Fusion, Fusion par absorption, Fusion silencieuse, Fraude, Evasion fiscaleISR - Fusion - Fusion par absorption - Fusion silencieuse - Fraude - Evasion fiscale - Motifs économiques valables - Mesure anti-abus - DROITS D’ENREGISTREMENT - Apport d’universalité de biens d’une société - TVA - Universalité des biens

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat de fusie door overneming van A door B, (i) voldoet aan de voorwaarden voorzien in artikel 211, § 1, lid 4 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 (hierna "WIB 92") en dat zij niet als hoofddoel of als één van de hoofddoelen belastingfraude of ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92, (ii) onder artikel 117, § 1 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (hierna "W.Reg.") valt, (iii) in aanmerking komt voor Btw-vrijstelling krachtens de artikelen 11 en 18, § 3 van het Btw-wetboek, (iv) geen fiscaal misbruik vormt in de zin van artikel 344, § 1 WIB 92, in samenhang gelezen met de toepassing van artikel 211, § 1, vierde lid, 3° WIB 92 en artikel 206, § 2 WIB 92 en (v) zal profiteren van boekhoudkundige en fiscale terugwerkende kracht.

II. Besluit

2. Het college van de DVB besluit dat op basis van de door de aanvrager verstrekte informatie en het onderzoek daarvan door de DVB, de fusie door opslorping van vennootschap A door onderneming B (i) voldoet aan de voorwaarden voorzien in artikel 211, § 1, lid 4 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 (hierna "WIB 92") en dat zij niet als hoofddoel of als één van de hoofddoelen belastingfraude of ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92, (ii) onder artikel 117, § 1 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (hierna "W.Reg.") valt, (iii) in aanmerking komt voor Btw-vrijstelling krachtens de artikelen 11 en 18, § 3 van het Btw-wetboek, (iv) geen fiscaal misbruik vormt in de zin van artikel 344, § 1 WIB 92, in samenhang gelezen met de toepassing van artikel 211, § 1, vierde lid, 3° WIB 92 en artikel 206, § 2 WIB 92 en (v) zal profiteren van boekhoudkundige en fiscale terugwerkende kracht.

De DVB houdt er onder meer rekening mee dat:

Op het gebied van de inkomstenbelasting

Regime van fiscale neutraliteit van de fusie

3. Artikel 211, § 1, WIB 92 voorziet in de neutraliteit van de fusie, mits aan de in lid 4 van de bepaling genoemde voorwaarden is voldaan.

4. De voorwaarden zijn als volgt:

- de overnemende of verkrijgende vennootschap een binnenlandse vennootschap of een intra-Europese vennootschap is;

- de verrichting beantwoordt aan het bepaalde in artikel 183bis WIB 92.

5. In dit geval is de overnemende vennootschap een binnenlandse vennootschap.

6. De beschreven verrichting beantwoordt bovendien aan de definitie van artikel 2, § 1, 6°/1, c), WIB 92.

7. Wat de tweede voorwaarde betreft, moet worden nagegaan wat de fiscale gevolgen van de verrichting zijn en of er geldige zakelijke overwegingen voor zijn.

Fiscale gevolgen van de voorgestelde verrichting

8. Op basis van de door de aanvrager verstrekte informatie heeft de voorgenomen fusie niet fiscale fraude of -ontwijking als hoofddoel of als een van de hoofddoelen. Het levert geen belastingvoordeel op.

9. Uit het onderzoek van haar laatste beschikbare belastingaangifte (aanslagjaar n) blijkt immers dat de toekomstige overgenomen vennootschap een positieve belastbare basis heeft.

10. Volgens de verstrekte fiscale gegevens heeft de overgenomen vennootschap geen bijzondere fiscale latenties (geen over te dragen vroegere bedrijfsverliezen, geen over te dragen saldo van definitief belaste inkomsten, geen over te dragen investeringsaftrek, geen over te dragen saldo van risicokapitaalaftrek).

11. De toekomstige overnemende vennootschap heeft ook bij het onderzoek van de laatste beschikbare belastingaangifte (aanslagjaar n) een positieve belastbare basis en vertoont geen bijzondere fiscale latenties, behalve voor vroegere beroepsverliezen die worden overgedragen. Overeenkomstig artikel 206 WIB 92 zullen deze overgedragen fiscale verliezen worden beperkt in verhouding tot de fiscale nettowaarde van B vóór de fusie, vergeleken met de fiscale nettowaarde van de samengevoegde entiteiten na de transactie. De fusie zal derhalve een negatief belastingeffect hebben op B en deze verliezen.

12. Bovendien, kunnen de aan de fusie voorafgaande integratie-stappen - namelijk de verwerving door de moedermaatschappij van B van deelnemingen in twee vennootschappen aan A gevolgd door de inbreng tegen reële waarde van deze deelnemingen in B, de toekomstige overnemende vennootschap - voor zover zij de ratio van het verlies aan overgedragen verliezen van B gunstig beïnvloeden doordat zij voordelig de verhouding van de eigen vermogens van de vennootschappen beïnvloeden, niet gezien worden als een reden om belastingontwijking of belastingontduiking als hoofddoel of als een van de hoofddoelen van de fusie te aanzien.

13. Het effect van deze stappen blijft immers beperkt in verhouding tot de door verzoekster vermelde cijfers temeer daar de operatie beantwoordt aan geldige economische redenen, zoals hierna wordt uiteengezet.

14. Voorts is het waar dat de voorgenomen fusie de gefuseerde entiteit in staat zal stellen haar overblijvende overgedragen fiscale verliezen ook te compenseren met de winst uit de activiteiten van A, maar dit effect is beperkt (het zal alleen betrekking hebben op de belastbare winst die hoger is dan 1 miljoen, tot 70%, onder de zogenaamde "korf") en is slechts een tijdsverschil aangezien B, zoals aangegeven in de bovenstaande tabellen, verwachtte in ieder geval voldoende winst te genereren om haar fiscale verliezen in de komende jaren volledig te benutten.

15. Ten slotte volgt uit de door verzoekster meegedeelde prognoses dat de overnemende vennootschap na de operatie een positieve belastbare basis zal hebben.

Geldige economische motieven

16. De voorgenomen geruisloze fusie is bovendien ingegeven door geldige economische motieven.

17. De transactie maakt deel uit van een wereldwijd integratieproject na de overname van de G-groep. Een dergelijk integratieproject is gebruikelijk na een belangrijke overname van een groep ondernemingen door een andere groep (post-acquisitie integratie). In het kader van dit integratieproject zullen soortgelijke bedrijfsherstructureringen plaatsvinden in de meeste andere landen waar de vennootschappen A en B actief zijn, waarbij talrijke fusies worden overwogen in deze verschillende rechtsgebieden.

18. Er zijn verschillende commerciële redenen voor een dergelijke wereldwijde post-acquisitie reorganisatie. Niet alleen zullen de entiteiten van A en B kunnen genieten van elkaars deskundigheid en klantenrelaties, aangezien zij in vergelijkbare marktsegmenten actief zijn, maar er zullen ook aanzienlijke synergieën tussen de ondernemingen tot stand worden gebracht.

19. De integratie van de verschillende juridische entiteiten van G groep (met inbegrip van de voorgenomen fusie tussen A en B in België) zal de structuur van de H Groep in overeenstemming brengen met de toeleveringsketen, de financiële integratie en het resourceplanningssysteem die in het kader van het totale project zullen worden geïmplementeerd. Over het geheel genomen, vormt de integratie van de rechtspersonen de kern van het project en vormt zij de basis van een geïntegreerde aanpak om sterk van elkaar afhankelijke programma's onder te brengen in één groep.

20. De reorganisatie zal de H Groep ook in staat stellen om kostenbesparingen te realiseren, bijvoorbeeld door het aantal boekhoudkundige en fiscale aangiften te verminderen, het boekhoudkundig beheer en de (interne) audits te vereenvoudigen, de IT-licenties te optimaliseren, enz. De reorganisatie zal ook de transacties tussen A en B beperken en een harmonisatie van de contracten mogelijk maken.

21. Wat de lokale herstructurering in België betreft, zijn zowel A als B actief als distributeurs voor de Belgische markt. Het is dan ook niet meer logisch om zowel het personeel als de infrastructuur van de twee distributeurs samen te voegen. Hierdoor zullen de werknemers van elke entiteit kunnen profiteren van de deskundigheid en het netwerk van de andere. Aangezien beide entiteiten een soortgelijke functie hebben (d.w.z. distributie) en op een soortgelijke markt actief zijn, zullen deze synergieën de nieuwe (gefuseerde) Belgische vennootschap in staat stellen te groeien en haar marktaandeel te vergroten.

22. De voorgenomen fusie zal ook schaalvoordelen, rationalisatie en een vermindering van bepaalde kosten, zoals bedrijfs- en juridische kosten, mogelijk maken.

23. Alle werknemers van A in België zullen verhuizen naar de kantoren van B om concreet te kunnen profiteren van bovengenoemde synergieën.

24. De DVB concludeert uit het bovenstaande dat de voorgenomen transactie niet als hoofddoel of als een van de hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183 bis WIB 92.

Terugwerkende kracht

25. De aanvrager is voornemens de herstructurering rond mei 2022 uit te voeren, met boekhoudkundige en fiscale terugwerkende kracht tot 01.01.2022.

26. Er zij aan herinnerd dat de boekhoudkundige en fiscale terugwerkende kracht van een herstructureringsoperatie alleen toelaatbaar is wanneer deze terugwerkende kracht:

- betrekking heeft op een korte periode;

- overeenstemt met de werkelijkheid;

- geen belemmering vormt voor de juiste toepassing van de Belgische belastingwetgeving.

Dit is met name het geval indien er geen abnormale verrichtingen zijn die de fiscale neutraliteit van de splitsing of de terugwerkende kracht van de verrichting tussen de datum van de boekhoudkundige retroactiviteit en de datum van de akte van splitsing van de vennootschap in gevaar kunnen brengen.

27. Aangezien in dit geval aan deze voorwaarden is voldaan, aanvaardt de DVB deze boekhoudkundige en fiscale terugwerkende kracht.

Registratie-, hypotheek- en gerechtskosten

28. Volgens artikel 117, § 1 W.Reg. is het bij artikel 115 van hetzelfde wetboek bepaalde recht niet verschuldigd, in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen. Deze bepaling is echter slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

- de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

- eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt.

29. In dit geval is de eerste voorwaarde ongetwijfeld vervuld aangezien de betrokken vennootschap haar maatschappelijke zetel in België heeft gevestigd.

30. Wat de naleving van de tweede voorwaarde betreft, heeft het Hof van Cassatie in zijn arrest van 09.03.2006 (Pas., 2006, III, p. 569, Rep. RJ, R 117, § 1/10-01) geoordeeld dat een geruisloze fusie in aanmerking kan komen voor de vrijstelling van artikel 117, § 1 W.Reg., niettegenstaande het feit dat de inbreng die in het kader van een dergelijke fusie plaatsvindt, geen aanleiding geeft tot de uitgifte van nieuwe aandelen.

31. Concluderend kan worden gesteld dat de voorgenomen fusie, waarbij de vennootschap A de vennootschap B zal overnemen, in aanmerking komt voor de vrijstelling van artikel 117, § 1 W.Reg.

BTW

32. Artikel 11 W.Btw bepaalt dat de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in vennootschap of anderszins, niet als een levering wordt beschouwd wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

33. Evenzo bepaalt artikel 18, § 3 W.Btw dat de in § 1 van dat artikel bedoelde handelingen die, bij de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, bij wijze van inbreng in een vennootschap of anderszins, onder de voorwaarden van artikel 11 worden verricht, niet als diensten worden beschouwd.

34. Deze twee bepalingen vormen respectievelijk de omzetting in Belgisch recht van de artikelen 19 en 29 van Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.

35. Met betrekking tot deze bepalingen stelt het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ-EU) dat het begrip "overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wijze van inbreng in vennootschap" een autonoom begrip van gemeenschapsrecht is dat in de gehele EU uniform moet worden uitgelegd.

36. Het HvJ-EU is dus van mening dat dit begrip moet worden uitgelegd in de zin dat het betrekking heeft op de overdracht van een onderneming of een zelfstandig onderdeel van een onderneming, bestaande uit materiële en, in voorkomend geval, immateriële bestanddelen die samen een onderneming of een onderdeel van een onderneming uitmaken die een zelfstandige economische activiteit kan uitoefenen, en dat het geen betrekking heeft op de loutere overdracht van goederen, zoals de verkoop van een voorraad producten. Het is dus aan de verkrijger om deze elementen te beoordelen. Hieruit volgt dat, om onder deze bijzondere regeling te vallen, het geheel van overgedragen elementen moet volstaan om de voortzetting van een zelfstandige activiteit mogelijk te maken (arrest van het HvJ-EU van 27.11.2003, Z. M. Sàrl, C-497/01).

37. In dit geval moet de fusie door overneming, waarbij alle activa en passiva van A (cliënteel, personeel, voorraden, etc.) in B worden geïntegreerd, beschouwd worden als een overgang van een onderneming die in staat is een zelfstandige economische activiteit voort te zetten.

38. Voor zover B een belastingplichtige met recht op aftrek is, kan deze overdracht dus in aanmerking komen voor de toepassing van de artikelen 11 en 18, lid 3 W.Btw.

De transactie is gerechtvaardigd op andere gronden dan het vermijden van inkomstenbelastingen

39. Overeenkomstig de bepalingen van artikel 344, § 1, leden 2 en 3 WIB 92:

"Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige middels de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

of

2° een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen."

40. In casu worden alle voorgenomen operaties gerechtvaardigd door andere redenen dan de ontwijking van inkomstenbelasting in de zin van artikel 344, § 1, leden 2 en 3 WIB 92.

41. De fusie tussen A en B zal ten uitvoer worden gelegd met het oog op de verwezenlijking van de doelstelling van de G Groep om de recentelijk verworven entiteiten te integreren. De fusie maakt ook deel uit van een wereldwijd project voor post-acquisitie integratie, waarbij soortgelijke transacties worden overwogen in vele andere landen waar H en het vroegere G actief zijn.

42. Op Belgisch niveau zijn A en B beide distributeurs met een beperkt risico voor de Belgische markt. Hun integratie wordt derhalve gerechtvaardigd door economische en strategische redenen, zoals het creëren van synergieën, groeimogelijkheden, schaalvoordelen, rationalisatie en vermindering van bepaalde kosten. De juridische integratie van de twee Belgische ondernemingen volgt ook de operationele integratie met de overplaatsing van A-werknemers naar de kantoren van B.

43. Bijgevolg is de DVB van oordeel dat de beschreven transactie geen fiscaal misbruik vormt in de zin van artikel 344, § 1 WIB 92.