Droit à déduction de la TVA · Cour de cassation de Belgique, 23 mai 2025, F.21.0091.N

Parcours procédural

2 étapes · 5 ans 11 mois

Décision attaquéeCour d'appel d'Anvers04.06.2019
Décision affichéeCour de cassation de Belgique23.05.2025

Sur le document

Collection: Jurisprudence belge
Langue du texte: néerlandais
Version française: non publiée par le SPF
Sens lu par le SPF: défavorable à l'État belge

Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française.

Texte

58 paragraphes

Fiche du SPF Finances

Arrêt de la Cour de cassation du 23.05.2025 (F.21.0091.N)

[Défavorable à l’Etat belge - Renvoi après cassation ]

Taxe sur la valeur ajoutée – Location-vente – Tréfonds – Révision de la déduction de la TVA

Dispositions légales

Articles 48, §2 et 53, §1, premier alinéa, 2°,b CTVA

Articles 8 et 10 de l'AR n° 3

Résumé

1. Faits et antécédents de procédure

Le contribuable s'est vu accorder un bail emphytéotique sur une partie d'un immeuble (y compris des emplacements de parking) moyennant le paiement d'une redevance périodique pendant 27 ans. A ce titre, une facture a été émise (pour le montant total des redevances périodiques) sur laquelle le contribuable a déduit la TVA. Deux ans plus tard, le contribuable a acheté la moitié indivise du terrain et des constructions faisant l'objet du bail emphytéotique. Cette transaction a également été facturée avec la TVA que le contribuable a déduite. L'administration a estimé que le contribuable aurait dû réviser la TVA déduite en trop en raison de l'expiration partielle du bail emphytéotique. En 2015, un titre exécutoire a été émis pour récupérer la TVA et les amendes. Le contribuable a contesté cette demande devant le tribunal de première instance, qui a jugé que la révision devait être effectuée. La cour d'appel a partiellement fait droit à la demande du contribuable, estimant que la révision avait été imposée à juste titre, mais que le montant de cette révision était erroné.

2. L'arrêt de la Cour de cassation

Premier et unique moyen

Le contribuable soutient que les juges d'appel n'ont pas jugé légalement qu'il aurait dû procéder à une régularisation de la TVA en application de l'article 10, §1, 4° AR n° 3. Selon lui, lors de l'appréciation de la régularisation du droit à déduction de la TVA en amont, ce n'est pas la réalité juridique (fin de l'emphytéose par confusion) qui est pertinente, mais la réalité économique, ou plutôt la question de savoir si le lien étroit et direct est rompu entre le droit à déduction de la TVA en amont et l'utilisation du bien immobilier concerné.

La Cour juge qu'il ne ressort d'aucune constatation des juges d'appel que l'utilisation économique de l'immeuble en cause a changé du fait ou à l'occasion de l'achat (de la moitié indivise) du tréfonds. Au contraire, les juges d'appel constatent qu'il n'est pas contesté que le contribuable utilise pleinement l'immeuble en cause, qui fait l'objet du droit d'emphytéose qui lui est conféré par l'acte notarié précité, pour l'exercice de son activité économique.

Néanmoins, en jugeant que « le droit d'emphytéose prend fin par suite d'une confusion » et que cette confusion a pour conséquence que « le droit d'emphytéose (qui, dans le chef du titulaire du droit d'emphytéose, doit être considéré comme un fonds de commerce) cesse d'exister en tant que fonds de commerce dans l'entreprise », de sorte que, par suite de la confusion de droit, la TVA aurait dû être révisée en application de l'article 10, §1er, 4°, de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969, les juges d'appel n'ont pas justifié légalement leur décision.

La Cour casse l'arrêt attaqué et renvoie l'affaire devant la cour d'appel de Gand.

Texte de l’arrêt

L’arrêt est publié uniquement dans la langue originale.

Corps de la décision

Arrest van het Hof van Cassatie d.d. 23.05.2025 (nr. F.21.0091.N)

L.W., advocaat, (…), in zijn hoedanigheid van curator over het faillissement van bv … , met zetel te …

eiser,

vertegenwoordigd door mr… , advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te …

tegen

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de adviseur-generaal, Centrumdirecteur van de Administratie KMO, Centrum Antwerpen, met kantoor te 2000 Antwerpen, Italiëlei 4, bus 2,

verweerder,

vertegenwoordigd door … en …, advocaten bij het Hof van Cassatie, beiden met kantoor te …, waar de verweerder woonplaats kiest.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Antwerpen van 4 juni 2019.

Advocaat-generaal … heeft op 13 februari 2025 en op 9 april 2025 een schriftelijke conclusie neergelegd.

Raadsheer … heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal … heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDEL

De eiser voert in zijn verzoekschrift dat aan dit arrest is gehecht, een middel aan.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

1. Krachtens artikel 10, § 1, 4°, Koninklijk Besluit nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde is er aanleiding tot herziening wanneer het bedrijfsmiddel ophoudt in de onderneming te bestaan of wanneer het niet meer gebruikt wordt voor de btw-eenheid ingevolge de uittreding van één van haar leden, tenzij wordt aangetoond dat zulks het gevolg is van een handeling die recht op aftrek verleent of dat het bedrijfsmiddel vernietigd of ontvreemd werd.

Krachtens artikel 11, § 3, 2°, van hetzelfde koninklijk besluit wordt deze herziening in eenmaal verricht voor het jaar waarin de oorzaak van de herziening zich heeft voorgedaan en voor de nog te lopen jaren van het herzieningstijdvak tot beloop, volgens het geval, van een vijfde, een vijftiende of een vijfentwintigste per jaar, van het bedrag van de oorspronkelijk in aftrek gebrachte belasting.

In toepassing van deze bepalingen, in hun onderlinge samenhang, is er in beginsel aanleiding tot pro rata herziening van de btw-aftrek wanneer een onroerend bedrijfsmiddel binnen de vijftien jaar na ingebruikname ophoudt in de onderneming te bestaan.

2. Met betrekking tot de artikelen 184 tot en met 192 van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde oordeelt het Hof van Justitie van de Europese Unie in het arrest van 27 maart 2019 in de zaak C-201/18 dat “het daadwerkelijke of voorgenomen gebruik van de goederen of diensten bepalend is voor de omvang van de aanvankelijke aftrek waarop de belastingplichtige recht heeft en voor de omvang van eventuele herzieningen tijdens de daaropvolgende perioden”, dat het herzieningsmechanisme “een nauw en rechtstreeks verband [beoogt] te vestigen tussen het recht op aftrek van voorbelasting en het gebruik van de betrokken goederen of diensten voor belaste handelingen in een later stadium” derwijze dat een herziening zich slechts zal opdringen indien “de nauwe en rechtstreekse band wordt verbroken tussen het recht op aftrek van voorbelasting en het gebruik van de betrokken goederen en diensten voor in een later stadium belaste handelingen”.

Hieruit volgt dat wanneer het daadwerkelijke of voorgenomen gebruik van de goederen of diensten niet wijzigt, er geen reden is tot herziening van de ten aanzien van dat bedrijfsmiddel in aftrek gebrachte btw.

3. De appelrechters stellen vast dat:

- … bv op 5 februari 2010 een recht van erfpacht verkreeg op welbepaalde onroerende goederen, tegen betaling van een periodieke vergoeding van 15.000 euro per maand gedurende 27 jaar;

- de wederpartij een ‘up front factuur’ heeft opgesteld ten bedrag van 702.173,32 euro in hoofdsom en 147.456,52 euro aan btw;

- … bv deze btw in aftrek heeft gebracht;

- het tussen partijen geen betwisting vormde dat … bv de onroerende goederen in kwestie volledig aanwendde voor de uitoefening van haar economische activiteit, zodat de initiële aftrek van de btw rechtsgeldig was;

- … bv op 10 mei 2012 de onverdeelde helft in de onroerende goederen bezwaard met het erfpachtrecht kocht, zodat het erfpachtrecht ten belope van de helft verviel wegens vermenging.

4. Uit geen enkele vaststelling van de appelrechters blijkt dat het daadwerkelijke gebruik van het bedrijfsmiddel wijzigde door of bij de aankoop door … bv van de onverdeelde helft in de onroerende goederen bezwaard met het erfpachtrecht.

De appelrechters stellen integendeel vast dat niet wordt betwist dat … … bv “het kwestieuze onroerend goed dat het voorwerp uitmaakt van het recht van erfpacht dat aan haar werd verleend bij voormelde notariële akte volledig aanwendt voor de uitoefening van haar economische activiteit”.

5. Door niettemin te oordelen dat “het recht van erfpacht ingevolge vermenging [eindigt]” en dat deze vermenging ertoe leidt dat “het recht van erfpacht (dat in hoofde van [de eiser], de houder van het erfpachtrecht dient beschouwd te worden als bedrijfsmiddel) als bedrijfsmiddel ophoudt in de onderneming te bestaan”, zodat … bv ten gevolge van de juridische vermenging had moeten overgaan tot een herziening van de btw in toepassing van artikel 10, § 1, 4°, van het voormelde koninklijk besluit, verantwoorden de appelrechters hun beslissing niet naar recht.

Het middel is gegrond.