Fusion par absorption fiscalement neutre, Motifs économiques valablesISR - Fusion par absorption fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscales - Droits d’enregistrement - Fusion par absorption – Exemption - TVA - Universalité de biens

I. Objet de la demande

La demande tend à obtenir la confirmation :

– Que la fusion par absorption de la société A, sera immunisée sur base de l’article 211, §1er, alinéa 4 du Code des Impôts sur les Revenus (ci-après, « CIR92 ») et qu’elle n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis, CIR92;

– Que la fusion est visée par l’article 117, §1er du Code d’Enregistrement, Hypothèque et Greffe des droits d'enregistrement (ci-après, « CDE ») ;

– Que la fusion relève du champ d’application des articles 11 et 18, §3 du Code de la TVA (ci-après, “CTVA”).

II. Décision

Le Collège du SDA décide de répondre favorablement aux questions posées et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que.

II.1. Préambule

1. La restructuration envisagée consiste en la fusion par absorption de la société A par la société B.

2. La restructuration envisagée répond par ailleurs a plusieurs objectifs qui peuvent être synthétisés de la manière suivante :

i. La fusion permet une simplification de la gestion des deux sociétés ;

ii. La fusion permet aux sociétés exerçant la même activité sur des territoires proches de regrouper leurs moyens.

3. L’opération envisagée correspond à la définition de la fusion visée à l’article 2, §1er, 6°/1, a), CIR92.

II.2. Impôt sur les revenus

4. L’article 211, § 1er, CIR92 prévoit le régime de la neutralité de la fusion par absorption pour autant que les conditions énoncées à l’alinéa 4 de la disposition soient rencontrées.

5. Les conditions sont les suivantes :

- Les sociétés participant à l’opération doivent être des sociétés résidentes ou intra-européennes ;

- L’opération doit répondre au prescrit de l’article 183bis, CIR92.

6. En l’espèce, les sociétés participant à l’opération sont belges.

8. En ce qui concerne la deuxième condition, il y a lieu d’examiner les impacts fiscaux des opérations et si des motifs économiques valables les justifient.

II.2.1. Impact fiscal

9. Compte tenu des renseignements fournis par le demandeur, l’opération de scission précitée n’a pas pour objectif principal, ni pour un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscale.

10. En effet, il résulte de l’examen des dernières déclarations fiscales communiquées par le demandeur (exercice d’imposition n) que les sociétés A et B présentent une base imposable positive et ne disposent pas de latences fiscales actives.

11. La base imposable après la fusion par absorption restera en principe positive. En effet, l’entité fusionnée devrait continuer à générer une base taxable au cours des prochains exercices. La fusion ne devrait dès lors pas aboutir à une érosion de la base taxable ni être assimilée à une opération de consolidation fiscale de fait destinée à compenser des résultats fiscaux positifs avec des latences fiscales .

12. Les deux sociétés disposent de réserves immunisées comprenant des plus-values imposables dans les conditions de l’article 47, CIR/92. Cependant, aucune obligation de remploi n’est encore pendante au 31/12/2024, de sorte que la fusion ne peut avoir pour but de désigner en remploi de ces plus-values un immeuble de l’autre société.

13. Au vu des éléments présentés, il appert dès lors que l’opération de fusion envisagée ne générera pas d’avantage fiscal pour les entités qu’elle concerne.

II.2.2. Motifs économiques valables

14. La restructuration envisagée est, par ailleurs, motivée par des motifs économiques valables.

15. En effet, la réorganisation envisagée a pour objectif :

i. La fusion permet une simplification de la gestion des deux ;

ii. La fusion permet aux sociétés exerçant la même activité sur des territoires proches de regrouper leurs moyens.

16. Le SDA conclut de ce qui précède que l’opération envisagée n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis, CIR92.

II.3. Droits d’enregistrement

17. Selon l’article 117, § 1er, CDE,

« § 1er. Le droit prévu aux articles 115 et 115bis n’est pas dû en cas d’apport de l’universalité des biens d’une société, sous forme de fusion, scission ou autrement, à une ou plusieurs sociétés nouvelles ou préexistantes.

Cette disposition n’est toutefois applicable qu’à condition :

1° que la société qui effectue l’apport ait son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre de l'Union européenne ;

2° a) que l'acte juridique soit assimilé par l'article 12:7 du Code des sociétés et des associations à une fusion par absorption ; ou

b) que, déduction faite le cas échéant des sommes dues, au moment de l'apport par la société apporteuse, l'apport soit exclusivement rémunéré, soit par l'attribution d'actions, soit par l'attribution d'actions accompagnée d'un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominale ou, à défaut de valeur nominale, du pair comptable des actions attribuées. Si le droit belge ou étranger qui régit la société bénéficiaire ne prévoit pas une notion analogue à celle du capital d'une société anonyme, est assimilée au pair comptable la valeur d'apport, telle qu'elle résulte des comptes annuels, de tous les apports en numéraire ou en nature, autre que les apports en industrie, consentis par les actionnaires ou associés, le cas échéant augmentée des réserves qui, en vertu d'une disposition statutaire, ne peuvent être distribuées aux actionnaires ou associés que moyennant une modification des statuts, le tout divisé par le nombre des actions ».

18. La première condition est incontestablement remplie puisque la société A dispose de son siège de direction effective et de son siège statutaire en Belgique.

19. La deuxième condition est également remplie puisque la rémunération de l’apport donnera lieu à l’attribution d’actions représentatives du capital de la société absorbante.

20. En conclusion, la fusion envisagée peut bénéficier de l’exonération des droits d’enregistrement sur base de l’article 117, § 1er, CDE.

21. En d’autres termes, le droit d’enregistrement de 0% sera applicable à l’opération envisagée et seul le droit fixe général sera dû.

II.4. TVA

22. L’article 11, CTVA prévoit que : « n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. »

23. De même, l’article 18, § 3, CTVA stipule que : « ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. »

24. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

25. Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

26. La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, C-497/01).

27. En l’espèce, l’opération de fusion par absorption par laquelle la totalité des actifs et passifs de la société A est intégrée dans la société B, doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

28. Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport a la qualité d’assujetti avec droit à déduction - qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession -, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, CTVA.

III. Remarques finales

28. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas, dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183bis ou article 344, §1er, du CIR, article 18, §2, CDE, etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif.

29. D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par le demandeur, dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci.