigenaar C.R.;

- factuur 445/94: geen opmerkingen;

- factuur 553/94: de omstandigheid dat het adres van de koper verschilt met dit van de factuur (eigenlijk wordt bedoeld het huisnummer) is geen anomalie;

- factuur 729/94: geen opmerkingen;

- factuur 885/94: geen opmerkingen;

- factuur 887/94: daar er enkel invoer van de carrosserie gebeurde werd de wagen blijkbaar ontmanteld voor de invoer. De carrosserie van de wagen moet als een uitrustingsgoed worden beschouwd waarop de vrijstelling van art. 39, § 1, 2° W.B.T.W. niet toepasselijk is;

- factuur 944/94: uit de stukken blijkt dat de naam vermeld op de factuur niet overeenstemt met deze van de inklaarder. De uitvoer komt derhalve niet bewezen voor;

- factuur 1031/94: idem als factuur 887/94. Enkel invoer van carrosserie (zonder motor, versnellingsbak, stuurinrichting enz...). Geen vrijstelling: art. 39, § 1, 2° W.B.T.W.;

- factuur 1048/94: geen opmerkingen;

- factuur 1056/94: enkel invoer van carrosserie van de wagen. Motor en onderdelen apart ingeklaard op naam van derde. Dit zijn dus uitrustingsgoederen en vallen niet onder de vrijstelling;

- factuur 1120/94: het verschil in de factuurdatum en de datum van inklaring is geen beletsel voor de vrijstelling;

- factuur 1142/94: er is enkel sprake van invoer van carrosserie: dus geen vrijstelling;

- factuur 1211/94: de inklaringsdocumenten maken melding van de voorgelegde factuur van B.V.B.A. Autohandel Geenen met factuurdatum 22 juli 1994. De inklaringsdocumenten hebben dus geen bewijskracht voor de transactie tussen de geïntimeerde en de klant;

- factuur 1223/94: er is niet alleen een inklaring op een andere naam doch bovendien werd alleen de carrosserie uitgevoerd zodat de vrijstelling niet toepasselijk is;

- factuur 1267/94: bij de inklaring wordt verwezen naar een Nederlandse factuur en werd Nederland als afzetland aangeduid. De invoer in Polen uit België komt niet bewezen voor;

- factuur 1291/94: de uitvoer komt bewezen voor ook al gebeurde dit samen met andere goederen;

- factuur 1426/94: geen opmerkingen;

- factuur 1490/94: enkel inklaring van carrosserie: geen vrijstelling;

- factuur 4/94: inklaring voor de carrosserie; motor en onderdelen ingeklaard op naam van een derde. Dit zijn uitrustingsgoederen dus geen vrijstelling;

- factuur 207/94: het tijdsverloop tussen de factuurdatum en de inklaringsdatum verhindert de vrijstelling niet;

- factuur 235/94: terecht werpt de appellant op dat de factuurdatum (29 november 1994) valt na de inklaring (6 april 1994);

- factuur 241/94: uitvoer van de carrosserie. Geen vrijstelling voor uitrustingsgoederen;

- factuur 243/94: geen opmerkingen;

- factuur 715/95: het tijdsverloop tussen factuurdatum en inklaring verhindert de vrijstelling niet;

- factuur 780/95: er is enkel invoer van de carrosserie. Zoals hoger gesteld geeft deze invoer geen recht op vrijstelling;

- factuur 1370/95: het tijdsverloop tussen aankoop en in verkeer stelling verhindert de vrijstelling niet;

- factuur 279/95: de inklaring gebeurde op een andere naam dan deze vermeld op de factuur. Carrosserie en motor werden apart ingevoerd. Geen vrijstelling;

- factuur 665/96: het bewijs werd geleverd dat de wagen in Tsjechië werd ingevoerd;

- factuur 844/96: er was enkel inklaring voor de carrosserie. Zoals hoger vermeld geeft dit geen recht op vrijstelling;

- factuur 934/96: geen opmerkingen;

Recapitulatie van de facturen waarvoor de vrijstelling van B.T.W. niet werd aanvaard:

hetzij 8.613,68 EUR.

De totaal verschuldigde B.T.W. bedraagt derhalve:

- facturen zonder uitvoerdocument: 302.985 BEF (thans 7.510,80 EUR)

- facturen met uitvoerdocument: 347.475 BEF (thans 8.613,68 EUR).

Hetzij samen: 650.460 BEF (thans 16.124,48 EUR).

5. Door de appellant werd een boete opgelegd van 200 %.

Door de geïntimeerde wordt aangevoerd dat deze boete een strafkarakter heeft waarbij aan de rechter de mogelijkheid moet worden gegeven deze boeten te moduleren.

Te dezen werd de fiscale geldboete opgelegd ingevolge artikel 70, § 1 van het W.B.T.W. zoals blijkt uit de vermeldingen op het dwangbevel.

Krachtens art. 70, § 1 wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting.

Voormeld dwangbevel was gesteund op een proces-verbaal dat de feiten vermeldt die de overtreding opleveren. uit de lezing van het dwangbevel blijkt tevens dat de geldboete niet werd verminderd overeenkomstig de schaal voor de vermindering van proportionele boeten bepaald in het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987.

Krachtens artikel 1 van het K.B. nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele geldboeten zijn de schalen voor vermindering van de proportionele fiscale geldboeten niet van toepassing ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Zoals hierboven aangegeven werd de kwade trouw van de geïntimeerde niet weerhouden.

De opgelegde boete gelijk aan het dubbele van de op de handeling verschuldigde belasting moet als een strafsanctie worden beschouwd in de zin van art. 6 EVRM en 14 IVBPR. Wanneer een sanctie wordt opgelegd met repressief karakter in de zin van artikel 6 EVRM vermag de rechtbank of het Hof de wettelijkheid van die sanctie te onderzoeken en in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen.

Dit toetsingsrecht moet toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk zodat het Hof kan onderzoeken of de B.T.W.-administratie naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang waarbij de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van de reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige gevallen werd geoordeeld in acht mag worden genomen (zie Cass. 24 januari 2002, C.00.0442.N, www.cass.be).

De appellant blijft in het licht van voorgaande beschouwingen het opleggen van een boete van 200 % verdedigen. Daarbij insinueert de appellant dat door de geïntimeerde dubbel werd gefactureerd. Te dezen ligt dit bewijs niet voor.

Het Hof is van oordeel dat de opgelegde geldboete onevenredig is met de gepleegde inbreuk en dat een fiscale geldboete van 100 % een aangepaste en adequate sanctionering is van de door de geïntimeerde gepleegde feiten.

6. Het hoger beroep van de appellant komt ten dele gegrond voor in die zin dat de aan de appellant verschuldigde rechten 650.460 BEF (thans 16.124,48 EUR) bedragen meer een fiscale geldboete voor het zelfde bedrag. Gelet op het wederzijds gelijk en ongelijk dient elke partij haar eigen gerechtskosten te dragen.

Dispositif

Op die gronden,

Het Hof, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Verklaart het hoger beroep toelaatbaar en erover beslissend:

Doet het bestreden vonnis teniet en opnieuw wijzende.

Verklaart de vordering van de geïntimeerde slechts ten dele gegrond. Zegt voor recht dat de geïntimeerde verschuldigd is als belasting over de toegevoegde waarde 16.124,48 EUR, als geldboete ingevolge artikel 70, § 1 van het B.T.W.-Wetboek 16.124,48 EUR, meer een intrest van 0,80 % per maand vertraging te rekenen over de verschuldigde B.T.W. vanaf 21 juni 1996, de moratoire intrest over de nog verschuldigde geldboeten en de vervolgingskosten.

Stelt vast dat door de geïntimeerde op 19 januari 1998 1.586.097 BEF (thans 39.318,32 EUR) werd betaald dat bij dagvaarding uitgeschreven op 10 april 1998 werd teruggevorderd, dat 1.481.923 BEF (thans 36.735,91 EUR) door de appellant werd ingehouden als B.T.W.-tegoed, dat door de geïntimeerde werd teruggevorderd op 30 december 1998 en dat 1.636.507 BEF (thans 40.567,95 EUR) door de appellant werd ingehouden uit hoofde van directe belastingen dat door de geïntimeerde werd teruggevorderd op 15 december 1999.

Beveelt dat rekening houdend met wat voorgaat door de appellant een afrekening zal worden opgemaakt en beveelt de eventuele terugbetaling rekening houdend met de verschillende deelbetalingen te vermeerderen met de gerechtelijke intresten vanaf de respectievelijke deelbetalingen.

Verwijst ieder van de partijen in haar eigen gerechtskosten begroot als volgt:

- aan de zijde van de appellant:

. rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg 334,66 EUR

. rechtsplegingsvergoeding hoger beroep 446,21 EUR

- aan de zijde van de geïntimeerde:

. rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg 334,66 EUR

. rechtsplegingsvergoeding hoger beroep 446,21 EUR

. dagvaarding 108,80 EUR.