Corps de la décision
Arrêt de la Cour d’appel de Liège
dd. 23.12.2015
(RG 2013/RG/401)
EN CAUSE DE :
D. E. S.A., Anciennement dénommée SA L. K.-L. K. B., dont le siège social est établi à …, …, partie appelante,
représentée par Maître T. X., avocat à …, …
CONTRE:
1. ETAT BELGE, SPF FINANCES, représenté par Monsieur le Receveur du 2è Bureau de Recettes TVA Namur, ayant ses bureaux situés à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois, 7, Bloc B.30, partie intimée,
représentée par Maître D. C., avocat à …, …
Vu les feuilles d'audiences des 17.4.2013, 27.2.2015, 25.11.2015 et de ce jour
APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ:
Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment:
- en copie conforme, le jugement rendu le 12 décembre 2012 par le tribunal de première instance de Namur, dont il n'apparaît pas qu'il aurait été signifié,
- la requête d'appel déposée au greffe le 11 mars 2013 par la SA L.-K.,
- les conclusions et les dossiers des parties.
Attendu que l'appel a été interjeté dans les formes et délais légaux, que sa recevabilité n'est pas contestée et qu'il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour, qu'en conséquence l'appel doit être déclaré recevable;
Attendu .que la présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après:
I Les faits et l'objet du litige:
Attendu que sur ces points, la cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré en son préambule et sous l'intitulé « OBJET DE LA DEMANDE» et « Les faits» ;
Qu'il suffit de préciser que par une requête déposée au greffe du tribunal de première instance de Namur le 31 mars 2010, la SA L. K., devenue SA D. E., identifiée à la TVA sous le numéro. BE …, a sollicité le remboursement de sommes trop perçues par l'Etat belge, estimant que l'activité de la descente de la Lesse en kayaks qu'elle organise devait être soumies au taux réduit de TVA de 6 % en lieu et place du taux ordinaire de 21 % (cfr. pièce 1 du dossier d'instance);
Que par un jugement prononcé le 12 décembre 2012, le premier juge a dit la demande de l'appelante recevable, mais non fondée, l'en a débouté et a condamné la SA D. E. aux dépens de l'Etat belge, liquidés à l'indemnité de procédure de … euros;
Que par une requête déposée au greffe de la cour le 11 mars 2013, la SA D. E. a interjeté appel de ce jugement;
Que l'appelante postule la réformation dudit jugement, qu'elle sollicite, à titre principal, le remboursement des sommes indûment perçues par l'Etat belge au titre de TVA, soit un montant provisionnel de … euros (taxes afférentes aux années 2007 à 2011) et à titre subsidiaire, la condamnation de l'Etat belge à un euro provisionnel, ainsi que la désignation d'un expert avec pour mission « de chiffrer le préjudice souffert (par elle) depuis 2007 du fait de l'application incorrecte du taux de TVA de 21 % au lieu de 6% à ses activités» ;
Qu'elle postule enfin la condamnation de l'Etat belge aux dépens des deux instances liquidés pour chacune à la somme de … euros, soit … euros au total;
Que l'intimé conclut au non-fondement de l'appel, à la confirmation du jugement entrepris, et demande la condamnation de l'appelante aux dépens des deux instances, liquidés à la somme de … euros (2 X … euros) ;
II Discussion
II.1.
Attendu que la SA D. E. expose qu'elle a pour activité principale l'organisation de descentes de la Lesse, par le biais de location de kayaks;
Attendu que les parties s'opposent quant au taux de TVA (taux ordinaire de 21 % . selon l'administration fiscale ou taux réduit de 6 % selon l'appelante) à appliquer cette activité;
II.2.
Attendu que l'article 98 de la directive TVA 2006/112/CE dispose que les Etats membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits et que ces taux réduits s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et prestations de services reprises à l'Annexe III de ladite Directive;
Que l'Annexe III vise ainsi «le droit d'utilisation d'installations sportives» (point 14 de l'Annexe III à la directive 2006/112/CE) ;
Qu'en l'absence, dans la présente directive, de définition de la notion de droit d'utilisation d' « installations sportives », il convient d'interpréter cette notion à la lumière du contexte dans lequel elle se situe au sein de cette même directive (voir, en ce sens: CJUE, 18 janvier 2001, Commission/Espagne, C-83/99, Rec. p. I-445, point 17) ;
Qu'à cet égard, l'application d'un ou de deux taux réduits est une possibilité reconnue aux États membres par dérogation au principe fondamental de la directive selon lequel le taux normal est applicable et que les dispositions qui ont le caractère de dérogation à un principe doivent être interprétées de manière stricte (voir, notamment, arrêt Commission/Espagne, précité, points 18 et 19 ainsi que la jurisprudence citée) ;
Qu'il s'ensuit notamment que la notion de droit d'utilisation d'installations sportives doit être interprétée conformément au sens habituel de ces termes (voir, en ce sens, arrêts précités Commission/Espagne, point 20, et CJUE, 23 octobre 2003, Commission/Allemagne, C-109/02, point 23);
Qu'il découle de ce qui précède que la notion de droit d'utilisation d'installations sportives au sens de l'annexe III, point 14 de la directive TVA 2006/112/CE ne saurait, eu égard au sens habituel que revêtent ces termes et au contexte propre à la disposition dans laquelle ils s'inscrivent, être interprétée en ce sens qu'elle couvre le paiement effectué par un utilisateur aux fins de pouvoir bénéficier principalement de matériel sportif sans accès à un équipement ou à une structure mise en place spécifiquement pour la pratique dudit sport ;
Que c'est sur base et dans le cadre fixé par ces dispositions que le législateur belge a confié au Roi le pouvoir de fixer un taux réduit pour certaines prestations de services et livraisons de biens;
Que l'article 37 du Code TVA stipule en effet que:
« §1 Par arrêté délibéré en Conseil des Ministres, le Roi fixe les taux et arrête la répartition des biens et des services entre ces taux en tenant compte de la réglementation édictée en la matière par les Communautés européennes. (...) » ;
Que l'arrêté royal n° 20 est applicable en matière de TVA dans le cadre de la détermination du taux et que dans le tableau A dudit arrêté, le titre XXVIII sous la rubrique « Spectacles» ;
Que le taux de 6 % est applicable notamment à :
« L'octroi du droit d'accéder à des installations culturelles, sportives et de divertissement et l'octroi du droit de les utiliser à l'exception:
(...)
b) de la mise à disposition de biens meubles »;
III.3
Attendu que l'appelante estime que les prestations effectuées par elles sont constitutives du droit d'accéder à des installations culturelles, sportives ou de divertissement et sont à ce titre passibles du taux réduit de 6 % visé à l'arrêté royal n° 20, tableau A, titre XXVIII;
Que l'Etat belge estime au contraire que l'objectif essentiel de cette activité consiste, non en l'octroi du droit d'accéder à des installations sportives et de les utiliser, mais en la mise à disposition de kayaks, dont les facilités ou éléments de confort proposés constituent l'accessoire, d'où l'application du taux ordinaire de 21 % pour le tout;
Attendu que pour son activité, l'appelante a aménagé en amont d'une rivière qui relève du domaine public, un embarcadère près duquel elle met à disposition de tous les clients potentiels des kayaks et leurs accessoires (notamment un gilet de sauvetage), en vue de la descente de la rivière sous leur propre responsabilité;
Que cependant, sans supplément de prix et à la demande des clients, l'exploitant de l'embarcadère et du chalet d'accueil du point de départ assure aux clients diverses facilités jusqu'au point d'arrivée: mise à disposition d'un parking, fourniture à cet endroit de brochures, renseignements utiles et conseils pratiques, toilettes à mi-parcours, retour des personnes par autocar vers le parking du point de départ, etc ... ;
Qu'en revanche, aucun encadrement direct n'est prévu dans la pratique même du sport au cours de la descente de rivière;
Attendu qu'une prestation doit être considérée comme accessoire à une prestation principale lorsqu'elle ne constitue pas pour la clientèle une fin en soi, mais le moyen de bénéficier, dans les meilleures conditions, du service principal du prestataire (cfr. C.J.C.E., 22 octobre 1998, n° C-308/96 et 94/97, Madgett et Baldwin, Rec., I-6248, C.J.C.E., 25 février 1999, n° 349/96, Card Protection Plan, R.G.F., 1999/4, 187);
Qu'en l'espèce, la mise à disposition d'un parking, la fourniture de brochures à cet endroit, de renseignements utiles et de conseils pratiques, la mise à disposition de toilettes à mi-parcours, le retour des personnes par autocar vers le parking du point de départ, etc. ... ne constituent pas pour la clientèle une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service principal de l'appelante, à savoir la mise à disposition de kayaks;
Qu'ainsi, sauf interventions ponctuelles sur demande expresse d'un client ou aux endroits à risque en cas de mauvais temps, l'offre habituelle n'emporte pas un encadrement direct des clients, c'est-à-dire un accompagnement tout au long du parcours, comme c'est le cas par exemple dans le cadre d'une randonnée cyclotouriste sur route (signaleurs, camion-balais) et encore moins l'utilisation d'un infrastructure mise en place spécifiquement pour la pratique du sport, à l'instar de la pratique du karting sur un circuit ad hoc;
Que d'ailleurs, contrairement à ce que soutient l'appelante, la mise à disposition des kayaks, biens meubles, est parfaitement possible et envisageable sans ces prestations supplémentaires et accessoires (cfr. pages 11 et 12 de ses conclusions) ;
Que le tarif présenté par l'appelante est à cet égard révélateur (cfr. pièce 10 du dossier administratif: « prix par personne (identique pour les 2 trajets) : Kayak biplace standard (...) Kayak biplace classique (...) Kayak biplace superconfort (...) Kayak monoplace standard (...) ») et illustre que le prix payé par les clients représente uniquement le prix de la location d'un (ou plusieurs) kayak(s) et en aucun cas le droit d'utiliser une installation sportive et/ou d'accéder à celle-ci ;
Qu'il en est de même de la fiche d'identification à la TVA de l'appelante qui reprend comme activité principale la « (77.210) location et location-bail d'articles de loisirs et de sports» (cfr. pièce 2 du dossier administratif);
Que sans être contredit, l'Etat belge relève d'ailleurs judicieusement qu'une personne possédant son propre kayak peut effectuer le parcours « de la même manière et aux mêmes conditions qu'un client de l'appelante » (cfr. page 9 de ses dernières conclusions additionnelles et de synthèse) ;
Qu'ainsi, la mise à la disposition des usagers de kayaks moyennant acquittement d'un prix de location ne consiste pas en un droit d'accès et/ou d'utiliser une installation sportive ou de divertissement;
Que le prix payé par les clients ne saurait par conséquent être assimilé à un droit d'utilisation d'installations sportives au sens de l'Annexe III à la directive 2006/112/CE ;
Que dès lors que l'activité de l'appelante ne répond pas à la définition, au sens de la législation européenne, de la notion d' « installation sportive », il est superflu de rencontrer les moyens de l'appelante tirés de la non-conformité de la transposition de la directive européenne par le législateur belge;
III.4
Attendu qu'en ce qui concerne l'argument invoqué par l'appelante selon lequel l'application sélective du taux réduit préconisée par l'Etat belge mettrait en cause le principe de la neutralité de la TVA, la cour rappelle que ce principe de neutralité s'oppose à ce que des prestations de services semblables, qui se trouvent en concurrence les uns avec les autres, soient traités de manière différente (cfr. notamment: CJUE, 6 mai 2010, Commission européenne contre République française, affaire C-94/09, considérant n° 40);
Que des biens et des services sont semblables lorsqu'ils présentent des propriétés analogues et répondent aux mêmes besoins auprès du consommateur, en fonction d'un critère de comparabilité dans l'utilisation, et lorsque les différences existantes n'influent pas de manière considérable sur la décision du consommateur moyen de recourir à l'un ou à l'autre desdits biens ou prestations de services (cfr. dans le même sens: GJUE, 11 septembre 2014, affaire K Oy, C-219/13, considérant n° 25);
Qu'il en découle que, si des prestations de services sont semblables, celles-ci doivent être soumises à un taux de TVA uniforme;
Qu'en fonction de l'ensemble des circonstances pertinentes de l'affaire dont la cour est saisie, la nature de l'activité en cause proposée par l'appelante ne pourrait être considérée, comme équivalente à d'autres activités de plein air géographiquement proches organisées par d'autres assujettis (acrobranche, Draisines de la Molignée, etc...) ;
Que si ces activités ont en commun la découverte en plein air de la nature, l'accès au plus grand nombre, en ce compris les enfants, la cour constate que l'activité en cause n'est nullement semblable à celles des autres activités;
Que l'activité litigieuse consiste en la mise à disposition d'embarcations destinées et autorisées à circuler sur des cours d'eau ou plan d'eau existants, alors que les autres activités soumises au taux réduit visent l'accès à des installations spécifiquement aménagées (réaffectation d'anciennes voies de chemin de fer, parcs de loisirs, parcours aventure, etc ...) pour des activités sportives en plein air, installations sans lesquelles ces activités seraient tout simplement impossibles;
Que le moyen, tiré de la violation du principe de neutralité de la TVA, n'est par conséquent pas fondé.
Juriel