Impôt des sociétés, Scission partielle fiscalement neutreIMPÔT DES SOCIÉTÉS - Scission partielle fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscal - Mesure anti-abus - DROITS D’ENREGISTREMENT - Apport d’une universalité de biens - TVA -Cession d’une branche d’activité

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de partiële splitsing van BV A, waarbij haar x activiteiten worden overgedragen aan BV B, voldoet aan de voorwaarden van artikel 211, § 1, vierde lid Wetboek van de Inkomstenbelasting 1992 (hierna WIB 92), en niet als hoofddoel of als één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontduiking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2. de partiële splitsing van BV A, gevolgd door een indirecte overdracht van de aandelen van BV A binnen de groep met het oog op de inbreng van de aandelen van BV A in een buitenlandse groepsvennootschap, heeft niet als hoofddoel of als één van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontduiking in de zin van artikel 344 WIB 92;

1.3. de partiële splitsing valt onder de toepassing van artikel 117, § 2 van het Wetboek der Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten;

1.4. de partiële splitsing valt onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.Btw).

II. Omschrijving van de verrichting

2. BV A is de holdingvennootschap van de Groep en houdt participaties aan in dochtervennootschappen die actief zijn in zowel x als y gerelateerde activiteiten. Tevens verricht BV A zelf ook exploitatie-activiteiten.

3. De beoogde verrichting betreft de partiële splitsing van BV A waarbij haar x activiteiten zullen worden overgedragen aan de recent opgerichte vennootschap BV B tegen uitreiking van aandelen aan de aandeelhouder van BV A. Na de partiële splitsing zal BV A blijven fungeren als holdingvennootschap voor de y business.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van de artikelen 183bis en 211, § 1, WIB 92 op de partiële splitsing

4. De in randnummer 3 vermelde verrichting beantwoordt aan de definitie van een met een splitsing gelijkgestelde verrichting als vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, g), 1) WIB 92.

5. De partiële splitsing van BV A kadert in een groter geheel van de wereldwijde reorganisatie van de groep, die o.a. ingegeven is door onderstaande motieven:

• Om in te spelen op de toenemende wereldwijde vraag en een groter marktaandeel te verwerven, hebben de A en C Group besloten hun y activiteiten samen te brengen in een nieuwe buitenlandse onderneming met name Z. Onder dit partnerschap brengt A haar y activiteiten in, terwijl C Group haar activiteiten inbrengt.

• Door hun activiteiten te combineren, beogen A en C Group substantiële synergiën te realiseren, wereldwijde operaties te optimaliseren en hun vermogen te versterken om klanten wereldwijd te bedienen.

• BV A houdt, in haar hoedanigheid van holdingvennootschap, momenteel participaties aan in dochtervennootschappen die actief zijn in zowel x als y gerelateerde activiteiten. De voorgenomen partiële splitsing beoogt een duidelijke scheiding tussen deze twee te bekomen.

6. De aanvragers bevestigen dat alle personeelsleden zullen overgaan naar BV B om vandaar uit de x business verder te zetten. Er kan aldus worden aangenomen dat alle activiteiten binnen de groep bij voortduur zullen worden verder gezet. De aanvragers hebben verklaard dat de geplande verrichting geen negatieve impact zal hebben op de tewerkstelling.

7. De aanvragers bevestigen dat de eigenvermogensbestanddelen van BV A zullen worden verdeeld in overeenstemming met artikel 213 WIB 92 en met de voorschriften van de fiscale administratie terzake. Dit blijkt ook uit het overgemaakte ontwerp van de splitsingsstaat. De aanvragers bevestigen dat BV A niet beschikt over vrijgestelde reserves waarvoor een herbeleggingsverplichting geldt. De verkrijgende vennootschap BV B heeft geen vrijgestelde reserves waarvoor eventuele herbeleggingsverplichtingen openstaan, zodat de partiële splitsing er niet toe strekt om de ingevolge de partiële splitsing verkregen activa aan te duiden als herbeleggingsactief ten name van de verkrijgende vennootschap.

8. BV A is winstgevend en heeft een belastbare basis. Ze beschikt momenteel niet over overgedragen fiscaal aftrekbare bestanddelen. Aangezien de verkrijgende vennootschap een recent opgerichte vennootschap is, beschikt deze evenmin over dergelijke bestanddelen. Indien op het moment dat de partiële splitsing effectief zal plaatsvinden BV A toch fiscale attributen zou aanhouden, zal de overdracht van overgedragen verliezen en overgedragen DBI plaatsvinden overeenkomstig artikel 206, § 2 WIB 92.

9. Uit de door de aanvragers verstrekte gegevens blijkt dat beide vennootschappen na de partiële splitsing financieel leefbaar zullen zijn.

10. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van BV A en BV B na de partiële splitsing te vervreemden aan derden. De aandelen van BV A zullen evenwel na de partiële splitsing indirect binnen de groep worden overgedragen met het oog op de inbreng van de aandelen van BV A in Z, dit teneinde de jointventure met de C Groep te kunnen doorvoeren. De aanvragers hebben bevestigd dat deze indirecte verhangingen niet zullen gecompenseerd worden in cash of met liquiditeiten. Verder is er ook geen intentie bij A om haar participatie in Z te verkopen.

11. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de partiële splitsing van BV A plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

12. De verkrijgende vennootschap BV B is een binnenlandse vennootschap.

13. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 is voldaan, zodat de partiële splitsing van BV A kan worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

III.B. Inzake de toepassing van artikel 344, § 1, WIB 92 op het geheel van de verrichtingen

14. Het geheel van de verrichtingen, bestaande uit de partiële splitsing van BV A, gevolgd door de interne verhanging van de aandelen van BV A, is vereist om de gewenste joint-venture set-up te realiseren, zijnde het strategisch partnerschap tussen A en C Group waarbij hun respectievelijke y activiteiten worden gebundeld in een joint venture, Z. Op deze wijze kunnen de x en y activiteiten opgesplitst worden en kan BV A zich meer concentreren op haar y activiteiten. Deze doelstelling kan niet worden bereikt in de huidige constellatie.

15. De combinatie van een partiële splitsing gevolgd door een verkoop van de aandelen van de overdragende of verkrijgende vennootschap met het oog op de overdracht van een deel van haar activa zou desgevallend kunnen worden aanzien als een fiscaal misbruik in de zin van artikel 344, § 1, eerste lid, WIB 92, indien de verkrijger van de aandelen een derde partij is ten aanzien van de overdragende partij, waarbij meerwaarden op activa worden omgezet in meerwaarden op aandelen en waarbij de belastingplichtige zich buiten het toepassingsgebied van artikel 24 WIB 92 tracht te plaatsen.

16. De aanvragers hebben verklaard dat er geen intentie bestaat om de aandelen van BV A en/of BV B te vervreemden aan derden. De aandelen van BV A zullen evenwel na de partiële splitsing intern worden verhangen. In dit verband wordt door de aanvragers verklaard en blijkt uit de herstructureringsstappen dat de A Groep geen enkele compensatie in liquiditeiten zal ontvangen voor de overdracht van BV A (geen cash of liquiditeiten worden uitgekeerd aan de aandeelhouders). Er werd meegedeeld dat A evenmin de intentie heeft om zijn participatie in Z te verkopen. De aanvragers hebben de keuze voor het geheel van deze rechtshandelingen in hun aanvraag grondig gemotiveerd aan de hand van zakelijke motieven.

17. Derhalve kan worden gesteld dat de keuze voor het geheel van de rechtshandelingen voldoende is verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, derde lid, WIB 92 en geen fiscaal misbruik uitmaakt als bedoeld in artikel 344, § 1, eerste lid, WIB 92 met betrekking tot de toepassing van artikel 24 WIB 92.

III.C. Inzake de toepassing van artikel 117, § 2, federaal W.Reg.

18. Krachtens artikel 117, § 2, federaal W.Reg. is het bij artikel 115 en 115bis, federaal W.Reg. bepaalde recht niet verschuldigd, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, voor de inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Unie, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

19. Bij koninklijk besluit (artikel 1 van het KB van 18 juli 1972 betreffende de uitvoering der artikelen 117 en 120 van het federaal Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten) worden de voorwaarden voor deze vrijstelling als volgt bepaald:

“de vrijstelling van het evenredig recht voorzien in artikel 117, § 2, van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, alsook de uitzondering gevestigd in artikel 120, 3e lid[…] van hetzelfde wetboek, zijn ondergeschikt aan de voorwaarde:

1° dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot één of meer afdelingen van haar onderneming welke, op technisch en organisatorisch gebied, elk een autonome activiteit uitoefenen en op eigen kracht kunnen werken; en

2° dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstakken, de inbreng uitsluitend vergoed wordt hetzij door toekenning van aandelen, hetzij door toekenning van aandelen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde of, bij gebrek aan een nominale waarde, van de fractiewaarde van de toegekende aandelen niet overschrijdt.

Wordt niet beschouwd als een afdeling van de onderneming het beheer van de participaties en de waarden in portefeuille. De participaties en waarden in portefeuille worden slechts beschouwd als behorende tot een bedrijfstak wanneer zij normaal in de exploitatie van deze tak van de bedrijvigheid zijn geïntegreerd”.

20. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat BV A via een partiële splitsing alle specifieke activa en passiva, rechten en verplichtingen met betrekking tot de x Business, zal overdragen aan BV B. Hieruit kan worden besloten dat het een inbreng betreft van een activiteit die kan worden beschouwd als een reeds bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen reeds autonoom functioneert, en bij de inbrenggenietende Belgische vennootschap ook autonoom zal kunnen functioneren. De ingebrachte activiteit is bijgevolg te beschouwen als een bedrijfstak.

21. BV A is een vennootschap met zowel de zetel der werkelijke leiding als de statutaire zetel in België, waardoor is voldaan aan de vereiste dat de inbreng moet gebeuren door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Unie.

22. De aanvrager verklaart dat de inbreng volledig zal worden vergoed door uitgifte van nieuwe aandelen BV B en er geen opleg in geld zal zijn.

23. De aanvrager heeft voldoende aangetoond dat in casu sprake is van een inbreng van een bedrijfstak in de zin van artikel 117, § 2, federaal W.Reg. Op die manier kan tevens toepassing worden gemaakt van artikel 120, derde lid, federaal W.Reg.

24. Derhalve kan worden besloten dat de inbreng van de x Business in BV B kan worden verricht onder het vrijstellingsregime voorzien in artikel 117, § 2, federaal W.Reg, evenwel met toepassing van een minimumheffing gelijk aan het algemeen vast recht zoals voorzien in artikel 167 federaal W.Reg.

25. De vervulling van de voorwaarden (K.B. 18 juli 1972) zal bevestigd worden in de notariële akte.

26. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de inbreng beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

27. De akte van inbreng zal worden verleden door de notaris.

III.D. Inzake de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Btw-Wetboek op de partiële splitsing

Algemeen

28. Op grond van artikel 11 van het Btw-wetboek wordt de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, al dan niet onder bezwarende titel, bij wijze van inbreng of anderszins, niet beschouwd als een levering van goederen wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de btw, indien deze bij de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten (fictie van persoonsvoortzetting).

29. Op grond van artikel 18, § 3, van het Btw-wetboek worden de diensten (overdracht van cliënteel, licenties, enz…) die worden verricht bij de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling onder de voorwaarden van artikel 11 van het Btw-wetboek, op hun beurt niet beschouwd als diensten in de zin van artikel 18 van het Btw-wetboek.

30. Voormelde artikelen 11 en 18, § 3 van het Btw-wetboek zijn de omzetting in het Belgische Btw-wetboek van de artikelen 19 en 29 van de btw-richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006.

31. In het arrest Zita Modes (H.v.J. 27.11.2003, Zita Modes, C-497/01) oordeelt het Hof van Justitie dat de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een autonoom onderdeel daarvan niet als een levering van goederen in de zin van de Btw-richtlijn wordt beschouwd, wanneer de verkrijger het voornemen heeft de overgedragen activiteit voort te zetten. Het Hof preciseert dat dit begrip ruim moet worden uitgelegd, zodat het elke overdracht omvat van een geheel van goederen dat een autonome economische activiteit kan vormen. Het Hof eist niet dat alle elementen van het bedrijf of van de bedrijfsafdeling worden overgedragen. Het volstaat dat een geheel van elementen of een combinatie van elementen die de verderzetting van een autonome economische activiteit toelaten, wordt overgedragen om het bijzonder stelsel van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Btw-wetboek te kunnen toepassen. Bij deze beoordeling dient rekening te worden gehouden met alle feitelijke elementen.

32. Voornoemd Hof stelt eveneens dat het begrip ‘totale of gedeeltelijke algemeenheid van goederen’ dient te worden beoordeeld in hoofde van de overnemer en niet in hoofde van de overdrager.

Toegepast op onderhavige situatie

33. Voor de toepassing van artikel 11 en 18, § 3 van het Btw-wetboek dienen navolgende voorwaarden cumulatief te zijn voldaan:

• Het moet gaan om een overdracht door middel van inbreng of anderszins (verkoop, ruil, fusie, splitsing, enz.), al dan niet onder bezwarende titel

In dit opzicht vermeldt de aanvrager dat de verrichting de overdracht van de x activiteiten door BV A aan BV B omvat. In ruil daarvoor zullen BV B aandelen uitgegeven worden.

• De overdrager moet een btw-plichtige zijn

De activiteiten van BV A bestaan uit activiteiten en deelnemingen in groepsonderdelen. De vennootschap is geregistreerd voor Btw-doeleinden in België;

• De verkrijger kwalificeert als btw-plichtige die de btw die door de transactie verschuldigd zou zijn geworden, geheel of gedeeltelijk mag aftrekken

BV B kwalificeert als een btw-plichtige die de btw die verschuldigd zou zijn geworden door de verrichting geheel of gedeeltelijk mag aftrekken (btw-registratie als ‘normale belastingplichtige’).

• Het voorwerp van de overbrenging moet een "algemeenheid" of een "bedrijfsafdeling" voor btw-doeleinden zijn.

De aanvrager stelt dat de overdracht van de x activiteiten de bestaande operationele activa (bv. IT-materialen en -machines), het gerelateerde personeelsbestand (alle werknemers van BV A zullen overgedragen worden aan BV B), knowhow over de juiste constellatie van de machines, de passiva met betrekking tot de x activiteiten en de rechtstreekse deelnemingen van BV A in bepaalde entiteiten (indirecte participaties gehouden door deze entiteiten zullen ook worden overgedragen). Uit de aanvraag kan worden afgeleid dat BV B bij de overdracht van de bedrijfsafdeling onmiddellijk kan starten met de x activiteiten en dat de vennootschap de intentie heeft om deze activiteiten voort te zetten zonder hierbij beroep te doen op BV A.

34. Op basis van hetgeen voorafgaat kan worden besloten dat de artikelen 11 en 18, § 3, van het Btw-wetboek van toepassing zijn op de partiële splitsing.