Articles 37 et 38 du C.TVATVA - Taux - Articles 37 et 38 du C.TVA - Rubrique XXXI du tableau A de l’annexe de l’AR n^o 20 - Article 44, §2, 2°, du C.TVA

Texte de la décision

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De rulingaanvraag wordt ingediend in naam van X.

2. Het Woonzorgcentrum Y (hierna: ‘het WZC’) werd opgericht in 2005 door X.

3. X wenst op diezelfde site een lokaal dienstencentrum (hierna: LDC) op te richten. Dit geheel zou dan de zorgcampus vormen.

4. Voor de realisatie van de zorgcampus dienen er diverse werken uitgevoerd te worden.

Enerzijds zullen er verbouwings-, herstellings-, verbeterings-, renovatiewerken ... gebeuren aan het bestaande gebouw (thans het WZC).

Anderzijds wordt er een nieuw deel gebouwd zodat het bestaande gebouw wordt uitgebreid.

De concrete werken die zullen worden uitgevoerd betreffen onder meer:

• de afbraak van een volledige constructie, dakelementen, binnenafwerking ...;

• grondwerken inzake de afgraving van het terrein, uitgraving bouwputten en sleuven, wederaanvullingen ...;

• plaatsen van funderingen, ondergrondse wanden, vloerlagen onderbouw zoals zuiverheidslagen, draagvloeren, vochtwerende lagen ...;

• plaatsen van thermische isolatie en ondergrondse leidingen;

• metselwerk;

• plaatsen van structuurelementen uit hout/beton/staal;

• plaatsen van daken met dakranden, kroonlijsten en dakwaterafvoer;

• gevelbekledingen;

• pleisterwerken;

• plaatsen van scheidingswanden en plafondafwerking;

• afwerking van binnenvloer, binnendeuren en -ramen;

• het plaatsen van vast binnenmeubilair ...

5. Na de werken zullen er herbestemmingen van ruimtes gebeuren die ook of enkel voor het LDC zullen aangewend worden.

6. Dit zal resulteren in een zorgcampus waar het WZC en het LDC zich situeren. Er zullen onderdelen zijn die louter dienen tot gebruik van het WZC of het LDC, maar er zullen ook ruimtes zijn die dienen tot gemengd gebruik.

7. De uitbreiding staat niet op zichzelf en is niet louter ten dienste van het LDC, maar behoudt een nauwe band met het bestaande WZC. De uitbreiding draagt immers bij tot de werking van het huidige WZC en de huidige residentiële dienstverlening ten bate van haar doelgroep.

II. Vraagstelling

8. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in deel 3 van de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de Dienst Voorafgaande Beslissingen (hierna: DVB) de bevestiging te verkrijgen dat:

• het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van toepassing is op de werken in onroerende staat die betrekking hebben op onderdelen die dienen tot gebruik van het WZC;

• de exploitatie van de nieuwe cafetaria door X in het LDC is vrijgesteld op grond van artikel 44, §2, 2°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna “W.BTW”).

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

9. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Werk in onroerende staat met betrekking tot woningen/wooncomplexen (tabel A, rubriek XXXI, BTW-KB nr. 20)

III.A.1. Toepassingsvoorwaarden

10. Het werk in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, derde lid W.BTW) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde daarmee gelijkgestelde handelingen worden onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20, voor zover de volgende voorwaarden gezamenlijk zijn vervuld:

• de handelingen moeten de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben;

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering ervan, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning wordt gebruikt;

• de handelingen moeten worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in een kalenderjaar dat ten minste 10 jaar voorafgaat aan de datum van de eerste factuur met betrekking tot die werken;

• de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker.

• de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten wettelijk verplicht de vereiste uitgebreide standaardverklaring bevatten. Als de afnemer het btw-tarief niet schriftelijk betwist binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de bedoelde factuur, is de dienstverrichter ontlast van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief (behalve in geval van samenspanning tussen de partijen).

Eindverbruiker

11. Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 geldt ook voor de onroerende werken met betrekking tot wooncomplexen, voor zover aan de toepassingsvoorwaarden van voornoemde rubriek XXXI wordt voldaan.

12. Zo geldt dit 6%-tarief voor wooncomplexen die worden uitgebaat als erkende verblijfsinrichting voor bejaarden. Deze verblijfsinrichting voor bejaarden wordt in het kader van de toepassing van dit 6%-tarief gelijkgesteld met een eindverbruiker.

Omvorming en verbouwing (renovatie)

13. Overeenkomstig § 1, 1° van voornoemde rubriek XXXI is het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing op werken in onroerende staat die de omvorming, de renovatie, de rehabilitatie, verbetering, de herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning, tot voorwerp hebben.

14. De gehanteerde begrippen veronderstellen een ingrijpen dat niet zo ver gaat dat met de werken in wezen tot nieuwbouw wordt overgegaan. De wetgeving geeft echter geen omschrijving van wat onder ‘omvorming’ of ‘renovatie’ moet worden verstaan. Verder wordt ook niet gepreciseerd vanaf wanneer er geen sprake meer is van ‘omvorming’ of ‘renovatie’, maar wel van ‘nieuwbouw’.

15. In wezen is de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% voor omvormingswerken van een bestaand oud gebouw onderworpen aan één of meerdere van de drie volgende administratieve criteria:

a) het criterium van het wezenlijk behoud van de wezenlijke elementen van de structuur van het gebouw;

b) het oppervlaktecriterium, en;

c) het criterium van niet-autonome (woon)eenheid of afhankelijkheidscriterium (concept afhankelijkheid van het oude gedeelte van het gebouw).

In principe moeten deze drie criteria los van elkaar worden onderzocht, waarbij het verlaagde btw-tarief van 6% niet van toepassing is van zodra aan één van de criteria niet is voldaan.

Voor de uitbreidings- of vergrotingswerken van een bestaand gebouw moeten het oppervlaktecriterium en het criterium niet-autonome (woon)eenheid tegelijk worden onderzocht, aangezien die twee laatstbedoelde criteria over het algemeen met elkaar verbonden zijn.

16. De btw-administratie heeft in een aanschrijving van 22.08.1986 een omschrijving gegeven van wat volgens haar onder ‘omvorming’ moet worden verstaan.

Meer concreet gaat het om “de verbouwing zowel aan de buitenkant (en inzonderheid de rehabilitatie) als aan de binnenkant van het gebouw of de vergroting door toevoeging van nieuwe vertrekken en de uitbreiding van bestaande vertrekken” (1) .

[(1) Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punten 29 t.e.m. 31.]

Evenzo wordt het bestaan van een verbouwing door de btw-administratie niet bekritiseerd wanneer de omvormingswerken op een relevante wijze steunen op oude dragende muren (inzonderheid de buitenmuren) en, meer algemeen, op de wezenlijke elementen van de structuur van het te renoveren gebouw (2). Een ingrijpende wijziging van de oude structuren is dus uitgesloten. Het gaat om een feitenkwestie die geval per geval moet worden beoordeeld.

[(2) Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 30; Parl. Vr. nr. 1350 VISEUR van 29.06.2006, Vr. en Antw. Kamer, 2005-2006, nr. 133, 26247-26250.]

17. De btw-administratie aanvaardt dat de uitbreiding van een bestaand gebouw als een omvorming (of een verbouwing) ervan wordt beschouwd als de volgende twee voorwaarden vervuld zijn (3):

[(3) Beslissing nr. E.T. 106.933 van 01.09.1994; Informaties en Mededelingen, Btw-Revue, 1994, nr. 110, 1103-1104; Parl. Vr. nr. 1117 LETERME van 09.10.2002, Vr. en Antw. Kamer, 2002-2003, nr. 153, 19612; zie ook Beslissing nr. E.T. 106.933/2 van 29.03.2006; Btw-Commentaar, editie 01.07.2024, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 4, punt 8, titel C, subtitel a.]

• de oppervlakte van het oude gedeelte blijft betekenisvol in vergelijking met het nieuwe gedeelte. De btw-administratie vindt dat dit het geval is als de oppervlakte van het oude gedeelte groter is dan de helft van de totale oppervlakte van het wooncomplex na de uitvoering van de werken. Met andere woorden, de uitbreidingswerken mogen er niet toe leiden dat de vóór de aanvang van de werken bestaande oppervlakte wordt verdubbeld of nog meer wordt uitgebreid (oppervlaktecriterium).

Onder “oppervlakte van het oude gedeelte dat na de uitvoering van de werken blijft voortbestaan” moeten uiteraard de oude als zodanig bewoonbare en bruikbare oppervlaktes worden verstaan. Bijgevolg moet er voor de berekening van de oude oppervlakten geen rekening worden gehouden met de oude gedeelten van de woning die niet als dusdanig werden bewaard (meer bepaald omdat deze werden afgebroken). De oude gedeelten van de woning die volledig werden afgebroken maar op diezelfde oppervlakte opnieuw werden opgetrokken, maken echter deel uit van de berekening van de nieuwe oppervlakten;

• het nieuwe gedeelte kan niet onafhankelijk van het oude gedeelte functioneren maar vult het oude gedeelte aan en vormt er dus wat het gebruik van het gebouw betreft een coherent en complementair geheel mee (afhankelijkheidscriterium betreffende het oude voortbestaande gebouw). Het nieuwe gedeelte moet met andere woorden een bijkomstig karakter bewaren en mag zelf niet over een ‘eigen identiteit’ beschikken. Het nieuwe gedeelte hoeft zich daarentegen niet onder hetzelfde dak als het oude gedeelte te bevinden.

III.A.2. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagde btw-tarief

18. Het verlaagde btw-tarief van 6% is overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van voornoemde rubriek XXXI enkel van toepassing wanneer de bedoelde werken in onroerende staat of gelijkgestelde handelingen betrekking hebben op de eigenlijke woning. Bijgevolg is dit 6%-renovatietarief in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en het oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, minigolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, en;

• de gehele of gedeeltelijke reiniging van een woning.

III.A.3. Toepassing in casu

19. De vraag is of het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig voornoemde rubriek XXXI toepasselijk is op de geplande onroerende werken aan de onderdelen die dienen tot gebruik van het WZC op de site.

20. Zowel voor omvormings- als voor renovatiewerken, kan het verlaagde btw-tarief van 6% worden genoten op grond van rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20, vermits in casu de volgende grondvoorwaarden zijn vervuld.

• De woning/het wooncomplex waaraan de werken worden verricht, moet minstens 10 jaar oud zijn.

Het btw-tarief van 6% is slechts van toepassing voor zover de bedoelde handelingen worden verricht aan een woning/wooncomplex waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in een kalenderjaar dat ten minste 10 jaar voorafgaat aan de datum van de eerste factuur met betrekking tot die werken.

Het bestaande deel van het WZC is meer dan 10 jaar oud. Het WZC werd immers opgericht in 2005.

• De woning/het wooncomplex moet na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning/woonzorgcentrum/groep van assistentiewoningen worden gebruikt.

In casu zullen de werken met betrekking tot het WZC allemaal betrekking hebben op lokalen die bestemd zijn of bestemd worden voor de huisvesting van bejaarden of die voldoen aan de vereisten van hun verblijf en hun gemeenschappelijk leven.

• De werken moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker.

Publiek- of privaatrechtelijke personen die verblijfsinrichtingen voor bejaarden, welke door de bevoegde overheid zijn erkend, beheren, kwalificeren als eindverbruikers. Aangezien X het WZC uitbaat, is deze voorwaarde vervuld.

• De werken dienen de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, tot voorwerp te hebben van een woning.

Opdat het renovatietarief van 6% toepassing kan vinden, is het met andere woorden van belang dat de werken niet zo ver gaan dat in wezen tot nieuwbouw wordt overgegaan.

Dit is volgens de administratieve richtlijnen aan de orde in de volgende twee gevallen:

o de omvormingswerken blijven op een relevante wijze steunen op de oude dragende muren en meer algemeen op de wezenlijke elementen van de structuur van het te renoveren gebouw.

Hieraan is volgens de administratieve richtlijnen voldaan als meer dan de helft van de oude dragende muren, in het bijzonder van de dragende buitenmuren, na uitvoering van de werken wordt behouden.

De oude dragende muren die worden afgebroken en heropgebouwd, worden hierbij aangemerkt als nieuwe dragende muren.

Het gegeven dat op sommige plaatsen nieuwe openingen (voor ramen) worden gemaakt in bestaande gevels en muren en het gegeven dat het dak wordt vernieuwd, doet hieraan volgens de rulingdienst geen afbreuk.

o in de mate waarin er sprake is van een uitbreiding, kunnen de werken bovendien slechts worden aangemerkt als een omvorming (en niet als nieuwbouw) wanneer de oppervlakte van het oude gedeelte betekenisvol is ten aanzien van het nieuwe gedeelte.

Verder mag het nieuwe gedeelte niet onafhankelijk van het oude gedeelte functioneren, maar dient deze nieuwe ruimte het oude gedeelte aan te vullen en dient deze er dus - wat het gebruik van het gebouw betreft - een coherent en complementair geheel mee te vormen. Het nieuwe gedeelte hoeft zich daarentegen evenwel niet onder hetzelfde dak te bevinden als het oude gedeelte.

21. Tot voldoening van de DVB wordt door de aanvrager aangetoond dat de werken met betrekking tot het WZC op relevante wijze blijven steunen op de oude dragende muren en meer algemeen op de wezenlijke elementen van de structuur van het te renoveren gebouw (voor meer details met betrekking tot de geplande renovatiewerken, wordt verwezen naar randnummer 4 supra).

22. Opdat een uitbreiding van een bestaand gebouw (in casu het WZC) als een omvorming wordt aangemerkt, mogen de ingrepen niet zo ver gaan dat men met de werken in wezen tot nieuwbouw overgaat. Hierbij is het echter niet vereist dat het nieuwe gedeelte (de uitbreiding) zich onder hetzelfde dak bevindt als het oude gedeelte. De btw-administratie verwijst hiervoor expliciet naar de situatie waarbij een wooncomplex (bejaardentehuis) wordt uitgebreid met een nieuwe vleugel (4).

[(4) Beslissing nr. E.T.106.933/2 van 29.03.2006; Beslissing E.T.106.933 van 01.09.1994.]

23. In geval van uitbreiding van een bestaand gebouw, kunnen de werken dan worden aangemerkt als een omvorming van dat gebouw voor zover:

• de oppervlakte van het oude gedeelte betekenisvol blijft ten aanzien van het nieuwe gedeelte (oppervlaktecriterium) (5);

[(5) Parl. Vr. nr. 846 VAN BIESEN van 16.06.2005, Vr. en Antw. Kamer, 2005-2006, nr. 51-097, 17453.]

• het nieuwe gedeelte niet onafhankelijk van het oude gedeelte kan functioneren (afhankelijkheidscriterium).

Oppervlaktecriterium

24. De oppervlakte van het oude gedeelte moet betekenisvol blijven ten aanzien van het nieuwe gedeelte. Volgens de btw-administratie mag men ervan uitgaan dat dit het geval is wanneer de oppervlakte van het oude gedeelte groter blijft dan de helft van de totale oppervlakte van de woning of het wooncomplex na de uitvoering van de werken (6).

[(6) Beslissing nr. E.T. 106.933 van 01.09.1994]

25. Als leidraad bij de berekening van de te vergelijken oppervlaktes, geeft de btw-administratie enkele richtlijnen mee (7).

[(7) Zie o.a. Parl. Vr. nr. 1117 LETERME van 09.10.2002, Vr. en Antw. Kamer, 2002-2003, nr. 153, 19612.]

Zo moet:

• er gemeten worden vanaf en tot de buitenkanten van de opgaande muren;

• er rekening worden gehouden met de totale oppervlakte van ieder vlak gedeelte (draagvloer) van de woning/het wooncomplex, inclusief dus verloren oppervlakte, zoals onder een schuin dak;

• er rekening worden gehouden met de oppervlakte van bergruimte, kelder, zolder en in- of aangebouwde garage;

• de oppervlakte van de gedempte kelder worden weggelaten bij de berekening van de oppervlakte van het oude gedeelte dat overblijft na de werken.

26. Op basis van de door de aanvrager aangereikte gegevens blijkt dat deze voorwaarde onbetwistbaar wordt vervuld omdat de oppervlakte van het oude gedeelte (in totaal … m2) groter blijft dan de helft van de totale oppervlakte (… m2/2 = … m2) na uitvoering van de uitbreidings-/vervangingswerken, hierbij rekening houdend met:

• een oude – te behouden – oppervlakte van … m2;

• een uitbreiding van … m2;

• een totale oppervlakte gebouw na de werken van … m2.

27. Op grond van het voorgaande is de DVB van oordeel dat aan het oppervlaktecriterium is voldaan.

Afhankelijkheidscriterium

28. Het nieuwe gedeelte moet het oude/bestaande gedeelte aanvullen en er dus inzake (fysische en/of functionele) aanwending van het gebouw één geheel mee vormen. Het is echter niet vereist dat het nieuwe gedeelte zich onder hetzelfde dak bevindt als het oude gedeelte.

29. In casu staat de uitbreiding niet op zichzelf en is het niet louter ten dienste van het LDC, maar behoudt het een nauwe band met het bestaande WZC. De uitbreiding draagt immers bij tot de werking van het huidige WZC en de huidige residentiële dienstverlening ten bate van haar doelgroep.

30. Zo kan de cafetaria van het LDC eveneens gebruikt worden als cafetaria- en ontmoetingsruimte voor de ouderen van het WZC. De kleine ontmoetingsruimte kan eveneens aangewend worden door het WZC voor bepaalde animatieactiviteiten.

31. De bedoeling is om maximaal te streven naar verbondenheid en verwevenheid van de beide doelgroepen van het LDC en het WZC, waar er een overlap bestaat.

32. Daarnaast creëert de toevoeging van het LDC aan de zorgsite een hefboom om het WZC meer zichtbaar te maken binnen de buurt en de lokale gemeenschap, dit in het licht van het versterken van de sociale cohesie. Dit komt vanzelfsprekend de bewoners en de kwaliteit van de dienstverlening van het WZC ten goede.

33. De uitbreiding aan de zorgsite is minstens gedeeltelijk ten voordele van het WZC en is derhalve onlosmakelijk verbonden met het huidige WZC.

34. Op grond van het voorgaande is naar het oordeel van de DVB dan ook aan het afhankelijkheidscriterium voldaan.

35. Tot voldoening van de DVB wordt bijgevolg door de aanvrager aangetoond dat na de beperkte uitbreiding, de ‘oude’ oppervlakte betekenisvol blijft ten aanzien van de totale oppervlakte na de werken én dat het nieuwe gedeelte niet onafhankelijk van het oude gedeelte kan functioneren.

36. Op grond van artikel 44, § 2, 2°, W.BTW zijn van de belasting vrijgesteld

III.A.4. Conclusie

37. De DVB is van oordeel dat het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig voornoemde rubriek XXXI van toepassing is op de hiervoor bedoelde geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken) uitgevoerd aan het WZC op de site, gelet op:

• het feit dat de renovatiewerken niet dermate ingrijpend (radicaal) zijn dat het gebouw structurele wijzigingen ondergaat;

• de koppeling van de voorziene uitbreiding/vervanging aan de al bestaande infrastructuur als één functioneel geheel, en;

• het feit dat de oppervlakte van het oude gedeelte groter blijft dan de totale oppervlakte na uitvoering van de uitbreidings-/vervangingswerken.

38. De DVB benadrukt evenwel dat voor de geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken) die betrekking hebben op het LDC, ongeacht of dit nieuwbouw betreft of niet, er geen verlaagd btw-tarief geldt op dergelijke werken in onroerende staat. Daarvoor zal het normale btw-tarief van 21% van toepassing zijn.

39. Wanneer de geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken) evenwel betrekking hebben op zowel het LDC als het WZC, dient de prijs van deze handeling in principe te worden gesplitst zodat het btw-tarief van 6% slechts wordt toegepast op dat gedeelte van de prijs dat overeenstemt met het gedeelte dat bestemd is voor het WZC. Die verhouding kan worden vastgesteld door de bouwheer onder controle van de administratie (8).

[(8) Btw-Commentaar, editie 01.07.2024, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 4, punt 8, titel B, subtitel b.]

III.B. Exploitatie van de cafetaria in het lokaal dienstencentrum door X (art. 44, §2, 2°, W.BTW)

40. Overeenkomstig artikel 6, eerste lid, W.BTW wordt X in principe niet aangemerkt als belastingplichtige voor “werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verricht”.

41. Indien een publiekrechtelijk lichaam handelingen verricht als overheid wordt haar overeenkomstig de bepalingen van artikel 6, tweede lid, W.BTW evenwel de hoedanigheid van belastingplichtige toegekend voor die werkzaamheden of handelingen waarvoor een behandeling als niet-belastingplichtige tot concurrentieverstoring van enige betekenis zou leiden. De Administratie neemt aan dat er ten aanzien van een bepaalde werkzaamheid geen concurrentieverstoring van enige betekenis is indien de jaarlijkse omzet van een economische activiteit het bedrag van 25.000 EUR niet overschrijdt.

42. In casu kunnen nog geen cijfers voorgelegd worden van de nieuwe cafetaria die deel zal uitmaken van het LDC. Echter, op heden wordt er in het WZC reeds een cafetaria uitgebaat die in het jaar … al voor een omzet van bijna … EUR heeft gezorgd louter voor de verkoop van dranken. Gelet op de locatie en de doelgroep van de nieuwe cafetaria worden gelijkaardige omzetcijfers verwacht.

43. Bijgevolg is het redelijk aanneembaar te stellen dat de nieuwe cafetaria die door X in het LDC zal worden uitgebaat een jaarlijkse omzet van meer dan 25.000 EUR zal realiseren, waardoor er sprake is van concurrentieverstoring van enige betekenis.

44. X zal derhalve kwalificeren als belastingplichtige, tenzij een vrijstelling speelt.

45. Artikel 44, §2, 2°, W.BTW voorziet in een vrijstelling voor de diensten en leveringen van goederen die nauw samenhangen met maatschappelijk werk, met de sociale zekerheid en met de bescherming van kinderen en jongeren die worden verricht door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die door de bevoegde overheid als instellingen van sociale aard worden erkend.

46. De Circulaire 2017/C/91 van 22 december 2017 betreffende praktische toepassingsgevallen inzake de belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen (FAQ 7) verduidelijkt de toepassing van voormelde vrijstelling inzake de uitbating van een cafetaria in een LDC. De Circulaire stelt het volgende:

“Vooreerst wordt opgemerkt dat deze situatie niet wordt beoogd door de beslissing nr. E.T.130.608 van 23.09.2016.

De administratie neemt evenwel aan dat de exploitatie door een OCMW van een drank- of eetgelegenheid die slechts voor een beperkte doelgroep toegankelijk is in het lokaal dienstencentrum het uitermate sociaal doel - dat er in hoofdzaak uit bestaat de sociale samenhang te bevorderen - dat een OCMW-dienstencentrum nastreeft niet schendt en aldus in principe geen belemmering vormt voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 44, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek.”

Bijgevolg kan de uitbating van de nieuwe cafetaria in het LDC ertoe leiden dat X als uitbater kan genieten van een btw-vrijstelling, op voorwaarde dat de cafetaria toegankelijk is voor een beperkte groep personen.

47. Vervolgens stelt zich de vraag of de nieuwe cafetaria in het LDC ‘beperkt toegankelijk’ zal zijn.

48. Deze voorwaarde zal effectief vervuld zijn, aangezien dit eveneens een specifieke erkenningsvoorwaarde is voor een LDC om te kunnen genieten van VIPA-subsidies.

49. De ‘beperkte groep’ kan bepaald worden volgens een buurtanalyse, maar het is voornamelijk van belang dat het LDC in een afgebakende doelgroep voorziet waarbij gefocust wordt op ouderen, mantelzorgers en kwetsbare personen.

50. X is reeds in communicatie met VIPA voor de toekenning van de subsidies. Zo werden de plannen met betrekking tot de toekomstige werken reeds goedgekeurd door VIPA. Dit impliceert dat het LDC voldoet aan de erkenningsvoorwaarden om te kunnen genieten van de subsidies en er dus sprake is van een ‘afgebakende doelgroep’.

51. De nieuwe cafetaria die uitsluitend deel uitmaakt van het LDC, maar gesitueerd is op dezelfde site als het WZC, zal toegankelijk zijn voor enerzijds ouderen en kwetsbare personen, en anderzijds de bewoners, de bezoekers en het personeel van het WZC. Dit ligt in lijn met de visie van een LDC en het feit dat een LDC zich typisch focust op ouderen, mantelzorgers en kwetsbare personen. Hiermee wordt een uitermate sociaal doel nagestreefd dat er hoofdzakelijk in bestaat om de sociale samenhang te bevorderen.

52. Om voormelde visie te bereiken en de doelgroep beperkt te houden, werd ervoor gekozen om de cafetaria in eigen beheer te exploiteren. De cafetaria is bovendien enkel toegankelijk via de hoofdingang van de zorgsite, waardoor de centrale onthaalbalie in ieder geval dient gepasseerd te worden. Door de toegang op die manier uit te werken, kan het personeel van het LDC bezoekers actief verwelkomen, aanspreken en informeren over de algemene dienstverlening van het LDC.

53. Dit maakt dat de cafetaria niet zomaar publiek toegankelijk is en beheerd wordt zoals eender welke andere horecagelegenheid.

54. De DVB is van oordeel dat X kan genieten van een vrijstelling van de btw-heffing wat betreft de uitbating van de nieuwe cafetaria in het LDC. Dit op grond van artikel 44, §2, 2°, W.BTW, gelet op:

• het feit dat de exploitatie van die cafetaria uitsluitend een onderdeel van het LDC vormt en slechts toegankelijk is voor een beperkte groep personen, zijnde ouderen, kwetsbare personen, en bewoners, bezoekers en personeel van het WZC.

• het feit dat dit op geen enkel vlak het sociaal doel dat X en het LDC nastreven schendt.

IV. Conclusie

55. In de gegeven feitelijke omstandigheden is het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20, in uitvoering van artikel 37 W.BTW, van toepassing (onder de in rubriek XXXI gestelde voorwaarden en met uitsluiting uiteraard van de reinigingswerken vermeld in § 1, 1° en van de handelingen vermeld in § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI) op de geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken), die betrekking hebben op onderdelen die dienen tot gebruik van het WZC.

56. Voor de geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken) die betrekking hebben op het LDC, ongeacht of dit nieuwbouw betreft of niet, geldt er geen verlaagd btw-tarief op dergelijke werken in onroerende staat. Daarvoor zal het normale btw-tarief van 21% van toepassing zijn.

57. Voor de geplande renovatie- en omvormingswerken (c.q. uitbreidings-/vervangingswerken) die evenwel betrekking hebben op zowel het LDC als het WZC, dient de prijs van deze handeling in principe te worden gesplitst zodat het btw-tarief van 6% slechts wordt toegepast op dat gedeelte van de prijs dat overeenstemt met het gedeelte dat bestemd is voor het WZC. Die verhouding kan worden vastgesteld door de bouwheer onder controle van de administratie.

58. De exploitatie van de nieuwe cafetaria door X in het lokaal dienstencentrum, die slechts toegankelijk is voor een beperkte groep personen, zijnde ouderen, kwetsbare personen, en bewoners, bezoekers en personeel van het WZC, is vrijgesteld op grond van artikel 44, §2, 2°, W.BTW.