QUESTION
Les PME surtout ne sont pas en mesure d'évaluer correctement les conséquences juridiques de la procédure suivie après un contrôle de TVA ou de l'AFER et ne semblent pas davantage être informées de toutes les possibilités de recours gracieux.
Conformément à la procédure ad hoc, à la suite d'un contrôle dans le cadre duquel l'administration de la TVA a estimé que des adaptations étaient indispensables, un relevé après prélèvement est établi avant le procès-verbal et le contribuable assujetti à la TVA bénéficie normalement d'un délai de trente jours soit pour signifier son accord, soit pour faire valoir ses arguments dans une réclamation.
Le procès-verbal qui, en cas de désaccord persistant, est envoyé le plus rapidement possible au terme de ce délai de trente jours, offre un maximum de garanties pour qu'un recours gracieux puisse effectivement être introduit dans un délai raisonnable après le contrôle de TVA ou de l'AFER. Lorsque ce recours aboutit à une décision motivée dans un délai raisonnable, plusieurs exigences minimales de bonne administration sont remplies. L'administration offre alors en effet la possibilité d'un arbitrage du conflit rapide et motivé par écrit.
Un courrier standard pourrait-il être rédigé et envoyé par recommandé avec le procès-verbal à l'assujetti à la TVA dans un délai raisonnable après le relevé après prélèvement de TVA et avant la signification de la contrainte? Conformément à l'article 2, quatrième alinéa, de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration, le courrier standard doit indiquer toutes les voies éventuelles de recours, tant le recours administratif (gracieux) que la possibilité de soumettre immédiatement le litige au juge.
REPONSE
(vice-premier ministre et ministre des Finances, 30.08.2005)
La mention des voies de recours, visée dans sa question par l'honorable membre, concerne la procédure contentieuse en matière de TVA qui porte sur l'exigibilité de sommes (taxes, amendes, intérêts) à la suite d'un contrôle fiscal. Cette procédure s'articule infine autour de la contrainte et de l'opposition à celle-ci qui peut être introduite par requête contradictoire, par citation ou par demande de comparution volontaire.
La règle est en l'espèce de transmettre à l'assujetti un relevé de régularisation. Pour faire valoir ses observations, l'assujetti dispose d'un délai de trente jours. Lorsque l'assujetti et l'administration ne parviennent pas à un accord, un procès-verbal (C. TVA, article 59, § 1er) est adressé au redevable sous pli recommandé et les sommes dues sont alors mises en recouvrement. Après un ou deux rappels de paiement, une contrainte, motivée par le procès-verbal, est décernée et notifiée. Je renvoie ici à la réponse donnée à la question écrite no 1283 posée le 11 mai 2001 par M. de Clippele (Sénat, SO 2001-2002, Questions et Réponses, no 2-44, pp. 2277-2279).
Dans certaines circonstances, l'administration fiscale notifie un procès-verbal sans faire usage au préalable d'un relevé de régularisation. Par ailleurs, un procès-verbal peut modifier ou annuler un procèsverbal ou un relevé de régularisation antérieur. L'administration ne doit pas notifier un procès-verbal avant de finaliser sa réclamation. Aucune disposition légale ne prévoit qu'un procès-verbal en matière de TVA doit être établi ou notifié dans un certain délai. L'administration fiscale doit toutefois veiller à ce que l'envoi d'un procès-verbal permette au redevable de réunir les preuves pour en contester la force probante.
Le procès-verbal qui motive la contrainte est un acte préparatoire à la création de ce titre administratif exécutoire. Il est indissociable de l'établissement de ce titre et est un élément de l'acte juridique complexe qui prend fin avec la notification de la contrainte.
Il n'est pas porté atteinte à la validité d'une contrainte notifiée par l'administration par le seul fait qu'un procès-verbal joint à cette contrainte ne contient pas lui-même tous les éléments de fait établissant que la taxe est due mais se réfère à cet égard à un procèsverbal antérieur, non signifié, duquel apparaissent ces éléments ( Cass., 17 septembre 1998, Pas., 1998, I, 960; civ. Anvers, 8 juin 1999, TFR, décembre 1999, no 172, pp. 970 et suivantes, avec note).
En matière de TVA, le recours administratif, non formalisé, est organisé par les articles 84 et 84 bis du C. TVA et par l'article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831. La procédure transactionnelle débute dès l'envoi du relevé de régularisation. En matière de TVA comme dans les autres impôts indirects, il n'existe pas d'obligation de soumettre à la décision du ministre des Finances ou à son délégué les difficultés que présente la perception de l'impôt. En matière de TVA, le recours administratif ne doit pas être introduit dans un délai fixé par la loi. Le redevable n'est par ailleurs pas tenu par les délais d'attente et de forclusion établis par l'article 1385 undecies, alinéas 2 et 3, du Code judiciaire. Il suffit au redevable d'attendre la notification d'une contrainte : c'est à l'administration fiscale de prendre l'initiative afin d'éviter la prescription de son action en recouvrement (comp. CE, 29 juillet 1949, Rec. gén. enr. not, 1950, no 18902, p. 238, obs.).
La procédure facultative de règlement amiable d'un litige fiscal en matière de TVA, fondée sur l'article 84 du C.TVA, précède le recours juridictionnel introduit par une opposition à l'exécution de la contrainte. Il s'agit ici d'une inversion du contentieux par rapport au droit commun où le demandeur est le créancier.
Les articles 85, § 2, 3°, et 89, alinéa 2, du C. TVA garantissent au redevable l'interruption de l'exécution de la contrainte par une action en justice : il peut alors soumettre le litige au juge du fond qui assure alors un contrôle plein et entier de la contestation. L'opposition à la contrainte décernée revêt la forme d'un recours judiciaire qui permet au demandeur de s'opposer à la mise en oeuvre par le receveur de la TVA des mesures d'exécution ou des mesures conservatoires.
L'administration fiscale qui, en principe, ne peut plus revoir et corriger les fondements de sa réclamation après l'introduction de l'instance doit pouvoir conserver la maîtrise de la taxation. Elle doit donc pouvoir poursuivre ses investigations pouvant donner lieu à la rédaction nécessaire d'autres procès-verbaux ou modifier le fondement de sa taxation ou de sa réclamation, le cas échéant en faveur de l'assujetti, après la notification d'un procès-verbal. Il ne faut pas perdre de vue que l'action en recouvrement est par ailleurs liée à un délai de prescription réduit de cinq à trois ans par les lois de réforme de la procédure fiscale de mars 1999. La réduction de ce délai de prescription oblige l'administration à être très attentive à l'interruption de la prescription qui fait courir un nouveau délai légal de prescription de cinq ans.
La compétence particulière et exclusive du tribunal de première instance, en ce qui concerne les contestations relatives aux actes juridiques fiscaux individuels, exclut la compétence résiduelle générale du Conseil d'État (CE, 17 janvier 2000, Maria Vertongen, no 84.689, considérant no 2.6, http ://www.raadvstconsetat.fgov.be ). En présence de l'arrêt de Cassation du 23 octobre 2000 ( Pas., 2000, I, 1605), l'obligation de la mention des voies de recours est dès lors controversée en matière fiscale ( Le Fiscologue, 5 septembre 2003, no 902, p. 1). L'obligation d'information imposée par la disposition contenue dans l'article 2, 4°, de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration doit par ailleurs nécessairement être lue avec la sanction prévue par cette disposition en faveur du citoyen dans des matières où son recours doit être introduit dans un délai légal déterminé, faute de quoi il est rejeté, ce qui n'est pas le cas en matière de TVA.
La procédure en matière de TVA, telle que décrite supra, a toujours assuré un juste équilibre entre les intérêts du Trésor et les droits du redevable. Il va de soi que les irrégularités reprochées à l'assujetti doivent alors être portées à sa connaissance dans un délai raisonnable, comme vous le soulignez, et que l'administration doit veiller à ce que le délai séparant la notification de la contrainte de la notification du procèsverbal définitif ou de la décision définitive soit le plus court possible.
L'examen des modalités d'indication des voies de recours est à l'étude.
Juriel