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Info 20.02.2009

20.02.2009 - Informations et communications (A.F.E.R.-TVA)

LIVRAISON OU CONSTRUCTION DE LOGEMENTS PRIVES AVEC 6 % DE TVA EN 2009 SUR UNE BASE D’IMPOSITION MAXIMALE DE 50.000 EUR (E.T. 115.841)

Ceci constitue un premier commentaire relatif aux conditions d’application du taux réduit de TVA de 6 % conformément à la disposition temporaire de l’article 1^erquinquies (nouveau) de l’arrêté royal n° 20 relatif aux taux de la TVA (désigné ci-après « article 1^erquinquies »).

Le taux réduit de la TVA de 6 % qui est d’application en vertu de l’article 1^erquinquies est désigné ci-après par souci de schématisation « le taux de 6 % ».

1. Portée de la disposition temporaire de l’article 1^erquinquies

Du 1^er janvier 2009 jusqu’au 31 décembre 2009 inclus, le taux de 6 % est, sous des conditions déterminées, applicable sur une base d’imposition totale cumulée de 50.000 EUR, hors TVA, pour :

- la construction d’une habitation qui, après l’exécution des travaux, est exclusivement ou principalement utilisée de manière durable comme logement privé par le maître d’ouvrage qui y établira son domicile sans délai ;

- la livraison de bâtiments et les constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels sur des bâtiments, qui sont exclusivement ou principalement utilisés comme logement privé par l’acquéreur, qui y établira sans délai son domicile de manière durable.

2. Nature des opérations visées

Pour autant que toutes les autres conditions de l’article 1^erquinquies soient remplies, les opérations suivantes entrent en considération pour l’application du taux de 6 % :

1° les travaux immobiliers et les opérations y assimilées (c.-à.-d. les opérations reprises à la rubrique XXXI, § 3, 3° à 6°, du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 précité), qui ont pour objet la construction d’une habitation (1);

(1) Pour un commentaire concernant les opérations immobilières, il est entre autres renvoyé aux n°s 6 à 9 de la circulaire n° 2/1996 et à l’annexe 1 de la circulaire n° 6/1986.

2° les livraisons de bâtiments neufs (2) et les constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels sur ces bâtiments (on ne vise évidemment ici que les opérations qui ne sont pas exemptées par l’article 44, § 3, 1°, du Code de la TVA).

(2) Cela concerne les bâtiments au sens de l’article 1er, § 9, du Code de la TVA, c’est-à-dire les constructions incorporées au sol. Ainsi, par exemple, la livraison du gros-œuvre partiellement réalisé d’une habitation entre en ligne de compte pour l’application du taux de 6 % pour autant que les autres conditions de l’article 1erquinquies soient aussi remplies.

L’achat direct de matériaux de construction sans placement par le fournisseur n’entre donc pas en considération pour l’application du taux de 6 %.

3. Conditions relatives à l’utilisation du bâtiment

Utilisation comme logement privé et en tant que domicile par le maître d’ouvrage ou l’acquéreur

3.1. Une des conditions de fond pour l’application du taux de 6 % est que l’opération concerne un bâtiment qui sera exclusivement ou principalement utilisé comme logement privé de manière durable par l’acquéreur ou le maître d’ouvrage. En outre, il est requis que l’acquéreur ou le maître d’ouvrage y établisse son domicile sans délai (voir article 1^erquinquies, § 1^er, premier alinéa, et § 2, premier alinéa).

Ces conditions relatives à l’utilisation comme logement privé de manière durable et à l’établissement du domicile doivent être remplies durant une période qui prend fin (voir article 1^erquinquies, § 3, premier alinéa) :

1° dans le cas de la construction d’une habitation avec application du taux de 6 %, au 31 décembre de la cinquième année qui suit l’année de la première occupation du bâtiment ;

2° dans le cas de la livraison d’un bâtiment ou de la constitution, cession et rétrocession de droits réels sur ce bâtiment avec application du taux de 6 %, au 31 décembre de la cinquième année qui suit l’année de la première occupation du bâtiment par l’acquéreur.

Si, durant la période précitée, le maître d’ouvrage ou l’acquéreur ne respecte pas les conditions relatives à l’utilisation comme logement privé de manière durable et à l’établissement du domicile, il doit (voir article 1^erquinquies, § 3, deuxième alinéa) :

1° en faire déclaration à l’office de contrôle de la TVA dans le ressort duquel le bâtiment est situé, endéans le délai d’un mois à partir de la date où les changements sont intervenus ;

2° reverser à l’Etat l’avantage fiscal dont il a bénéficié.

Compte tenu de ce qui précède, sont exclues du taux de 6 % les opérations qui concernent :

- des bâtiments à usage mixte qui sont utilisés à titre accessoire comme logement privé ;

- des bâtiments professionnels séparés (qu’ils soient ou non situés sur la même parcelle que le logement privé) ;

- des bâtiments que le maître d’ouvrage ou l’acquéreur donnera en location.

Moment de la première occupation du bâtiment

3.2. Un bâtiment qui est déjà occupé avant le 1^er janvier 2009 mais qui est encore neuf pour l’application de la TVA, ne peut être cédé avec application du taux de 6 %. La constitution, cession et rétrocession de droits réels sur un tel bâtiment n’entrent pas non plus en considération pour l’application du régime de faveur (voir article 1^erquinquies, § 2, premier alinéa).

Par ailleurs, la TVA qui est exigible lors de la construction / achèvement d’une habitation après que le maître d’ouvrage ait déjà occupé ce bâtiment, ne bénéficie pas non plus du taux de 6 % (voir point 7, premier alinéa, ci-après).

4. Qualité du preneur qui peut bénéficier du taux de 6 %

Seul le maître d’ouvrage (notamment celui qui fait construire le bâtiment) ou l’acquéreur (notamment l’acheteur du bâtiment ou celui qui acquiert un droit réel sur ce bâtiment) peut, si toutes les conditions sont remplies, se prévaloir du bénéfice du régime de faveur en tant que consommateur.

Compte tenu de la condition reprise sous le point 3.1. ci-avant, seules les personnes physiques peuvent bénéficier du taux de 6 % en tant que maître d’ouvrage ou acquéreur.

5. Qualité de l’assujetti qui peut facturer avec application du taux de 6 %

Entrepreneurs visés

5.1. Pour la construction d’une habitation avec application du taux de 6 %, il est notamment requis que les opérations immobilières soient fournies et facturées par une personne (entrepreneur) qui, au moment de la conclusion du contrat d’entreprise, est enregistrée comme entrepreneur conformément aux articles 400 et 401 du Code des impôts sur les revenus (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 2°).

Lorsqu’un entrepreneur sous-traite l’entièreté ou une partie des travaux qui lui ont été confiés par le maître d’ouvrage, la taxe est toujours exigible au taux normal de TVA de 21% dans la relation entre ce sous-traitant et l’entrepreneur.

Cédants visés

5.2. Aucune distinction ne doit être effectuée selon que le cédant du bien est :

- une personne dont l’activité économique consiste à construire ou faire construire des bâtiments dans le but de les céder sous le régime de la TVA (constructeur professionnel) ;

- un constructeur occasionnel ou un acheteur-vendeur occasionnel de bâtiments au sens de l’article 8, § 1er, du Code de la TVA ;

- ou toute autre personne.

6. Montant maximal de 50.000 EUR pour lequel le taux de 6 % peut être appliqué. Pas de cumul de l’achat et de l’achèvement de l’habitation avec application de ce taux.

L’avantage du taux de 6 % vaut pour une base d’imposition globale cumulée de 50.000 EUR, hors TVA. La partie du prix de construction ou du prix de vente qui excède ce plafond est ainsi soumise au taux normal de TVA de 21 %.

Dans le cas de la construction d’une habitation, ce montant de 50.000 EUR ne doit pas faire l’objet d’une facture unique mais peut être réparti entre plusieurs factures émanant de la même personne ou de prestataires différents.

Dans le cas où le taux de 6 % était applicable en ce qui concerne la livraison d’un bâtiment ou en ce qui concerne la constitution, cession ou rétrocession de droits réels sur un bâtiment, l’acquéreur ne peut plus bénéficier de ce taux pour l’achèvement ultérieur de l’habitation concernée (voir article 1^erquinquies, § 4, 3°). Cette exclusion de l’application du taux de 6 % ne vaut donc pas pour l’achèvement d’une habitation privée non encore occupée qui a été livrée sous les conditions de la rubrique XXXVI, du tableau A, de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 (habitations privées qui sont destinées au logement dans le cadre de la politique sociale et qui sont livrées et facturées par les sociétés régionales de logement et par les sociétés de logement social agréées par celles-ci).

7. Conditions relatives au moment de l’exigibilité de la TVA. Projets déjà en cours, y compris ceux ayant débuté avant le 1^er janvier.

La TVA ne peut être due au taux de 6 % que sur un montant maximal de 50.000 EUR, dans la mesure où la TVA est exigible dans le courant de l’année 2009 et pour autant, bien entendu, que toutes les autres conditions de l’article 1^erquinquies soient remplies. Suivant une de ces autres conditions, dans le cas de la construction d’une habitation, la TVA doit en outre être exigible avant la première occupation du bâtiment (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 1°).

En ce qui concerne la construction d’un logement privé (qu’elle ait déjà commencé ou non avant le 1^er janvier 2009), dans la mesure où la TVA est exigible dans le courant de l’année 2009 avant la première occupation du bâtiment et que cette TVA a été perçue avec application du taux normal de TVA de 21%, la TVA qui a été perçue en trop peut, dans l’hypothèse où toutes les autres conditions de fond pour l’application du taux de 6 % sont remplies, être restituée à due concurrence (application de l’article 77, § 1er, 1°, du Code de la TVA) après que le maître d’ouvrage et l’entrepreneur aient satisfait à leurs obligations administratives pour l’application du taux de 6 % (voir points 8 et 9 ci-après).

En ce qui concerne la livraison d’un bâtiment ou la constitution, cession et rétrocession de droits réels sur un bâtiment (que le contrat soit conclu ou non avant le 1^er janvier 2009), dans la mesure où la TVA est exigible dans le courant de l’année 2009 et que cette TVA a été perçue avec application du taux normal de TVA de 21 %, la TVA qui a été perçue en trop peut, dans l’hypothèse où toutes les autres conditions de fond pour l’application du taux de 6 % sont remplies (notamment le fait que le bâtiment ne peut pas avoir été occupé avant le 1^er janvier 2009), être restituée à due concurrence (application de l’article 77, § 1er, 1°, du Code de la TVA) après que le cédant et l’acquéreur aient satisfait à leurs obligations administratives pour l’application du taux de 6 % (voir point 10, ci-après).

8.Obligations administratives du maître d’ouvrage ( déclaration n° 121¹)

Dépôt de la déclaration n° 121¹ avec accusé de réception par l’office de contrôle de la TVA compétent pour le bâtiment

8.1. Le maître d’ouvrage ou son représentant doit déposer une déclaration avant que la taxe soit exigible relativement aux travaux immobiliers ayant pour objet la construction du logement privé et pour lesquels le maître d’ouvrage souhaite bénéficier du taux de 6 % sur base de l’article 1^erquinquies. Il doit pour cela faire usage du formulaire n° 121¹ (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 3°, a). On peut se procurer ce formulaire, à compléter, auprès de n’importe quel office de contrôle de la TVA, ou le télécharger via le site web http://www.myminfin.be.

Le formulaire complété et signé peut en principe être envoyé à tout service de l’administration qui a la TVA dans ses compétences. Pour un traitement rapide et facile, il est toutefois recommandé d’envoyer la déclaration directement à l’office de contrôle de la TVA dans le ressort duquel le bâtiment est situé (3). C’est en effet l’unique bureau qui est compétent pour apposer l’accusé de réception exigé sur la déclaration complétée et signée, attribuer à celle-ci un numéro de référence et ensuite en fournir une copie au maître d’ouvrage.

(3) L’adresse de cet office peut être trouvée via le portail du SPF Finances (minfin.fgov.be) sous la rubrique « Bureaux ».

Si les données - à mentionner dans le cadre E de la déclaration n° 121¹ -, relatives à l’ (aux) entrepreneur(s) avec qui le maître d’ouvrage a contracté ou va contracter, ne sont pas encore connues au moment où la déclaration est envoyée à l’office de contrôle de la TVA compétent, le maître d’ouvrage ou son représentant doit par la suite porter immédiatement ces données, ainsi que les compléments ou modifications éventuels y relatifs, à la connaissance de l’office concerné.

L‘accusé de réception apposé par le fonctionnaire compétent sur la déclaration et l’attribution d’un numéro de référence ne valent pas reconnaissance par l’administration que les conditions de fond pour l’application du régime de faveur sont remplies. Ils n’excluent donc pas des régularisations ultérieures s’il était établi que les conditions de fond n’ont pas été remplies.

Remise à l’entrepreneur d’une copie de la déclaration n° 121¹ complétée ultérieurement.

8.2. Un entrepreneur n’est habilité à appliquer le taux de 6% que pour autant qu’il soit en possession d’une copie de la déclaration n° 121¹ complétée et signée ultérieurement par le maître d’ouvrage (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 3°, b).

Dans le cadre D de la copie de la déclaration n° 121¹, revêtu de l’accusé de réception de l’office de contrôle de la TVA compétent et du numéro de référence susmentionné, le maître d’ouvrage doit mentionner la base d’imposition sur laquelle l’entrepreneur peut appliquer le taux de 6 %. La remise de cette copie signée par le maître d’ouvrage constitue l’autorisation nécessaire pour permettre à l’entrepreneur d’appliquer le taux de 6 % et de mentionner les données exigées sur la facture à délivrer (voir point 9.1., ci après).

En cas de report de perception de la taxe, aucune copie de la déclaration n° 121¹ ne doit être remise à l’entrepreneur (par ex. en cas d’application du régime de l’article 20 de l’AR n° 1 du 29 décembre 1992).

9. Obligations administratives des entrepreneurs qui facturent avec application du taux de 6 %. Responsabilité

Mentions spécifiques sur la facture

9.1. Sur la facture qu’il établit avec application du taux de 6 % et sur le double qu’il conserve, le prestataire de services doit notamment mentionner la date et le numéro de référence de la déclaration n° 121¹ dont une copie complétée et signée par le maître d’ouvrage lui a été remise, de même que l’office de contrôle de la TVA où la déclaration a été déposée (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 4°, a). Les données d’identification de l’office de contrôle sont mentionnées sur la copie de la déclaration n° 121¹.

Transmission d’une copie des factures établies avec le taux de 6% à l’office de contrôle de la TVA de l’entrepreneur

9.2. Le prestataire de services doit envoyer à l’office de contrôle de la TVA dont il relève, une copie de chaque facture qu’il établit avec application du taux de 6 %. Cette copie doit être transmise à ce bureau au plus tard le dernier jour ouvrable du mois suivant celui durant lequel la facture a été établie (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 4°, b).

Responsabilité de l’entrepreneur et du maître de l’ouvrage

9.3. Pour autant que l’entrepreneur ait satisfait aux obligations administratives mentionnées ci-avant sous les points 9.1. et 9.2., et hormis le cas de collusion entre les parties ou de non-respect évident des conditions de l’article 1^erquinquies, la déclaration n°121¹ correctement complétée et signée par le maître d’ouvrage décharge l’entrepreneur de sa responsabilité quant à l’application du taux de 6 % (voir article 1^erquinquies, § 1^er, deuxième alinéa, 5°).

10. Obligations administratives du cédant et de l’acquéreur ( déclaration n°121²)

Dépôt de la déclaration n°121² auprès de l’office de contrôle de la TVA du cédant

10.1. Celui qui livre un bâtiment ou qui constitue, cède ou rétrocède un droit réel sur un bâtiment, doit, pour l’application du taux de 6 %, déposer une déclaration avant que la taxe soit exigible. Cette déclaration doit être complétée et également signée par l’acquéreur du bâtiment ou du droit réel sur ce bâtiment (voir article 1^erquinquies, § 2, second alinéa, 1°). Pour le dépôt de cette déclaration, il doit être fait usage du formulaire n° 121². Ce formulaire à compléter peut être demandé auprès de n’importe quel office de contrôle de la TVA ou peut être téléchargé via le site web http://www.myfinfin.be.

Le formulaire complété et signé par le cédant et l’acquéreur doit être envoyé à l’office de contrôle de la TVA dont relève le cédant. Le chef de ce bureau apposera sur la déclaration complétée et signée un accusé de réception, lui attribuera un numéro de référence et par la suite en remettra une copie au cédant ou la lui fera parvenir.

L’accusé de réception apposé sur la déclaration par le fonctionnaire compétent, et l’attribution d’un numéro de référence ne valent pas reconnaissance par l’administration que les conditions de fond pour l’application du régime de faveur sont remplies. Ils n’excluent donc pas des régularisations ultérieures s’il était établi que les conditions de fond n’ont pas été remplies.

Mentions spécifiques sur la facture

10.2. La facture établie par le cédant ainsi que le double qu’il doit conserver doivent notamment mentionner que le bâtiment est, soit exclusivement, soit à titre principal, utilisé comme logement privé par l’acquéreur qui y établira son domicile de manière durable (voir article 1^erquinquies, § 2, second alinéa, 2°).

Il convient que, sur la facture qu’il établit avec application du taux de 6 % et sur le double qu’il conserve, le cédant mentionne également la date et le numéro de référence de la déclaration n° 121².

Transmission d’une copie des factures avec application du taux de 6 % à l’office de contrôle de la TVA du cédant

10.3. Au plus tard le dernier jour ouvrable du mois qui suit celui durant lequel la facture a été établie avec application du taux de 6 %, le cédant doit faire parvenir une copie de cette facture à l’office de contrôle de la TVA dont il relève (voir article 1^erquinquies, § 2, second alinéa, 3°).

11. Cas particulier. Transformation radicale d’un bâtiment

La transformation, la rénovation, la réhabilitation, l’amélioration, la réparation et l’entretien d’une habitation sont visés à l’article 1erbis, § 1er, 1° de l’ AR n° 20 précité ainsi qu’à la rubrique XXXI, § 1^er, 1°, du tableau A de l’annexe à cet AR n° 20. Ces opérations ne concernent pas une transformation radicale étant donné que les travaux dont il s’agit s’appuient d‘une manière significative sur les anciens murs porteurs et, plus généralement, sur les éléments essentiels de la structure du bâtiment existant. Par conséquent, ces opérations ne peuvent pas être considérées comme des opérations ayant pour objet la construction d’une habitation et visées au premier alinéa du § 1^er de l’article 1^erquinquies.

Cependant, lorsqu’une transformation non-radicale en soi de la partie ancienne d’une habitation existante va effectivement de pair avec un agrandissement substantiel du bâtiment (c.-à.-d. par l’ajout d’une partie nouvelle dont la superficie totale est supérieure à la superficie totale de la partie ancienne conservée (4)), le projet global est assimilé à la construction d’une habitaton pour l’application de l’article 1^erquinquies, § 1^er.

(4) Voir à cet égard la décision publiée du 1er septembre 1994, n° E.T. 106.933, Revue TVA, n°110, p.1101-1102.

Par ailleurs, une transformation radicale d’un ancien bâtiment (avec ou sans agrandissement substantiel par l’ajout d’une partie nouvelle) où les travaux faisant suite à une démolition ne s’appuient pas de manière significative sur d’anciens murs porteurs ni, plus généralement, sur les éléments essentiels de la structure de l’ancien bâtiment, est assimilée, pour l’application de la rubrique XXXVII, du tableau A, de l’annexe à l’AR n° 20 précité, à la démolition et la reconstruction d’un bâtiment (voir à cet égard le point 2.2. de la publication du 22 juin 2007, n° E.T. 112.400, relative à la rubrique XXXVII précitée).

12. Opérations explicitement exclues du taux de 6 %

Le taux de 6 % n’est en aucun cas applicable :

1° aux travaux et autres opérations de nature immobilière qui ne sont pas affectés au logement proprement dit, tels les travaux de culture ou de jardinage et les travaux de clôture ;

2° aux travaux et autres opérations de nature immobilière qui ont pour objet tout ou partie des éléments constitutifs de piscines, saunas, mini-golfs, courts de tennis et installations similaires.

Les commentaires relatifs à l’application de la rubrique XXXI du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 susvisé sont applicables ici mutatis mutandis, étant entendu que les établissements d’hébergement pour personnes âgées, les internats, les homes de la protection de la jeunesse, les maisons d’accueil et les structures résidentielles similaires qui fournissent des logements meublés n’entrent pas en considération pour l’application du taux de 6 %.